Acerca de operadores lógicos
Última revisión
27/07/2018
Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 520/2015 de 07 de Junio de 2018
GPT Iberley IA
Copiloto jurídico
Relacionados:
Tiempo de lectura: 43 min
Orden: Administrativo
Fecha: 07 de Junio de 2018
Tribunal: Audiencia Nacional
Ponente: GONZÁLEZ DE LARA MINGO, SANDRA MARÍA
Núm. Cendoj: 28079230022018100276
Núm. Ecli: ES:AN:2018:2740
Núm. Roj: SAN 2740:2018
Encabezamiento
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ
D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO
Madrid, a siete de junio de dos mil dieciocho.
Visto por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, el recurso contencioso-administrativo nº 520/2.015, promovido por el Procurador Don Francisco García Crespo, en representación de COMERESA PRENSA, S.L.U., asistido del Letrado Don Iñaki Núñez Zubillaga, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de junio de 2015, por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa número 4534/2.013, interpuesta contra el acuerdo de liquidación dictado el 8 de julio de 2013 por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la A.E.A.T., relativo al Impuesto sobre Sociedades (Régimen de declaración consolidada), ejercicio 2006.
Ha sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.
Antecedentes
Ha sido Ponente la Ilma. Sra.
Fundamentos
Es objeto del presente recurso contencioso administrativo, como ya se dijo, la impugnación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de junio de 2015, por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa número 4534/2.013, interpuesta contra el acuerdo de liquidación dictado el 8 de julio de 2013 por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la A.E.A.T., relativo al Impuesto sobre Sociedades (Régimen de declaración consolidada), ejercicio 2006.
Pretende el Procurador Don Francisco García Crespo, en representación de COMERESA PRENSA, S.L.U., asistido del Letrado Don Iñaki Núñez Zubillaga la anulación de la resolución recurrida por cuanto, a su juicio, es contraria a derecho, aduciendo en apoyo de dicha pretensión y en esencia, un breve relato de los hechos que resultan del expediente administrativo.
A continuación expone como fundamento de su pretensión una serie de Fundamentos de Orden Jurídico Procesal y seguidamente en los Fundamentos Jurídico materiales afirma estructura su defensa en cuatro apartados.
En opinión de recurrente no son de recibo las afirmaciones vertidas por la Resolución recurrida y las conclusiones a las que llega acerca de la no aplicación al supuesto enjuiciado de la obligación prevista en el artículo 16.1 del Real Decreto 1777/2004, (Reglamento del Impuesto sobre Sociedades ) de notificar a la otra parte vinculada acerca de la existencia de un procedimiento de comprobación del que puede derivarse la valoración de la operación vinculada por un valor diferente al pactado por las partes.
Expone que la Resolución argumenta que las sociedades vinculadas con COMERESA PRENSA, S.L.U. y sometidas a la normativa fiscal de los Territorios Históricos de la Comunidad Autónoma del País Vasco, por ello, no están sujetas al Impuesto sobre Sociedades al que se refiere el citado artículo 16.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades . Además, la Resolución confunde la normativa aplicable a un contribuyente con el régimen de exacción de sus cuotas, pues parece basar su conclusión en que dichas entidades sometidas a normativa foral son sociedades 'con tributación exclusiva en la Hacienda Foral de Vizcaya y Guipúzcoa.
Indica que la propia normativa y el funcionamiento del Impuesto sobre Sociedades convierten en un absurdo la conclusión en que se basa la Resolución del TEAC recurrida.
El recurrente expone tres aspectos que reducen al absurdo el planteamiento del TEAC, a saber:
- Aplicación de créditos fiscales. Es pacífico en la doctrina tributaria (Consulta Vinculante V1022-II, de 19 de abril o Resolución del TEAC de 12 de marzo de 2009) que una sociedad sometida a normativa de Territorio Común en el Impuesto sobre Sociedades puede aplicar los créditos fiscales (bases imponibles negativas o deducciones) previamente generados bajo normativa de los Territorios Forales. El recurrente se pregunta cómo va a ser posible esta aplicación si no nos halláramos ante un único Impuesto sobre Sociedades.
El recurrente cuestiona que el contribuyente tenga derecho a trasladar los créditos fiscales, pero no a que se le considere español en orden a ser notificado cuando en España se inicia un procedimiento de valoración de operaciones vinculadas que le pueda afectar.
- Suscripción de actas conjuntas. Indica que en el caso de contribuyentes que operen en ambos Territorios, Común y Foral, la exacción del Impuesto y las devoluciones que en su caso procedan se realizan por ambas administraciones, suscribiéndose actas conjuntas.
El recurrente se pregunta, nuevamente, si se puede actuar con dicha conjunción cuando se trata de impuestos diferentes, según el criterio del TEAC.
- Cambio de residencia (exit tax). El artículo 17 del Real Decreto Legislativo 4/2004 regula la integración en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del traslado de residencia fuera de territorio español. Es lo que la doctrina, tanto en el Impuesto sobre Sociedades como en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, denomina 'exit tax'. Es evidente que dicho hecho imponible no se pone de manifiesto con ocasión del traslado de domicilio fiscal de una sociedad desde Territorio Común hasta Territorio Foral, o viceversa. Y ello porque el contribuyente sigue estando sometido al Impuesto sobre Sociedades, al único Impuesto sobre Sociedades a efectos del artículo 16.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades .
Indica que siguiendo con la bilateralidad o multilateralidad que deben seguir los procedimientos de determinación del valor de mercado en las operaciones realizadas entre entidades vinculadas, y siempre con el ánimo explícito de simplificar las actuaciones respecto del administrado y evitar el riesgo de sobreimposición, es vocación de la reglamentación al respecto que otras Administraciones competentes, si las hubiera, sean informadas del procedimiento; el fin no es otro que intentar llegar a un acuerdo entre las Administraciones limitando así el riesgo de doble tributación.
Manifiesta que en este punto lo que ya en las actuaciones inspectoras se puso de manifiesto es la solicitud de que por parte de la Inspección de la Agencia Tributaria se informase a las autoridades tributarias forales del procedimiento abierto, habiendo sido rechazada la realización de esta comunicación por parte de la Agencia Tributaria.
Argumenta que de hecho, la Resolución 8/2012 de la Junta Arbitral del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, declara la obligación de las Administraciones de esforzarse, de buena fe y en espíritu de colaboración en resolver sus eventuales discrepancias, a fin de evitar un exceso de imposición en el conjunto de dichas entidades.
El recurrente rechaza las afirmaciones del TEAC que, para desvirtuar esta obligación, se limita a concluir que no hay tal incumplimiento pues no existe precepto normativo alguno que obligue a la inspección dependiente de la AEAT a poner en conocimiento de las Administraciones Forales competentes el inicio del procedimiento de valoración.
Alega que el hecho cierto y no controvertido de que para VOCENTO, S.A. y las restantes sociedades vinculadas sometidas a normativa foral el ejercicio 2006 del Impuesto sobre Sociedades está prescrito en el momento de acordar la liquidación recurrida provoca que, en este año en concreto y con el derecho positivo vigente en 2006, sea imposible aplicar ningún ajuste bilateral en sede de las restantes partes vinculadas. Por ello, de adquirir firmeza la liquidación recurrida se producirá un claro supuesto de doble imposición.
Argumenta que ante esta constatación, no controvertida la Resolución del TEAC se limita a reiterar que la circunstancia de que las restantes partes vinculadas estén sometidas a normativa foral hace a estas sociedades como '
Reitera que sobre ese extremo se ha detenido en apartados anteriores, a los que se remite, y que se pueden resumir en los siguientes términos:
- Resulta plenamente aplicable el artículo 16.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , que proscribe una tributación por este Impuesto superior al que derivaría de la operación realizada para todas las partes vinculadas.
- En España solo hay un único sistema fiscal, con un único Impuesto sobre Sociedades, con regulación de Territorio Común o con regulación foral; y es a dicho Impuesto sobre Sociedades al que se refiere el artículo 16.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .
En palabras de la parte lo anterior se acredita por la reducción al absurdo de la manifestación contraria. Es absurdo proclamar la existencia de diferentes Impuestos sobre Sociedades en España cuando los créditos fiscales se aplican indistintamente, se plantean liquidaciones y actas conjuntas o, para terminar, no se aplica el exit tax en el traslado del domicilio fiscal de una sociedad dentro de España.
Sostiene que la liquidación recurrida aplica el esquema de una suerte de vasos comunicantes por el cual, todos los gastos de estructura no facturados expresamente o asignados a la propia COMERESA PRENSA, S.L.U., se imputan como valoración a otorgar, curiosamente, a las operaciones con sociedades que no tributan ante la Hacienda de Territorio de régimen común, sino a sociedades que tributan ante las haciendas forales.
Aduce que si una parte de la diferencia referida se imputase a la mayor valoración de los servicios prestados a las sociedades editoras de prensa regional de Territorio Común, la cuantificación de la liquidación recurrida hubiese descendido en la correspondiente proporción, y, no se justifica suficientemente ni por el Acuerdo de Liquidación ni por la Resolución del TEAC ninguno de los siguientes extremos:
- La imputación exclusiva a sociedades bajo tributación foral.
En opinión de la parte la imputación prácticamente exclusiva y no justificada a VOCENT O S.A. supone las siguientes incorreciones:
Se obvia que VOCENTO S.A. dispone de medios personales y materiales suficientes para atender sus necesidades, sin requerir los servicios de COMERESA PRENSA, S.L.U. o. desde luego, no con la intensidad no probada que aplica el Acuerdo de Liquidación.
Se incurre en una contradicción muy grave, pues en el Informe de Disconformidad (página 22) se reconoce que COMERESA PRENSA, S.L.U. tiene suscritos contratos de prestación de servicios con una multiplicidad de sociedades, si bien, se sigue reconociendo, sólo se repercute facturación de estos servicios a una parte de dichas sociedades. Si eso es así, la asignación de la totalidad de los costes no facturados a VOCENT O S.A. es gravemente errónea y torticera, pues supone incrementar la regularización a favor de la Agencia Tributaria.
De asignarse una parte de los costes soportados por COMERESA PRENSA, S.L.U. a la facturación que debería realizarse a estas sociedades bajo tributación en Territorio Común (VERALIA y su grupos), las sociedades de internet, COMECO Impresión y algunas de sus filiales, etc.) la regularización se reduciría sustancialmente, por tratarse de sociedades que tributan en el mismo Territorio e, incluso, en el mismo grupo de consolidación fiscal.
-La valoración de mercado de los servicios prestados a las sociedades bajo tributación en Territorio Común.
Sostiene que la actuación inspectora, para ser correcta, hubiera debido poner en cuestión si la facturación efectivamente realizada por COMERESA PRENSA, S.L.U. a sus filiales en Territorio Común (i.e. las TC del gráfico) se correspondía con valores de mercado. Y si ello no es así, la liquidación recurrida es errónea, pues imputa cuantitativamente a VOCENT O, S.A. toda la diferencia entre lo soportado y lo facturado.
-Las actuaciones inspectoras no han cumplido con su obligación de regularizar de forma completa la situación tributara del administrado, regularizando sólo los aspectos que incrementan la eventual liquidación, pero no los que la hubieran reducido.
El Abogado del Estado en su escrito de oposición comienza sintetizando la tesis de la recurrente, y se opone a la estimación de la demanda reiterando los argumentos de la resolución recurrida.
Un examen de los autos y del expediente administrativo pone de manifiesto, entre otros hechos, relevantes para la resolución de la causa que:
1º.- Inicio actuaciones inspectoras de comprobación e investigación.
El 6 de junio de 2011 se inició por el Equipo de Inspección nº 41 de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, las actuaciones de comprobación investigación de carácter general, ejercicios 2006 y 2007, del grupo consolidado 168/2003 del que su sociedad dominante es COMERESA PRENSA, S.L.U. NIF B82462813, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, y demás conceptos incluidos en la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación
2º.- Procedimiento de determinación del Valor Normal de Mercado.
1) Mediante Acuerdo del Inspector Jefe de la indicada Dependencia, de fecha 30 de enero de 2013, notificado al obligado tributario el 31 de enero de 2013, se inició el procedimiento para practicar la valoración por el valor normal de mercado en las citadas operaciones vinculadas, previsto en el artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, y en el artículo 16 del Reglamento de dicho Impuesto aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio.
Las operaciones objeto de valoración, a las que se refería ese procedimiento fueron las siguientes operaciones vinculadas:
- Servicios prestados sin contraprestación alguna por la sociedad Comeresa Prensa, que tributa en territorio común, a la sociedad Vocento, que tributa en el País Vasco, por las funciones que a ésta correspondían como cabecera del grupo económico, soportando Comeresa Prensa el coste generado por ello.
- Servicios de apoyo a la gestión y cuota editorial prestados, por su coste, por Comeresa Prensa a las sociedades Diario el Correo y a Sociedad Vascongada de Publicaciones, también con tributación en el País Vasco.
En el curso de las actuaciones inspectoras se puso de manifiesto que la sociedad Comeresa Prensa, había prestado los siguientes servicios:
- Había prestado determinados servicios a sus matrices -directa e indirecta- Comere y Vocento, sin contraprestación alguna, lo que había originado una menor tributación en España de la que hubiera correspondido por aplicación del valor normal de mercado.
Ni Comere ni Vocento, S.A. contaban con el personal necesario para prestar los servicios que requería el Grupo Vocento y que presta, en su práctica totalidad, Comeresa Prensa, sin facturar por ello.
- Había prestado servicios a Diario el Correo y a Sociedad Vascongada de Publicaciones, facturando por el coste, lo que también ha originado una menor tributación en España de la que hubiera correspondido por aplicación del valor normal de mercado.
De acuerdo con la información obrante en el expediente, Comeresa Prensa '
En el documento, facilitado a la Inspección, titulado SERVICIOS PERSONAL DIRECTIVO VOCENTO, S.A, se decía que Vocento, S.A y Comeresa Prensa, '
En el documento, también incorporado al expediente, titulado: PRECIOS DE TRANSFERENCIA 2009. SERVICIOS CENTRALES, se reforzaban esas afirmaciones: Vocento y Comeresa Prensa prestaban al grupo, servicios de apoyo a la gestión, generales, administrativos, contables, financieros, coordinación editorial... El personal de estructura del grupo Vocento, se encontraba repartido entre varias sociedades, siendo la que soporta el peso mayor, Comeresa Prensa.
Según se recogía en las diligencias extendidas con el representante de la sociedad, los ingresos de apoyo a la gestión y editorial consisten en un porcentaje del coste de personal en que incurre Comeresa Prensa, que se distribuye, 50% lineal y 50% en función de la difusión de prensa de cada una de las sociedades editoras de prensa, y se facturan por cuotas lineales mensuales.
Y los ingresos por promociones, arrendamientos y otros varios, se obtienen por repercusión de los costes en que incurre Comeresa Prensa por estos conceptos, a la sociedad del grupo Vocento a la que directamente afectan.
Comeresa Prensa no tenía clientes fuera del Grupo.
Pese a lo ya expuesto, referente a la actividad de Comeresa Prensa, se constató (y así se desprendía de su propia contabilidad) que no repercutía a Vocento, S.A. ni a ninguna otra sociedad del grupo Vocento -salvo las excepciones ya dichas-, otros costes por los servicios prestados.
Vocento, S.A. era la sociedad cabecera del grupo económico Vocento, compuesto, en esas fechas por alrededor de 185 sociedades. Su actividad principal consistía en el control de las participaciones en capital mantenidas. Era sociedad dominante de un Grupo Fiscal de sociedades que tributa en la Hacienda Foral de Bizkaia.
No desarrollaba actividad comercial alguna. Su actividad era la propia de una sociedad holding, si bien carecía del personal necesario para realizar las funciones que ello requería.
El personal corporativo del Grupo Vocento se encontraba repartido entre Vocento, S.A. y Comeresa Prensa. Y, puesto que en Vocento, S.A. no existía más personal ejecutivo que el representado por las personas que ocupan los cargos de Director General (y algunas secretarias), para llevar a cabo las funciones propias de sociedad holding, se sirvía del personal de Comeresa Prensa.
La sociedad Comere actuaba como un centro de costes de determinados servicios que beneficiaban a las sociedades que dependían de ella de forma directa o indirecta. Es, además, la titular de la cuenta de tesorería centralizada. Pero carecía de personal y no contrataba con terceros la realización de las funciones necesarias para gestionar los servicios. Es el personal y la organización de Comeresa Prensa, quien se encarga íntegramente de ello.
Comeresa Prensa no repercutía a Comere coste alguno por esta cesión de su personal y de sus medios organizativos (excepción hecha -desde mediados de 2007- del coste de un empleado de 'sistemas el coste generado por ello. Servicios que no habían sido facturados.
De otra parte, presta servicios a Comere, por cesión de personal y de parte de sus medios organizativos (tareas administrativas), soportando Comeresa Prensa el coste generado por ello. Servicios que tampoco habían sido facturados.
Asímismo, Comeresa Prensa prestaba servicios de apoyo a la gestión y editorial, en los que repercutía únicamente el coste, además de a sus sociedades dependientes, a las sociedades dependientes de Comere, como eran Diario el Correo y Sociedad Vascongada de Publicaciones.
Y por último, Comeresa Prensa prestaba servicios a sociedades del grupo Vocento repercutiendo costes de promoción, arrendamientos, etc. que les afectaban directamente
El hecho de no haber facturado Comeresa Prensa los servicios prestados a sus matrices, directa e indirecta, (que tributan en la Hacienda Foral de Bizkaia) motivó que la tributación en España por el Impuesto sobre Sociedades hubiera sido inferior a la que hubiera correspondido por aplicación del valor normal de mercado.
Por tanto, las operaciones de este procedimiento -salvo los casos de las sociedades editoras de Diario el Correo y Diario Vasco-, no son las que Comeresa Prensa realiza en beneficio de las sociedades que de ella dependen o en beneficio de otras del grupo Vocento, porque esas operaciones ya las facturaba la propia Comeresa Prensa, aunque lo haga por el coste.
La sociedad Comeresa Prensa obtenía sus ingresos, en la práctica totalidad, por repercusión de costes. Y distribuía esos costes, según consta en el expediente, de la forma siguiente:
- Costes no repercutibles, ya sean los propios de Comeresa Prensa como sociedad (arrendamiento, energía eléctrica...) ya sean algunos relacionados con el 'subgrupo' del que ella es matriz.
- Costes repercutibles de forma directa, a las sociedades a las que individualmente benefician (costes de arrendamientos, promociones...)
- Costes repercutibles de forma genérica a las sociedades editoras de prensa escrita (filiales suyas en su mayoría), que son, fundamentalmente, gastos de personal y generales.
Comeresa Prensa realizaba un estudio del tanto por ciento del tiempo dedicado por su personal, bien en beneficio de las sociedades que de ella dependen -o de otras del grupo Vocento editoras de prensa escrita-, o bien dedicado a tareas de Grupo.
Y repercutía a las sociedades el importe que resulta de aplicar el porcentaje, así obtenido, sobre el total de costes 'genéricos'; y lo hace en forma de cuotas, (gestión y editorial), que distribuye: 50% lineal y 50% en función de la difusión de prensa.
- No repercutía el resto de costes 'genéricos', es decir, aquellos en que, a su juicio, incurría en beneficio de Grupo Vocento.
2) Con fecha 24 de mayo de 2013 la Inspectora Jefe de Delegación Central de Grandes Contribuyentes de Madrid dictó el acto administrativo de valoración.
2º.- Incoación acta de disconformidad.
El 6 de junio de 2013 se incoó al sujeto pasivo sendas actas, una de conformidad n° A01-78639903, y otra de disconformidad n° A02-72263223, relativa al concepto y período referenciado, acompañándose de su preceptivo informe ampliatorio.
3º.- Acuerdo de Liquidación.
El 8 de julio de 2013 la Delegación Central de Grandes Contribuyentes dictó acuerdo de liquidación.
En el Acuerdo de liquidación se incrementó la base imponible declarada en 3.931.880,21 euros. Dicho incremento se desglosa como sigue:
- Servicios prestados por COMERESA PRENSA a COMERE y VOCENTO SA, sin contraprestación alguna. Se valoran en el coste que suponen para la primera más un margen del 5%. Se imputó íntegramente a VOCENTO SA (sociedad dominante) ya que COMERE (sociedad dependiente) formaba parte del grupo fiscal consolidado 0397B. Total, 3.921.477,85 euros.
- Servicios prestados a Diario El Correo SA: margen del 5% sobre lo facturado. Total, 5.806.62 euros.
4º.- Interposición de reclamación económico-administrativa.
No conforme, la entidad interpuso el 1 de agosto de 2013 la reclamación económico-administrativa nº 4534/2013 ante el Tribunal Económico-Administrativo Central.
5º.-Resolución de las reclamaciones económico-administrativas.
Por resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de junio de 2015, se desestimó la reclamación económico-administrativa número 4534/2.013, interpuesta contra el acuerdo de liquidación dictado el 8 de julio de 2013 por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la A.E.A.T., relativo al Impuesto sobre Sociedades (Régimen de declaración consolidada), ejercicio 2006.
La citada resolución del Tribunal Económico Administrativo Central constituye el objeto del presente recurso contencioso-administrativo.
Para dar adecuada respuesta al debate suscitado en los términos en que nos viene planteado por la tesis de los argumentos de la recurrente y de su oposición a ellos, es necesario indicar que la primera cuestión que plantea el presente recurso consiste en decidir si en los Procedimiento para practicar la valoración por el valor normal de mercado, es necesaria la notificación a la otra parte vinculada cuando está sometidas a la normativa fiscal de los Territorios Históricos de la Comunidad Autónoma del País Vasco, y, si en la misma medida es necesario notificar a la Comunidad Autónoma del País Vasco.
En opinión de recurrente no son de recibo las afirmaciones vertidas por la Resolución recurrida y las conclusiones a las que llega acerca de la no aplicación al supuesto enjuiciado de la obligación prevista en el artículo 16.1 del Real Decreto 1777/2004, (Reglamento del Impuesto sobre Sociedades ) de notificar a la otra parte vinculada acerca de la existencia de un procedimiento de comprobación del que puede derivarse la valoración de la operación vinculada por un valor diferente al pactado por las partes.
Expone que la resolución argumenta que las sociedades vinculadas con COMERESA PRENSA, S.L.U. y sometidas a la normativa fiscal de los Territorios Históricos de la Comunidad Autónoma del País Vasco, por ello, no están sujetas al Impuesto sobre Sociedades al que se refiere el citado artículo 16.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades . Además, la Resolución confunde la normativa aplicable a un contribuyente con el régimen de exacción de sus cuotas, pues parece basar su conclusión en que dichas entidades sometidas a normativa foral son sociedades 'con tributación exclusiva en la Hacienda Foral de Vizcaya y Guipúzcoa.
El artículo 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades dispone que:
Por su parte el artículo 16. Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, establece el 'Procedimiento para practicar la valoración por el valor normal de mercado' y preceptúa que:
Para interpretar dicha norma, que es lo que en definitiva ha hecho la Inspección y el TEAC debemos tener presente que el artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , relativo a la ' Interpretación de las normas tributarias' que dispone que:
Así demos de acudir, en virtud del carácter supletorio del Código Civil, ex 12 de la LGT, en relación con el 4.3º del citado Código Civil, al apartado 1 del artículo 3 del Código Civil que señala que:
Comeresa Prensa tributaba en territorio común, a la Hacienda Estatal, estando sujeta al Impuesto sobre Sociedades, en régimen de consolidación fiscal, regulado por el Texto Refundido y demás normativa de desarrollo, citados.
Como se ha indicado la sociedad Comeresa Prensa, prestaba servicios a Vocento, S.A. y a Comere, sin recibir contraprestación alguna, y, además, prestaba servicios a Diario el Correo y a Sociedad Vascongada de Publicaciones, por el coste de los mismos.
En el ejercicio 2006 el resultado de la declaración por Impuesto sobre Sociedades, consolidado fue positivo.
El tipo impositivo aplicable en el ejercicio 2006, era el 35%. En 2007, el 32,5%.
Las sociedades Vocento, S.A., Comere, S.L., Sociedad Vascongada de Publicaciones, S.A., y Diario el Correo, S.A., tributaban en la Hacienda Foral de Bizkaia, en régimen de consolidación fiscal
Formaban parte del Grupo Fiscal 0397B del que Vocento, S.A. es sociedad dominante. El tipo impositivo en el ejercicio 2006, es el 32,6%. En 2007, el 28%.
En ese ejercicio el resultado de la declaración por Impuesto sobre Sociedades consolidado presentada a la Diputación Foral de Bizkaia fue negativo.
A los efectos de lo dispuesto en la Ley del Impuesto y su Reglamento -normativa aplicable a Comeresa Prensa como sociedad individual y como dominante del grupo consolidado 168/2003, objeto de comprobación fiscal-, el hecho de que ésta no percibiera ingresos por los servicios prestados a esas sociedades o los prestara por un valor notoriamente inferior al de mercado, originó una tributación en la Hacienda Pública, por Impuesto sobre Sociedades, inferior a la que hubiera correspondido.
El artículo 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece que la Administración tributaria, esto es la AEAT, quedará vinculada por el acuerdo de determinación del valor en relación con el resto de personas o entidades vinculadas, y, por ese motivo establece el Reglamento la obligación de notificar a la otra parte vinculada la iniciación del procedimiento, excepto si no está sujeta al Impuesto sobre Sociedades. En ese caso, la decisión que adopte la AEAT no afectará a la otra parte vinculada, o mejor dicho, el acuerdo de la AEAT no puede vincular a otra Administración tributaria.
Para interpretar cuando una persona 'está sujeta al Impuesto sobre Sociedades' debemos tener presente que el artículo 2 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades define el 'Ámbito de aplicación espacial' de la norma estableciendo que:
En el artículo 1 apartado Dos, del Concierto Económico del País Vasco, se señala que:
Añade el artículo 14.uno de dicho Concierto que:
Por último, indicar que, el artículo 15 efectúa un reparto de competencias entre las Administraciones Tributarias (estatal y vascas) al disponer que:
El mismo reparto de competencias se efectúa en lo referente a la Inspección del Impuesto (art. 19)
En resumen, los territorios históricos del País Vasco, como son Vizcaya y Guipúzcoa, tienen su propio sistema tributario y la gestión, liquidación, inspección, revisión y recaudación de los tributos que integran su sistema tributario corresponde a las respectivas Diputaciones Forales.
La existencia de una normativa específica y diferente reguladora de ese impuesto, así como la existencia de unos órganos con competencia exclusiva sobre esas entidades que tributan de forma exclusiva en la Comunidad Autónoma del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra, hace que, a los efectos del procedimiento que analizamos, tengan la consideración de entidades no sujetas al Impuesto sobre Sociedades vigente en territorio común, al igual que las entidades no residentes, que si bien tributan por el impuesto sobre sociedades vigente en el país al que pertenezcan, no tributan por el impuesto sobre sociedades vigente en territorio común.
Dado la valoración por el valor normal de mercado que efectúe la AEAT no vinculará a la Comunidad Autónoma del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra, no es necesario notificar a dichas Comunidades, y por tanto, tampoco es necesario notificar a las personas vinculadas.
La Resolución 8/2012 de la Junta Arbitral del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, declara la obligación de las Administraciones de esforzarse, de buena fe y en espíritu de colaboración en resolver sus eventuales discrepancias, a fin de evitar un exceso de imposición en el conjunto de dichas entidades, pero no impone la obligación de que la Comunidad Autónoma deba de ser notificada.
Alega que el hecho cierto y no controvertido de que para VOCENTO, S.A. y las restantes sociedades vinculadas sometidas a normativa foral el ejercicio 2006 del Impuesto sobre Sociedades estaba prescrito en el momento de acordar la liquidación recurrida provocaba que, en ese año en concreto y con el derecho positivo vigente en 2006, fuera imposible aplicar ningún ajuste bilateral en sede de las restantes partes vinculadas. Por ello, de adquirir firmeza la liquidación recurrida se produciría un claro supuesto de doble imposición.
El acuerdo de liquidación que examinamos ha sido dictado por la Hacienda Estatal y en relación a COMERESA. El ejercicio 2.006 no estaba prescrito para la Hacienda Estatal. Las cuestiones atinentes a la tributación de VOCENTO no pueden ser analizadas en esta sede. La AEAT carece de competencia en relación a la tributación de VOCENTO.
Además no existe prueba alguna sobre como tributó VOCENTO, por lo que no puede afirmarse que exista la doble imposición que denuncia la parte.
Sostiene que la liquidación recurrida aplica el esquema de una suerte de vasos comunicantes por el cual, todos los gastos de estructura no facturados expresamente o asignados a la propia COMERESA PRENSA, S.L.U., se imputan como valoración a otorgar, curiosamente, a las operaciones con sociedades que no tributan ante la Hacienda de Territorio de régimen común, sino a sociedades que tributan ante las haciendas forales.
Aduce que si una parte de la diferencia referida se imputase a la mayor valoración de los servicios prestados a las sociedades editoras de prensa regional de Territorio Común, la cuantificación de la liquidación recurrida hubiese descendido en la correspondiente proporción, y, no se justifica suficientemente ni por el Acuerdo de Liquidación ni por la Resolución del TEAC la imputación exclusiva a sociedades bajo tributación foral.
En el Acuerdo de valoración por el valor normal de mercado de 24 de mayo de 2013 dictado por la Inspectora Jefe de Delegación Central de Grandes Contribuyentes de Madrid se razonaba:
Estimamos que si se ha explicado suficientemente a la parte el motivo por el que se han valorado solamente los servicios, -no facturados- por Comeresa Prensa a sus matrices, Vocento y Comere, así como los prestados por el coste a las sociedades Diario el Correo y a Sociedad Vascongada de Publicaciones.
Cuestiona también la valoración de mercado de los servicios prestados a las sociedades bajo tributación en Territorio Común.
Sostiene que la actuación inspectora, para ser correcta, hubiera debido poner en cuestión si la facturación efectivamente realizada por COMERESA PRENSA, S.L.U. a sus filiales en Territorio Común (i.e. las TC del gráfico) se correspondía con valores de mercado. Y si ello no es así, la liquidación recurrida es errónea, pues imputa cuantitativamente a VOCENTO, S.A. toda la diferencia entre lo soportado y lo facturado.
En el Acuerdo de valoración por el valor normal de mercado de 24 de mayo de 2013 se argumentaba:
La argumentación del recurrente es absolutamente genérica e imprecisa, y, además, no va acompañada de una prueba pericial que pueda acreditar que existe un error en la valoración efectuada por el equipo de inspección.
Ese error se debería en todo caso a los datos suministrados por el propio recurrente, pero, insistimos, no existe prueba pericial alguna en la que se sustente la afirmación de la parte de que la valoración es errónea.
También aduce el recurrente que las actuaciones inspectoras no han cumplido con su obligación de regularizar de forma completa la situación tributara del administrado, regularizando sólo los aspectos que incrementan la eventual liquidación, pero no los que la hubieran reducido.
El recurrente nuevamente efectúa una alegación totalmente genérica, no concreta que aspecto no ha sido tenido en cuenta por la Inspección, no razona o justifica la procedencia de esos ajustes, lo que imposibilita que la Sala acepte el planteamiento de la parte.
En cuanto a las costas dispone el artículo 139.1º LJCA , modificado por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, bajo cuya vigencia se inició el actual proceso, que
En el caso que nos ocupa, no apreciando la concurrencia de dudas de hecho ni de derecho en el planteamiento o resolución de la litis, la Sala entiende procedente que se condene al demandante en las costas causadas en este proceso.
En atención a cuanto se ha expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confiere la Constitución Española,
Fallo
1º) Que debemos DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo número 520/2015, interpuesto por el Procurador Don Francisco García Crespo, en representación de COMERESA PRENSA, S.L.U., asistido del Letrado Don Iñaki Núñez Zubillaga contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de junio de 2015, por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa número 4534/2.013, interpuesta contra el acuerdo de liquidación dictado el 8 de julio de 2013 por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la A.E.A.T., relativo al Impuesto sobre Sociedades (Régimen de declaración consolidada), ejercicio 2006, y DEBEMOS CONFIRMAR Y CONFIRMAMOS dichas resoluciones por ser ajustadas al ordenamiento jurídico.
2º) Se condena a la parte actora en las costas causadas en este proceso judicial.
Líbrese y únase certificación literal de esta resolución a las actuaciones con inclusión de la original en el Libro de Sentencias.
Luego que sea firme la presente Sentencia, remítase testimonio de la presente resolución, junto con el expediente administrativo, a su oficina de origen, que deberá de acusar recibo dentro del término de los diez días, conforme previene el artículo 104 de la L.J.C.A ., para que la lleve a puro y debido efecto.
Contra la presente resolución cabe interponer
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, del Banco de Santander, a la cuenta general nº 2602 y se consignará el número de cuenta-expediente 2602 seguido de ceros y el número y año del procedimiento, especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros).
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente