Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 320/2011 de 04 de Diciembre de 2014

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a cuatro de diciembre de dos mil catorce.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 320/2011 que ante esta Sección Segundade la Sala de lo Contencioso-Administrativode la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador D. Daniel Bufala Balmaseda, en nombre y representación de INMOBILIARIA DEL SUR DE ESPAÑA, S.L., frente a la Administración del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado, contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 30 de junio de 2011 sobre IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES(que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho), siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. JESUS N. GARCIA PAREDES.

Antecedentes

PRIMERO:Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado en fecha 30/09/2011 contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión a trámite por Decreto de fecha 14/10/2011 con reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO: En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó demanda mediante escrito presentado en fecha de 25/01/2012, en el cuál, trás alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.

TERCERO:El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha 28/02/2012 en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso, y confirmación del acto impugnado.

CUARTO:Solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba con el resultado obrante en autos, se dió traslado a las partes para conclusiones.

QUINTO: Por providencia de esta Sala de fecha 22/10/2014 se señaló para votación y fallo de este recurso el día 27/11/2014 que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en el presente recurso la resolución de fecha 30.06.2011, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que confirma en alzada el acuerdo de fecha 30.09.2009, del TEAR de Andalucía, relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2002, por importe de 163.847,52 , según Acta de disconformidad A02 nº NUM000 , que completa el Acta de conformidad A01 nº NUM001 , por el concepto de gastos de publicidad y propaganda, que la Inspección no los admite como fiscalmente deducibles.

La entidad recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1)Indefensión del contribuyente por no haberse notificado la puesta de manifiesto del expediente en la reclamación económico-administrativa sustanciada ante el TEAR de Andalucía. 2)Improcedencia de la cuota e intereses de demora, al entender que los gastos por publicidad y propaganda están justificados con las facturas aportadas por la entidad en el expediente administrativo, con sustento en el contrato suscrito entre Inmobiliaria del Sur de España, S.L.(en adelante ISE) y la entidad Mirador de Almuñecar, de forma que está acreditada la efectividad del gasto por medios publicitarios, habiendo desembolsado por la compra de elementos publicitarios por importe de 8.023,17 en el ejercicio 2002, de un total de 58.375,67, mostrando su disconformidad con las apreciaciones y valoraciones de la Inspección, así como en relación con la alegación de la Inspección sobre la imposibilidad de cumplimiento del citado contrato, por la concurrencia de otro contrato suscrito entre Mirador de Almuñecar, S.L. y Sol Meliá, S.A. por el que se reservaba a esta última el uso de todo tipo de elementos publicitarios, logos, etc., sin que la cláusula recogida en dicho contrato suponga obstáculo alguno a la prestación de servicios recogidos en el contrato suscrito entre la actora y el Mirador de Almuñecar. 3)Justificación de los gastos de desplazamiento del personal, detallados en el contrato por el que 10 personas, empleados de empresas del grupo, podían alojarse en el hotel con motivo de las obras a realizar por empresas del grupo en las proximidades del hotel. Y4)Improcedencia de la sanción por no ocultación, al haber presentado la entidad una declaración veraz, sin que la contabilidad presentara anomalías, conforme a los criterios judiciales que cita. Alega que ingresó la deuda autoliquidada, sin que dejara de ingresar lo debido según la autoliquidación.

El Abogado del Estado niega se haya producido indefensión por no puesta de manifiesto del expediente, pues consta que si se hizo, notificándolo a la entidad en fecha 21.02.2006, en la persona, identificada, llamada Paulina , habiendo alegado tanto ante el TEAC como en el presente procedimiento. En relación con el fondo, partiendo de la vinculación entre las sociedades que celebraron el contrato de 04.01.2002, alega que la documentación aportada está referida a unas facturas del ejercicio 2002, por importe de 8.023,17 , frente a los 423.600 , alegados por la actora; además de la existencia de otro contrato de 27.01.2000 entre Sol Meliá, S.A. y el Mirador de Almuñecar, S.L., que impide a esta última utilizar el recinto del hotel a efectos de propaganda y publicitarios de otra persona, sin autorización de Sol Meliá. Añade que no existe prueba del pago de los 423.600 . Solicita la confirmación de la sanción, dada la conducta infractora de la entidad.

SEGUNDO:Alega la actora la indefensión del contribuyente por no haberse notificado la puesta de manifiesto del expediente en la reclamación económico- administrativa sustanciada ante el TEAR de Andalucía.

Como se desprende de lo actuado en el expediente administrativo, con fecha 09.02.2006, se acordó la acumulación y puesta de manifiesto por el TEAR de Andalucía, practicándose la notificación de dicho acuerdo en fecha 21.02.2006, en la persona de Dª. Paulina , que figura identificada con su DNI, por lo que no puede alegarse que no se respetara dicha tramitación, que se ampara en lo establecido en el art. 236.1, de la Ley 58/2003 , General Tributaria, que dispone:

'1. El Tribunal, una vez recibido y, en su caso, completado el expediente, lo pondrá de manifiesto a los interesados que hubieran comparecido en la reclamación y no hubiesen formulado alegaciones en el escrito de interposición o las hubiesen formulado pero con la solicitud expresa de este trñamite, por plazo común de un mes en el que se deberán presentar el escrito de alegaciones con la aportación de las pruebas oportunas.'

Por otra parte, en relación con la existencia de vicios procedimentales, en primer lugar, se ha de señalar, con carácter general, que, la doctrina jurisprudencial tiene declarado que: 'Procede recordar que, como ha tenido ocasión de declarar esta Sala, refiriéndose a la alegación de posibles irregularidades en la tramitación de expedientes administrativos: que, en principio, la comisión de la existencia de las mismas no ha de ser suficiente para proceder a anular el acto administrativo si no se ha producido indefensión del afectado (S. 6-mayo-1.987); que la omisión de un trámite, por muy importante que sea, no es bastante para declarar la nulidad de pleno derecho del acto ya que el artículo 47.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo exige para ello que se haya prescindido total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido (S.14-julio-1.987). ( S.T.S., Sala 3ª, de 23-mayo-1.989 ). 'Los defectos formales sólo pueden provocar la anulación cuando se aprecia la existencia de indefensión'. ( S.T.S., Sala 4ª, de 1-julio-1.986 ).

En segundo lugar, como ha declarado esta Sala: 'Para formular un pronunciamiento sobre la transcendencia que el vicio procedimental haya podido ocasionar a la esencia misma del acto administrativo habrá que tener en cuenta la relación existente entre el defecto de forma y la decisión de fondo adoptada por al acto recurrido y ponderar, sobre todo, lo que habría podido variar el acto administrativo origen del recurso, en caso de observarse el trámite omitido. Las hipótesis por tanto pueden ser varias. En lo que al recurso que examinamos interesa, cabe apelar a las dos siguientes: 1º) que aunque no hubiera existido la infracción formal, la decisión de fondo hubiera sido la misma. En tal caso no tiene sentido anular el acto recurrido por vicios formales y tramitar otra vez un procedimiento cuyos resultados últimos ya se conocen. La actuación administrativa se desarrollará con arreglo a normas de economía, celeridad, y eficacia, según el art. 103 de la Constitución y 3 de la Ley 30/1992 , y es contrario al principio de economía procesal que este precepto consagra repetir inútilmente la tramitación de un expediente; 2º) Que el vicio de forma haya influido realmente en la decisión de fondo, siendo presumible que ésta hubiera podido variar de no haberse cometido el vicio procedimental, en cuyo caso interesa distinguir el supuesto en que la decisión de fondo es correcta a pesar de todo. Lo que procede entonces es declararlo así y confirmar el acto impugnado. El principio de economía procesal obliga a ello'.( Sentencia de fecha 14.10.2010, dictada en el rec. nº 62/2008 ; entre otras muchas).

Pues bien, en el presente caso no se ha producido indefensión en el sentido patrocinado por la actora.

TERCERO:El segundo motivo es el de la improcedencia de la cuota e intereses de demora, al entender que los gastos por publicidad y propaganda están justificados con las facturas aportadas por la entidad en el expediente administrativo, con sustento en el contrato suscrito entre Inmobiliaria del Sur de España, S.L.(en adelante ISESA) y la entidad Mirador de Almuñecar (en adelante MIRADOR), de forma que está acreditada la efectividad del gasto por medios publicitarios, habiendo desembolsado por la compra de elementos publicitarios por importe de 8.023,17 en el ejercicio 2002, de un total de 58.375,67 , mostrando su disconformidad con las apreciaciones y valoraciones de la Inspección, así como en relación con la alegación de la Inspección sobre la imposibilidad de cumplimiento del citado contrato, por la concurrencia de otro contrato suscrito entre Mirador de Almuñecar, S.L. y Sol Meliá, S.A. por el que se reservaba a esta última el uso de todo tipo de elementos publicitarios, logos, etc., sin que la cláusula recogida en dicho contrato suponga obstáculo alguno a la prestación de servicios recogidos en el contrato suscrito entre la actora y el Mirador de Almuñecar.

La resolución impugnada confirma la regularización practicada por la Inspección sustentándose es los siguientes hechos y pruebas aportadas al expediente administrativo:

- El contrato suscrito entre ISESA y MIRADOR, sociedades vinculadas (ISESA tiene el 87,50% de las acciones de la entidad LONA DE CÁRDENAS, S.L., que, a su vez, tiene el 100% de las acciones de MIRADOR), de fecha 04.01.2002, de publicidad del grupo COMAREX, a realizarse en el Hotel propiedad de MIRADOR.

- Factura emitida por importe de 423.600 , globalizada por dichos servicios.

- Factura por compra de elementos publicitarios (carpetas cartera y pegatinas), por importe de 8.023,17 , efectuada en el ejercicio 2002.

- Facturas correspondientes a otras entidades y/o a otros ejercicios, por el concepto de realización de dos videos correspondientes a los proyectos 'Las Terrazas de los Cármenes', por importe de 15.685 (año 2003) y 'Los Balcones de los Cármenes de Mar', por importe de 16.987 .

- Facturas expedidas a CERRO GORDO, por los conceptos de folletos y carpetas publicitarias, correspondientes al 2003.

- Factura de Estrategia Creativa emitida con fecha 28.07.03, por importe de 6.892,50 (por encartes en el diario Ideal y su impresión), y la factura por importe de 24.646 , en el año 2002, por encartes 32.000 encartes en dicho periódico.

- Que de las facturas aportadas, sólo 58.375,67 , corresponden a 2002, y de éstos, sólo 8.023,17 a ISESA, estarían amparadas por las prestaciones pactadas en el contrato entre ISESA y MIRADOR, pero que no justifican los supuestos servicios publicitarios a desarrollar en el hotel, según el referido contrato.

En la resolución impugnada se declara:

'Por otra parte, entre las estipulaciones del contrato suscrito entre el MIRADOR y MELIÁ, destacamos la siguiente, a los efectos que aquí interesan:

'La PROPIEDAD se obliga a no utilizar en relación con el Hotel, ni con ninguna de sus Dependencias o Departamentos, y durante la vigencia de este contrato, ninguna marca, rótulo, logotipo, emblema, símbolo, distintivo o, en general, ningún derecho de propiedad industrial, sin la autorización de la GERENTE, ni contratará con terceros para que le provea de licencia comercial o similares.

Será necesaria la previa autorización de la GERENTE para cualquier solicitud de una nueva Marca o Marcas, relacionadas o no con las autorizadas en virtud del presente, que la PROPIEDAD desea formular con el propósito de utilizarla en el hotel.'

Teniendo en cuenta que la GERENCIA del hotel la efectúa SOL MELIÁ, por tanto, ella poseía el conocimiento de todo lo que ocurriría en el mismo, sin que conste autorización expresa por parte de la GERENCIA, para utilizar el hotel con fines publicitarios, es imposible que se introdujeran elementos publicitarios en el hotel sin el consentimiento de éste.

Además, en cuanto a la parte del contrato relativa a la manutención de diversos empleados de ISESA, los justificantes relativos a la cuantía de los viajes realizados y su frecuencia no se corresponden con las condiciones del contrato de publicidad, de una permanencia de diez personas diaria, durante cinco días a la semana.

Por último, la Inspección hace referencia, a lo que no ha aportado la entidad como justificantes de los gastos aquí discutidos: como son los medios de pago, inexistencia de seguro de responsabilidad civil por los posibles daños ocasionados por los elementos publicitarios. Así la cláusula octava del contrato suscrito entre ISASA y MIRADOR establece:

'Inmobiliaria del Sur de España, S.A. asegurará su responsabilidad civil por daños producidos por los objetos, en concreto por la banderola gigantesca, tanto frente al propio hotel como frente a terceros, satisfaciendo la prima correspondiente a su cargo, debiendo acreditar la existencia del seguro'.

Tampoco consta justificación gráfica de la realidad de la citada publicidad, en la cláusula tercera del contrato suscrito entre ISESA y MIRADOR se específica que por publicidad expuesta en los congresos realizados en el hotel se pagarán 5.000 mensuales, sin que se haya aportado justificación documental alguna de la publicidad efectuada en los congresos que se hubieran podido realizar.

De los hechos constatados por la Inspección se desprende que la entidad interesada consignó en su declaración fiscal por el Impuesto sobre Sociedades gastos que no son fiscalmente deducible, minorando indebidamente los ingresos obtenidos, este Tribunal concluye que, efectivamente, la reclamante no acredita la realidad de las operaciones realizadas en virtud de las cuales procedió a deducir gastos de publicidad.'

CUARTO:En el presente procedimiento judicial, la entidad recurrente se remite, a efectos probatorios de la realidad de los servicios de publicidad y gastos incurridos, a la documentación aportada al expediente administrativo (págs. 65 a 96).

En primer lugar, se ha de indicar que no ha propuesto prueba tendente a desvirtuar lo declarado por la resolución impugnada sobre la falta de realidad de las operaciones, amparadas en las facturas aportadas, así como su correspondencia a otros ejercicios, algunas de ellas emitidas por otras entidades; valoración de la prueba que realiza la Administración que no es enervada con una prueba 'ad hoc'; además de que la demanda es una reproducción del escrito en el que se formalizó el recurso de alzada.

En segundo lugar, si bien es cierta la concurrencia de los contratos suscritos entre ISASA y el MIRADOR, y entre MIRADOR y SOL MELIÁ, lo que no puede hacer la Inspección es una valoración de la incidencia de lo pactado en ese segundo contrato, con lo estipulado por ISASA y MIRADOR, de forma que reste eficacia contractual a lo pactado por las partes, pues la presunta invasión de facultades, conforme a lo estipulado entre MIRADOR y SOL MELIÁ, corresponde denunciarlas, en su caso, por MELIÁ si considera que por parte de MIRADOR se han incumplido los términos del contrato, pero lo que no puede aceptarse es que, partiendo de esa posible colisión entre prestaciones, exclusividades y prohibiciones contractuales, se niegue eficacia a lo pactado entre ISASA y MIRADOR, afirmando la imposibilidad de cumplimiento de lo estipulado entre ellas en relación a los servicios publicitarios, pues dicha cuestión es única y exclusiva competencia de los Tribunales de Justicia del orden civil. Esto no supone que la Inspección no pueda calificar el contrato sobre el que se fundamenta la regularización del hecho imponible comprobado, lo que permite el art. 13, de rúbrica 'Calificación ', de la Ley 58/2003 , General Tributaria, (al disponer: 'Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez.'), a los efectos fiscales, pero lo que no permite es pronunciarse sobre la incidencia de otro contrato, ajeno a los gastos declarados y comprobados, sobre el que se sustenta dichos gastos, y de manera residual negar eficacia ejecutoria al contrato entre ISASA y MIRADOR, siendo cuestión distinta la realidad y efectividad de los servicios de publicidad y propaganda deducidos, así como su justificación; lo que se hace extensivo a los gastos de desplazamientos.

Además, como se desprende de las facturas aportadas al expediente administrativo, se aprecia que los gastos y los conceptos que ampara dichas facturas, no se corresponden o tienen sustento en el contrato suscrito por las partes, primero, porque muchas de las facturas están emitidad por diversas entidades (ASE, Regalos y Publiciadad, S.L.; Bordados Pasadoble, S.L.; Ase; Obico Infográficos, S.L.), en las que no figura como cliente la entidad recurrente o bien, se trata de artículos que no se expresa la relación con la publicidad y propagande de la actividad desarrollada por la propia recurrente.

QUINTO:En cuanto a la parte del contrato relativa a la manutención de diversos empleados de ISESA, según la Inspección, los justificantes relativos a la cuantía de los viajes realizados y su frecuencia no se corresponden con las condiciones del contrato de publicidad, de una permanencia de diez personas diaria, durante cinco días a la semana.

En este sentido, tampoco se ha aportado prueba en la que se recoja de manera detallada el motivo de los referidos desplazamientos y las personas afectadas, sin que la globalidad de los gastos permita su apreciación individual.

En este sentido, la norma esencial que en el seno de un proceso rige acerca de la carga de la prueba de los hechos litigiosos es la contenida en el art. 217 de la LEC , aplicable de forma directa al proceso contencioso-administrativo en materia de prueba ( art. 60.4 y sus concordantes de la LJCA ).

Dicho precepto dispone lo siguiente:

'Artículo 217. Carga de la prueba.

1. Cuando, al tiempo de dictar sentencia o resolución semejante, el tribunal considerase dudosos unos hechos relevantes para la decisión, desestimará las pretensiones del actor o del reconviniente, o las del demandado o reconvenido, según corresponda a unos u otros la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos y fundamenten las pretensiones.

2. Corresponde al actor y al demandado reconviniente la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda, según las normas jurídicas a ellos aplicables, el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda y de la reconvención.

3. Incumbe al demandado y al actor reconvenido la carga de probar los hechos que, conforme a las normas que les sean aplicables, impidan, extingan o enerven la eficacia jurídica de los hechos a que se refiere el apartado anterior

5. Las normas contenidas en los apartados precedentes se aplicarán siempre que una disposición legal expresa no distribuya con criterios especiales la carga de probar los hechos relevantes.

6. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio'.

Trasladadas tales reglas al terreno de este proceso, es claro que incumbe a la actora la prueba de los hechos que aduce como sustentadores de su derecho.

En relación con la carga de la prueba tiene esta Sala señalado (por todas, Sentencia de 4 de octubre de 2001 ), entre otras muchas, que:

'a tenor de la doctrina del Tribunal Supremo expresada en la STS de la Sala 3ª de 22 de enero de 2000 compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones. En efecto, según la sentencia citada, la carga de la prueba es un concepto no demasiado perfilado en el proceso contencioso, que se limita a ser tributario de la doctrina civilista nacida de los artículos 1214 y siguientes del Código Civil . La importancia del expediente administrativo en nuestra jurisdicción explica la falta de relevancia de este tema. La carga de la prueba, paradójicamente, tiene interés sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes. En ese caso, el Tribunal debe hacer la imputación lógica a la parte que quebrantó el 'onus probandi'. En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene, por otra parte, una referencia específica en el artículo 114 de la Ley General Tributaria , que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilísticas'.

'Por su parte, en la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de abril de 2001 se recuerda, en relación con la cuestión de la carga de la prueba, analizando el artículo 1214 del Código Civil , que 'en nuestra STS de 31 de enero de 1981 tuvimos ocasión de afirmar que la jurisprudencia ha matizado indiscutiblemente el rigor con que se ha venido exigiendo a los sujetos pasivos tal probanza'.

'En la sentencia citada indicamos que tales imperativos requieren matizaciones y que la primera proviene de la necesidad de ir más allá de la escueta aplicación del artículo 1214 del Código Civil , precepto que está orientado hacia el campo del Derecho de obligaciones, debiendo ponerse el mismo en relación, en el campo del derecho tributario, con el supuesto de hecho de la norma de que se trate, habiéndose consolidado la doctrina uniforme y reiterada, según recuerda entre otras la sentencia de esta Sala de 17 de marzo de 1995 , así como las que en ella se citan, de que cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma que invoca a su favor'. Efectivamente, en la citada Sentencia de 17 de marzo de 1995 se señala que 'procede reiterar la doctrina uniforme de esta Sala, según la cual cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias invoca a su favor, doctrina jurisprudencial puesta de manifiesto por el Tribunal Supremo en Sentencias de 20 y 13 marzo y 24 enero 1989 , y reiterada en las Sentencias de 29 noviembre 1991 y 19 febrero 1994 '.

'La función que desempeña el artículo 1214 -actual artículo 217 LEC - del Código es la de determinar para quien se deben producir las consecuencias desfavorables cuando unos hechos controvertidos de interés para resolver cuestiones del pleito no han quedado suficientemente probados. Se trata de una regla cuyo alcance ha sido conformado por la doctrina científica y jurisprudencial, y que por su carácter genérico opera solamente en defecto de regla especial'.

'En resumen, y como sea que la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello le legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del artículo 114 de la Ley General Tributaria se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven'.

'Esto es, debe tenerse en cuenta que, con arreglo al artículo 114 de la Ley General Tributaria : 'tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo'; mas también debe de tenerse presente que, a tenor de lo que dispone el artículo 115 de la misma Ley 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo lo que se establece en los artículos siguientes'.

Por lo demás, el artículo 217.2 de la LEC concuerda con la regla sobre la carga de la prueba que rige para los procedimientos tributarios en el artículo 105 de la nueva LGT de 2003 , conforme al cual: '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. 2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria',como expusimos en la Sentencia de fecha 19 de septiembre de 2013, dictada en el rec. Nº 380/2010 ; entre otras muchas.

SEXTO:Por otra parte, en apoyo de lo declarado se trae a colación el art. 139, de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades, de rúbrica ' Obligaciones contables. Facultades de la Administración tributaria',dispone:

'1. Los sujetos pasivos de este Impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen.

2. La Administración tributaria podrá realizar la comprobación e investigación mediante el examen de la contabilidad, libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a los negocios del sujeto pasivo, incluidos los programas de contabilidad y los archivos y soportes magnéticos. La Administración tributaria podrá analizar directamente la documentación y los demás elementos a que se refiere el párrafo anterior, pudiendo tomar nota por medio de sus agentes de los apuntes contables que se estimen precisos y obtener copia a su cargo, incluso en soportes magnéticos, de cualquiera de los datos o documentos a que se refiere este apartado.'

Por su parte, en su art. 10, de rúbrica 'Concepto y determinación de la base imponible', se establece:

'1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta en el periodo impositivo, minorada por la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores'.

3. En el régimen de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.

Así las cosas, procede la desestimación de los motivos invocados.

SÉPTIMO:En relación con la alegación falta de culpabilidad, la Sala considera aplicable el criterio jurisprudencial declarado por el Tribunal Supremo, Sala 3ª, Secc. 2ª, en su Sentencia de fecha 27 de junio de 2008 , dictada en el Rec. de Casación para unificación de doctrina núm. 396/2004, transcribiendo el Fundamento Jurídico completo, que dice: 'SEXTO.- En cambio, sí procede aceptar el segundo motivo del recurso, pues aunque los hechos son también distintos y la sentencia impugnada, razona correctamente sobre el principio de culpabilidad que rige en las infracciones administrativas, soslaya la exigencia de motivación específica de la culpabilidad, porque considera que la resolución sancionadora está debidamente fundada al indicar el precepto donde se define la infracción y la sanción que le corresponde.

La reciente sentencia de esta Sala de 3 de Junio de 2008 , recurso de casación para unificación de doctrina núm. 146/04 , recuerda la doctrina del Tribunal Constitucional que señala que el principio de presunción de inocencia garantiza el derecho a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad, y comporta, entre otras exigencias, la de que la Administración pruebe y, por ende, motive, no sólo los hechos constitutivos de la infracción, la participación en tales hechos y las circunstancias que constituyen un criterio de graduación, sino también la culpabilidad que justifique la imposición de sanción (entre otras, SSTC 76/1990, de 26 de Abril ; 14/1997, de 28 de Enero ; 209/1999, de 29 de Noviembre y 33/2000, de 14 de Febrero ); ausencia de motivación específica de la culpabilidad que, en el concreto ámbito tributario, determinó que en la STC 164/2005, de 20 de junio , se llegara a la conclusión de que la imposición de una sanción por la comisión de una infracción tributaria grave tipificada en el art. 79 a) de la Ley General Tributaria , sin motivación de la culpabilidad vulneraba el derecho de los recurrentes a la presunción de inocencia.

Por otra parte, la resolución administrativa alude a que por el representante de la entidad no se aducen argumentos de ninguna clase en las que apoyar eventuales dificultades en la interpretación de las normas aplicables ni se aporta prueba de que las irregularidades observadas sean debidas a ningún error material, por lo que no cabe apreciar ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad recogidos en el art. 77.4 de la Ley General Tributaria .

Esta argumentación equivale a invertir la carga de la prueba, cuando no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración la que demuestre la ausencia de diligencia, como señalábamos en la sentencia de 10 de Julio de 2007 (rec. para unificación de doctrina 306/2002 ), por lo que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, es cuando procede exigir al interesado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad.'

Pues bien, aplicando este criterio, no procede la imposición de sanción alguna, pues la entidad no ocultó los datos en los que apoyó, aunque indebidamente, la deducibilidad de los gastos, aportando un contrato y facturas, que como hemos declarado, no se correspondían a gastos de publicidad en el sentido pactado en dicho contrato.

OCTAVO:Por aplicación de lo establecido en el art. 139.1, de la Ley de la Jurisdicción , redacción anterior a la dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, no se hace expresión de condena en costas al no haberse apreciado temeridad ni mala fe en el planteamiento del presente recurso.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la Autoridad conferida por el Pueblo Español.

Fallo

Que ESTIMANDO EN PARTE el recurso contencioso-administrativo formulado por el Procurador, D. Daniel Búfala Balmaseda, en nombre y representación de la entidad INMOBILIARIA DEL SUR DE ESPAÑA, S.A., contra la resolución de fecha 30.06.2011, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es nula en relación con la sanción, siendo conforme a Derecho en todo lo demás; no se hace expresión de condena en costas al no haberse apreciado temeridad ni mala fe en el planteamiento del presente recurso.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. Don JESUS N. GARCIA PAREDES, estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico