Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 1035/2020 de 20 de Enero de 2022

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN CUARTA

Núm. de Recurso:0001035/2020

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:08094/2020

Demandante:D. Argimiro

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. ANA MARTÍN VALERO

S E N T E N C I A Nº :

IIma. Sra. Presidente:

Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU

Dª. CARMEN ALVAREZ THEURER

Dª. ANA MARTÍN VALERO

Madrid, a veinte de enero de dos mil veintidós.

La Sala constituida por los Sres. Magistrados relacionados al margen ha visto el recurso contencioso administrativonúmero 1035/2020, interpuesto por D. Argimiro,representado por la Procuradora Dª María del Carmen Moreno Ramos, y asistido de la Letrada Dª Sara Muñiz Buendía, contra la resolución del Tribunal Económico-administrativo Central de fecha 29 de junio de 2020, por la que se desestima el recurso de alzada formulado frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 18 de diciembre de 2018, recaída en las reclamaciones económico administrativas, acumuladas, promovidas frente al acuerdo de liquidación relativo al IRPF, ejercicios 2009 y 2010, y frente al acuerdo de imposición de sanción respecto del mismo concepto y ejercicios; habiendo sido parte en las presentes actuaciones, la Administración General del Estado, representada por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación de la parte actora en escrito presentado en fecha 14 de septiembre de 2020, interpuso el presente recurso contencioso administrativo, que fue admitido a trámite mediante decreto de fecha 16 de septiembre de 2020 con reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO.-En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda mediante escrito presentado en fecha 13 de enero de 2021, en el cual, tras exponer los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando: " (...) dicte en su día sentencia por la que declare la nulidad, por no se conforme a Derecho, de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, dictada el día 29 de junio de 2020 en el recurso de alzada con referencia RG 00/06750/2019, así como de los actos de que trae causa, la resolución dictada el día 18 de diciembre de 2018 por el TEAR de Madrid, en las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001, y los acuerdos de liquidación y sancionador en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2009 y 2010, dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, por importe de 313.552,11 y 88.929,16 Euros, respectivamente".

TERCERO.- La Abogacía del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha 16 de abril de 2021, oponiéndose a la demanda y solicitando la desestimación del recurso y la confirmación de la resolución administrativa impugnada.

CUARTO.- Fijada la cuantía del procedimiento y denegado el recibimiento del pleito a prueba, se declararon las actuaciones conclusas y pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo cual fue fijado para el día 13 de enero de 2022, fecha en que tuvo lugar.

QUINTO.-La cuantía del recurso se ha fijado en 402.481,27 €.

Ha sido ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª Ana I. Martín Valero, quien expresa el parecer de la Sala

Fundamentos

PRIMERO.-Dª Argimiro interpone recurso contencioso administrativo contra la Tribunal Económico-administrativo Central de fecha 29 de junio de 2020, por la que se desestima el recurso de alzada formulado frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 18 de diciembre de 2018, recaída en las reclamaciones económico administrativas, acumuladas, promovidas frente al acuerdo de liquidación relativo al IRPF, ejercicios 2009 y 2010, y frente al acuerdo de imposición de sanción respecto del mismo concepto y ejercicios.

Esta resolución parte, como antecedentes fácticos, de la regularización practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2009 y 2010, relativa a la operación vinculada entre D. Argimiro y la sociedad POWER MEDIA, S.L, de la cual es administrador único y socio mayoritario, con una participación en el capital del 85%. El 15% restante pertenece a su cónyuge y familiares en primer grado de consanguinidad.

La actividad principal de la sociedad, clasificada en el epígrafe de IAE (Profesional) 9641 fue Servicios de Radiodifusión. En los ejercicios 2009 y 2010, la entidad POWER MEDIA, S.L obtuvo unos ingresos de explotación por importe de 2.098.184,21 euros y 1.405.220,84 euros respectivamente. De estos ingresos, considera la inspección que unos importes de 1.721.647,86 euros en 2009 y 1.088.921,49 euros en 2010 corresponden a prestaciones de servicios personalísimos consistentes en la dirección, realización y presentación por D. Argimiro de programas de radio y colaboraciones realizadas por él en prensa deportiva.

En el curso de procedimiento inspector se llevó a cabo un procedimiento de valoración a valor de mercado de la operación vinculada entre POWER MEDIA, SL y su socio y administrador D. Argimiro. La operación vinculada son los trabajos realizados por D. Argimiro para la empresa POWER MEDIA, S.L, concretamente en relación con los servicios facturados por esta última a sus clientes siguientes: RADIO POPULAR S.A. COPE y UNIDAD EDITORIAL DE INFORMACION DEPORTIVA S.L. Los servicios facturados a estos clientes se consideran de carácter personalísimo, de modo que, en todos los casos, requerían la intervención de D. Argimiro.

En paralelo a estas actuaciones se llevaron a cabo actuaciones de comprobación e investigación cerca de la sociedad POWER MEDIA, S.L por el Impuesto de Sociedades, periodos 2009 y 2010.

La Inspección procede a determinar el valor de mercado por la diferencia entre los ingresos percibidos de terceros por la actividad profesional personalísima del Sr. Argimiro y los gastos relacionados con los mismos (excluido el propio sueldo del socio vinculado). Y los valores así obtenidos se consideran gasto deducible a efecto de la determinación de las bases imponibles de la sociedad, las cuales, por otra parte, se incrementan por el importe de los gastos que la Inspección entiende no deducibles, dando lugar a las bases imponibles comprobadas.

En consecuencia, se procedió a practicar el ajuste bilateral derivado de la regularización en el Impuesto sobre Sociedades a POWER MEDIA SL, aumentando las bases imponibles del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del obligado tributario en los ejercicios comprobados, respetando la calificación como rendimientos de trabajo realizada por el mismo, por la diferencia entre las valoraciones de mercado de la operación vinculada determinadas y la valoración convenida y declarada por las partes vinculadas antes descritas.

SEGUNDO.-La primera cuestión que se plantea en la demanda es la imposibilidad de girar la liquidación a la persona física hasta que la liquidación del Impuesto de Sociedades sea firme.

Argumenta que las liquidaciones que le han sido practicadas por el IRPF obedecen a la consideración de que las operaciones vinculadas entre la sociedad POWER MEDIA, S.L. y el demandante no han sido valoradas a valores de mercado, basándose la regularización en el artículo 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, TRLIS. Y conforme a la STS, Sala 3ª, Sección 2ª, de 15 de octubre de 2020 ' para que la Administración tributaria pueda regularizar la situación de las personas o entidades vinculadas al obligado tributario, es necesario que la liquidación practicada a éste haya adquirido firmeza'.

Entiende que el supuesto examinado por el Tribunal Supremo en ese recurso de casación es idéntico al que aquí se ventila por lo que las liquidaciones y las sanciones de IRPF deben anularse, en base a los siguientes argumentos:

1º. En primer lugar, la liquidación de que es objeto el recurrente es la correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 2009 y 2010 derivado de las liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades 2009 y 2010 practicadas a la sociedad POWER MEDIA.

2º. En sede de la sociedad POWER MEDIA la Inspección procedió a practicar un procedimiento de valoración a valor de mercado de las operaciones vinculadas entre la sociedad y el recurrente. Así se señala expresamente en el acuerdo de liquidación de la sociedad en concepto de IS 2009-2010, en su página 14, que: '(...)La valoración fue realizada por tanto en sede de la sociedad, que es donde se encuentran las dos operaciones objeto de contraste.Sobre este comparable, atendiendo a las peculiares circunstancias, se han efectuado las correcciones que se han considerado necesarias...'.

3º. El ajuste por la valoración a valor de mercado se hizo en sede de la sociedad, dictándose el día 31 de marzo de 2015 la liquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades 2009-2010, practicándose el ajuste primario.

4º. Sin que las liquidaciones del Impuesto de Sociedades fueran firmes, se dictaron el mismo día 31 de marzo de 2015 las liquidaciones en concepto de IRPF 2009-2010, practicándose el ajuste bilateral.

5º. A día de hoy las liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades 2009-2010 siguen sin ser firmes, en cuanto dichas liquidaciones, tras ser recurridas ante el TEAR de Madrid y ante el TEAC, están recurridas ante la Sala, en su Sección Segunda, en el Procedimiento Ordinario 1069/2020.

6º. Aún en el caso de que las liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades adquiriesen firmeza antes de que se resuelva el presente recurso contencioso-administrativo, deberán anularse las liquidaciones de IRPF ya que la Inspección no podía en modo alguno haber dictado las liquidaciones de IRPF cuando lo hizo sino que debió esperar a la repetida firmeza.

Todo ello en virtud del mandato contenido en los artículos 16.9.3º del TRLIS y 21.4, primer párrafo, del RIS, cuya interpretación no puede ser distinta a la que hace el Tribunal Supremo, en cuanto los artículos son claros y terminantes: para que se pueda regularizar a la parte vinculada al obligado tributario, la valoración practicada al obligado tributario debe haber adquirido firmeza. En el momento de la firmeza, y no antes, podrá regularizarse a la otra parte vinculada, exigiendo en su caso la deuda tributaria que deberá imputarse al periodo impositivo de la firmeza.

TERCERO.-El artículo 41Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas dispone que:

'La valoración de las operaciones entre personas o entidades vinculadas se realizará por su valor normal de mercado, en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades'.

Y por remisión, conforme al artículo 16 TRLIS, en su apartado 9, por lo que afecta a la cuestión suscitada:

'9. Reglamentariamente se regulará la comprobación del valor normal de mercado en las operaciones vinculadas con arreglo a las siguientes normas:

1º La comprobación de valor se llevará a cabo en el seno del procedimiento iniciado respecto del obligado tributario cuya situación tributaria vaya a ser objeto de comprobación. Sin perjuicio de lo dispuesto en el siguiente párrafo, estas actuaciones se entenderán exclusivamente con dicho obligado tributario.

2º Si contra la liquidación provisional practicada a dicho obligado tributario como consecuencia de la corrección valorativa, éste interpusiera el correspondiente recurso o reclamación o insta la tasación pericial contradictoria, se notificará dicha circunstancia a las demás personas o entidades vinculadas afectadas, al objeto de que puedan personarse en el correspondiente procedimiento y presentar las oportunas alegaciones.

Transcurridos los plazos oportunos sin que el obligado tributario haya interpuesto recurso o reclamación o instado la tasación pericial, se notificará la valoración a las demás personas o entidades vinculadas afectadas, para que aquellos que lo deseen puedan optar de forma conjunta por promover la tasación pericial o interponer el oportuno recurso o reclamación. La interposición de recurso o reclamación o la promoción de la tasación pericial contradictoria interrumpirá el plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria a efectuar las oportunas liquidaciones al obligado tributario, iniciándose de nuevo el cómputo de dicho plazo cuando la valoración practicada por la Administración haya adquirido firmeza.

3º La firmeza de la valoración contenida en la liquidación determinará la eficacia y firmeza del valor de mercado frente a las demás personas o entidades vinculadas. La Administración tributaria efectuará las regularizaciones que correspondan en los términos que reglamentariamente se establezcan.

4º Lo dispuesto en este apartado será aplicable respecto de las personas o entidades vinculadas afectadas por la corrección valorativa que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o establecimientos permanentes de contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

5º Lo dispuesto en este apartado se entenderá sin perjuicio de lo previsto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno'.

La regulación reglamentaria se recoge en el artículo 21 RD 1777/2004, de 30 de julio, cuyo apartado 4º establece:

'4. Una vez que la liquidación practicada al obligado tributario haya adquirido firmeza, la Administración tributaria regularizará la situación tributaria de las demás personas o entidades vinculadas conforme al valor comprobado y firme, reconociendo, en su caso, los correspondientes intereses de demora. Esta regularización se realizará mediante la práctica de una liquidación correspondiente al último período impositivo cuyo plazo de declaración e ingreso hubiera finalizado en el momento en que se produzca tal firmeza. Tratándose de impuestos en los que no exista periodo impositivo, dicha regularización se realizará mediante la práctica de una liquidación correspondiente al momento en que se produzca la firmeza de la liquidación practicada al obligado tributario.

En esta liquidación se tendrán en cuenta los efectos correspondientes al valor comprobado y firme respecto de todos y cada uno de los periodos impositivos afectados por la corrección valorativa llevada a cabo por la Administración tributaria e incluirá, en su caso, los correspondientes intereses de demora calculados desde la finalización del plazo establecido para la presentación de la autoliquidación o desde la fecha de la presentación fuera de plazo de la autoliquidación si la regularización da lugar a una devolución de cada uno de los ejercicios en los que la operación vinculada haya producido efectos, hasta la fecha en que se practica la liquidación correspondiente al ejercicio en que el valor comprobado de dicha operación es eficaz frente a las demás personas o entidades vinculadas, de acuerdo con lo establecido en el artículo 16.9.3.º de la Ley del Impuesto y en el párrafo anterior.(...)'

CUARTO.-Como pone de manifiesto el demandante, el Tribunal Supremo en Sentencia de fecha 15 de octubre de 2020 (rec. 437/2018), interpretando el artículo 16.9.3º del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, y el artículo 21.4, primer párrafo, del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, ha declarado que «para que la Administración tributaria pueda regularizar la situación de las personas o entidades vinculadas al obligado tributario, es necesario que la liquidación practicada a éste haya adquirido firmeza».

Para llegar a tal conclusión razona que:

«En el presente caso no nos encontramos con una regularización de la renta del recurrente modificando el valor de mercado anterior a la liquidación por este concepto en el Impuesto de Sociedades. Sino ante una regularización derivada de la liquidación del Impuesto del Impuesto de Sociedades, y en este caso es evidente que las normas concernidas, el artículo 16.9.3º del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, y del artículo 21.4, primer párrafo, del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, exigen que para que la Administración tributaria pueda regularizar la situación de las personas o entidades vinculadas al obligado tributario, es necesario que la liquidación practicada a éste haya adquirido firmeza. La interpretación literal del precepto no deja lugar a dudas, no siendo de admitir la petición subsidiaria que hace el Abogado del Estado de que por firmeza de la liquidación en la que se modifica el valor de la operación vinculada, se refiera exclusivamente a la vía administrativa, pues ni ello se deriva de norma alguna, ni coincide con lo que se entiende por firmeza del acto».

QUINTO.-En el supuesto de autos, la valoración a valor de mercado se hizo en sede de la sociedad, tal como se indica en el acuerdo de liquidación por el Impuesto de Sociedades 2009-2010 dictado el día 31 de marzo de 2015, practicándose el ajuste primario.

Y en la misma fecha, por tanto, antes de que esa liquidación hubiera adquirido firmeza, se dictó el Acuerdo de liquidación en concepto de IRPF 2009-2010, practicándose el ajuste bilateral.

Por tanto, es de aplicación la doctrina sentada por el Tribunal Supremo en la Sentencia transcrita, como también admite la Abogacía del Estado con la única objeción de que se trata de una única sentencia.

Ello nos lleva a la anulación la liquidación dictada por el IRPF, puesto que la misma no podía practicarse hasta que la liquidación por el Impuesto de Sociedades, en cuyo seno se realizó la valoración de la operación vinculada, hubiera adquirido firmeza. No es sino hasta ese momento cuando la Administración tributaria puede regularizar la situación tributaria de las demás personas o entidades vinculadas conforme al valor comprobado y firme.

En virtud de lo expuesto, procede estimar el recurso, anulando el acuerdo de liquidación y el acuerdo sancionador derivado del mismo, así como las resoluciones del TEAR y del TEAC que los confirman.

La estimación el recurso por esta causa hace innecesario analizar el resto de los motivos de impugnación articulados en la demanda.

SEXTO.-De conformidad con lo establecido en el art. 139LJCA, se imponen las costas a la parte demandada.

Fallo

ESTIMARel recurso contencioso-administrativo nº 1035/2020interpuesto por la representación procesal deDª Argimirocontra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 29 de junio de 2020, que se anula, así como la resolución del TEAR y los acuerdos de liquidación y sanción de los que trae causa.

Con imposición de costas a la parte demandada.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2. de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-La anterior Sentencia ha sido publicada en la fecha que consta en el sistema informático. Doy fe.