Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 438/2018 de 01 de Julio de 2021

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000438/2018

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:03915/2018

Demandante:DECAL ESPAÑA SA

Procurador:NOEL DE DORREMOCHEA GUIOT

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA

S E N T E N C I A Nº :

IImo. Sr. Presidente:

D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO

Madrid, a uno de julio de dos mil veintiuno.

Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, se ha tramitado el recurso nº 438/2018, seguido a instancia de DECAL ESPAÑA SA, que comparecen representadas por el Procurador Noel de Dorremochea Guiot, y asistido por Letrado D. Jaume Cornudella Marqués, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de marzo de 2018 (RG 5087/2016); siendo la Administración representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado. La cuantía ha sido fijada en 399.049,68 €

Antecedentes

PRIMERO.- Con fecha 3 de julio de 2018, tuvo entrada escrito solicitando la suspensión de los plazos al haberse solicitado postulación de oficio.

SEGUNDO.- Tras varios trámites se formalizó demanda el 29 de octubre de 2018. Presentado la Abogacía del Estado escrito de contestación el 28 de marzo de 2019

TERCERO.- No se recibió el juicio a prueba. Se presentaron conclusiones los días12 de abril y 14 junio de 2019. Procediéndose a señalar para votación y fallo el día 16 de julio de 2021.

Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Sobre la Resolución recurrida.

Se interpone recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de marzo de 2018 (RG 5087/2016), que desestimó el recurso contra la resolución resolviendo el recurso de reposición dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT, referida al IS ejercicios 2010 a 2013.

Se articula un único motivo: procedencia de la aplicación de la exención para evitar la doble imposición internacional del art 21 del TRLIS a los dividendos procedentes de la sociedad DECLA PANAMA SA -pp. 8 a 22-.

SEGUNDO.- Sobre la procedencia de la aplicación de la exención para evitar la doble imposición internacional del art 21 del TRLIS a los dividendos procedentes de la sociedad DECAL PANAMA SA.

A.- Según puede verse en las pp. 7 y ss. del acta de disconformidad, la sociedad no integró en el resultado de los ejercicios 2010, 2011 y 2012 las rentas derivadas de los dividendos procedentes de su participación en el capital de DECAL PANAMA SA.

La Inspección, aplicando el criterio del devengo -pp 7 y 8- concluyó que había sido ' indebidamente omitida la inclusión en el resultado y en la base imponible de los tres ejercicios comprobados los siguientes ingresos en concepto de dividendo derivado de su participación en DECAL PANAMA':621.633 € (2010); 889.066,00 € (2011) y 1.001.619,00 € (2012). Por lo que se procedió a incrementar la BI en dichas cantidades. El recurrente no declaró pues la percepción de dividendos recibidos por una entidad residente en un paraíso fiscal.

Ahora bien, una vez determinado lo anterior, en la p. 8 se analiza si era o no posible aplicar la exención del art. 21 del TRLIS. La Inspección concluyó que no pues conforme a dicha norma ' en ningún caso se aplicará lo dispuesto en este artículo cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el sujeto pasivo acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades empresariales'.

El Convenio entre el Reino de España y Panamá de 7 de octubre de 2020 para evitar la doble imposición (BOE 4 de julio de 2011), entró en vigor el 25 de julio de 2011 y por ello, la Inspección entendió que no procedía aplicar la exención en los ejercicios 2010 y 2011, ' puesto que proceden de beneficios generados en los años 2009 y 2010, años en los que la sociedad estaba domiciliada en Panamá (Paraíso Fiscal)'. Si se admitió la deducción en los dividendos correspondientes al ejercicio 2012, pues tienen su origen en beneficios obtenidos por la sociedad participada en 2011, por lo que si procedería realizar un ajuste negativo de 1.001.619,00 €.

El motivo de impugnación del presente recurso se analizó en las pp. 14 y ss. del acuerdo de liquidación. En esencia se viene a sostener que Panamá, conforme a la Ley 36/2006, era un paraíso fiscal. La Inspección razonó que el Convenio con Panamá entró en vigor el 25 de julio de 2011 y que, por lo tanto, desde dicha fecha Panamá ya no es un paraíso fiscal. Y afirma en la p. 16, ' desde que entra en vigor....se acuerda que puede obtenerse información que abarca tres años antes. Es decir, se puede obtener información referente al año 2008, pero no quiere decir que en el año 2008 España y Panamá podían intercambiar información tributaria, pues en aquel año no existía el respectivo Convenio para evitar la doble imposición tributaria'.

El TEAC, en las pp. 5 y ss, mantiene el mismo criterio y en la p. 11 razona ' se puede obtener información referida a los años 2008, 2009 y 2010 pero no quiere decir que en esos años España y Panamá podían intercambiar información tributaria pues en dichos ejercicios no existía el convenio con cláusula de intercambio de información'.

B.- En nuestra opinión, no debe olvidarse que la exención del art 21 del TRLIS es una exención cuya regulación y alcance se determina por la legislación española. Es por lo tanto la normativa interna a la que debemos acudir para determinar si a los ejercicios controvertidos les resulta o no aplicable la exención.

1.- Es claro, no merece la pena detenerse en ello pues no resulta objeto de debate que conforme al art 21 del TRLIS ' en ningún caso se aplicará lo dispuesto en este artículo cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el sujeto pasivo acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades empresariales'.

2.- Por lo tanto, es fundamental determinar conforme a nuestra normativa interna cuando un país o territorio deja de ser calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.

La Ley 36/2006, en la redacción aplicable al caso establecía, en la Disposición adicional primera, que ' tendrán la consideración de paraíso fiscal los países o territorios que se determinen reglamentariamente'.Y lo que es más importante para la solución del caso, añadía que ' dejarán de tener la consideración de paraíso fiscal aquellos países o territorios que firmen con España un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información o un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria en el que expresamente se establezca que dejan de tener dicha consideración, desde el momento en que estos convenios o acuerdos se apliquen'.

Por lo tanto, para ser considerado paraíso fiscal es preciso que así se determine reglamentariamente. Y se deja de ser paraíso fiscal cuando se firme con un convenio internacional que contenga las cláusulas descritas en la norma 'desde el momento en que estos convenios o acuerdos se apliquen'.

Norma que es desarrollada por el RD 1080/1991, por su art. 2, conforme al cual: ' Los países y territorios a los que se refiere el artículo 1 que firmen con España un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria o un convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información dejarán de tener la consideración de paraísos fiscales en el momento en que dichos convenios o acuerdos entren en vigor'.

Por lo tanto, el país o territorio que reglamentariamente fue declarado como paraíso fiscal deja de serlo desde el momento en que ' entre en vigor'y por lo tanto puede aplicarse un Convenio que contenga la cláusula de intercambio de información.

Hemos analizado la legalidad del RD 1080/1991, en la SAN (2ª) de 4 de diciembre de 2014 (Rec. 441/2011 ),donde hemos dicho que en ' lo que respecta al ' cuándo' se podría dejar de tener la consideración de paraíso fiscal, el RD optó por establecer que un país o territorio incluido en la lista dejaría de tener la consideración de paraíso fiscal en el momento en que los referidos convenios o acuerdos entrasen en vigor'.

Añadiendo la sentencia que ' el RD habría podido inclinarse por otras soluciones y, en tal sentido, fijar válidamente otro momento distinto, o incluso haber condicionado la posibilidad de eludir la consideración de paraíso fiscal a la salida formal de la lista, lo que hubiera precisado de constantes modificaciones del RD. Pero, en todo caso, la opción elegida no sólo entraba entonces dentro de la competencia de la Administración al no imponer la ley otra distinta ni prohibir la adoptada, sino que era coherente con el sentido y finalidad de las previsiones legales que proporcionaron cobertura al RD (que atendían claramente al objetivo de lucha contra el fraude fiscal), al permitir que los países que firmaran esos convenios o acuerdos con España, estableciendo así un adecuado nivel de cooperación administrativa con nuestro país en este terreno, dejaran de ser considerados paraísos fiscales al entrar en vigor aquéllos, sin que fuera preciso esperar a que se tramitara, aprobara y publicara una modificación del RD 1080/1991'.

El criterio adoptado por la norma interna es claro: la 'entrada en vigor' del Convenio que contiene la cláusula de intercambio de información. Desde dicha fecha el país o territorio deja de ser paraíso fiscal y desde dicha fecha es posible aplicar la exención.

El Convenio se publicó en el BOE de 4 de julio de 2011 y con claridad se indica que: ' El presente Convenio entra en vigor el 25 de julio de 2011, transcurrido un plazo de tres meses a partir de la fecha de recepción de la última de las notificaciones de cumplimiento de los procedimientos internos exigidos por cada estado, según se establece en su artículo 28'.

Si se lee al art 28 del Convenio se observará que en el párrafo primero se indica claramente que ' la entrada en vigor del presente Convenio'se producirá cuando se ' hayan cumplido los procedimientos internos exigidos en cada Estado contratante para la entrada en vigor del presente Convenio'. Es claro, por lo tanto, cuando 'entra en vigor el Convenio' y, por lo tanto, cuando Panamá deja de ser un paraíso fiscal conforme al criterio adoptado por la norma española, sin que lo regulado en los párrafos segundo y tercero afecten a la fecha de entrada en vigor, materia que viene regulada separadamente en el párrafo primero.

Conviene tener en cuenta que como razonamos en nuestra SAN (2ª) de 4 de diciembre de 2014 (Rec. 441/2011 ),el reglamento, que pudo elegir entre varías posibilidades, optó por un criterio 'formal' a la hora de determinar cuándo un país o territorio es paraíso fiscal: la determinación por vía reglamentaria. Y en el cese se sigue también un criterio formal, si bien en este caso, es el Convenio el que fija cuando ' entra en vigor' y desde tal fecha es cuando se deja de ser paraíso fiscal. No cabe, por lo tanto, sustituir dicho criterio por otro, pues la opción normativa es clara.

La demanda se desestima.

TERCERO.- Sobre las costas.

Procede imponer las costas a la parte demandante - art 139 LJCA-.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. Noel de Dorremochea Guiot, en nombre y representación de DECAL ESPAÑA SA contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de marzo de 2018 (RG 5087/2016) cual confirmamos por ser ajustadas a Derecho. Con imposición de costas a la parte demandante.

Intégrese sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el art 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente D. Manuel Fernandez-Lomana García, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Letrado de la Administración de Justicia, certifico.