Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 686/2016 de 13 de Marzo de 2020

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000686/2016

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:06869/2016

Demandante:VERTIV SPAIN, S.A. (VERTIV),anteriormente denominada EMERSON NETWORK POWER, S.A

Procurador:VICTORIO VENTURINI MEDINA

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA

D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA

Madrid, a trece de marzo de dos mil veinte.

Vi stoel recurso contencioso administrativo que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido VERTIV SPAIN, S.A. (VERTIV), entidad anteriormente denominada EMERSON NETWORK POWER, S.A,y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Victorio Venturini Medina, frente a laAdministración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 6 de octubre de 2016, relativa a Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2009 y 2010, siendo la cuantía del presente recurso de 253.768,92 euros.

Antecedentes

PR IMERO: Se interpone recurso contencioso administrativo promovido por VERTIV SPAIN, S.A. (VERTIV), entidad anteriormente denominada EMERSON NETWORK POWER, S.A, y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Victorio Venturini Medina, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 6 de octubre de 2016, solicitando a la Sala, que dicte sentencia por la que se anule y deje sin efecto el acto impugnado relativo a Impuestos sobre Sociedades de 2009 y 2010, reconociendo el carácter deducible de los gastos por servicios recibidos, declarando la devolución de la cantidades en su caso ingresadas junto con sus correspondientes intereses de demora, con aplicación del artículo 139 de la LJCA en materia de costas.

SE GUNDO: Reclamado y recibido el expediente administrativo, se confirió traslado del mismo a la parte recurrente para que en plazo legal formulase escrito de demanda, haciéndolo en tiempo y forma, alegando los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, y suplicando lo que en el escrito de demanda consta literalmente.

Dentro de plazo legal la administración demandada formuló a su vez escrito de contestación a la demanda, oponiéndose a la pretensión de la actora y alegando lo que a tal fin estimó oportuno, solicitando a la Sala que dicte sentencia desestimando el recurso interpuesto e imponiendo las costas al actor.

TE RCERO: Habiéndose solicitado recibimiento a prueba, tenidos por unidos los documentos y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos conclusos y pendientes de votación y fallo, para lo que se acordó señalar el día doce de marzo de dos mil veinte, en que efectivamente se deliberó, voto y fallo el presente recurso.

CU ARTO:En la tramitación de la presente causa se han observado las prescripciones legales previstas en la Ley de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, y en las demás Disposiciones concordantes y supletorias de la misma.

Fundamentos

PR IMERO: Es objeto de impugnación en autos la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 6 de octubre de 2016, que estima parcialmente la reclamación interpuesta por la hoy actora relativa a Impuesto de Sociedades ejercicios 2009 y 2010.

El fallo de la Resolución impugnada es del siguiente tenor:

'ACUERDA Estimarla parcialmente: 1) Desestimar la reclamación con RG 5369-15, confirmando el acuerdo de liquidación impugnado; 2) Estimar la reclamación con RG 5669-15, anulando el acuerdo sancionador impugnado.'

Es objeto del presente recurso las cuestiones relativas a la liquidación porque la sanción tributaria impuesta fue anulada por la Resolución del TEAC impugnada en el presente recurso.

An tecedentes del presente recurso:

1.- Con fecha 5 de junio de 2014, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid inició actuaciones de comprobación e investigación de la situación tributaria de la reclamante, con carácter general, relativas entre otros, al concepto Impuesto sobre Sociedades (IS)I ejercicios 2009/2010 y 2010/2011 (el periodo impositivo abarca del 1 de octubre al 30 de septiembre del siguiente año).

2.- Con fecha 29 de abril de 2015 concluyen las actuaciones de comprobación e investigación anteriores con la incoación al sujeto pasivo de del acta de disconformidad no A02-72543074, relativa al concepto y períodos referenciados, acompañándose de su preceptivo informe ampliatorio.

3.- Con fecha 5 de junio de 2015, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid dicta acuerdo de liquidación que se notifica al obligado tributario el 8 de junio de 2015.

4.- La actividad de la recurrente se encuentra clasificada en el epígrafe 5.041 de IAE (Empresario) fue Instalaciones Eléctricas en General. La recurrente es la filial española de la compañía multinacional Emerson, cabecera del Grupo Emerson, dedicado al diseño, fabricación y suministro de productos tecnológicos y a proporcionar soluciones y servicios de ingeniería en una gran variedad de mercados industriales y comerciales, así como a consumidores de todo el mundo. En los ejercicios objeto de comprobación el socio único de ENP era la entidad Emerson Electric Holding, Inc residente en Estados Unidos.

5.- El importe total de los servicios recibidos asciende a 1.010.461 euros en 2009/10 y 1.012.575,73 euros en 2010/11 y han sido registrados contablemente en la cuenta 629007 denominada 'Asistencia técnica de compañías del Grupo'.

6.- Los datos declarados se modifican por el siguiente motivo:

La inspección no admite la deducibilidad de determinados gastos de apoyo a la gestión (artículo 16.5 TRLIS) facturados por dos sociedades del Grupo EMERSON al que también pertenece el obligado tributario al no haberse acreditado la efectiva prestación del servicio que retribuyen ni la obtención de un beneficio o utilidad por el destinatario de los servicios.

Cu estiones planteadas en la demanda:

La única cuestión que se plantea en la demanda es la relativa a la deducibilidad de los gastos soportados en concepto de apoyo a la gestión.

SE GUNDO: ; Servicios recibidos por la recurrente y que produjeron las deducciones regularizadas.

La recurrente en su demanda describe los servicios que considera dan derecho a la deducción en los siguientes términos:

1.- Marketing:

La entidad italiana apoyaba a la española con la organización de eventos promocionales en España, como la exposición itinerante de productos de Emerson en Madrid y Barcelona. En particular la entidad extranjera se ocupaba de realizar las invitaciones, cuestionario y asesoramiento con la agenda del evento, siendo estos documentos preparados por la entidad italiana.

2.- Servicios de Recursos Humanos:

Las funciones desempeñadas por la entidad italiana también son muy variadas y en todo caso indispensables para el adecuado desarrollo de las actividades de la entidad española. A título de ejemplo, desde la compañía italiana que funciona a modo de Central de RRHH del Grupo, se diseña, dirige, promueve e impulsa la encuesta de opinión que se realiza periódicamente a los empleados de la filial española

Del mismo modo que el Plan de Comunicación de la Compañía es gestionado y asesorado por la entidad italiana,

Los Programas de formación de la Compañía son elaborados por la entidad italiana.

La Contratación de Alta Dirección - Director General de la compañía española se realiza directamente por la entidad extranjera, comprendiendo las fases de reclutamiento, entrevista y negociación de las condiciones del contrato.

3.- Asesoramiento Financiero:

Para el asesoramiento financiero del Grupo existe un equipo formado por tres personas en Eslovaquia (Auditores internos), dos en Italia (Director de Auditoría interna y asistente ejecutiva del CFO) y el Director Financiero de Europa (CFO) empleado en el Reino Unido.

Todo este equipo realiza la función de asesoramiento financiero, legal y de auditoría a todas las compañías del Grupo con la colaboración de un responsable legal a nivel europeo.

4.- Control y las Operaciones de las ventas de Producto:

Estos servicios engloban las funciones indispensables para la realización de las ventas por la filial española como: inventario y transporte; control de las ventas de producto por países, su seguimiento y asesoramiento en la política comercial; dirección del canal de distribución (Ventas a través de distribuidores) que tiene la decisión en materia de incentivos para promoción de ventas; dirección de ventas de producto que diseña y aplica la estrategia de ventas de producto a seguir en cada país; dirección de operaciones de producto; gestión de las compras locales de forma centralizada para la selección de proveedores, celebración de subastas y/o contratos...

5.- Control y las Operaciones de las Ventas de Servicio:

Engloba funciones similares a las anteriores -pero en relación con servicios en lugar de con ventas de producto- de: control de las ventas de servicio por países, su seguimiento y asesoramiento sobre el negocio; dirección de ventas de servicio (desarrollo de la estrategia de ventas de Servicio a seguir en cada país); dirección de operaciones de servicio; dirección de marketing de servicio; soporte técnico sobre nuestros productos, asesoramiento y formación...

La actora aporta documentos que justifican los servicios anteriores.

Señala, así mismo, que la estructura que presenta el grupo coincide con la de cualquier grupo multinacional, y entiende que los gastos en que ha incurrido ENP por los servicios intragrupo, han producido ventajas y utilidades para la compañía, pues se trata de servicios necesarios para su actividad y directamente correlacionados con sus ingresos. En otro caso y de no haber sido provistos por las entidades del grupo, afirma, ENP hubiera tenido que pagar a terceros por su prestación, e incorporar recursos adicionales con el consiguiente coste añadido.

La inspección no admite la deducibilidad de 445.532,13 euros en 2009/10 y 441 euros en 2010/11; pues considera que determinados gastos contabilizados por ENP derivados de estos servicios recibidos de empresas del Grupo, no cumplen los requisitos exigidos para ser considerados fiscalmente deducibles, En la paginas 20 y 21 del acuerdo de liquidación se describen los gastos que la inspección considera no deducibles. Los conceptos de gastos son considerados fiscalmente no deducibles son:

1. Costes relacionados con la estructura jurídica de la matriz, juntas de accionistas, emisión de acciones, gastos del Consejo de Administración.

2. Formulación de cuentas de la matriz y consolidación del grupo.

3. Gastos de adquisición de participaciones en filiales, incluyendo informes de asesores externos, obtención de créditos, gastos, incluidos los de directivos del grupo, incurridos para la planificación internacional del grupo, así como todos los gastos relativos a la planificación financiera centralizada,

4. Gestión y protección de inversiones de la matriz,

5. Revisión del desarrollo de las actividades de la filial.

6, Visitas periódicas de control.

7. Cumplimiento con obligaciones de información respecto del accionista último.

8. Financiación o refinanciación de la participación en la filial.

La inspección entiende que estos costes facturados por las dos empresas se pueden calificar como costes de control, o sea, los denominados costes del accionista. Por ello, y porque el obligado tributario no ha acreditado la efectiva prestación de servicios concretos ni la utilidad o ventaja que de forma individualizada recibe, son considerados no deducibles por la inspección.

Re gulación legal

Artículo 16.5 del TRLIS, Real Decreto Legislativo 4/2004:

'5 . La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cu ando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'

Los gastos de apoyo a la gestión, como correctamente sostiene el TEAC, además de tener que cumplir los requisitos del artículo 16.5 de la LIS, han de cumplir los requisitos generales para su deducibilidad fiscal, cuya exigencia se encuentra latente en el propio artículo 16.5 de fa LIS; es decir: los gastos aquí controvertidos, como cualquier otro gasto, requieren cumplir, los requisitos de realidad y efectividad de los mismos. Tratándose de pagos entre sociedades vinculadas, la justificación de la realidad de los servicios recibidos cobra especial relevancia, al objeto de evitar que dichos pagos encubran únicamente una mera redistribución de los beneficios entre las sociedades vinculadas.

La sentencia del Tribunal Supremo de 30 de mayo de 2013, RC 2941/2010, declara:

'E xpuesto lo anterior, digamos que, en el Fundamento de Derecho Segundo de nuestra anterior Sentencia, de 5 de noviembre de 2012 (recurso de casación 1805/2009, interpuesto contra la de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de 19 de febrero de 2009, pudo concluirse la 'ratio decidendi' de la siguiente forma:

'( ...) No se está discutiendo una cuestión jurídica, sino una cuestión fáctica, de puro hecho, cuyo núcleo central descansa en la acreditación de la prestación de unos servicios que se remuneraron y que se traducen en beneficio del que los recibe. Así es, a nuestro entender la exclusión de los gastos objeto de regularización no se sustenta en las razones de naturaleza material, sino que se niegan los gastos cuya deducción se pretende por su inexistencia, y ello porque la prestación que los justifica no se ha acreditado que tuviera lugar.

An te ello, no justificándose ni la prestación real del servicio, resulta, pues, patente que el razonamiento de la sentencia y de la resolución discurren por terrenos que no han sido combatidos en el Recurso de Casación, pues el motivo se centra en la interpretación legal del concepto de gasto deducible, en tanto que la resolución judicial y la administrativa se fundan en la inexistencia de la prestación generadora del gasto. (...)

Se comprenderá por ello, que, ante idéntica declaración de la Sala de instancia, tal como figura en el Fundamento de Derecho Primero, también en este caso debamos desestimar los cuatro primeros motivos alegados, idénticos a los que fueron expuestos en el recurso de casación finalizado por la Sentencia de anterior referencia.'

Para poder practicar la deducción es necesario que en los gastos concurran las circunstancias generales para la deducción de gastos:

Los servicios deben haber sido prestado de forma efectiva, en virtud de un acuerdo previo contrastable y que especifique la naturaleza de los servicios a prestar y unos métodos racionales de distribución de los gastos, los servicios prestados deben producir o deben poder producir una ventaja o utilidad a la filial receptora, deben ser contabilizados e imputados al ejercicio correspondiente y debe existir correlación con los ingresos.

TE RCERO: Análisis de los elementos probatorios.

1.- Respecto de los correos aportados con la demanda y bajo la rubrica de Marketing, al margen de que algunos de ellos no están redactados en español, lo cierto es reflejan directrices de actuación, pero no reflejan la prestación de ningún servicio, constituyen instrucciones para el desarrollo de la actuación, propia de la capacidad de dirección por parte de la entidad que los emite.

2.- Lo mismo ocurre con los correos bajo la rúbrica RRHH, al margen de muchos están redactados en inglés, con anotaciones en español, contienen información sobre actuaciones mediante instrucciones que debe seguir la filial y datos que deben ser conocidos por la filial. Responde también a la dirección encomendada dentro del grupo a la emisora de los correos, en materia de RRHH. En ningún caso estamos ante una prestación de servicios sino ante el ejercicio de facultades de dirección.

3.- También las facultades de selección del alto personal de dirección y la fijación de retribuciones, responde a facultades de dirección por parte de la empresa del grupo encargada de ello, pero no puede considerarse una prestación de servicio.

4.- Los correos bajo la denominación Fin, Ventas, Control, Fe y Servicios, también contienen datos en instrucciones para que sean seguidas por la actora. No constituyen prestación de servicios sino actuaciones de dirección y control por parte de la empresa del grupo que tiene atribuidas esas facultades.

La propia Administración reconoce que los contratos que unen a las empresas del grupo, utilizan el término 'prestación de servicio', pero al analizar el contenido de tales servicios se observa que no lo son. Recordemos los ejemplos transcritos por el TEAC (extraídos de la documentación que obra en el expediente):

1.- ' Planear, dirigir y controlar todas las operaciones sobre el terreno de Servicio en la zona de la EMEA, coordinando a los Gestores de Operación de Sevicio operando en la localidad.

Contribuir a definir y alcanzar los objetivos de POR y de los presupuestos.

Mejorar la satisfacción general del cliente a través de la gestión de todos los empleados sobre el terreno de la EMEA.

Controlar y mejorar constantemente la eficiencia y productividad.

Liderar programas de mejora operativa.'

2.- ' Reforzar y mantener las estrategias de marketing para los Negocios Europeos de Servicio y las Ventas de Piezas de Recambio y Servicios (Service European Business and of Sales of Spares & Services)

Colaborar con los FDOs y cooperar estrechamente con el Service Business Unit Director en la implementación de la estrategia comercial;

Contribuir a la identificación de nuevas oportunidades de negocio y un nuevo concepto innovador de servicio;

Observar el mercado continuamente y a conciencia a fin de analizar sus tendencias, opciones elegidas por la competencia e interpretar y pronosticar las preferencias de los clientes.'

3.- ' Asegurarse de que el FDO cuenta con programas de RRHH adecuados para respaldar las actividades de la organización de ventas a través de Elaboración de Informes y Planificación del Número de Empleados, Análisis de Contratación y Rotación y Procedimientos de Iniciación, Gestión del Rendimiento, Desarrollo, Remuneración y Beneficiost Comunicación.

Supervisión de la Elaboración de Informes y Planificación del Número de Empleados de las FDOs asociadas

Controlar el plan de contratación de las FDOs y realizar un seguimiento de las actividades de contratación

Coordinar y controlar el procedimiento de iniciación de nuevos empleados en la FDO correspondiente

Garantizar la implementación y seguimiento de los programas de formación

Estar preparado para la Revisión de la Organización de las FDOs según los requisitos corporativos en relación con la FDO y realizar un seguimiento de las medidas relacionadas

Gestionar y coordinar los sistemas retributivos y de beneficios equilibrando la política internacional con las diferentes normativas locales actuando como punto de contacto y apoyo central para proyectos grandes dentro de la Política Corporativa. Actividades de Comunicación Directa, incluyendo seguimiento y control de Sondeos de Opinión según sea necesario en las FDOs correspondientes.

As egurar la implementación de los Proyectos Organizacionales en la FDO correspondiente.'

Todas estas actividades, así como las restantes del mismo tenor que constan en el expediente y son enumeradas por el TEAC, responden a facultades de coordinación, dirección, delimitación de estrategias económicas, por parte de la entidad del grupo que tiene atribuidas esas funciones. No se trata de prestación de servicios, aunque se les denomine así, pues esas facultades, es inimaginable que pudiera ejercerlas un tercero ajeno al grupo, e incluso en el mismo grupo, solo las ejerce la entidad que las tiene atribuidas.

Lo mismo podemos decir de las funciones de auditoria, que no deja de ser un control financiero por parte de la entidad.

Además, a todo lo dicho debemos añadir que las facturas emitidas por las entidades del Grupo no dan detalle de los servicios prestados

No podemos compartir la afirmación actora de que las actividades que nos ocupan son de apoyo necesarias por la propia naturaleza del negocio y de la actividad de la empresa. Realmente son actividades de coordinación, dirección y control sobre las filiales, destinadas a conseguir una funcionalidad organizada de las empresas del grupo, entre las que se encuentra la recurrente

Y la cuestión no radica en que las actividades que nos ocupan sean útiles para la actora, que obviamente los son, las actividades son útiles para el grupo en su conjunto en cuanto coordinan objetivos, modos de actuación, seleccionan personal cualificado, plasman control financiero. Pero, lejos de convertirlas en 'prestación de servicios' las constituyen en actividades de dirección y control.

Y es cierto, como señala la recurrente, que el artículo 16.5 del TRLIS dispone '[...] será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad'

Pero para ello es necesario individualizar el beneficio (lo cual no es el caso de autos) y, además, como venimos sosteniendo, las facultades de control y dirección no constituyen servicios prestados a las filiales.

Por el último, el que el TEAC añada a sus razonamientos el elemento de la racionalidad económica, no puede causar indefensión a la recurrente, porque no es elemento esencial de la decisión adoptada, como tampoco lo fue de la Inspección ni lo es de la Sala. La cuestión central es que las actividades que nos ocupan no tienen la naturaleza de 'prestación de servicios'.

De lo expuesto resulta la desestimación del recurso.

CU ARTO: Procede imposición de costas a la recurrente, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, por ser la presente sentencia desestimatoria.

VI STOSlos preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de su Majestad el Rey y por el poder que nos otorga la Constitución:

Fallo

Que desestimandoel recurso contencioso administrativo interpuesto por VERTIV SPAIN, S.A. (VERTIV), entidad anteriormente denominada EMERSON NETWORK POWER, S.A,y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Victorio Venturini Medina, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 6 de octubre de 2016, debemos declarar y declaramos ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos confirmarlay la confirmamos, con imposición de costas a la recurrente.

Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará haciendo constar que es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación y en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta; siguiendo las indicaciones prescritas en el artículo 248 de la Ley Orgánica 6/1985, y testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PU BLICACIÓN/ Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.