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02/11/2018
Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 650/2015 de 19 de Julio de 2018
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Orden: Administrativo
Fecha: 19 de Julio de 2018
Tribunal: Audiencia Nacional
Ponente: GONZÁLEZ DE LARA MINGO, SANDRA MARÍA
Núm. Cendoj: 28079230022018100411
Núm. Ecli: ES:AN:2018:3618
Núm. Roj: SAN 3618:2018
Encabezamiento
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ
D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN
D. ÁNGEL NOVOA FERNÁNDEZ
Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO
Madrid, a diecinueve de julio de dos mil dieciocho.
Vi sto por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, el recurso contencioso-administrativo nº 650/2.015, promovido por el Procurador Don José Luis Martín Jaureguibeitia, en representación de D. Jesús Carlos, Dª Frida y ERA HORSA SA, y defendida por el Letrado D. Canals Romero, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de julio de 2015, por la que se desestimó el recurso de alzada número 120/2013, interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 12 de abril de 2012, por la que, a su vez, se desestimó la reclamación económico administrativa nº NUM000 interpuesta contra el acuerdo de liquidación relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 y 2004, y se estimó la reclamación económico administrativa nº NUM001, anulando el Acuerdo sancionador.
Ha sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.
Antecedentes
Ha sido Ponente la Ilma. Sra.
Fundamentos
Es objeto del presente recurso contencioso administrativo, como ya se dijo, la impugnación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de julio de 2015, por la que se desestimó el recurso de alzada número 120/2013, interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 12 de abril de 2012, por la que se desestimó la reclamación económico administrativa nº NUM000 interpuesta contra el acuerdo de liquidación relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 y 2004, y se estimó la reclamación económico administrativa nº NUM001, anulando el Acuerdo sancionador.
Pretende el Procurador Don José Luis Martín Jaureguibeitia, en representación de D. Jesús Carlos, Dª Frida y ERA HORSA SA, y defendida por el Letrado D. Canals Romero la anulación de la resolución recurrida por cuanto, a su juicio, es contraria a derecho, aduciendo en apoyo de dicha pretensión y en esencia, un breve relato de los hechos que resultan del expediente administrativo.
A continuación expone como fundamento de su pretensión una serie de Fundamentos de Orden Jurídico Procesal y seguidamente en los Fundamentos Jurídico materiales expone que en el curso del procedimiento económico-administrativo, concretamente en la fase de alegaciones que se sustanció ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, es decir, 6 años después de la adjudicación de los inmuebles a los socios, se acreditó, con la aportación de exhaustiva documentación, que:
1) D. Jesús Carlos y su esposa, Doña Genoveva, seguían siendo propietarios del piso NUM002 puerta NUM003 y la plaza de aparcamiento número NUM004, y aún los tenían arrendados.
2) La difunta Doña Manuela también tuvo arrendadas las viviendas que le fueron adjudicadas, el piso NUM005 puerta NUM005 y el piso NUM005 puerta NUM002, y las plazas de aparcamiento números NUM005 y NUM002, y Doña Tatiana y Doña Vanesa, sus nietas y sucesoras a título de legado, tampoco las habían vendido y las tenían arrendadas.
3) La sociedad Era Horsa, SA, ocupaba el local de negocio en planta baja que le fue adjudicado, manteniendo en él su domicilio social; utilizando los trasteros adjudicados como almacén y las plazas de aparcamiento 5, 6 y 7, para el personal que emplea.
4) D. Edmundo y su esposa, Doña Almudena, seguían siendo los propietarios del piso NUM002 puerta NUM005 y la plaza de aparcamiento número NUM006, y aún los tenían arrendados.
Muestra su sorpresa el recurrente, pues acreditado el efectivo destino dado por los socios a los inmuebles que les fueron adjudicados, el Tribunal Central o del Tribunal Regional catalán no ha hecho referencia a este extremo.
En opinión de la parte este hecho es extraordinariamente relevante, porque si ninguno de los socios ha vendido los inmuebles adjudicados y los dedican al alquiler o los usan como sede social, y todo ello aún 6 años después, se pregunta qué mayor prueba puede concebirse de la 'voluntas societatis' de éstos a través de Martorell 24 SL.
Aduce que la sociedad Martorell 24 SL acogió su disolución a la Disposición Transitoria 2ª de la Ley 46/2002, que permitía a las sociedades transparentes disolverse sin tributar en el IS por las plusvalías latentes en sus elementos de activo. Las plusvalías latentes de los bienes así transmitidos no quedaban sin tributar, sino que éstas eran diferidas y traspasadas a los socios adquirentes de los bienes, quienes recibían los bienes adjudicados en la liquidación del haber social con el mismo valor que la sociedad extinguida acreditaba en el momento de la liquidación.
Alega que los recurrente que pusieron en común distintos bienes para la edificación de un inmueble destinado al arrendamiento o a su propia ocupación, de forma conjunta, es decir con 'voluntas societatis', sin mediar organización alguna, es decir, sin personal empleado ni local, pero que ante las modificaciones legales operadas por la Ley 46/2002, que endurecían el régimen fiscal de las sociedades transparentes, acordaron la disolución y liquidación de la sociedad, adjudicándose los activos para ocuparlos o arrendarlos directamente.
Argumenta que en aplicación de los artículos
Destaca que la sociedad Martorell 24 SL no vendió ninguno de los inmuebles que mandó construir, y que ninguno de los socios ha vendido los inmuebles que le fueron adjudicados, dedicándolos al alquiler o a su uso como sede social.
En opinión de la parte la concurrencia del llamado elemento subjetivo no puede considerarse cumplido con la transmisión a favor de los socios, pues esta acción es consecuencia de la disolución y liquidación de la sociedad, pero no de la venta previo ofrecimiento al mercado de lo edificado. Aceptar el razonamiento administrativo supondría la inaplicación de la Disposición Transitoria pues toda liquidación lleva aparejada la transmisión de los activos a los socios.
Reitera que la única actividad de la sociedad ha sido promocionar (mandar construir) un edificio para destinarlo al alquiler y no a la venta, que por lo tanto la sociedad era transparente fiscal en el sentido del artículo 75.1º de la LIS, y que en consecuencia le era aplicable en su disolución el régimen transitorio previsto para dichas entidades en la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 46/2002.
En el sentir de la parte no se ajusta a derecho la resolución adoptada por el TEAC, en cuanto confirma la resolución del TEARC, que a su vez confirma la liquidación practicada por la Inspección de los Tributos por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios de 2003 y 2004, que debe ser anulada, dejándose sin efecto.
El Abogado del Estado en su escrito de oposición comienza sintetizando la tesis de la recurrente, y se opone a la estimación de la demanda reiterando los argumentos de la resolución recurrida.
Un examen de los autos y del expediente administrativo pone de manifiesto, entre otros hechos, relevantes para la resolución de la causa que:
La comunicación de inicio de actuaciones inspectoras de comprobación e investigación fue notificada en el domicilio fiscal de doña Manuela, NIF NUM007, de don Jesús Carlos, NIF NUM008, y de la sociedad ERA MORSA SA, NIF A59054296, en calidad de sucesores de la entidad disuelta y liquidada MARTORELL 24 SL, los días 5 y 13 de febrero de 2007, teniendo alcance general, en relación con los conceptos y, períodos impositivos siguientes:
- Impuesto sobre sociedades 2003 a 2004
- Impuesto sobre el valor añadido 1t 2003 a 4t 2004
El 4 de julio de 2007 la Inspección de los Tributos incoó sendas Actas de disconformidad, modelo A02 números NUM009 y NUM010, relativas a los conceptos Impuesto sobre Sociedades, períodos 2003 y 2004, e Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos comprendidos en los ejercicios 2003 y 2004, referentes al sujeto pasivo MARTORELL 24 SL, de acuerdo con lo previsto en el artículo 56 del Real Decreto 939/1986 de 25 de Abril (en lo sucesivo RGIT), por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos.
El 5 de octubre de 2007 se dictó Acuerdo de liquidación por el Inspector Regional Adjunto de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña por el concepto tributario y ejercicios antes indicados, derivado del acta de disconformidad número NUM009 incoada en el seno del procedimiento iniciado respecto a la entidad disuelta y liquidada MARTORELL 24 S.L., notificándose dicho Acuerdo a los sucesores del obligado tributario el 15 de octubre de 2007.
A juicio de la Inspección no resultaba de aplicación el régimen de transparencia fiscal ni, por tanto, la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 46/2002, al desarrollar la entidad MARTORELL 24 SL la actividad económica de promoción inmobiliaria de edificaciones, debiendo tributar las rentas derivadas de la disolución y liquidación de conformidad con las reglas generales previstas en el artículo 15 de la Ley 43/1995, no procediendo tampoco la corrección por depreciación monetaria al tener las fincas adjudicadas la calificación de existencias.
En el curso de las actuaciones inspectoras se pusieron de manifiesto los siguientes hechos:
1º.- El 15 de febrero de 2001 se otorgó escritura de constitución de la sociedad MARTORELL 24, SL (Novedades en la subrogación de créditos laborales en caso de transmisión de empresa en concurso.517.768) por los siguientes comparecientes:
- Jesús Carlos (NIF: NUM008)
- Manuela (NIF: NUM007)
- ERA MORSA, S.A. (NIF: A-59.054.296), mediante sus representantes en dicho acto, Anselmo (NIF: NUM011) y Edmundo (NIF: NUM012)
En dicha escritura constaba que:
Los tres socios fundadores, para el desembolso de las participaciones suscritas, aportaron:
- Jesús Carlos, la cantidad de 21.600,00 euros en efectivo metálico.
- ERA MORSA, S.A., 56.400,00 euros en efectivo metálico.
- Manuela aportó la plena propiedad de una finca, por su valor de 42.000,00 euros, que se describía en la escritura del siguiente modo: '
2º.- El 19 de noviembre de 2001, la entidad MARTORELL 24, S.L., a través de su representante Anselmo, procedió a solicitar permiso para edificar, al Ayuntamiento de Sant Cugat del Vallés. El objeto de la solicitud fue la construcción en la CALLE000, número NUM013, de un edificio plurifamiliar de cuatro viviendas, un local y siete plazas de aparcamiento.
El proyecto fue presentado al Colegio de Arquitectos de Catalunya por Jesús Carlos.
3º.- Con posterioridad, la entidad procedió a darse de alta en el lAE el 01/04/02, en el grupo 833.2 (PROMOCION INMOBILIARIA DE EDIFICACIONES), coincidiendo este grupo con el objeto social antes definido.
4º.- De la documentación aportada a la Inspección por el contribuyente se desprendía que la construcción planteada por la sociedad MARTORELL 24, S.L., fue encargada a la empresa ZELCONS, S.A. (NIF: A-08.928.673).
5º.- El día 13 de febrero de 2003, la entidad procedió a formalizar la escritura de declaración de obra nueva y división horizontal. En dicha escritura se manifestó que MARTORELL 24. S.L. era dueña de la finca ya descrita con anterioridad (situada en la C/ CALLE000, nº NUM013 de Sant Cugat del Vallés), y sobre la misma estaba construyendo, de su cuenta y expensas, un edificio plurifamiliar.
En lo referente a la distribución del edificio, la escritura describe las siguientes fincas:
- Trastero número NUM005, sito en la planta NUM019.
- Trastero número NUM004, sito en la planta NUM019.
- Plaza de aparcamiento número NUM005, sito en la planta NUM019.
- Plaza de aparcamiento número NUM002, sito en la planta NUM019.
- Plaza de aparcamiento número NUM006, sito en la planta NUM019.
- Plaza de aparcamiento, número NUM004, sito en la planta NUM019.
- Plaza de aparcamiento número NUM020, sito en la planta NUM019.
- Plaza de aparcamiento número NUM021, sito en la planta NUM019.
- Plaza de aparcamiento número NUM022, sito en la planta NUM019.
- Local comercial, sito en la planta baja.
- Vivienda, planta NUM005, puerta NUM005.
- Vivienda, planta NUM005, puerta NUM003.
- Vivienda dúplex, planta NUM002 y NUM018, puerta NUM005.
- Vivienda dúplex, planta NUM002 y NUM018, puerta NUM002.
El compareciente a la firma de la escritura ( Anselmo, como administrador de la entidad) hizo constar que el valor de la edificación, excluido el del terreno y una vez concluida la obra sería de 635.850 euros. En la misma escritura se determinó que tenía un valor la edificación a efectos de la división deja propiedad horizontal de 677.850 euros (es decir, el resultado de añadir a 635.850 euros el valor del terreno, 42.000 euros).
6º.- En Junta General Extraordinaria celebrada por MARTORELL 24, S.L. el día 22 de diciembre de 2003, los socios acordaron disolver la sociedad, recogiéndose este hecho en escritura de disolución y liquidación. En el balance de disolución aparecía la cuenta de 'Edificaciones y Construcciones' por un importe de 652.326,99 euros, precediéndose a adjudicar a cada uno de los socios las partes de la finca que se detallan a continuación, señalándose además los valores de liquidación:
1. Jesús Carlos:
- Vivienda dúplex, planta NUM002 y NUM018 , puerta NUM002: 128.245,76 euros.
- Plaza de aparcamiento número NUM004, sito en la planta NUM019: 7.173,10 euros.
2. Edmundo:
-Vivienda dúplex, planta NUM002 y NUM018, puerta NUM005: 128.245,76 euros.
-Plaza de aparcamiento número NUM006, sito en la planta NUM019: 7.173,10 euros.
3. ERA HORSA. S.A.:
- Trastero número NUM005, sito en la planta NUM019: 6.515,02 euros.
- Trastero número NUM004, sito en la planta NUM019: 25.007,15 euros.
- Plaza de aparcamiento número NUM020, sito en la planta NUM019: 7.238,91 euros.
- Plaza de aparcamiento número NUM021, sito en la planta NUM019: 7.238,91 euros.
- Plaza de aparcamiento número NUM022, sito en la planta NUM019: 7.238,91 euros.
- Local comercial, sito en la planta baja: 104.535,93 euros.
4. Manuela:
- Plaza de aparcamiento número NUM005. sito en la planta NUM019: 7.173,10 euros.
- Plaza de aparcamiento número NUM002, sito en la planta NUM019: 7.173.10 euros.
- Vivienda, planta NUM005, puerta NUM005: 104.484,12 euros.
- Vivienda, planta NUM005, puerta NUM002: 104.484,12 euros.
7º.- La disolución de la sociedad se realizó acogiéndose a la Disposición Transitoria 2ª de la Ley 46/2002, del Impuesto sobre Sociedades, y así constaba en la casilla 12 del impuesto. Este régimen especial permitía a aquellas sociedades que fueran transparentes disolverse sin tributar en el Impuesto sobre Sociedades por las plusvalías latentes en sus elementos de activo.
El sujeto pasivo presentó declaración-liquidación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2003, en régimen de reducida dimensión y entidad transparente ( DT 2ª Ley 46/2002), declarando una base imponible nula, así como bases imponibles negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensación por importe total de 611,11.
La Inspección, con el objeto de determinar los valores de mercado de los distintos elementos del inmueble, procedió a solicitar al Cuerpo de Arquitectos de Hacienda el valor de mercado del inmueble sito en C/ CALLE000, NUM013, en la fecha correspondiente a la disolución (se solicitó dicha valoración a fecha 31/12/2003).
El 19 de noviembre de 2007, tuvo entrada en el Registro General de Documentos de la Sede Regional de Cataluña con el número RGE/03289594 sendos escritos presentados por don Jesús Carlos, doña Manuela, en su nombre propio, y don Anselmo, en representación de la mercantil ERA MORSA SA; todos ellos como sucesores de la entidad disuelta y liquidada MARTORELL 24 SL, en los que se solicitaba de tasación pericial contradictoria y suspensión automática de la ejecución de la liquidación, al amparo del artículo 135 de la Ley 58/2003 de los valores comprobados administrativamente en el marco del procedimiento inspector desarrollado respecto a la sociedad MARTORELL 24 SL por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicios 2003 y 2004, e Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2003 y 2004.
Al no acompañar a dicha solicitud la tasación practicada por el perito designado por el obligado tributario, que era preceptiva de acuerdo con lo dispuesto en el citado artículo 135 de la Ley 58/2003 General Tributaria, el 4 de diciembre de 2007 se le notificó el requerimiento de subsanación, concediéndole un plazo de quince días para aportar las tasaciones de los elementos patrimoniales controvertidos.
Una vez efectuados los depósitos procedentes, la Dependencia de Inspección envió una comunicación al perito tercero en la que se solicitaba la práctica de la valoración de los inmuebles de referencia, para lo cual se le otorgó un plazo de 20 días. Dicha comunicación fue notificada el 1 de julio de 2008.
El 21 de julio de 2008 tuvo entrada en la Dependencia de Inspección el escrito del perito tercero por el que aporta la tasación que le fue encomendada.
El 9 de septiembre de 2.008 el Inspector Regional Adjunto de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña, dictó nuevo Acuerdo de liquidación, conforme al resultado de la tasación pericial contradictoria, acuerdo que fue notificado a los sucesores del obligado tributario el 18 de septiembre de 2008.
Para determinar el valor de mercado del edificio, único activo adjudicado cuyo valor contable era 652.326,99 €, la Inspección solicitó valoración al Gabinete Técnico de la Delegación Especial de Cataluña, emitiendo éste un Informe en que se valoraba el edificio adjudicado en 1.534.614,40 €, valor que la tasación del perito del contribuyente fijaba en 1.206.272,27 € y que quedó definitivamente fijado tras la tasación del perito tercero en 1.319.388,17 euros.
Apreciada la posible comisión de infracciones tributarias de los artículos 191 y 195 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, respecto del ejercicio 2003, se acordó iniciar procedimiento sancionador, notificándose a los sucesores del obligado tributario, previos los trámites oportunos, Acuerdo de imposición de sanción, de fecha 16 de noviembre de 2007, el 29 de noviembre de 2007, imponiéndose respecto del articulo 191 sanción leve al 50% y respecto del artículo 195 sanción grave al 15%.
Disconformes los interesados con el Acuerdo de imposición de sanción interpusieron contra el mismo, el 11 de diciembre de 2007, recurso potestativo de reposición que fue estimado en parte mediante resolución del Inspector Regional Adjunto de fecha 9 de septiembre de 2008, notificada en fecha 18 de septiembre de 2008, por la que se rectificó el Acuerdo de imposición de sanción sustituyéndolo por otro en que se minoraba la base de la sanción a la vista de la nueva valoración surgida del procedimiento de TPC que habla dado lugar a una nueva liquidación.
Disconformes los recurrentes con el Acuerdo de liquidación y con la resolución del recurso de reposición promovido ante el Acuerdo de imposición de sanción interpusieron contra los mismos ante el TEAR de Cataluña las reclamaciones económico-administrativas n° NUM001 y NUM000 en fecha 17 de octubre de 2008.
Por resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 12 de abril de 2012, se desestimó la reclamación económico administrativa nº NUM000 interpuesta contra el acuerdo de liquidación relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 y 2004, y se estimó desestimó la reclamación económico administrativa nº NUM001, anulando el Acuerdo sancionador.
El 16 de julio de 2012, siendo domingo el día inmediato anterior, se interpuso ante el Tribunal económico administrativo Central recurso de alzada.
Por resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de julio de 2015, se desestimó el recurso de alzada número 120/2013, interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 12 de abril de 2012, por la que, a su vez, se desestimó la reclamación económico administrativa nº NUM000 interpuesta contra el acuerdo de liquidación relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 y 2004, y se estimó desestimó la reclamación económico administrativa nº NUM001, anulando el Acuerdo sancionador.
La citada resolución del Tribunal Económico Administrativo Central constituye el objeto del presente recurso contencioso-administrativo.
Para dar adecuada respuesta al debate suscitado en los términos en que nos viene planteado por la tesis de los argumentos de la recurrente y de su oposición a ellos, es necesario indicar que la cuestión central que plantea el presente recurso consiste en determinar si MA RTORELL 24, S.L podía ampara su disolución en el régimen especial de disolución de las sociedades transparentes regulado en la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes.
El régimen de transparencia fiscal se implantó por el artículo 12 de la Ley 44/1978, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) y por el artículo 19 de la Ley 61/1978, reguladora del I. Sociedades, normas que establecían la voluntariedad en el acogimiento de dicho régimen por parte de las sociedades que reunieran los requisitos exigidos al efecto. Dicho régimen de transparencia voluntario desapareció con la entrada en vigor de la Ley 46/1985 de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1986, subsistiendo únicamente el régimen de transparencia fiscal obligatorio y ello con efectos de 1/01/1986. El carácter obligatorio del régimen se mantuvo en el artículo 12.2 de la Ley 44/1978 de 8 de septiembre (tras la modificación efectuada por la Ley 48/85), en la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF, y en la Ley 43/1995, normativa de la que se desprende que la aplicación del régimen de transparencia no depende de la voluntad de la sociedad, del sujeto pasivo, sino de la concurrencia de los requisitos legales exigidos, estando vedada la posibilidad del cambio del régimen de tributación a voluntad del contribuyente.
Por último, la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes, se dedica en el capítulo II al Impuesto sobre Sociedades, efectuando una modificación parcial de su Ley reguladora que como la propia Exposición de Motivos de la Ley destaca, está
La referida Exposición de Motivos de la Ley 46/2002 señala que
La citada Ley 46/2002 se publicó en el BOE del 19/12/02 y entró en vigor el 1/01/03, previendo su aplicación 'a los periodos impositivos que se inicien a partir de dicha fecha' y estableciendo en su Disposición Transitoria Segunda, bajo el título 'disolución y liquidación de sociedades transparentes', lo siguiente:
El artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades relativo al 'Régimen de transparencia' establecía que:
Existen por tanto requisitos de una triple naturaleza para calificar a una sociedad como de transparente o patrimonial:
1. Requisito de composición del accionariado.
2. Requisito de composición del activo.
3. Requisito temporal.
No existe controversia en el caso que nos ocupa acerca del cumplimiento del requisito de la composición del accionariado ni respecto del temporal, deberemos centrarnos en analizar el cumplimiento o no por la entidad del segundo requisito, para lo que procederemos a continuación a analizar si más del 50% de los inmuebles que constituyeron el activo del obligado tributario deben considerarse o no afectos al ejercicio de una actividad económica.
Respecto al ejercicio 2002, tal y como exige la Disposición Transitoria segunda, es requisito imprescindible para acogerse a la misma que la sociedad en ese periodo hubiera tenido la consideración de transparente, circunstancia que no se cumple, y así ha sido reconocido por la entidad en su propia declaración del Impuesto de Sociedades.
A pesar del incumplimiento de este primer requisito, que por sí solo implica la imposibilidad de acogerse a la Disposición Transitoria, la Inspección procede a verificar si se cumplían los requisitos exigidos para el ejercicio 2003.
Cumpliéndose que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a un grupo familiar o a 10 o menos socios, comprobamos si MARTORELL 24, SL. es una sociedad de mera tenencia de bienes.
Como se señala en el mencionado artículo 25.1, serán sociedades de mera tenencia de bienes aquellas en que más de la mitad su activo no esté afecto a actividades empresariales o profesionales tal y como se define en el artículo 40 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuso sobre la renta de las Personas Físicas.
Para determinar si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a actividades empresarial o profesionales, se estará a lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley 13/1991, de 6 de junio, del Impuso sobre la renta de las Personas Físicas.
Por otra parte, la Disposición Adicional séptima de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dispone que las referencias efectuadas en la Ley 43/1.995, de 27 de diciembre, del Impuesto Sobre Sociedades, a la Ley 18/1991 de 6 de junio, se entenderán hechas a los preceptos de la primera de las leyes citadas.
El artículo 25 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, establece que:
La Inspección consideró que el inmueble en cuestión se encontraba afecto al ejercicio de actividad económica al haber desarrollado en él el obligado tributario la actividad de promoción inmobiliaria, actividad que, a juicio de los recurrentes, no podría llegar a calificarse como tal a efectos fiscales al tratarse de la construcción de un inmueble que sin previa explotación fue destinado a los socios de la entidad como consecuencia de la disolución y liquidación de la misma.
En el caso de MARTORELL 24, SL, la sociedad tenía como único activo un inmueble que es objeto de una actividad de promoción inmobiliaria desarrollada por la propia entidad.
Tal y como manifestó el representante de los socios en la diligencia número uno:
No obstante, en ninguno de los dos años anteriores, 2001 y 2002, la entidad declaró como transparente.
De todo lo expuesto se deduce que, aunque MARTORELL 24, SL se acogió a la mencionada Disposición Transitoria en su disolución, ello no fue válido, pues se trata de una entidad promotora.
La Sala, concluye que la sociedad ejercía una actividad de promoción inmobiliaria por las siguientes razones:
- En el lAE declaraba que su actividad consistía en la promoción. Igualmente, en sus propios Estatutos Sociales se determinaba que 'la sociedad tiene por objeto la construcción y promoción inmobiliaria de un edificio sito en la CALLE000, NUM013 de Sant Cugat del Vallés'.
- La empresa, como entidad promotora, incurrió en gastos y construyó. En la propia escritura de declaración de obra nueva y división horizontal (de fecha 13/02/2003) se manifestó que MARTORELL 24, S.L, era dueña de la finca ya descrita con anterioridad (situada en la C/ CALLE000, n° NUM013 de Sant Cugat del Vallés), y sobre la misma estaba construyendo, de su cuenta y expensas, un edificio plurifamiliar. Por tanto, la entidad manifiesta con claridad desempeñar tareas de construcción.
- En los años 2001 y 2002 no declaró como entidad transparente, fue por primera vez en el año 2003 cuando declaró como entidad patrimonial sin que variara ninguna de sus circunstancias.
El objetivo claro de este cambio de tributación fue aplicar la DT 28 de la Ley 46/2002 (pues es en ese momento cuando entra en vigor esta disposición).
La actividad de promoción inmobiliaria, es una actividad económica a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin que tengan que cumplirse los requisitos exigidos por el apartado 2 del artículo 25 de la Ley 40/7998, que únicamente se exigen para el caso de arrendamiento o compraventa de inmuebles, actividades distintas de la promoción inmobiliaria. En consecuencia, este inmueble tenía la consideración de afecto a una actividad económica: la de promoción inmobiliaria.
Por tanto, al suponer el importe del inmueble una cuantía superior al 50 por ciento del activo total y estar afecto al desarrollo de actividades económicas, en este caso, la promoción inmobiliaria, no concurre la circunstancia de que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o por elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, y por tanto la sociedad no tendrá la consideración de transparente, no admitiéndose la aplicación de la Disposición Transitoria 21 de la Ley 46/2002.
Estas circunstancias no son meramente formales ni actos internos de la sociedad sino determinantes para entender que la sociedad desarrollaba una actividad económica de promoción inmobiliaria, aunque se disolviera sin enajenar esas existencias.
Y decimos estos porque en nuestras sentencias de 28 de julio de 2011, recurso 338/2008 y 20 de octubre de 2011, recurso 470/2008 abordamos supuestos que en los que, si se produjo la transmisión de los terrenos, pero esta diferencia no justifica en modo alguno un distinto tratamiento de los recursos afectados.
La posibilidad de desarrollar actividad económica de promoción inmobiliaria, aunque la empresa se disuelva sin enajenar sus existencias ha sido admitida en nuestra Sentencia de 5 abril de dos mil dieciocho (Rec. 423/2016).
Procede, por lo expuesto, desestimar el recurso, al entender que la parte no ha cumplido el requisito establecido en la letra a) del apartado 1 de la referida Disposición Transitoria Segunda.
En cuanto a las costas dispone el artículo 139.1º LJCA, modificado por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, bajo cuya vigencia se inició el actual proceso, que
En el caso que nos ocupa, no apreciando la concurrencia de dudas de hecho ni de derecho en el planteamiento o resolución de la litis, la Sala entiende procedente que se condene al demandante en las costas causadas en este proceso.
En atención a cuanto se ha expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confiere la Constitución Española,
Fallo
1º) Que debemos DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo número 650/2015, interpuesto por el Procurador Don José Luis Martín Jaureguibeitia, en representación de D. Jesús Carlos, Dª Frida y ERA HORSA SA, y defendida por el Letrado D. Canals Romero contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 2 de julio de 2015, por la que se desestimó el recurso de alzada número 120/2013, interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña de fecha 12 de abril de 2012, por la que se desestimó la reclamación económico administrativa nº NUM000 interpuesta contra el acuerdo de liquidación relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 y 2004, y se estimó desestimó la reclamación económico administrativa nº NUM001, anulando el Acuerdo sancionador, y DEBEMOS CONFIRMAR Y CONFIRMAMOS dichas resoluciones por ser ajustadas al ordenamiento jurídico.
2º) Se condena a la parte actora en las costas causadas en este proceso judicial.
Líbrese y únase certificación literal de esta resolución a las actuaciones con inclusión de la original en el Libro de Sentencias.
Luego que sea firme la presente Sentencia, remítase testimonio de la presente resolución, junto con el expediente administrativo, a su oficina de origen, que deberá de acusar recibo dentro del término de los diez días, conforme previene el artículo 104 de la L.J.C.A ., para que la lleve a puro y debido efecto.
Contra la presente resolución cabe interponer
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, del Banco de Santander, a la cuenta general nº 2602 y se consignará el número de cuenta-expediente 2602 seguido de ceros y el número y año del procedimiento, especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros).
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN Dª. Concepción Mónica Montero Elena
Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente