Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso:0000376/2018
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:03006/2018
Demandante:S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L.
Procurador:CARMEN GARCÍA MARTÍN
Letrado:LUIS LAMARQUE KRIEG
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.:D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO
S E N T E N C I A Nº :
IImo. Sr. Presidente:
D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO
Madrid, a veinticuatro de junio de dos mil veintiuno.
Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 376/2018, se tramita a instancia de S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L.,representada por la Procuradora D.ª Carmen García Martín y asistida por el Letrado D. Luis Lamarque Krieg, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 8 de marzo de 2018 (R.G.: 3325/2014), relativa al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2009 y 2010, y cuantía de 1.380.000 euros, y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por la Abogacía del Estado.
Antecedentes
PRIMERO. -Con fecha 18 de mayo de 2018, se interpuso recurso contencioso-administrativo.
SEGUNDO. -Tras varios trámites se formalizó demanda el 3 de septiembre de 2018.
TERCERO. -La Abogacía del Estado presentó escrito de contestación el 23 de octubre de 2018.
CUARTO. -Se presentaron conclusiones los días 18 de noviembre de 2018 y 26 de noviembre de 2018.
QUINTO. -Procediéndose a señalar para votación y fallo el día 16 de junio de 2021, fecha en que efectivamente se deliberó y votó.
Y ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. Rafael Villafáñez Gallego,quién expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
Objeto del recurso contencioso-administrativo y cuestiones litigiosas
PRIMERO. -El presente recurso contencioso administrativo se interpone contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha 8 de marzo de 2018 (R.G.: 3325/2014), parcialmente estimatoria de las reclamaciones económico-administrativas interpuestas por la entidad recurrente contra dos Acuerdos de liquidación, de fecha 14 de abril de 2014, y dos Acuerdos de imposición de sanción, de fecha 14 de abril de 2014, dictados por el Inspector Regional de Castilla y León en relación a su tributación por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2009 y 2010.
Las cuestiones litigiosas que se suscitan en el presente recurso son las siguientes:
(i) Superación del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras y subsiguiente prescripción.
(ii) Improcedencia del ajuste correspondiente a los cánones pagados a S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH y a S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES FRANCE S.A.S.
(iii) Improcedencia del ajuste correspondiente a los intereses pagados a S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH.
(iv) Improcedencia del ajuste relativo a existencias.
(v) Improcedencia del ajuste relativo a los servicios de la matriz S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH no deducibles por duplicidad (seguros de vida).
(vi) Improcedencia del ajuste relativo a las 'compras de chatarra'.
(vii) Disconformidad a Derecho de las sanciones impuestas.
Antecedentes de interés
SEGUNDO.- Son antecedentes de interés a tener en cuenta en la decisión del presente recurso los siguientes:
1. S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. está íntegramente participada por la Sociedad S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH, con sede en la ciudad alemana de Regensburg, sociedad esta que, a su vez, está participada por la alemana CONTINENTAL AUTOMOTIVE GmbH y por la japonesa YAZAKI CORPORATION (al 50 por 100 cada una).
La actividad de S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. consiste en suministrar materialmente a las cadenas de montaje de Renault España y Ford España el cableado para los automóviles que fabrica YAZAKI CORPORATION.
La alemana S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH tiene en Francia otra empresa en la que participa al 100 por 100: S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES FRANCE S.A.S.
Por otra parte, S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH, CONTINENTAL AUTOMOTIVE, GmbH y YAZAKI CORPORATION tienen además muchas más compañías filiales en distintos países, unas que fabrican y otras que comercializan sus productos.
2. En los ejercicios 2009 y 2010 (los dos son quebrados del 01/04 del año respectivo al 31/03 del año siguiente), la recurrente declaró las siguientes bases imponibles:
Ejercicio 2009 2010
B.I. 4.527.340,44 5.631.731,22
3. Mediante comunicación notificada -vía NEO- el 10 de abril de 2013, un Equipo de la Inspección Regional de Castilla y León inició comunicó el inicio de actuaciones de comprobación e investigación de carácter general atinentes a la tributación de la recurrente por el IVA de los períodos 01/2009 a 12/2010 y por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2009 y 2010.
4. Tras instruir las referidas actuaciones, y por lo que hace a la tributación de la recurrente por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2009 y 2010, el 10 de enero de 2014 se incoaron a la entidad dos actas de disconformidad (modelo A02): la previa nº 72345692 y la definitiva nº 72345683 a las que se incorporaron las correspondientes propuestas de regularización.
5. Tras presentar la recurrente sus alegaciones a cada una de esas dos actas el día 14 de abril de 2014, el Inspector Regional de Castilla y León dictó los Acuerdos de liquidación correspondientes a esas dos actas de disconformidad, con las que se llevaron a cabo los ajustes siguientes:
Acuerdo de liquidación tras Acta nº 72345692 (ajustes art. 16 T.R. Ley del Impuesto ):
-Se incrementaron las Bases Imponibles en 200.856,63 euros y 157.567,73 euros al minorarse en esos importes la deducibilidad de los servicios prestados a S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. por su matriz alemana: S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH.
-Se incrementaron las Bases Imponibles de cada uno de los dos ejercicios en 674.896 euros al minorarse, en esas cuantías, la deducibilidad de los importes que S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. pagaba a su matriz alemana como licencia de propiedad intelectual por el negocio que esta le había traspasado a aquella.
-Se incrementó la Base Imponible del ejercicio 2010 en 6.066,67 euros, importe en que los intereses pagados por S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. a su matriz alemana superaban a los que se habrían devengado de aplicarse el 'tipo estadístico' publicado por el Banco de España para préstamos similares.
-Se incrementó la Base Imponible del ejercicio 2010 en 2.055.949,52 euros al minorarse en esa cuantía la deducibilidad del importe que S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. le pagaba a la empresa francesa del grupo, S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES FRANCE S.A.S., como licencia por el traspaso de otro negocio.
-Y, además, se declaró que S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. no había cumplido la obligación establecida en el art. 16.2 del T.R. de mantener a disposición de la Administración tributaria la documentación reglamentariamente establecida relativa a sus 'operaciones vinculadas'.
Acuerdo de liquidación tras Acta nº 72345683(otros ajustes):
Además de repetir los incluidos en la otra acta:
-Se incrementaron las Bases Imponibles en 91.985,47 euros y 137.846,77 euros al resolverse que la entidad tenía infravalorados en esos valores los importes de sus existencias finales.
-Se incrementaron las Bases Imponibles en 260.639,51 euros y 711.698,15 euros, importes que habiendo sido deducidos, correspondían a servicios prestados por su matriz alemana pero que esta le habría facturado por duplicado.
-Se incrementó la Base Imponible de 2009 en 2.074.412,81 euros y se minoró la de 2010 en 399.904,53 euros al considerar no deducibles determinadas provisiones deducidas por la entidad, habiendo revertido algunas de las de 2009 en 2010.
-Se incrementaron las Bases Imponibles en 13.485,96 euros y 245.617,59 euros, importes deducidos por la entidad como gastos en concepto de 'compras de chatarra' (cuenta 410001), cuya efectividad la entidad no probó.
6. Actos de liquidación, de carácter provisional y definitivo, respectivamente, con unas respectivas deudas a ingresar de 1.283.807,96 euros (comprensiva de 1.131.069,77 euros de cuotas y 152.738,19 euros de intereses de demora) y de 1.093.827,59 euros (940.734,52 euros de cuotas y 153.093,07 euros de interesas de demora) que se notificaron a la entidad -vía NEO- el 25 de abril de 2014.
7. La Inspección consideró que algunos de los ajustes que había llevado a cabo eran merecedores de sanción, tras tramitar abreviadamente sendos procedimientos sancionadores, se dictaron el 14 de abril de 2014 los siguientes Acuerdos de conductas ajustadas tras el acta nº imposición de sanción por el Inspector Regional de Castilla y León:
-Sanciones de conductas ajustadas tras Acta nº 72345692:
Ejercicio 2009: dos sanciones del art. 16.10 del T.R., una del nº 1º de 15.000 euros y otra del nº 2º de 30.128,49 euros.
Ejercicio 2010: dos sanciones del art. 16.10 del T.R., una del nº 1º de 15.000 euros y otra del nº 2º de 24.545,16 euros.
-Sanciones de conductas ajustadas tras Acta nº 72345692:
Ejercicio 2009: una sanción del art. 191.2 de la Ley 58/2003 de 41.540,45 euros.
Ejercicio 2010: una sanción del art. 191.3 de la Ley 58/2003 de 87.880,74 euros.
8. Interpuesta reclamación económico-administrativa frente a los anteriores acuerdos, la misma fue estimada parcialmente por la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 8 de marzo de 2018 (R.G.: 3325/2014), que constituye el objeto del presente recurso contencioso-administrativo.
9. La reclamación económico-administrativa fue estimada en relación a los siguientes puntos:
-El ajuste de gastos por servicios prestados por su matriz S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH, salvo la partida de 'Seguros de vida' en 2010 por importe de 44.241 euros -fundamento de derecho sexto de la resolución impugnada-.
-El ajuste de las provisiones dotadas por la entidad -fundamento de derecho séptimo de la resolución impugnada-.
-La declaración recogida en el acto de liquidación tras el acta nº 72345692 (ajustes art. 16 T.R. Ley del Impuesto), de que S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. no había cumplido la obligación establecida en el art. 16.2 del T.R. de mantener a disposición de la Administración tributaria la documentación reglamentariamente establecida relativa a sus operaciones vinculadas -fundamento de derecho décimo de la resolución impugnada-.
-El ajuste de los importes de segmento de clientes (CS1) prestados por su matriz S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH -fundamento de derecho decimosegundo de la resolución impugnada-.
-Las sanciones impuestas por las conductas regularizadas como consecuencia del Acta nº 72345692 (art. 16 del T.R.) -fundamento de derecho decimosexto de la resolución impugnada-.
-La sanción impuesta por las conductas regularizadas como consecuencia del Acta nº 72345683 (otros ajustes) en la parte correspondiente al ajuste de gastos por servicios prestados por su matriz S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH que había dado lugar al incremento de las Bases Imponibles en 260.639,51 euros y 711.698,15 euros en el correspondiente Acuerdo de liquidación -fundamento de derecho decimoséptimo de la resolución impugnada-.
Sobre la superación del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras y subsiguiente prescripción
TERCERO. -El primer motivo de impugnación denuncia la infracción del art. 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), estimando la recurrente que ha superado en el presente caso el plazo máximo de duración del procedimiento inspector y que ello habría tenido las siguientes consecuencias:
'De la interpretación conjunta del artículo 28.2 de la Ley 11/2007 en relación con el 150.1 de la LGTresulta que, como venimos defendiendo, las actuaciones de inspección terminaron el 25.4.2014, fecha de notificación de los acuerdos de liquidación, y ya concluido el plazo máximo, que terminaba el 24.4.2014, si se aceptan los 14 días de dilación sostenidos por el TEAC en la Resolución impugnada.
Consecuencia de todo lo anterior, y por mor del artículo 150.2.a) LGTen su redacción vigente en ese momento, es que no se considera interrumpida la prescripción por motivo de las actuaciones inspectoras llevadas a cabo durante el plazo máximo de duración de la Inspección de lo que a su vez ha de concluirse que por no haber reanudado la Administración tributaria las actuaciones de comprobación una vez concluido el plazo máximo para su conclusión con conocimiento formal de mi mandante y habiendo sido informada sobre los conceptos y períodos a los que alcanzarían tales actuaciones, la facultad para liquidar el impuesto sobre sociedades de los ejercicios objeto de comprobación prescribió respectivamente los días 24 de octubre de 2014 (en relación con el ejercicio 2009/2010) y 24 de octubre de 2015 (en relación con el ejercicio 2010/2011)'-págs. 12-13 de la demanda-.
Esta argumentación se dirige a combatir la apreciación que la resolución impugnada realizada de la alegación correspondiente de la reclamación económico- administrativa.
Pues bien, la resolución impugnada dedica a esta cuestión el fundamento jurídico tercero -págs. 7 a 13 de la resolución-.
En el referido fundamento, la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central analiza dos cuestiones derivadas del supuesto incumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector previsto en el art. 150 de la LGT: (i) la existencia de prescripción del derecho de la Administración a liquidar el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios concernidos; y (ii) la inexigibilidad de intereses de demora desde que se produzca divo eventual incumplimiento hasta la finalización del procedimiento.
Como se ha expuesto anteriormente la parte recurrente únicamente discrepa en la demanda de la apreciación del Tribunal Económico-Administrativo Central realizada a propósito de la cuestión que hemos identificado como (i), aspecto al que limitaremos nuestra cognición.
Pues bien, la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central se pronuncia al respecto en los términos siguientes:
'La entidad no acierta en lo que expone, pues la prescripción que ella indica no pudo producirse en ningún caso. Repárese:
El ejercicio más antiguo de los dos regularizados (el 2009) transcurrió del 01/04/2009 al 31/03/2010 -recuérdese que S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. tiene ejercicios quebrados-, con lo que el plazo para presentar la declaración- autoliquidación atinente al mismo finalizó -ex art. 136.1 del T.R.- el 25 de octubre de 2010 ; y eso supone que el plazo de prescripción de4 años de 'el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación' del art. 66.a) de la Ley 58/2003 del mismo, no pudo concurrir de ninguna manera -ex art. 67.1- antes del 26/10/2014.
Con lo que, como así consta y reconoce la propia entidad en esa alegación, los actos de liquidación a ella se le notificaron el 25/04/2014, y la prescripción no se habría producido nunca del 26/10/2014, resulta diáfano que la prescripción que señala la entidad no pudo producirse en ningún caso'.
Posición que reitera la Abogacía del Estado en su escrito de contestación.
La Sala, en el análisis de esta cuestión litigiosa, confirma la corrección del criterio administrativo anteriormente expresado, sin que las alegaciones de la parte recurrente sean suficiente para desvirtuarlo.
Como se afirma en la resolución impugnada, dado que el dies ad quemdel plazo de 4 años para la prescripción del derecho de la Administración a liquidar los ejercicios 2009 y 2010 del Impuesto sobre Sociedades se habría producido el 26 de octubre de 2014 -teniendo en cuenta el ejercicio más antiguo de los dos regularizados-, y dado que los Acuerdos de liquidación respectivos se notificaron al contribuyente antes de dicha fecha -en concreto, el 25 de abril de 2014-, no cabe hablar en ningún caso de prescripción.
Sirva, por último, para desestimar la viabilidad del motivo la cita de la sentencia del Tribunal Supremo de 7 de marzo de 2011 (recurso nº 774/2009), en la que, a propósito de una alegación similar, se razona del siguiente modo:
'SEGUNDO.- En relación con el acuerdo de ampliación del plazo de las actuaciones de investigación y de comprobación desarrolladas por la Inspección de los Tributos, hemos de precisar que, cualquiera que fuere la conclusión a la que llegásemos en relación a la motivación de dicho acuerdo y, por consiguiente, sobre el cumplimiento del plazo máximo establecido en el artículo 29 de la Ley 1/1998 , el desenlace nunca podría ser la caducidad del procedimiento, efecto excluido de nuestro sistema, según reiterada jurisprudencia, hoy expresamente por el legislador en el artículo 150.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre).
La consecuencia que se anuda a ese incumplimiento consiste en que las diligencias llevadas a efecto hasta la finalización del plazo de duración de las mismas carecen de fuerza para interrumpir la prescripción ( artículos 29.3 de la Ley 1/1998 y 31 quarter del Reglamento General de la Inspección de los Tributos).
Considerando un plazo de prescripción de cuatro años, tratándose del impuesto sobre el valor añadido del año 2002 y teniendo en cuenta que la liquidación tributaria que se encuentra en el origen de este recurso de casación se notificó el 20 de abril de 2005, en modo alguno habría prescrito la potestad administrativa para liquidar el tributo, por lo que ningún efecto se derivaría del hecho de haberse rebasado el plazo máximo de las actuaciones inspectoras.
Estas reflexiones ponen de manifiesto la irrelevancia del primer motivo de casación, lo que obliga a desestimarlo'.
El motivo se desestima.
Sobre los cánones pagados a S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH y a S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES FRANCE S.A.S
CUARTO.-La cuestión que se plantea en este motivo de impugnación se puede sintetizar del siguiente modo: el Tribunal Económico-Administrativo Central ha confirmado la legalidad del ajuste practicado por estos conceptos acudiendo a una argumentación, negar la realidad de los servicios prestados, que no tiene acomodo posible en la fundamentación jurídica que sirvió de base a la regularización practicada por la Inspección de los tributos, consistente en la aplicación del art. 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, TRLIS), relativo a operaciones vinculadas.
Así planteado el motivo impugnatorio hemos de decir que el mismo no puede ser acogido a la vista de lo resuelto por el Tribunal Supremo en la sentencia de 24 de octubre de 2013 (recurso nº 4880/2011), en la que se admitió que, en el caso de operaciones vinculadas y en el marco del art. 16 del TRLIS, resulta admisible oponer también la falta de acreditación de la realidad del gasto declarado como deducible.
Así, en el fundamento jurídico tercero de la sentencia citada, el Tribunal Supremo se pronuncia en los siguientes términos:
'TERCERO.- La deducibilidad de los gastos por servicios exige que, amén de estar debidamente justificados y contabilizados, sean la retribución de los que se hayan realmente prestado y que tengan relación con la actividad de que se deriven los ingresos.
Pero el artículo 16.5 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades , preocupado a la hora de regular la valoración de las operaciones entre entidades vinculadas, establece requisitos adicionales para que sean deducibles los gastos que sean contraprestación de los denominados 'servicios de apoyo a la gestión', al disponer:
' La deducción de los gastos en concepto de servicios de apoyo a la gestión prestados entre entidades vinculadas estará condicionada a que su importe se establezca en base a un contrato escrito, celebrado con carácter previo, a través del cual se fijen los criterios de distribución de los gastos incurridos a tal efecto por la entidad que los presta. Dicho pacto o contrato deberá reunir los siguientes requisitos:
a) Especificará la naturaleza de los servicios a prestar.
b) Establecerá los métodos de distribución de los gastos atendiendo a criterios de continuidad y racionalidad.'
Por su parte, el artículo 16.6 señala la posibilidad de que los contribuyentes sometan a la Administración una propuesta para la valoración de los citados gastos de apoyo a la gestión y el artículo 20.4 del Reglamento, desarrollando la Ley, destaca la importancia de la acreditación de los gastos en que se haya incurrido para la prestación de los servicios, al establecer:
'En las propuestas relativas a gastos en concepto de servicios de apoyo a la gestión deberá aportarse la siguiente documentación:
a) Copia autenticada del contrato relativo a los servicios de apoyo a la gestión o, en caso de que no hubiere sido suscrito todavía, del proyecto de contrato que se proponen firmar las partes.
b) Descripción de los servicios objeto del contrato.
c) Identificación de los gastos que serán imputables a los servicios y criterio utilizado para distribuirlos, justificando que responde a los requisitos de continuidad y racionalidad, destacando las circunstancias económicas que deban entenderse básicas respecto de dicho criterio de distribución.
d) Identificación de las entidades que se beneficiarán de los servicios de apoyo a la gestión.
e) Existencia de propuestas estimadas o en curso de tramitación ante Administraciones tributarias de otros Estados.'
En el presente caso, la sentencia reconoce la existencia del contrato de asistencia técnica o servicios, suscrito en 26 de junio de 1987, en el que se prevén los servicios de marketing y de apoyo a la comercialización de los productos del Grupo ESTEE LAUDER que EL II prestará a la sociedad española, conviniéndose una facturación trimestral individualizada según los costes de los servicios prestados y que la primera facilitará a la segunda un estado detallado de costes, así como que la entidad española efectuará las correspondientes retenciones fiscales en los pagos a realizar a la entidad americana.
Frente a ello, la sentencia impugnada constata que los gastos de la cuenta por TSF, contabilizados en la cuenta 6211, subcuenta del grupo 621, reflejan pagos que no se acredita correspondan a la prestación de servicios determinados (se paga el 3% sobre ventas, en forma similar al pago de cánones y marcas), añadiendo la carencia de factura individualizada relativa al servicio prestado. Igualmente, se confirma por la sentencia que no se han detallado los costes referidos a dichos servicios, así como que la entidad española no ha efectuado retenciones por IRNR.
Y en comparación con ello, pone de manifiesto la sentencia que en la comprobación llevada a cabo por la Inspección se han examinado otros servicios específicos prestados por la sociedad americana, que han sido objeto de facturación, y cuya deducibilidad no han planteado duda alguna, al tratarse de gastos relacionados con la actividad.
Tras lo expuesto, no puede calificarse de ilógica o irrazonable la valoración y conclusión alcanzada por la Sala de instancia, que, primeramente, expone en la sentencia el alcance de la controversia (Fundamento de Derecho Quinto); posteriormente, reseña de modo extenso la posición de la demandante, con referencia incluso a la argumentación contenida en el escrito de conclusiones respecto de la prueba pericial practicada (Fundamento de Derecho Sexto); y en fin, tras una referencia a sentencia anterior de la propia Sala, aprecia, con base en los datos anteriormente indicados, que no se ha demostrado que los pagos efectuados correspondan a servicios realmente prestados a la sociedad española, ni tampoco se ha expedido factura individualizada en la que conste el servicio y coste de los mismos, lo que supone no cumplimentar lo previsto en el contrato suscrito entre las partes en 26 de junio de 1987.
Así pues, la sentencia, con base en datos fácticos ciertos que constata como ciertos, llega a la conclusión, que no puede calificarse de ilógica y arbitraria, de que los gastos controvertidos no reúnen los requisitos necesarios para reconocer su carácter de deducibles.
Por lo expuesto, el extenso alegato de la recurrente, deber ser rechazado, pues a través del mismo, y tal como pone de relieve el Abogado del Estado, solamente se pretende una nueva valoración de las pruebas, lo que no resulta factible en el recurso de casación.
Por tanto, y en definitiva, se desestima el motivo'.
Limitado el motivo impugnatorio a cuestionar este concreto aspecto de la resolución impugnada, como ya anticipamos, debe desestimarse el motivo de impugnación.
Sobre los intereses pagados a S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH
QUINTO. -La propia literalidad del motivo impugnatorio articulado en la demanda pone de manifiesto que realmente no se suscita especial controversia o discrepancia respecto a la resolución impugnada ('en vistas a que el TEAC ha anulado... tal sanción, esta parte no va a incidir más en este asunto', pág. 16 de la demanda), razón suficiente para su desestimación.
Sobre las existencias
SEXTO.-Al igual que en el caso anterior, la demanda no cuestiona propiamente ningún aspecto de la resolución impugnada en este punto ('no se incide más, por economía procesal, en esta cuestión', pág. 16 de la demanda).
La técnica consistente en remitirse a las alegaciones formuladas ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, por otra parte, no permite a la Sala conocer las concretas razones fácticas y jurídicas por las que la resolución impugnada, que es el verdadero y propio objeto del recurso contencioso-administrativo, no se ajusta a Derecho.
El motivo se desestima.
Sobre la improcedencia del ajuste relativo a los servicios de la matriz S-Y SISTEMS TECHNOLOGIES EUROPE, GmbH no deducibles por duplicidad (seguros de vida)
SÉPTIMO. -La recurrente discrepa del criterio expresado por el Tribunal Económico-Administrativo Central aludiendo en la demanda que se trata de un gasto por recursos humanos ( ' se trata de los seguros de vida contratados a nivel mundial para los empleados del grupo por la compañía matriz alemana y cuyo coste refactura posteriormente a mi mandante, en la medida en que los seguros se refieren a la plantilla contratada por la misma en España', pág. 17) y que todos los gastos en materia de personal, salvo este, se han considerado deducibles por aquél.
La crítica que dirige la demanda a la resolución impugnada no resulta, a nuestro juicio, suficiente para desvirtuar el criterio administrativo expresado en aquella.
El Tribunal Económico-Administrativo Central basa la razón de la denegación en unos motivos muy concretos y determinados como son los siguientes: ' vaya por delante, que la partida de 44.241,00 € de 'Seguros de Vida' deducida en el ejercicio 2010 tiene a juicio de este Tribunal claramente el carácter de 'no deducible fiscalmente', pues ni está contemplada en los contratos firmados entre la española y su matriz alemana, ni puede atisbarse a qué pudo deberse el que la española tuviera que pagarle a su matriz ese importe; importe del que además específicamente nada dice la entidad en sus alegaciones' -pág. 19 de la resolución impugnada-.
A juicio de la Sala, como decimos, la simple consideración esgrimida en la demanda acerca de que se trata de un gasto repercutido por la matriz alemana a su filial española en concepto de recursos humanos carece de contenido impugnatorio suficiente para entender desvirtuado el criterio expuesto en la resolución impugnada.
Cuestión distinta hubiera sido que se hubiera justificado por la recurrente que, en virtud de los contratos firmados, el gasto en cuestión debiera ser asumido finalmente por la filial española, supuesto en el que el Tribunal Económico- Administrativo Central habría admitido la deducibilidad del gasto, al igual que ha sucedido respecto a las restantes partidas englobadas en este concreto ajuste.
No ha procedido así el recurrente, limitándose a defender la deducibilidad del gasto por responder genéricamente a la categoría de 'recursos humanos'.
En consecuencia, el motivo se desestima.
Sobre la deducibilidad de las 'compras de chatarra'
OCTAVO. -Afirma la recurrente, en cuanto a este motivo de impugnación, que debe admitirse la deducibilidad del gasto correspondiente en la medida en que ' no deriva de la compra de chatarra, sino que se trata de la contabilización del gasto derivado de la baja contable de mazos de cable por obsolescencia o por ser defectuosos (páginas 12 y ss. del escrito de alegaciones ante el TEAC). Se aportaba también en justificación de dicha afirmación los soportes contables mediante los que mi representada documentó la baja de los mazos de cable en cuestión así como diversa correspondencia con la compañía TRANS SABATER, S.A. de la que se desprende la venta de dichos productos residuales a esta compañía. Es decir, por un lado, a entender de esta parte el gasto en cuestión ha de considerarse deducible y, por otra, en caso de no considerarse deducible, tampoco deberían tomarse en consideración los ingresos derivados de la venta de esos productos residuales'-pág. 18 de la demanda-.
Reproducimos a continuación cuál fue la concreta motivación que ofreció el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución para confirmar la legalidad del ajuste realizado por la Inspección:
'El ajuste debe ser confirmado.
En las alegaciones que nos ha formulado atinentes a esta cuestión, que hemos transcrito íntegras, la entidad da un giro copernicano a la hora de intentar justificar la deducibilidad de los importes que nos ocupan, repárese:
En sus alegaciones tras el acta, la entidad expresó al respecto algo chocante, que aportaría las facturas que la justificarían 'En cuanto S-Y ES facilite las respectivas facturas se aportarán de inmediato' y decimos chocante porque S-Y ES es ella misma (S-Y SPAIN), y eso de decir que se aportará algo tan pronto como uno lo reciba de sí mismo, resulta chocante. Sea como fuere, el caso es que de lo que estaba pendiente era de justificar unos gastos por compra de chatarra mediante la aportación de unas facturas.
Y ahora resulta que la explicación es totalmente distinta, pero no porque se haya mudado la explicación, sino porque -según la entidad- los hechos ya no son los que eran, sino unos muy distintos: 'No nos hallamos ante un gasto por compra de chatarra, que no forma parte ni del objeto social ni del negocio de la actora, sino que se trata de la contabilización del gasto derivado de la baja contable de mazos de cable obsoletos o defectuosos'.
Algo, eso de que 'se trata de la ... baja contable de mazos de cable obsoletos o defectuosos', que la entidad nunca le acreditó y ni tan siquiera le mencionó a la Inspección.
Y la entidad no ha justificado ahora -pues de hecho nada dice al respecto- del porqué de esa muda en su explicación -ni justifica por qué, pues sobre ello tampoco dice nada- esa 'novedosa' explicación no pudo habérsela trasladado en su día a la Inspección.
Siendo así, resulta de aplicación el criterio que dejamos sentado en nuestra resolución de 27/09/2010 (R.G.Âs: 252/2011) y acumuladas) de que no estamos ante nuevos motivos o fundamentos jurídicos no invocados ante la misma sino ante una pretensión nueva no formulada ante la Inspección, lo que impide que este Tribunal pueda atenderla, dado el carácter revisor que tiene este órgano administrativo, lo que impide que los interesados puedan introducir en esta fase nuevas cuestiones o pretensiones no hechas valer en vía administrativa; asentado criterio jurisprudencial del T.S (pr. .ej. Sentencias de: 04/07/2012 (Rec. de casación nº 2772/2009 ), 12/07/2012 (Rec. de casación nº 1356/2009) y de 15/10/2015 (Rec. de casación nº 1872/2013)...
Criterio también asumido por la Audiencia Nacional, por ejemplo en su sentencia de 27/10/2011 (Rec. 431/2008 ).
Y si bien estas sentencias se pronuncian sobre cuestiones que fueron formuladas por primera vez en vía jurisdiccional, la conclusión alcanzada entendemos que es de plena aplicación, mutatis mutandis, a la vía económico-administrativa, porque el carácter revisor debe predicarse igualmente de los Tribunales Económico- Administrativos.
Por lo que debemos rechazar tal 'novedosa' explicación de la entidad; y confirmar el ajuste., que supone regularizar unos gastos deducidos cuya verdadera existencia la entidad no acreditó ante la Inspección, siendo suya -ex art. 105.1 de la Ley 58/2003 - la carga de haberlo hecho'.
Nuevamente nos encontramos, como sucedía en otros motivos de impugnación, con que los argumentos de la parte recurrente no resultan suficientes para desvirtuar el criterio del Tribunal Económico-Administrativo Central.
Cualquier error de comprensión del caso que el recurrente imputa al órgano de revisión económico-administrativo debe en realidad atribuirse al comportamiento seguido por el contribuyente en relación con este gasto deducible.
Comportamiento que no ha sido consistente a lo largo del tiempo.
Y ello, como resulta de la resolución impugnada, en la medida en que la entidad recurrente, declaró primero como gasto deducible unas cantidades correspondientes al concepto contable de 'compras de chatarra'; después, al ser requerido por la Inspección para que justificara la procedencia de la deducibilidad gasto mediante las correspondientes facturas, afirmó que las aportaría en cuanto se las facilitara la propia entidad recurrente; y, finalmente, en vía económico- administrativa, modificó totalmente el soporte fáctico que daba fundamento a la deducibilidad del gasto declarado para sostener que el mismo no respondía a compras de chatarra sino a la contabilización del gasto derivado de la baja contable de mazos de cable por obsolescencia o por ser defectuosos.
Hemos de aludir en este punto a la doctrina de vinculación a los actos propios, manifestación del principio de buena fe.
Así, las sentencias del Tribunal Supremo de 18 de mayo de 2020 (recurso nº 2856/2017) y de 13 de octubre de 2016 (recurso nº 1408/2015) declaran al efecto lo siguiente:
'Esta Sala viene aplicando el principio general que prohíbe a todos sujeto de Derecho ir contra sus propios actos. Lo ha hecho para impedir a la Administración Tributaria desdecir con sus opciones posteriores decisiones precedentes que han creado derechos y expectativas en los contribuyentes. Pero este principio es de 'doble sentido' y alcanza también a estos últimos, que de igual modo quedan vinculados por sus actos, de manera que no pueden negar su alcance, contenido y eficacia cuando constatan que les pueden perjudicar'.
Situados en este contexto, concluye la Sala que para sostener fundadamente su pretensión la recurrente debería haber aportado una explicación solvente que permitiera justificar esa conducta a que nos hemos referido anteriormente y, sobre todo, la deducibilidad del gasto declarado en concepto de 'compra de chatarra'.
No advertimos una explicación de ese tipo en la argumentación contenida en la demanda a propósito de este motivo impugnatorio.
Las explicaciones ofrecidas en vía económico-administrativa y la documental aportada en justificación de las mismas no justifican que la entidad cargara en la cuenta 410001 por 'compras de chatarra' gastos de 13.485 euros en el ejercicio 2009 y 245.617,59 euros en el ejercicio 2010.
Las relaciones comerciales de la recurrente con la empresa TRANS SABATER, S.A., al menos según de lo que resulta de esas explicaciones y de esa documental, no excluyen la realidad de los hechos determinantes y la razonabilidad del criterio administrativo por los que se desestima la procedencia de la deducibilidad del gasto examinado.
Lo anterior determina que deba decaer también la pretensión subsidiaria, articulada en relación con este motivo de impugnación, de que no se considere como ingresos el producto obtenido con la venta de los productos residuales.
No se justifica tampoco, a juicio de la Sala, que esa generación de renta no deba someterse a imposición en contra de la clara dicción del art. 4.1 del TRLIS ('Constituirá el hecho imponible la obtención de renta, cualquiera que fuese su fuente u origen, por el sujeto pasivo').
Por lo expuesto procede confirmar la resolución impugnada también en este punto.
Sobre la sanción
NOVENO. -Dado que la sanción se cuestiona únicamente desde la perspectiva de la falta de concurrencia de elemento objetivo, al sostener la recurrente que las 'compras de chatarra' sí constituyen un gasto deducible, y esta premisa de la que parte la demanda no ha sido avalada por la Sala, a tenor de lo resuelto en el fundamento anterior, procede la desestimación del motivo impugnatorio.
Decisión del recurso contencioso-administrativo
DÉCIMO. -En atención a lo expuesto, procede desestimar el recurso contencioso-administrativo al ser ajustada a Derecho la resolución impugnada.
Costas procesales.
UNDÉCIMO.-En cuanto a las costas, el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, dispone que ' En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho'.
En el caso que nos ocupa, no apreciando dudas de hecho ni de derecho, procede imponer a la parte recurrente el pago de las costas causadas en esta instancia.
Por lo expuesto, la Sala dicta el siguiente
Fallo
Que desestimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de S-Y SYSTEMS TECHNOLOGIES SPAIN, S.L. contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central fecha 8 de marzo de 2018 (R.G.: 3325/2014), debemos declarar y declaramos la mencionada resolución ajustada a Derecho, imponiendo a la parte recurrente el pago de las costas procesales causadas en esta instancia.
Una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el art 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Magistrado Ponente de la misma, D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.
