Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 812/2019 de 28 de Noviembre de 2022

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000812/2019

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:16160/2019

Demandante:UNITED PARCEL SERVICE ESPAÑA, LTD. Y CÍA SRC

Procurador:Dª CRISTINA VELASCO ECHAVARRI

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

S E N T E N C I A Nº :

IImo. Sr. Presidente:

D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA

Ilmos. Sres. Magistrados:

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. JOSE FELIX MARTIN CORREDERA

D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO

Madrid, a veintiocho de noviembre de dos mil veintidós.

Vistoel recurso contencioso administrativo que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido'UNITED PARCEL SERVICE ESPAÑA, LTD. Y CÍA SRC.'y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Cristina Velasco Echavarri, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 10 de septiembre de 2019,relativa a Impuesto de Sociedades, ejercicios 2010 y 2011 siendo la cuantía del presente recurso 19.490.365,82 euros.

Antecedentes

PRIMERO: Se interpone recurso contencioso administrativo promovido por 'UNITED PARCEL SERVICE ESPAÑA, LTD. Y CÍA SRC.' y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Cristina Velasco Echavarri, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 10 de septiembre de 2019, solicitando a la Sala, que dicte sentencia por la que estime el recurso contencioso- administrativo, y, consecuentemente, anule y revoque la Resolución recurrida con la consecuente anulación de los actos administrativos de los que trae causa.

SEGUNDO: Reclamado y recibido el expediente administrativo, se confirió traslado del mismo a la parte recurrente para que en plazo legal formulase escrito de demanda, haciéndolo en tiempo y forma, alegando los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, y suplicando lo que en el escrito de demanda consta literalmente.

Dentro de plazo legal la administración demandada formuló a su vez escrito de contestación a la demanda, oponiéndose a la pretensión de la actora y alegando lo que a tal fin estimó oportuno, solicitando a la Sala que dicte sentencia desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho, con imposición de costas a la actora.

TERCERO: Habiéndose solicitado recibimiento a prueba, practicadas las declaradas pertinentes y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos conclusos y pendientes de votación y fallo, para lo que se acordó señalar el día dieciséis de noviembre de dos mil veintidós, en que efectivamente se concluyó la deliberación, y se votó y fallo el presente recurso.

CUARTO:En la tramitación de la presente causa se han observado las prescripciones legales, previstas en la Ley de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, y en las demás Disposiciones concordantes y supletorias de la misma.

Fundamentos

PRIMERO: Es objeto de impugnación en autos la Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 10 de septiembre de 2019, que desestima la reclamación interpuesta por la hoy actora relativa a Impuesto de Sociedades ejercicios 2010 y 2011.

Antecedentes del presente recurso:

1.- Con fecha 29 de enero de 2015 le fue notificada a UPS España comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación de carácter general en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2010 y 2011, dictada por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid.

2.- El objeto de la inspección versó sobre los siguientes conceptos:

a.- Comprobación de las bases imponibles negativas de los ejercicios 2004, 2007, 2008 y 2009 dada su trascendencia en los ejercicios objeto de inspección.

b.- Remuneración obtenida por UPS ESPAÑA como consecuencia de la aplicación de su política de precios de transferencia en operaciones comerciales.

c.- Deducibilidad de los gastos financieros de UPS ESPAÑA que se derivan de préstamos con empresas del grupo.

3.- En fecha 11 de noviembre de 2015 la Compañía recibió notificación de Acta de conformidad (modelo A01) núm. 79954756, en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2010 y 2011.

4.- De acuerdo con el art. 156.3 de la Ley General Tributaria de 2003 (LGT), transcurrido un mes desde el día siguiente a la fecha del acta, sin que se hubiera notificado en el citado plazo ninguna comunicación en el sentido que dispone el citado artículo, con fecha 11 de diciembre de 2015 se entendió producida y notificada la liquidación tributaria.

5.- Liquidación provisional relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2014.

Derivado de la citada acta de conformidad, UPS España recibió con fecha 18 de febrero de 2016 notificación de Resolución con liquidación provisional dictada por la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Madrid, en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2014 y número de referencia 201420032850125W1.

6.- El 8 de enero de 2016, por considerar la liquidación correspondiente a los ejercicios 2010 y 2011 contraria a Derecho y lesiva a los intereses de UPS España, se interpuso reclamación económico-administrativa contra la misma ante el Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante TEAC).

Asimismo, con fecha 11 de marzo de 2016, por considerar igualmente contraria a Derecho y lesiva a los intereses de la Compañía, la liquidación dictada con respecto al ejercicio 2014, se interpuso reclamación económico-administrativa contra la misma ante el TEAC.

Con fecha 13 de mayo de 2016 se formularon alegaciones en el seno de ambas reclamaciones económico-administrativas.

7.- Con fecha 24 de septiembre de 2019, UPS ESPAÑA recibió notificación del TEAC, en sesión celebrada el día 10 de septiembre de 2019, en virtud de la cual se acuerda la desestimación de las reclamaciones económico-administrativas número 00/00173/2016 y 00/01910/2016, acumuladas a efectos de su tramitación y resolución.

En concreto, la Resolución dictada por el TEAC acuerda:

- La desestimación de la reclamación económico-administrativa número 00/00173/2016 interpuesta frente al Acuerdo de liquidación girado a la Compañía en concepto de Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2010-2011.

- La desestimación de la reclamación económico-administrativa número 00/01910/2016 interpuesta frente al Acuerdo de liquidación girado a la Compañía en concepto de Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2014.

SEGUNDO: Alegaciones referidas a cuestiones formales.

1.- Errores en el expediente administrativo.

Se alega por la actora que el expediente contiene omisiones:

- En primer lugar, el expediente no está completo, faltando entre otros, los siguientes documentos:

o Documentación relativa a la Inspección del Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2010 y 2011(comunicación de inicio, diligencias, documentación aportada por el contribuyente a la inspección y acta de conformidad).

o Acta de la Sesión del TEAC en la que se adoptó la Resolución de 10 de septiembre de 2019, que resolvió las reclamaciones económico administrativas con número de R.G. 00-00173-2016 y 00-01910-2016, de forma acumulada.

- El expediente no se encuentra debidamente foliado, puesto que el índice electrónico incluido no es operativo ya que no permite acceder al expediente.

Pero, a continuación, añade que 'No obstante, y pese a encontrarse incompleto el expediente administrativo que contiene la demanda, así como adolecer de otros errores, esta parte a fin de no dilatar más aun la tramitación del expediente, formalizará la correspondiente demanda, solicitando a esa Ilma. Sala y sección el recibimiento del pleito a prueba para incorporar así los documentos relativos a la Inspección del Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2010 y 2011, los cuales resultan esenciales para la defensa de los intereses de esta parte, pues es en el seno de dicha Inspección en el que se encuentra el fundamento de los ajustes practicados por la Inspección y el objeto de la presente demanda.'

Pues bien, la prueba propuesta por la actora fue declarada pertinente y practicada, por lo que esta alegación carece de contenido sustancias.

2.- Incumplimiento de las normas reguladoras de los órganos colegiados ex artículo 217.1.e) LGT en relación con los artículos 29.5 del Real Decreto 520/2005 y 9.3 de la Constitución Española .

Falta de justificación en la carga del Plan.

Decíamos en nuestra sentencia, dictada con fecha de 9 de septiembre de 2022, recurso 297/2018:

'En el primer motivo impugnatorio se sostiene la nulidad del acuerdo impugnado debido a la creación de nuevos órganos (vocalías) derivada del real decreto 769/2017, por el que se desarrolla la estructura orgánica básica del Ministerio de Hacienda y Función Pública, al no resultar acreditada la participación como «órgano» (sic) proponente del fallo de las reclamaciones de la vocalía b) a la cual corresponde, según el real decreto citado, la competencia material y objetiva en imposición directa de las personas jurídicas. En apoyo de esta tesis, además del real decreto 769/2017 se cita el real decreto 836/2018, de 6 de julio, por el que se dispone el cese y nombramiento de vocales del Tribunal Económico- Administrativo Central asignándose la vocalía de imposición directa de las personas jurídicas añadiendo que con arreglo al artículo 15 de la Ley de Régimen Jurídico del Sector Público los acuerdos de creación y las normas de funcionamiento de los órganos colegiados que dicten resoluciones con efectos jurídicos frente a terceros deben ser publicados en el Boletín o Diario Oficial de la Administración Pública en que se integran, no teniéndose constancia de tal publicación.

El motivo no puede ser acogido.

De entrada, existe una confusión en la noción relativa al concepto de órgano que se proyecta en el alegato sobre la necesidad de la publicación de su creación, que, dicho sea de paso, no constituye ninguna novedad introducida por la Ley del Sector Público. Basta acudir al artículo 228 LGT para corroborar que el órgano en cuestión es el propio TEAC y su creación, estructura y normas de funcionamiento se contienen en la LGT y en el Reglamento general que la desarrolla en materia de revisión en vía administrativa (real decreto 520/2005).

El artículo 231 LGT establece que los Tribunales Económico-Administrativos funcionarán en Pleno, en Salas y de forma unipersonal y que «las Salas estarán formadas por el Presidente, un Vocal al menos y el Secretario». Como el fallo recurrido ha sido adoptado por una sala del TEAC - la Primera- constituida por el Presidente, varios vocales y el Secretario General, resulta incontestable su validez.

Y sobre la denuncia del incumplimiento de las normas reguladoras de los órganos colegiados por la incidencia de las previsiones sobre su composición y funcionamiento previstas en el real decreto 769/2017, hemos tenido ocasión de pronunciarnos en varias ocasiones, rememoradas en nuestra sentencia de 27 de abril de 2022 (recurso 81/2019 ) rechazando tal infracción y por consiguiente que se haya producido alguna clase de invalidez. Únicamente extractaremos algunos de los párrafos más relevantes de esta sentencia para nuestro propósito:

(...) El RD 769/2017, en su artículo 6 , regula la composición del TEAC, que en relación con sus ' competencias, composición y funcionamiento' se continuaría rigiendo por sus normas específicas, las cuales, por lo tanto, no se ven alteradas por el RD 769/2017. No obstante, se dice que el Presidente del TEAC tendrá rango de ' Director General', el Secretario General de ' Subdirector General' y los vocales de ' Subdirector General', cuyo 'nombramiento ha de efectuarse mediante real decreto'. Si bien, la Disposición Transitoria Tercera estableció que ' con el objeto de garantizar el normal funcionamiento del Tribunal Económico-Administrativo Central, entretanto se produzca el nombramiento mediante real decreto los titulares de las nuevas vocalías que se establecen en el presente real decreto , mantendrán sus funciones los actuales vocales'.

Si se realiza una lectura conjunta del art. 6 del RD 769/2017 , en relación con la Disposición Transitoria Tercera de la misma, se observa que lo pretendido por la regulación fue que el funcionamiento del TEAC continuase siendo el mismo hasta el nombramiento de los nuevos vocales.

(...)

El alcance de esta norma ha sido ya analizado por diversas sentencias de esta Sala. Así, la SAN (4ª) de 13 de noviembre de 2019 (Rec. 544/2017 ), afirma que ' el precepto reglamentario es claro en el sentido de que mientras no entren en funcionamiento las nuevas vocalías por designación de los nuevos vocales, permanecen en sus funciones los anteriores, se entiende que al frente de las vocalías existentes'. Añadiendo la SAN (4ª) de 5 de febrero de 2020 (Rec. 505/2017 ), que ' los vocales tenían plenas competencia para el ejercicio de sus funciones, entre las que se encontraban el dictado de resoluciones como las impugnadas, hasta que se nombrara a los nuevos vocales', pues están ' habilitados normativamente para continuar ejerciendo sus funciones hasta el nombramiento de los nuevos vocales'. Y la SAN (4ª) de 10 de febrero de 2020 (Rec. 8/2018 ), que ' no consta en el expediente que el demandante se hubiera interesado por conocer la composición de la vocalía ni ahora alega motivo alguno para recusar a sus integrantes'.

Línea que ha asumido como propia esta Sección en sus SAN (2ª) de 6 de abril de 2021 (Rec. 6/2018 ) y 27 de marzo de 2021 (Rec. 1089/2017 ), entre otras, en la que añadimos es el TEAC, ' como órgano colegiado - art 228 LGT - y no la concreta Vocalía que pueda asumir las funciones de ponencia, u otras. La Ley General Tributaria (LGT) atribuye la competencia al TEAC, no a sus Vocales; por ello, la estructura interna del mismo tendrá relevancia organizativa, pero ninguna en cuanto a su consideración como órgano; y claro está, todo ello, sin perjuicio de la regularidad (o no) de la incorporación al órgano de cada uno de sus miembros, que es lo que aquí se ha discutido sin éxito, y también sin perjuicio del derecho a conocer la concreta composición de cada sesión, y de velar por dicha composición regular, incluyendo el derecho a recusar, si a ello hubiere lugar'.

Por lo demás, como hemos explicado, el recurrente ha conocido la composición de la Vocalía Tercera del TEAC que enjuicio su causa sin articular causa alguna de recusación respecto de sus miembros».

En definitiva, no se aprecian las vulneraciones alegadas por la recurrente en el motivo examinado, no estando de más indicar, para finalizar este estudio, que del principio de publicidad de las normas no se sigue la necesidad de publicar los acuerdos que determinan la organización y funcionamiento interno de cada órgano de la Administración y menos aún, para lo que aquí interesa, los relativos a las funciones específicas que, en su caso, debían desarrollar los vocales del TEAC hasta el nombramiento de los titulares de las nuevas Vocalías, como sin razón afirma la recurrente. (...).'

Estos razonamientos son aplicables a las alegaciones actoras esgrimidas sobre este aspecto, que conducen a la desestimación de este motivo de impugnación.

TERCERO: Liquidación derivada del acta de conformidad.

Tal como expresa la actora en su demanda, lo que está siendo objeto de impugnación en la presente reclamación es la interpretación jurídica realizada por la Inspección de los hechos recogidos en el Acta suscrita en conformidad; no se cuestionan los hechos, se cuestiona la aplicación de la norma a esos hechos a los que se ha prestado conformidad.

1.- Comprobación de bases imponibles negativas pendientes de compensación de ejercicios anteriores.

La cuestión discutida es la posibilidad de la Administración de comprobar bases imponibles negativas generadas en ejercicios prescritos, cuando deben aplicarse a ejercicios no prescritos.

La cuestión de la prescripción del derecho de la Administración a comprobar ejercicios prescritos a efectos de liquidar ejercicios no prescritos, ha sido polémica. Pero la cuestión se ha zanjado en la reforma de la con la Ley 58/2003.

La jurisprudencia del Tribunal Supremo, entre otras, sentencia de 5 de febrero de 2015, RC 4075/2013, se ha pronunciado sobre esta cuestión:

'Esta tesis de que 'lo que prescribe es el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la liquidación y a exigir el pago de las deudas liquidadas, no la actividad de comprobación, y que lo contrario sería como reconocer una especie de ultraactividad de la prescripción a ejercicios no afectados por ella', no es ni mucho menos ajena a la previa jurisprudencia de este Alto Tribunal, pudiendo encontrarla sustentada, por todas, en sentencia de 19 de enero de 2012 (recurso 3726/2009 F. de D. Sexto). No se puede, pues, excluir la posibilidad de que, dentro de las actuaciones de comprobación, puedan verificarse operaciones que integran el hecho imponible aun cuando tengan su origen en ejercicios fiscales ya prescritos.

Por las razones expuestas creemos que el derecho a comprobar e investigar no prescribe y que la Administración puede usar dichas facultades para liquidar periodos no prescritos, pudiendo para ello comprobar e investigar operaciones realizadas en periodos que sí lo están, pero que sigan produciendo efectos. Consecuentemente, con superación del criterio mantenido en la sentencia de 4 de julio de 2014 (casa. 581/2013 ), puede declararse en fraude de ley una operación realizada en ejercicio prescrito si fruto de dicha operación se producen efectos tributarios en ejercicios no prescritos.'

Ciertamente, existió un voto particular en tal sentencia, pero, posteriormente, el Alto Tribunal mantuvo la línea interpretativa afirmada en la anterior sentencia, entre otras en sentencias de 20 de diciembre de 2017, RC 94/2017, de 17 de marzo de 2016 RC. 3162/2014, de 19 de mayo de 2016 RC. 3585/2014 y de 20 de mayo de 2016 RC. 2945/2014.

Antes de entrar en el análisis de la Jurisprudencia, debemos recordar el contenido de la LGT aplicable.

El artículo 70.3 de la LGT en su redacción original (que entró en vigor el 1 de julio de 2004, y, por ello es aplicable al presente supuesto), dispone:

'3. La obligación de justificar la procedencia de los datos que tengan su origen en operaciones realizadas en períodos impositivos prescritos se mantendrá durante el plazo de prescripción del derecho para determinar las deudas tributarias afectadas por la operación correspondiente.'

El artículo 106 del mismo Texto Legal, y en la misma línea del precepto anterior, regula la prueba:

'4. En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos soportes documentales.'

Por su parte el Tribunal Supremo en sentencia de 17 de octubre de 2016, RC 2875/2015, declara:

'3.- Planteados en los expresados términos el debate que suscita este primer motivo de casación, hemos de comenzar señalando que ésta es una ocasión propicia para colmar la necesidad de precisar el alcance de nuestra jurisprudencia, ya que, ciertamente, se han producido pronunciamientos que pueden considerarse contradictorios si no se tienen en cuenta la normativa aplicable, 'ratione temporis', y las circunstancias específicas que caracterizaban a los supuestos analizados en cada sentencia.

A.- El problema surge especialmente ligado a la compensación de bases imponibles negativas, como consecuencia de la no coincidencia entre el plazo establecido para la prescripción y para efectuar dicha compensación. Sin embargo, es cierto que el alcance de la cuestión es más amplio, ya que se extiende a cualquier mecanismo de compensación o deducción de bases o cuotas procedentes de ejercicios anteriores prescritos en el momento en el que el sujeto pasivo aplica la compensación o deducción pendiente.

B.- La inicial jurisprudencia fue que una vez prescrito el derecho para liquidar la deuda del período en que se produce la pérdida, no resultaba posible su comprobación en el futuro, aunque se incorporara como elemento de cuantificación de una obligación tributaria posterior (ad exemplum SSTS de 13 de marzo de 1999, rec. de cas. 2911/1994 y de 17 de marzo de 2008 (rec. de cas. 4447/2003). La cantidad consignada como base imponible negativa se consideraba que adquiría firmeza en virtud de la prescripción, por lo que no cabía su modificación ni podía aceptarse su variación, de modo que la cantidad compensada por el contribuyente procedente de una base imponible negativa de un ejercicio prescrito debía estimarse correcta, sin que cupiera alteración de la misma por parte de la Inspección.

C.- La jurisprudencia cambia a partir del período 1999 como consecuencia de la modificación introducida en la LIS/1995.

La Disposición Final Segunda de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 1999, modificó diversos artículos de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades. Entre ellos el artículo 23, cuyo apartado 5 quedó redactado en los siguientes términos: 'El sujeto pasivo deberá acreditar, en su caso, mediante la exhibición de la contabilidad y los oportunos soportes documentales, la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron'.

Posteriormente, la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social modificó dicho precepto para añadir, como medio de acreditación, la exhibición de la liquidación o autoliquidación, la contabilidad y los oportunos soportes documentales, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron.

La referida previsión normativa se reproduciría en el artículo 25.5 del Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades , Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

En esta etapa jurisprudencial se entiende que la comprobación de las bases imponibles negativas es admisible en tanto no prescriba el derecho a comprobar la obligación tributaria correspondiente al período en que se aplica la compensación. Se entiende que la prescripción se refiere al derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. De esta manera, la prescripción ganada extingue la obligación tributaria, pero si lo que se pretende no es determinar la deuda tributaria del período que se prescribe sino comprobar su cuantía a los efectos de incluirla como elemento de cuantificación de una deuda no prescrita, la comprobación resultaba posible, aunque hubiera transcurrido el plazo de prescripción para declarar las bases.

D.- La LGT/2003, de 17 de diciembre, que entró en vigor el 1 de julio de 2004, extendió la carga de acreditar la procedencia y cuantía, con carácter general, a todos los supuestos de compensación o de deducción de cantidades procedentes de ejercicios prescritos. En la versión originaria de su artículo 70.3 dispuso: 'La obligación de justificar la procedencia de los datos que tengan su origen en operaciones realizadas en períodos impositivos prescritos se mantendrá durante el plazo de prescripción del derecho para determinar las deudas tributarias afectadas por la operación correspondiente'. Y, también en la versión originaria del artículo 106.4 dispuso: 'En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos soportes documentales'. (...)

E.- La entrada en vigor de las indicadas previsiones legales ha suscitado, sin embargo, diversas cuestiones. Una de ellas ha sido la eficacia en el tiempo de las sucesivas reformas derivadas de los artículos 23.5 LIS/1995 , en la redacción dada por la Disposición Final Segunda de la Ley 40/1998, 25.5 TRLIS/2004 , 70.3 y 106.4 LGT/2003 , en cuanto a las facultades de comprobación de la Administración de cantidades pendientes de compensación o de deducción procedentes de ejercicios prescritos.

Había dos criterios teóricamente posibles de seguir: el formal de las actuaciones de comprobación o inspección, de manera que los nuevos preceptos resultaban aplicables a las actuaciones inspectoras iniciadas con posterioridad a la entrada en vigor de dichas leyes; y el criterio material, según el cual los preceptos son de aplicación solo a las bases negativas o cantidades compensables o deducibles que se generen en periodos posteriores a la vigencia de las referidas normas.

En la Jurisprudencia de esta Sala sobre dicha cuestión también pueden distinguirse dos posiciones.

a) Inicialmente se inclina por el primero de los mencionados criterios: el formal o de procedimiento.

Así resulta de las SSTS 20 de septiembre de 2012 (rec. de cas. 6330/2010 ) y 22 de noviembre de 2012 (rec. de cas. 4073/2011), e, incluso, de la sentencia 17 de enero de 2014 (rec. de cas. 3047/2011) que utilizan los siguientes argumentos:

1º) Argumento gramatical, puesto que la nueva norma ( art. 23.5 LIS ) se declara literalmente aplicable a 'cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron'.

2º) La doctrina del Tribunal Constitucional sobre el principio de irretroactividad de las leyes fiscales que se resume en la STC 182/1997, de 28 de octubre .

3º) Disposición Transitoria Duodécima de la Ley 40/1998 , al disponer que el nuevo plazo de compensación, de diez años -el anterior era de siete- se llevaría a cabo desde que se determinaron las bases negativas, lo que comportaba que el propio legislador daba efecto retroactivo a su previsión, siendo de aplicación a todas las bases negativas y no [solo] a las que surgieran a partir de 1 de enero de 1999.

4º) La generación de bases negativas no determina 'un derecho adquirido' a su compensación con bases positivas. De existir el derecho, se trataría a lo sumo de lo que en la Teoría General del Derecho se denomina 'derecho eventual' o 'expectativa de derecho', a la que resulta aplicable la doctrina del TC, en el sentido de que 'la prohibición de retroactividad sólo es aplicable a los derechos consolidados, asumidos e integrados en el patrimonio del sujeto, y no a los pendientes, futuros, condicionados y expectativas.

b) La última jurisprudencia que contempla no las bases imponibles negativas sino, en general, compensaciones o deducciones generadas en ejercicios prescritos y, de manera concreta, precisamente, la regularización de deducciones o amortizaciones correspondientes a fondos de comercio tiene manifestaciones anteriores, como la STS de 5 de diciembre de 2013 (rec. de cas. 5084/2011 ), pero se consolida en reiterados pronunciamientos de la Sala del año en curso. (...)'

La jurisprudencia es clara al admitir la comprobación de ejercicios prescritos en los aspectos en que hayan de producir efectos sobre los no prescritos. Si bien no es posible la regularización de un ejercicio prescrito, si lo es regularizar uno no prescrito comprobando los elementos que sobre él proyectan los que han alcanzado la prescripción.

Respecto a las BINs, no se plantean problemas temporales, pues esta posibilidad de comprobación, se introduce en la Ley 43/1995, por la reforma operada en su artículo 23.5 por Ley 40/1998. La Administración regularizó bases imponibles negativas aplicadas en los ejercicios objeto de regularización.

No ha existido aplicación retroactiva de la Ley 34/2015, pues las facultades actuadas por la Administración encuentran soporte en la Ley 58/2003.

En cuanto a la acreditación de las BINs generadas en 2004, 2007, 2008 y 2009, es una cuestión de hecho, que no uede ser discutida puesto que el acta se firmó en conformidad.

Por lo tanto, este motivo de impugnación debe ser destinado.

2.- Correcciones realizadas sobre las remuneraciones aplicadas en sus operaciones vinculadas.

Ésta es una cuestión eminentemente fáctica, esto es, si las remuneraciones en operaciones con empresas del grupo se realizan conforme a valor de mercado o no.

En primer lugar, y respecto a la motivación, el recurrente supo cuáles eran los conceptos tributarios controvertidos, y sobre los que se centraba la discrepancia. Constan detalladamente en el Acta e informes los elementos necesarios para determinar la existencia de la deuda y su cuantificación. El recurrente ha podido combatir la liquidación por motivos de fondo.

Se cumplen los requisitos de la motivación.

La Inspección considera que ni los precios de transferencia en las operaciones internacionales con empresas del grupo ni los gastos financieros por préstamos con empresas del grupo se realizan a precio de mercado, y los mismos no se hubieran dado en un régimen de libre competencia.

La recurrente analiza la operativa doméstica o nacional y la operativa internacional, y concluye que la Administración a analizado incorrectamente esa operativa y los precios de transferencia.

Esta cuestión es fáctica (prueba de ello es que la recurrente sostiene sus afirmaciones en un informe pericial), y por ello no puede ser discutida con fundamento en un acta de conformidad.

Afirma la recurrente que la incorrecta extensión de la aplicación del artículo 16 del TRLIS a las operaciones llevadas a cabo con entidades independientes sitúa a UPS España no sólo en una posición de indefensión en el ámbito nacional, como se argumentó anteriormente, sino también en el ámbito internacional. Volvemos a encontrarnos ante una cuestión de hecho, pues la determinación de si las operaciones son vinculadas o entre partes independientes, es una cuestión de hecho.

El margen del 5% se ha aplicado a las operaciones domésticas con el consentimiento de la sociedad.

La recurrente no realiza ningún reproche a la aplicación de las correspondientes normas jurídicas.

3.- Ajuste por gastos financieros en operaciones con empresas del grupo.

No se admiten los gastos financieros que tiene origen en deudas con empresas de grupo pues en condiciones de plena competencia no se habrían generado.

Como señala el TEAC la propia representación de la sociedad obligada admitió que los préstamos cuestionados no se habrían concertado de no existir vinculación entre las partes (prestamista y prestataria).

Afirma la recurrente que esta apreciación es insuficiente para justificar una regularización ya que, la determinación de cuál debe considerarse una remuneración de mercado para una determinada transacción vinculada va más allá de lo que las partes que la analizan puedan creer o considerar (...) exige la realización de un análisis económico completo adecuado a la transacción en cuestión, fundamentado en criterios de comparabilidad objetivos, razonables y rigurosos de conformidad con el artículo 16 del TRLIS.

Estas reflexiones contenidas en la demanda, expresan bien a las claras, que nuevamente nos encontramos ante una cuestión fáctica, pues se trata de determinar si los intereses pactados eran los normales del mercado.

Por otra parte, la conclusión que alcanza la recurrente en su demanda es que, a su juicio, ha quedado debidamente acreditada la condición de plena competencia de la remuneración acordada en las operaciones vinculadas de carácter financiero realizadas por UPS España. Basta con leer esta afirmación, para entender que lo que ahora se discute es una cuestión de hechos recogida en un acta de conformidad.

Por las razones anteriormente expuestas, debemos desestimar el presente recurso.

CUARTO: Procede imposición de costas a la recurrente, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, por ser la presente sentencia desestimatoria.

VISTOSlos preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de su Majestad el Rey y por el poder que nos otorga la Constitución:

Fallo

Que desestimandoel recurso contencioso administrativo interpuesto por'UNITED PARCEL SERVICE ESPAÑA, LTD. Y CÍA SRC.'y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Cristina Velasco Echavarri, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 10 de septiembre de 2019, debemos declarar y declaramos ser ajustadas a Derecho las Resolución impugnada, y en consecuencia debemos confirmarlay la confirmamos, con imposición de costas a la recurrente.

Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará haciendo constar que es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación y en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta; siguiendo las indicaciones prescritas en el artículo 248 de la Ley Orgánica 6/1985, y testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN/ Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.