Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 7/2012 de 18 de Marzo de 2015

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000007 /2012

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:00293/2012

Demandante:OROPEAK, S.L.

Procurador:ROSA MARIA MARTINEZ VIRGILI

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. JESÚS N. GARCÍA PAREDES

Dª. FELISA ATIENZA RODRIGUEZ

D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

Madrid, a dieciocho de marzo de dos mil quince.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 7/2012 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido la Procuradora Dª. Rosa María Martínez Virgili, en nombre y representación de la entidad OROPEAK S.L. frente a la Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 7.815.112 euros (cuota tributaria de 6.318.424,65 euros e intereses de demora por 1.496.687,66 euros). Es Ponente la Ilma. Sra. Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA, quien expresa el criterio de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte actora interpuso, con fecha 13 de enero de 2012, recurso contencioso administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 3 de noviembre de 2011, por la que se desestima el recurso de alzada formulado contra la Resolución de 29 de enero de 2010 del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana recaída en el expediente 46/2185/06, relativo a la liquidación girada a EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A. por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000, con cuantía de 7.815.112,31 euros.

SEGUNDO.-Admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, fue entregado a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que efectuó a través del escrito presentado en fecha de 18 de diciembre de 2012, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando una sentencia que declarara la nulidad de la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 3 de noviembre de 2011 y del acuerdo de liquidación de 21 de diciembre de 2005.

TERCERO.-De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, la contestó mediante escrito presentado el día 20 de enero de 2013 en el que, tras consignar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó convenientes, suplicó desestimación del presente recurso con imposición de costas a la recurrente.

CUARTO.-Practicada la prueba que propuesta fue admitida con el resultado que obra en las actuaciones, se concedió a continuación a las partes sucesivamente, el plazo de diez días para que presentaran escrito de conclusiones, lo que efectuaron ratificándose en sus respectivas pretensiones.

Concluso el procedimiento, se señaló para votación y fallo el día 12 de marzo de 2015, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo por la representación de la entidad OROPEAK S.L. la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 3 de noviembre de 2011, por la que se desestima el recurso de alzada formulado contra la Resolución de 29 de enero de 2010 del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana recaída en el expediente 46/2185/06, relativo a la liquidación girada a EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A. por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000.

Son antecedentes de interés para la solución del caso, a la vista del expediente administrativo y de los documentos que constan en autos, los siguientes:

Por acuerdo del Inspector Regional de Valencia de 21 de diciembre de 2005 se liquidó el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000 como consecuencia del Acta A-02 n° 71070721 incoada el 11 de octubre de 2005 en el curso de un procedimiento inspector de carácter general iniciado el 3 de mayo de 2005.

Los hechos determinantes de la regularización inspectora fueron los siguientes:

- Por escritura pública de 4 de diciembre de 2000 EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A. se escindió totalmente traspasando su patrimonio a dos sociedades preexistentes: 1) MINA ROYA S..L., que recibió varias fincas registrales en el término de Oropesa de Mar (Castellón) afectas al Programa de Actuación Urbanística (PAU) denominado La Colomera así como la condición de agente urbanizador que hasta entonces ostentaba la escindida; 2) MONTE DEL SEÑOR S.L., que resultó beneficiaria de los restantes activos de la escindida, fundamentalmente un coto de caza en el término de Oropesa de Mar.

La escisión se acogió al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores ('REF') regulado por el Título VIII, Capítulo VIII de la Ley 43/95, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Con anterioridad al otorgamiento de la mencionada escritura de escisión, el día 3 de julio de 2000, se celebró un contrato privado, denominado 'promesa bilateral de compra y venta de participaciones' entre EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A. y sus socios de una parte y ALTIPLA S.A. de otra, en el que se plasma la intención de llevar a cabo la transmisión indirecta de los terrenos afectos al PAU La Colomera y de proceder a la escisión total de EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A.. Asimismo, se prevé la posibilidad de que ALTIPLA S.A. se subrogue en su posición en el contrato a otra entidad a ella vinculada en los términos del artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , subrogación que se produjo en OROPEAK S.A.

- Por escritura pública de 14 de marzo de 2001 los socios de MINA ROYA S.L. vendieron todas sus participaciones en esta sociedad a OROPEAK S.A. por un precio de 2.989.000.000 pesetas.

- Por escritura de 25 de septiembre de 2001 OROPEAK S.A., propietaria del total capital de MINA ROYA S.L., absorbe a ésta.

Sobre la base de estos hechos la Inspección entendió que la escisión total de EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A. no respondió a motivo económico válido alguno a los efectos del artículo 110.2 de la Ley 43/1995 , sino que tuvo por finalidad última la transmisión de los terrenos del PAU La Colomera con el mínimo coste fiscal, lo que se consiguió al asignar tales terrenos a MINA ROYA S.L. en la escisión y con la posterior transmisión de las participaciones sociales de ésta a OROPEAK S.A.

Por ello, se deniega la aplicación del REF a la escisión total de EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A. y se determinan las plusvalías de escisión conforme al régimen general del impuesto (artículo 15 apartados 2 d ) y 3 ) por la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable.

Como valor de mercado de los terrenos del PAU La Colomera se toma el que figura en el contrato de 3 de julio de 2000 para la venta del 100% de las participaciones de MINA ROYA S.L., que asciende a 2.990.000.000 pesetas. Se fija en 666.047,4 euros el valor de mercado de los bienes transmitidos a MONTE DEL SEÑOR S.L., cuyo representante ante la Inspección aceptó dicha valoración.

Determinada la plusvalía de escisión en 18.052.641,87 euros, mediante Acuerdo del Inspector Regional de la Delegación Especial de Valencia de 21 de diciembre de 2005 se liquida una cuota tributaria de 6.318.424,65 euros e intereses de demora por 1.496.687,66 euros.

Interpuesto recurso de reposición contra la liquidación anterior, éste fue desestimado por acuerdo del Inspector Regional de 3 de febrero de 2006.

Contra dicha resolución se interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, quien la desestimó por Resolución de 29 de enero de 2010.

Contra esta Resolución la demandante interpuso recurso de alzada que fue desestimado por la Resolución del TEAC de 3 de noviembre de 2011, objeto del presente recuso contencioso administrativo.

SEGUNDO.- Las cuestiones que, a tenor del escrito de demanda, se suscitan en el presente proceso son las siguientes: a) nulidad radical del acta de disconformidad por falta de sus elementos esenciales; b) Irregular obtención del contrato privado de 3 de julio de 2000, por lo que no debe ser tenido en cuenta a la hora de determinar la aplicabilidad a la escisión del régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores regulado en el Título VIII, Capítulo VIII de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades; c) existencia de motivos económicos válidos en la escisión, y falta de ventajas fiscales derivadas de la escisión; d) indebida valoración de los elementos transmitidos; y e) perjuicio para la actora en el caso de que no procediera la aplicación del régimen especial.

En cuanto al primer motivo de impugnación relativo a la nulidad del acta por falta de motivación, debe destacarse que estamos ante un defecto que, para prosperar, ha de venir acompañado de la justificación de que ha causado una irreparable indefensión al recurrente. En este caso, además de esta alegación en la demanda, la recurrente ha razonado cuanto ha considerado oportuno sobre la cuestión de fondo, prueba inequívoca de que no cabe hablar de indefensión de clase alguna.

El artículo 153 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria establece que ' Las actas que documenten el resultado de las actuaciones inspectoras deberán contener, al menos, las siguientes menciones:

a) El lugar y fecha de su formalización.

b) El nombre y apellidos o razón social completa, el número de identificación fiscal y el domicilio fiscal del obligado tributario, así como el nombre, apellidos y número de identificación fiscal de la persona con la que se entienden las actuaciones y el carácter o representación con que interviene en las mismas.

c) Los elementos esenciales del hecho imponible o presupuesto de hecho de la obligación tributaria y de su atribución al obligado tributario, así como los fundamentos de derecho en que se base la regularización.

d) En su caso, la regularización de la situación tributaria del obligado y la propuesta de liquidación que proceda.

e) La conformidad o disconformidad del obligado tributario con la regularización y con la propuesta de liquidación.

f) Los trámites del procedimiento posteriores al acta y, cuando ésta sea con acuerdo o de conformidad, los recursos que procedan contra el acto de liquidación derivado del acta, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos.

g) La existencia o inexistencia, en opinión del actuario, de indicios de la comisión de infracciones tributarias.

h) Las demás que se establezcan reglamentariamente.'

Este precepto se complementa con lo prevenido en el artículo 49.2 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos (aplicable ratione temporis a este recurso) al recoger los elementos que deben constar en las actas. En cuanto a la motivación de las mismas, señala su letra e) que se consignarán ' los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo, retenedor u obligado a efectuar ingresos a cuenta, con expresión de los hechos y circunstancias con trascendencia tributaria que hayan resultado de las actuaciones inspectoras o referencia a las diligencias donde se hayan hecho constar'.

Pues bien, del expediente resulta que el acta de disconformidad, complementada en su motivación, tal como es admisible, con el preceptivo informe ampliatorio, es lo suficientemente demostrativa de las circunstancias antedichas, sin que haya de derivarse la consecuencia postulada por la parte recurrente, máxime en atención a que dicho efecto pretendido, por su radicalidad, ha de ponerse en relación con una posible indefensión material ocasionada al interesado, pues como ha señalado el Tribunal Supremo, en la Sentencia de 18 de febrero de 2010 (recurso de casación nº 78/2005 ) ' si lo que la recurrente reprocha a la sentencia recurrida es la falta de motivación del Acta, en cuanto determinante de la posible indefensión del sujeto pasivo, que es, en definitiva, el tema que subyace en las sentencias aportadas de contraste detrás de la exigencia de que las actas expresen los elementos esenciales de hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo, con indicación, por sucinta que pudiera resultar, del origen y causas productoras de la diferencia entre la base declarada por el contribuyente y la constatada por la Administración, habrá que recordar de nuevo que lo decisivo, a los efectos que nos ocupan, es que el sujeto pasivo tuvo cumplido conocimiento de las operaciones practicadas por la Inspección durante el desarrollo de las actuaciones inspectoras y que el Informe Ampliatorio de la Inspección vino a complementar lo expresado en el Acta. No puede, pues, la entidad recurrente quejarse de indefensión alguna porque ha tenido, en todo momento, la posibilidad de hacer valer sus derechos con plenitud'.

TERCERO.-Como segunda cuestión formal la recurrente aduce la irregularidad de la obtención del contrato privado de 3 de julio de 2000 y la falta de mención del mismo en el Acta, por lo que considera que se ha vulnerado su derecho de defensa, concluyendo que no puede ser tenido en consideración a efectos de determinar la exclusión de la aplicación del REF a la operación de escisión de EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A.

Esta alegación no es admisible, en cuanto que la actora ha conocido que la Administración había tenido acceso al mencionado contrato, ha formulado las alegaciones que ha estimado por convenientes respecto del mismo, sin que exista prueba alguna de la pretendida irregularidad en la obtención del contrato por la Inspección.

En efecto, como consta en el expediente administrativo (folio 39 del tomo 9), con fecha 27 de julio de 2005, la Inspección puso de manifiesto a la recurrente que había tenido acceso al contrato privado, dándole traslado del mismo y concediéndole plazo para formular alegaciones, de conformidad con los artículos 14 y 22 de la Ley 1/1998 , lo que efectuó la actora el 4 de octubre de 2005 (folios 44 a 61 del tomo 9). Y en el trámite de alegaciones posteriores al acta de disconformidad, la parte actora expuso las manifestaciones que consideró procedentes en relación con el contrato privado. Además, en ningún momento, en la vía administrativa cuestionó ni puso en duda el modo en que la Inspección accedió al citado documento privado.

CUARTO.-En cuanto al fondo del asunto, es necesario recordar que, como ha señalado esta Sala (Sentencia de 10 de mayo de 2012 , entre otras), ' la normativa reguladora de los requisitos y condiciones que han de concurrir para la aplicación del régimen fiscal especial en los supuestos de fusiones, escisiones y aportaciones de activos y canje de valores, ha sufrido importantes modificaciones en las que subyace la incorporación de Directivas comunitarias sobre la materia, al igual que, desde la perspectiva procedimental inspectora.

Se pueden distinguir cuatro hitos importantes en esa evolución normativa:

1.- La situación fiscal, mercantil y procedimental tributaria, existente con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 14/2000, de 29 de diciembre, regida por la Ley 29/1991, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades europeas, que traspuso la Directiva 434/90 CEE, y que fue derogada en esta materia por la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, que le dio nuevo contenido en el Título VIII, Capítulo VIII.

En esta fase normativa, cuando se procedía por parte de la Inspección de los Tributos a la comprobación y regularización de estas operaciones, la carga de la prueba sobre el aprovechamiento de esta operación con fines de 'fraude o evasión fiscal', pesaba sobre la propia Administración tributaria. En este sentido, el art.110.2, de la Ley 43/1995 , establecía 'Cuando como consecuencia de la comprobación administrativa de las operaciones a que se refiere el artículo 97 de esta Ley se probara que las mismas se realizaron principalmente con fines de fraude o evasión fiscal, se perderá el derecho al régimen establecido en el presente Capítulo y se procederá por la Administración Tributaria a la regularización de la situación tributaria de los sujetos pasivos.'

2.- La situación producida por la entrada en vigor de la Ley 14/2000, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, que dio nueva redacción al artículo 110.2 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades, actualmente vigente en la redacción dada al artículo 96.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , produjo un vuelco significativo, al invertir la carga de la prueba, apoyada por la posibilidad de elevar consulta a la Administración sobre la aplicación y cumplimiento de los requisitos, entre otras consecuencias, con la nueva redacción dada al citado precepto, disponiendo que 'No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

En los términos previstos en el artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , los interesados podrán formular consultas a la Administración tributaria sobre la aplicación y cumplimiento de este requisito en operaciones concretas, cuya contestación tendrá carácter vinculante para la aplicación del régimen especial del presente Capítulo en éste y cualesquiera otros tributos.'

3.- La promulgación del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que dedica su Título VII, Capítulo VIII, a la regulación de este régimen especial, que pretende clarificar el sistema tributario mediante la integración de las normas que afectan a estos tributos. En su artículo 96.2, mantiene la misma redacción que la dada por la Ley 14/2000 . Y,

4.- Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, que incorpora la Directiva sobre fusiones transfronterizas, haciendo una revisión del régimen jurídico de la fusión y de la escisión, a fin de incluir en el régimen general aquellas normas procedentes de la Directiva 2005/56/CE, de 26 de octubre de 2005, que no son consecuencia del «elemento transfronterizo»; y, sobre todo, a fin de utilizar las posibilidades ofrecidas por la 3.ª y la 6.ª Directivas -la Directiva 78/855/CEE, de 9 de octubre de 1978, y la Directiva 82/891/CEE, de 17 de diciembre de 1982-, ya incorporadas por la Ley 19/1989, de 25 de julio.

En su Preámbulo explica la razón de su promulgación al hacer referencia al 'proceso de internacionalización de los operadores económicos. En este sentido, a fin de garantizar la efectividad del mercado interior de la Unión Europea, se incorpora a la legislación española la Directiva 2005/56/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 26 de octubre de 2005, relativa a las fusiones transfronterizas de las sociedades de capital; y juntamente con ella, la Directiva 2007/63/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de noviembre de 2007, por la que se modifican las Directivas 78/855/CEE y 82/891/CEE del Consejo, por lo que respecta al requisito de presentación de un informe de un perito independiente en caso de fusión o escisión de sociedades anónimas.'. En dicho Preámbulo, se añade: 'En segundo lugar, la importancia de la Ley se manifiesta en la unificación y en la ampliación del régimen jurídico de las denominadas «modificaciones estructurales», entendidas como aquellas alteraciones de la sociedad que van más allá de las simples modificaciones estatutarias para afectar a la estructura patrimonial o personal de la sociedad, y que, por tanto, incluyen la transformación, la fusión, la escisión y la cesión global de activo y pasivo.'

En su art. 1º, de rúbrica 'Ámbito objetivo', se establece: 'La presente Ley tiene por objeto la regulación de las modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, consistentes en la transformación, fusión, escisión o cesión global de activo y pasivo, incluido el traslado internacional del domicilio social.'

(....): Como se desprende de toda esta normativa, la existencia del 'motivo económico válido' es sustancial para la aplicación del referido régimen especial'.

QUINTO.-La Administración deniega la aplicabilidad del REF a la operación de escisión total de EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A. por falta de motivo económico válido de dicha operación.

A la hora de analizar cuál ha sido la finalidad o propósito de la operación, debe procederse a una valoración global de las circunstancias concurrentes, anteriores y posteriores a la fusión, y examinar si las mismas resultan adecuadas y responden a los objetivos de la ley, que no son otros que conseguir que la fiscalidad no resulte un obstáculo en la toma de decisiones sobre reestructuraciones de empresas, de manera que la fiscalidad se aprecie como un elemento neutral en dichas decisiones y no sea la causa principal de su realización.

En este caso, como pone de manifiesto la Resolución del TEAC recurrida, en el contrato privado de 3 de julio de 2000, celebrado entre EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A. y sus socios (miembros de la familia Monfort Salvador), como parte vendedora, y ALTIPLA S.A., como parte compradora, (folios 103 a 115 del tomo 10 del expediente administrativo) se diseñan cuidadosamente las operaciones a realizar a efectos de que ALTIPLA S.A. adquiera los terrenos afectos al PAU La Colomera.

En efecto, en el Expositivo de dicho contrato se señala que

' VI.- EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A. tiene la intención de proceder a segregar la superficie de la Finca Matriz (...).

VII.- EXPLOTACIONES LA RENEGÁ S.A., previa su transformación en sociedad de responsabilidad limitada, ha decidido escindirse con división de su patrimonio en dos partes, cada una de las cuales traspasará en bloque a dos sociedades de nueva creación como resultado de la escisión, de forma que una de las sociedades de nueva creación, que tendrá igualmente la forma de Sociedad limitada, tendrá como único activo la Finca, sin que se transmita ningún tipo de pasivo u obligación a dicha sociedad que adquiera la Finca (a esta sociedad se le denominará en adelante la 'Sociedad Beneficiaria').

VIII.- Los vendedores están interesados en vender el 100% de las participaciones de la Sociedad Beneficiaria (en adelante, las 'Participaciones') a ALTIPLA S.A. y ALTIPLA S.A está interesada o podrá estarlo en su momento en la adquisición del 100% de las Participaciones.'

En la Estipulación Primera se fija un plazo máximo para la escisión de ocho meses, comprometiéndose los vendedores a que en dicho plazo tenga lugar el cambio de titularidad de la Finca tanto en el Registro Mercantil como en el de la Propiedad.

Como precio de venta de las participaciones de la beneficiaria se pacta en 2.990.000.000 pesetas, del que se pagan a cuenta 20.000.000 pesetas en el momento de la suscripción del contrato (Estipulaciones Segunda y Tercera).

Finalmente, debe destacarse que en la Estipulación Séptima se prevé la posibilidad de cesión de la posición de ALTIPLA S.A. en el mismo ' a otra empresa actual o de nueva creación vinculada a ella en los términos previstos en el art. 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades '. Esta subrogación se produjo en OROPEAK S.A., constituida por escritura pública de 2 de enero de 2001 y vinculada a ALTIPLA en los términos del mencionado precepto.

El TEAC considera que ' Cada uno de los pasos previstos por este contrato privado de 3-7-00 se dieron en efecto, comenzando por la segregación de los terrenos afectos al PAU y la transformación de EXPLOTACIONES LA RENEGÁ SA en SL, la escisión de ésta en los términos diseñados por el contrato protocolizada el 4-12-00 y la venta de las participaciones de la sociedad beneficiaria de los terrenos del PAU (MINA ROYA) a OROPEAK por contrato del 14-3-01 en el que se estipulaba idéntico precio al previsto en el contrato privado, de 2.990.000.000 pts'.

Tras la exposición de los hechos anteriores concluye señalando que '... debe ponerse de relieve que 'la oportunidad' de vender las participaciones de MINA ROYA no es algo surgido casualmente, sino cuidadosamente preparado por el contrato de 3-7-00; que al haberse realizado todos los actos y negocios jurídicos previstos en dicho contrato es evidente que esa separación de actividades alegada no pretendía la continuación en las mismas por parte de los socios de !a escindida sino su enajenación a terceros de una de las sociedades beneficiarias.

En definitiva ninguna de las afirmaciones de la recurrente en defensa de la concurrencia de motivo económico válido en la escisión de EXPLOTACIONES LA RENEGÁ desvirtúa los términos del contrato de 3-7-00, que contiene el diseño de las operaciones a realizar hasta la enajenación a terceros de las participaciones de la sociedad beneficiaría de la escisión cuyo único activo esté constituido por los terrenos afectos al PAU,

La finalidad de la escisión no es pues otra que la enajenación de las participaciones de MINA ROYA (constituida al efecto con posterioridad al contrato de 3-7-00) y con ello de los terrenos incluidos en el PAU La Colomera, con el consiguiente aprovechamiento por parte de los socios de aquélla de los coeficientes de abatimiento a efectos de la cuantificación de las plusvalías en sus respectivos IRPFs. Tal finalidad no constituye desde luego motivo económico válido al objeto del art. 110.2 de la LIS , la escisión no persiguió la reestructuración o racionalización de las actividades de la escindida, sino sencillamente la enajenación de su activo más importante'.

La Sala comparte totalmente esta apreciación de la Administración, pues efectivamente, de los documentos obrantes en el expediente administrativo y de los hechos expuestos resulta que la sucesión de las operaciones societarias llevadas a cabo tenían como meta exclusiva la venta la Finca afecta al PAU La Colomera.

No puede apreciarse la existencia de un motivo empresarial tendente a una reestructuración de las sociedades, con una eliminación de riesgos económicos derivados de las dos actividades empresariales de la sociedad escindida (promoción urbanística y actividad cinegética) y una optimización estratégica de la actividad de promoción urbanística, como se sostiene en la demanda.

Estas apreciaciones, sustentadas en las operaciones societarias realizadas, y contempladas de una perspectiva sinóptica, no son enervadas por la entidad recurrente mediante la proposición de una prueba tendente a acreditar la bondad económica de dichas operaciones. La parte actora, tras solicitar como prueba la aportación de un dictamen pericial sobre la existencia de motivo económico válido y su posterior ratificación ante este Tribunal, y admitida la misma por Auto de 14 de febrero de 2013 , dejó transcurrir en exceso el período de práctica de prueba sin aportar el informe pericial anunciado, dando lugar a que por providencia de 11 de octubre de 2013 se diera por concluido el periodo probatorio sin la práctica de dicha prueba.

La ausencia de un motivo económico válido en la referida operación de escisión determina la exclusión del régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores regulado por el Título VIII, Capítulo VIII de la Ley 43/95, sin que sea preciso el análisis de las alegaciones de la recurrente sobre la inexistencia de obtención de ventajas fiscales con la realización de dicha operación, pues es obvio que la aplicación de dicho régimen especial supone, por sí mismo, un beneficio en la tributación.

SEXTO.-La parte actora impugna a continuación la valoración de los elementos transmitidos efectuada por la Inspección.

Alega que debe tomarse en cuenta como valor de mercado de la Finca segregada el valor asignado a la misma por un tercer perito independiente en un procedimiento de tasación pericial contradictoria en la operación de segregación previa de la Finca, sujeta al impuesto de Actos Jurídicos Documentados, valor ligeramente inferior al señalado en el proyecto de escisión. Considera que la valoración efectuada por la Inspección o no está amparada en ningún medio de valoración previsto en el artículo 57 de la Ley General Tributaria , o si se basa en tales medios es nula de pleno derecho por falta de contradicción de los elementos de prueba aportados por la actora ( artículos 134 y 135 de la Ley General Tributaria ).

La Inspección, por el contrario, considera como valor de mercado el precio de venta de las participaciones de MINA ROYA S.L., el día 14 de marzo de 2001, precio asimismo fijado en el mencionado contrato privado de 3 de julio de 2000.

En este caso, al no ser aplicable a la referida escisión el Régimen Fiscal Especial del Capítulo VIII del Título VII de la LIS esta operación queda sujeta al régimen general del artículo 15.2.d) de la LIS , conforme al cual los elementos patrimoniales transmitidos en virtud de fusión, absorción y escisión total o parcial deben valorarse por su valor normal de mercado. Dicho precepto establece que ' se entenderá por valor normal del mercado el que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes. Para determinar dicho valor se aplicarán los métodos previstos en el artículo 16.3 de esta Ley '.

El artículo 16.3, al que se remite el precepto señalado, prevé que ' Para la determinación del valor normal de mercado la Administración tributaria aplicará los siguientes métodos:

a) Precio de mercado del bien o servicio de que se trate o de otros de características similares, efectuando, en este caso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia, así como para considerar las particularidades de la operación.

b) Supletoriamente resultarán aplicables:

a') Precio de venta de bienes y servicios calculado mediante el incremento del valor de adquisición o coste de producción de los mismos en el margen que habitualmente obtiene el sujeto pasivo en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes o en el margen que habitualmente obtienen las empresas que operan en el mismo sector en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes.

b') Precio de reventa de bienes y servicios establecido por el comprador de los mismos, minorado en el margen que habitualmente obtiene el citado comprador en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes o en el margen que habitualmente obtienen las empresas que operan en el mismo sector en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes, considerando, en su caso, los costes en que hubiera incurrido el citado comprador para transformar los mencionados bienes y servicios.

c) Cuando no resulten aplicables ninguno de los métodos anteriores, se aplicará el precio derivado de la distribución del resultado conjunto de la operación de que se trate, teniendo en cuenta los riesgos asumidos, los activos implicados y las funciones desempeñadas por las partes relacionadas'.

En el supuesto que se analiza se estima correcta la cuantificación del valor de mercado efectuada por la Administración, en cuanto que se ajusta a lo dispuesto en los mencionados artículos. Así, tal y como se ha expuesto, dicho valor de mercado es el precio de venta de la finca recibida por la sociedad beneficiaria de la escisión que fue el fijado por entidades -partes- independientes tanto en el contrato privado anterior a la escisión como en el contrato de compraventa de las participaciones de esa sociedad.

Por otra parte, la Administración no está obligada para efectuar la valoración de los bienes transmitidos a la práctica de la comprobación de valores en la forma y con arreglo a los diversos medios previstos en el artículo 57.1. Es claro, por lo demás, que no se ha hecho uso de ninguno de los medios establecidos en el artículo 57.1.

Cabe citar, en este sentido, la Sentencia de esta Sala de 13 de octubre de 2009 , en cuyo Fundamento de Derecho cuarto se declara que ' El valor declarado y aplicado se corresponde con el fijado entre partes independientes como precio de venta de las acciones de la sociedad escindida en la compraventa realizada por EDP, S.A. en fecha 2 de agosto de 1999, estipulando en 4.680.000 ptas (28.127,37 euros) la valoración de cada acción. Así, según se recoge en el acuerdo de 13 de diciembre de 2006 denegando la petición de tasación pericial contradictoria dicho valor se identifica en el importe satisfecho a los accionistas del obligado tributario por parte de EDP, S.A. con la que no existe vinculación alguna y que tras las operaciones realizadas va a resultar que es a la que se transmiten finalmente los elementos patrimoniales afectos a la actividad de fabricación de plásticos que constituyen casi la totalidad del patrimonio transmitido como consecuencia de la operación de escisión (a excepción de los inmuebles), sin que tenga virtualidad el valor de las acciones a efectos del Impuesto sobre Donaciones pues no puede considerarse expresión del valor de mercado de los elementos transmitidos por cuanto que para la determinación de dicho valor no se tienen en cuenta las plusvalías tácitas inherentes a los elementos del activo de la sociedad ni el fondo de comercio, aspectos básicos para determinar el valor de mercado de los elementos transmitidos y que si fueron considerados por los administradores al redactar el proyecto de escisión. Esta constatación que lleva a cabo la Administración tributaria para tomar el valor fijado por las partes en la reseñada operación no es un supuesto de comprobación de valores que pueda integrarse en ninguno de los previstos en el artículo 57.1 LGT ni supone acudir a ninguno de los medios allí establecidos. En definitiva, el valor fijado o considerado ha provenido exclusivamente de las sociedades afectadas, en la principal operación de entre las reseñadas, sin intervención de medio alguno de comprobación fiscal'.

Finalmente, la actora solicita la devolución de 519.566,32 euros, atendiendo al perjuicio causado en el caso de que no procediera la aplicación del régimen especial. Dado que se trata de una cuestión a valorar en ejecución de sentencia y que no han sido justificadas debidamente ante esta Sala las cantidades abonadas, simplemente debemos señalar que en la liquidación de la deuda tributaria la Administración deberá tener en cuenta las cantidades pagadas por la actora como consecuencia de la improcedente aplicación del régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores regulado en el Capítulo VIII, Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

SÉPTIMO.-Por las razones expuestas procede la desestimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto.

Por lo que se refiere a las costas procesales, de conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, procede su imposición a la parte recurrente, por haber visto rechazadas todas sus pretensiones, sin que se aprecien razones que excluyan la aplicación de dicho criterio.

POR TODO LO EXPUESTO

Fallo

Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de OROPEAK S.L. contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 3 de noviembre de 2011, por la que se desestima el recurso de alzada formulado contra la Resolución de 29 de enero de 2010 del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, por ser dicha Resolución, en los extremos examinados, conforme a Derecho.

Con imposición de costas a la parte actora.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por la Magistrada Ponente en la misma, Ilma. Sra. Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico.