Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 357/2017 de 28 de Octubre de 2020

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN CUARTA

Núm. de Recurso:0000357/2017

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:05182/2017

Demandante:BANKINTER, S.A.

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO

S E N T E N C I A Nº :

IIma. Sra. Presidente:

Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU

D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA

Dª. ANA MARTÍN VALERO

Madrid, a veintiocho de octubre de dos mil veinte.

Esta Sala ha visto el recurso contencioso administrativo tramitado con el número 357/2017, interpuesto por la entidad BANKINTER S.A., representada por la Procuradora Dª Rocío Sampere Meneses, contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central con fecha 8 de junio de 2017, por la que se desestimaron las reclamaciones acumuladas contra el Acuerdo de liquidación de la Oficina Técnica de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, de 17 de enero de 2014, derivado del acta de disconformidad nº NUM000 y contra el Acuerdo de imposición de sanción de 22 de julio de 2014, relativos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2008 a 2009; ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

1.Por la recurrente expresada se interpuso recurso contencioso administrativo mediante escrito presentado en fecha 12 de septiembre de 2017 contra la resolución antes mencionada, que fue admitido a trámite por decreto de fecha 14 de septiembre de 2017, y con reclamación del expediente administrativo.

2.En el momento procesal oportuno la parte recurrente presentó escrito en fecha 12 de diciembre de 2017, en el que tras exponer los hechos y los fundamentos de derecho, terminó suplicado:

" Que tenga por presentado este escrito, se sirva admitirlo, y tenga por formalizada en tiempo y forma la DEMANDA en el recurso interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 8 de junio de 2017 por la que se desestiman totalmente las reclamaciones acumuladas NUM001 y NUM002 interpuestas contra el Acuerdo de liquidación de la Oficina Técnica de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de 17 de enero de 2014 derivado del acta de disconformidad nº NUM003 en relación con el concepto tributario de retenciones sobre rendimientos del capital mobiliario 2008 a 2009, así como contra la resolución sancionadora de 22 de julio de 2014, y, previos los trámites procesales oportunos, dicte en su día Sentencia por la que estime el Recurso Contencioso-Administrativo con la consiguiente anulación de la Resolución recurrida así como del Acuerdo de Liquidación, y de imposición de sanciones con imposición de costas a la Administración demandada, y en su caso a las demás partes personadas que se opusieran al presente Recurso. ",co mpletando la formalización de demanda al complemento de expediente administrativo mediante escrito presentado en fecha 4 de septiembre de 2018, terminando el mismo suplicando a la Sala :' ... tenga por completada la demanda presentada contra contra la Resolución dictada el 7 de julio de 2018 por el Tribunal Económico-Administrativo Central, y por devuelto el expediente administrativo, y, previos los trámites legales oportunos y de acuerdo con los fundamentos jurídicos expuestos, dicte Sentencia por la que se anule dicha Resolución, así como los actos administrativos de los que trae causa, con todos los efectos favorables.'

3.La Abogacía del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 19 de septiembre de 2018, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando se dicte sentencia desestimando el recurso interpuesto, confirmando los actos recurridos, e imponiendo las costas al actor.

4.Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicada la propuesta y admitida, se dió traslado a las partes para presentar conclusiones sucintas y, verificado con los escritos pertinentes, se declararon los autos pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo que fue fijado para el día 21 de octubre de 2020, fecha en que tuvo lugar.

5.La cuantía del recurso se ha fijado en 3.052.630,13 euros.

En el presente recurso contencioso-administrativo no se han quebrantado las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción. Y ha sido Ponente la Ilma. Sra. Dª María Asunción Salvo Tambo, Presidente de la Sección.

Fundamentos

1.BA NKINTER, S.A. interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central con fecha 8 de junio de 2017, por la que se desestimaron las reclamaciones acumuladas contra el Acuerdo de liquidación de la Oficina Técnica de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, de 17 de enero de 2014, derivado del acta de disconformidad nº NUM000 y contra el Acuerdo de imposición de sanción de 22 de julio de 2014, relativos ambos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2008 a 2009.

2.Los anteriores actos administrativos traen su causa de las actuaciones inspectoras que se iniciaron mediante comunicación de 14 de febrero de 2012, notificada en la misma fecha en relación con, por lo que aquí interesa, los rendimientos e ingresos a cuenta del capital inmobiliario 2008 a 2009y que, resumidamente, tuvieron la siguiente secuencia temporal:

&q uot;I.Las actuaciones de comprobación tributaria de BANKINTER en relación con rendimientos e ingresos a cuenta del capital mobiliario 2008 a 2009 se iniciaron a través de comunicación de 14 de febrero de 2012 notificada a BANKINTER en dicha fecha.

En el cuadro que sigue se resumen las actuaciones llevadas a cabo a lo largo del procedimiento de regularización tributaria por los ejercicios y concepto tributario mencionado.

Diligencias

Nº 1 08/03/2012 Nº 22 20/06/2013

Nº 2 18/04/2012 Nº 23 20/06/2013

Nº 3 24/04/2012 Nº 24 03/07/2013

Nº 4 12/06/2012 Nº 25 17/07/2013

Nº 5 12/07/2012 Nº 26 17/07/2013

Nº 6 27/09/2012 Nª 27 31/07/2013

Nº 7 29/11/2012 Nº 28 04/09/2013

Nº 8 24/01/2013 Nº 29 04/09/2013

Nº 9 07/02/2013 Nª 30 18/09/2013

Nº 10 21/02/2013 Nº 31 18/09/2013

Nº 11 26/02/2013 Nº 32 26/09/2013

Nº 12 08/03/2013 Nº 33 26/09/2013

Nº 13 16/04/2013 Nº 34 03/10/2013

Nº 14 23/04/2013 Nº 36 03/10/2013

Nº 15 13/05/2013 Nº 37 03/10/2013

Nº 16 09/05/2013 Nª 38 18/10/2013

Nº 17 22/05/2013

Nº 18 31/05/2013

Nº 19 06/06/2013

Nº 20 13/06/2013

Nº 21 13/06/2013

II.El Equipo de Inspección sostiene que en las actuaciones que se han llevado a cabo en relación con BANKINTER se han producido las siguientes circunstancias de solicitud de aplazamiento y de dilaciones, que se cuantifican en 73 días con arreglo al siguiente detalle:

Motivo Fecha de inicio Fecha fin Días netos

Retraso en la entrega de documentación 07/06/2012 19/07/2012 42

Retraso en la entrega de documentación 08/05/2013 29/05/2013 21

Solicitud de ampliación plazo 16/09/2013 21/09/2013 5

Solicitud de ampliación plazo 30/09/2013 05/10/2013 5

En relación con las anteriores dilaciones, y en concreto por lo que se refiere a las dilaciones imputadas a mi representada por el concepto 'retraso de documentación', debe manifestarse que mi representada expresó con ocasión de la firma de las Diligencias n° 5, de 12 de julio de 2012, y n° 17, de 22 de mayo de 2013, su oposición expresa a dicha imputación, tal y como se recoge también en el Informe Ampliatorio al Acta NUM000.

III.Mediante comunicación de fecha 3 de octubre de 2012, notificada el día 4, se puso en conocimiento de BANKINTER la apreciación de circunstancias a efectos de proponer la ampliación del plazo de las actuaciones inspectoras, de conformidad con lo previsto en el artículo 150 de la LGT y en el apartado 4 del artículo 184 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (en adelante RGAT), adoptándose dicha ampliación mediante Acuerdo del Inspector-Jefe de fecha 6 de noviembre de 2012, notificado el día 8 del mismo mes y año.

IV.Que, con fecha 18 de septiembre de 2013, se notificó a la entidad comunicación de puesta de manifiesto y trámite de audiencia, relativa rendimientos e ingresos a cuenta del capital mobiliario 2008 a 2009, frente a la que se presentó escrito de alegaciones con fecha de 4 de octubre de 2013.

V.Con fecha 18 de octubre de 2013 se comunicó a mi representada acta de disconformidad de rendimientos del capital mobiliario 2008-2009 A02 NUM003 en el que se recoge la siguiente propuesta de liquidación:

Cuota 834.950,68 €

Intereses de demora 415.535,19 €

Deuda tributaria 1.250.485,87 €

Do s son los conceptos regularizados por inspección que presentan en cuanto a la cuota tributaria los siguientes importes:

? 61623; 193.132,47€.La Inspección considera que mi representada incumplió su obligación de ingresar a cuenta en relación con los intereses del producto EuroIPF, resultando una cuota a ingresar por el mencionado importe en virtud de la aplicación de la doctrina jurisprudencial recogida en las Sentencias del TS de 27 de febrero de 2007, 5 de marzo de 2008 y 16 de julio de 2008.

? 61623; 641.818,19€.La Inspección considera que mi representada debió haber efectuado el correspondiente ingreso a cuenta sobre determinados segurosofrecidos a clientes de la entidad que contrataron el producto denominado ' cuenta nómina'.

VI.Que tras el preceptivo trámite de alegaciones presentadas con fecha de 14 de noviembre, se dictó Acuerdo del Inspector Jefe de 17 de enero de 2014, que fue objeto de impugnación ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (en adelante, TEAC) con fecha 28 de enero de 2014. En el indicado Acuerdo se confirmaban en su totalidad los términos de la propuesta de liquidación recogida en el Acta. '

- Con fecha 5 de febrero de 2014 se notificó el inicio del procedimiento sancionador, considerándose susceptible de sanción únicamente el concepto denominado como ' EUROIBF', imponiéndose una sanción de 1.793.794,75 €.

- Frente al acuerdo sancionador se interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAC que, una vez acumuladas las dos reclamaciones (nº NUM004 y NUM002), se resuelven conjuntamente por el TEAC mediante la resolución que constituye el objeto de la presente impugnación.

3.Inexistencia de prescripción.

Primer motivo de recurso que esgrime la actora es la prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación y a imponer sanciones a la recurrente. Se alega vulneración del artículo 150 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre.

En síntesis, se formula tal alegación sobre una doble perspectiva, a saber:

'El acuerdo de ampliación del plazo de las actuaciones inspectoras, por medio del cual se elevó a veinticuatro meses el período máximo de duración de las mismas, adolece, a juicio de la actora, de la motivación suficiente así como de la inexistencia de circunstancias concretas que lo justifiquen en el caso.'

Y -se añade- aún aceptando que la ampliación estuviera motivada, se habría superado el plazo, ya que las dilaciones atribuidas a BANKINTER no son tales y, por tanto, son inhábiles para añadir al período máximo de duración de las actuaciones.

Pues bien, en primer lugar, respecto de la motivación del acuerdo de ampliación del plazo de duración del procedimiento, al igual que en relación con el Impuesto sobre Sociedades y el IVA de los mismos ejercicios a que se refieren las liquidaciones del IRPF, debemos comenzar por advertir que la Sala ha examinado ya idéntica cuestión a la aquí planteada con ocasión de los recursos interpuestos en relación con aquéllos otros tributos, habiendo llegado a la conclusión de que tanto la propuesta como el acuerdo de ampliación indican detalladamente las causas que justifican la misma en relación con los hechos concurrentes en la investigación abierta, atendiendo el concreto volumen de negocios en los ejercicios en cuestión, el elevado número de facturas recibidas y expedidas, a la comprobación simultánea de varios tributos (Impuestos de Sociedades, IVA e IRPF) que, además precisó de obtención de información en el extranjero; circunstancias todas ellas detalladamente recogidas en el acuerdo de ampliación y frente al cual, por cierto, nada objetó la parte en su momento ya que ni siquiera formuló alegaciones en el trámite conferido al efecto, por todo lo cual, en definitiva, la Sala ahora considera también motivado el acuerdo de ampliación siguiendo las pautas de la jurisprudencia del Tribunal Supremo y muy concretamente las de la STS de 17 de febrero de 2017 (R.C. 3569/2015) que precisamente estimó el recurso de casación frente a la SAN (Sección 2ª) de esta misma Sala, recurrente también BANKINTER, y que consideró que, frente a la sentencia casada que es la invocada ahora en la demanda, que el acuerdo de ampliación se ajustó a la exigencia de la motivación y se fundó en causas que justificaron el proceder; razones las entonces contempladas por el Tribunal Supremo que son, en esencia, las mismas del acuerdo de ampliación ahora controvertido.

También y precisamente respecto del mismo procedimiento de inspección que ahora nos ocupa, esta misma Sala ha dictado sentencia de 28 de diciembre de 2016 (recurso nº 19/2016 de la Sección Sexta) en relación con el IVA, habiendo llegado a la misma conclusión de la corrección del acuerdo de ampliación.

4.En segundo lugar, en la demanda se porfía en la incorrecta imputación de las dilaciones por parte de la Inspección, lo cual determinaría igualmente que en la fecha de notificación del acuerdo de liquidación (21 de enero de 2014) se hubiese excedido el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras.

Pero la Sala tampoco puede aceptar este planteamiento. Y es que en el presente caso se trata de una alegación irrelevante -como bien apunta el Abogado del Estado- puesto que habiéndose iniciado el procedimiento el día 14 de febrero de 2012 y habiendo terminado por notificación del acuerdo de liquidación en fecha 21 de enero de 2014, una vez decretada correctamente la ampliación del plazo por doce meses según lo ya indicado, la liquidación se notificó antes del transcurso de los veinticuatro meses de duración del procedimiento una vez ampliado el plazo para su terminación, por lo que, en definitiva, incluso si las dilaciones de setenta y tres días que no acepta la recurrente fuesen improcedentes, el procedimiento seguiría sin sobrepasar el plazo legal y, por lo tanto, produciría sus efectos interruptivos.

Además, si observamos las dilaciones que la Inspección consideró imputables a la hoy actora, según esta misma relata en su demanda (páginas 18 y siguientes) concluimos con el TEAC que se trató de una demora en la entrega de documentación necesaria para la investigación así como de prórrogas solicitadas por la propia recurrente. Se trata, en fin, de una situación plenamente asimilable a las producidas en el curso de procedimientos de inspección anteriores que ya han sido examinados por la Sala habiendo llegado, como decíamos, a idéntica conclusión.

Así en las SSAN de 9 de marzo de 2017, recurso nº 162/2015 y SAN de 9 de marzo de 2017, recurso nº 162/2015, ambas en relación a los ejercicios previos a los aquí considerados, al igual que el Tribunal Supremo en la STS de 19 de julio de 2016, recurso de casación 192/2012 en la que expresamente se consideró que la falta de aportación de la documentación (precisamente de la misma recurrente) sí impidió el desarrollo normal de las actuaciones inspectoras aunque éstas no quedasen paralizadas sino que se prosiguiese realizando otras actuaciones. Así se ha considerado reiteradamente que la imputabilidad de la paralización no tiene que ser total ni obstativa a la continuación con la tramitación de la Inspección, por lo que es posible que exista paralización imputable y, a la vez, que la Administración haya practicado diligencias y actuaciones ( STS de 19 de julio de 2016, recurso de casación nº 2553/2015.

5. Procedencia de las retenciones relativas a los contratos denominados EUROIBF.

La recurrente expone en su demanda que, de acuerdo con los artículos 73 c) del Reglamento del IRPF, 59.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades y 13.2 b) de la Ley del Impuesto de No Residentes no practicaba retención sobre los intereses satisfechos para retribuir depósitos abiertos en su sucursal en Dublín. Considera justificada, así, la exclusión de retención sobre rendimientos de cuentas en el exterior satisfechos o abonados por establecimientos permanentes en el extranjero de entidades de crédito y establecimientos financieros residentes en España. Señala la operativa así:

(i) El cliente de la Sucursal abría un depósito en la Sucursal irlandesa firmando un contrato al efecto.

(ii) El dinero del cliente se depositaba en la Sucursal irlandesa desde el primer momento y así figura en los registros del Banco de España que estaba obligado a realizar BANKINTER.

(iii) BANKINTER por el hecho de que dicho depósito estuviese constituido en Irlanda se veía obligado a realizar aportaciones a la autoridad irlandesa en el marco del Reglamento (CE) nº 2531/98 de Consejo de 23 de noviembre de 1998 relativo a la aplicación de las reservas mínimas por el Banco Central Europeo.

iv) Los rendimientos eran satisfechos por la Sucursal a favor del cliente depositante y, de la misma manera, así figura en los estados decenales enviados al Banco de España con el Código 35.06.03: 'Cobros exteriores como consecuencia de los intereses de depósitos a plazo de un año o inferior constituidos por residentes en entidades de crédito no residentes' (registro del pago de intereses por parte de la sucursal a efectos de Balanza de Pagos).

Sobre esa base, argumenta en síntesis, lo siguiente:

(i) BANKINTER siguiendo la práctica de numerosas entidades multinacionales que operan en Irlanda a través de una sucursal o filial sita en el Centro Internacional de Servicios Financieros de Dublín contrataba con la entidad irlandesa AIB INTERNATIONAL FINANCIAL SERVICES CENTER los servicios financieros contables y administrativos, que, lógicamente, no son 'todos' los servicios necesarios de la Sucursal, sino aquellos relacionados con el 'back- office' de la misma.

(ii) BANKINTER ajusta los medios materiales y personales a la finalidad comercial pretendida y no se ha demostrado por la Inspección la relación causa-efecto entre el número de empleados, la jornada laboral, los metros cuadrados o la subcontratación efectuada y el adecuado cumplimiento de dicha finalidad. Debemos recordar a la Sala que los reguladores españoles e irlandeses nunca consideraron que dichos medios fuesen insuficientes para el desarrollo de la actividad para la que la Sucursal estaba autorizada a operar.

(iii) La actividad desarrollada por BANKINTER en la Sucursal es la actividad bancaria por antonomasia y aquella que está precisamente reservada a las entidades financieras más significativas de nuestro sistema financiero (e.g., bancos y cajas de ahorro) de conformidad con lo señalado en el artículo 1 del Real Decreto Legislativo 1298/1986, de 28 de junio, sobre Adaptación del Derecho vigente en materia de Entidades de Crédito al de las Comunidades Europeas.

(iv) El procedimiento seguido por BANKINTER en la utilización de la liquidez y los recursos típicos captados en beneficio de la actividad financiera general del Grupo BANKINTER y no exclusivamente en la de la Sucursal, es el habitual y exigido por su normativa en relación con cualquier depósito de cualquier sucursal del banco esté situada en Irlanda, o en territorio nacional. Las entidades financieras disponen de una gestión de la tesorería centralizada en la casa central y para todo el grupo financiero, basado en criterios de eficiencia para el adecuado uso de lo que resulta el

grupo bancario su actividad principal: actuar como intermediario financiero en el mercado del dinero.

(v) La Inspección tampoco pidió la información que ella pudiese considerar relevante para al menos intentar validar sus juicios de valor a las autoridades irlandesas o españolas competentes, como podría haber realizado en relación con las irlandesas a través de los instrumentos de los que estaba dotado en virtud lo establecido en la Directiva 77/799/CEE del Consejo, de 19 de diciembre de 1977, relativa a la asistencia mutua entre las autoridades competentes de los Estados Miembros en el ámbito de los impuestos directos o en virtud de la Cláusula de intercambio de información del Convenio Hispano-Irlandés para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y las ganancias de capital y su Protocolo anejo, hecho en Madrid el 10 de febrero de 1994.

(vi) La estrategia de estas sucursales depende muy mucho de la idiosincrasia del negocio de la entidad con lo que las situaciones no son en absoluto comparables entre entidades como se pretende de contrario. Si se observa la consideración de BANKINTER como banco exclusivamente nacional, la localización de sucursales en el extranjero no puede tener una finalidad que implique la comercialización proactiva de productos financieros, como puede tenerlo en el caso de entidades de ámbito internacional (como pueden ser el BBVA o el Banco Santander) sino que obedece a otra serie de consideraciones ya explicadas, como es la de posición reactiva del Banco para retener aquellos clientes que busquen el amparo normativo y financiero en otras jurisdicciones evitando de este modo el riesgo-país español al estar los fondos localizados en otros estados. En este contexto las entidades como BANKINTER buscaban localizaciones en el extranjero sin dedicar excesivos recursos materiales, dado que la pretensión no era de captación de nuevos clientes sino de evitar la pérdida de aquellos que buscaban colocar sus fondos en el extranjero logrando seguridad en otro marco económico y jurídico.

(vii) El Documento de enero de 2003 del Comité de Supervisión Bancaria de Basilea titulado 'Bancos simulados y oficinas operativas' constituye un indudable refuerzo de la posición de mi representada, toda vez que:

a) Pone de manifiesto la existencia de las denominadas 'sucursales operativas' que, según concluye el documento, no supone una merma supervisora de la actividad bancaria frente a las estructuras realmente denunciadas en el documento denominadas de 'Shell Banks' o 'Bancos Simulados' y que nada tienen que ver con el caso que nos ocupa.

b) Las finalidades apuntadas por el documento para la constitución de las sucursales puramente operativas, no son en ningún caso tributarias, más por el contrario apuntan a elementos de coste o de relajación de la presión regulatoria. A ello se une que al igual que las denominadas Sucursales 'con dirección central', logran el objetivo de aislar los fondos asignados al riesgo país de origen en la medida en que se localizan jurisdiccionalmente en el extranjero. Este objetivo, como se ha indicado era el pretendido por BANKINTER en su estrategia comercial.

(viii) En este sentido, resulta conveniente recordar las resoluciones del TEAC (de 22 de noviembre de 2007 y 20 de diciembre de 2007) rechazando la calificación de las sociedades SIMCAV por los órganos inspectores como sociedades que deberían tributar en régimen general y confirmando que dicha calificación sólo puede ser realizada por quien está legitimado para ello. Como ha quedado acreditado en el escrito de demanda y a la luz del expediente las autoridades supervisoras públicas (Banco de Irlanda y España) y privadas (auditores) en absoluto comparten el criterio inspector, y ese hecho aunque tiene una trascendencia decisiva para evitar la regularización, pero en cualquier caso impide, como tendremos ocasión de señalar, en cualquier caso la imposición de sanciones.

6.La cuestión relativa a la obligación de retener en el pago de rendimientos de depósitos a clientes por parte de la sucursal de BANKINTER en Irlanda ha sido ya decidida por las SSAN de 12 de noviembre de 2015 (recurso nº 57/2013) relativa a los ejercicios 2004 y 2005 y de 9 de marzo de 2017 (recurso nº 162/2015), esta última confirmatoria de la liquidación de los ejercicios 2005 y 2006 en supuestos idénticos al presente. Así en esta última se hicieron las siguientes consideraciones que ahora hacemos nuestras:

&q uot;TERCERO: El fondo de la controversia, respecto del producto EuroIPF, es descrito en el Acuerdo de liquidación en los siguientes términos:

'C uarto.- Sujeción a retención de los rendimientos derivados de los depósitos denominados 'EUROIPF'.

Po r la entidad BANKINTER, S.A., en los períodos objeto de comprobación se han ofertado a clientes los denominados 'contratos EUROIPFs de Bankinter sucursal Dublín', con el abono de intereses, sin haber practicado retención alguna. A estos efectos, la entidad entiende que se trata de rendimientos obtenidos por productos contratados en sucursales extranjeras de entidades financieras españolas, exonerados de la obligación de practicar retenciones a cuenta, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 73.c) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , 59 . l) del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades y 13.2.b) de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de los No Residentes. (...)

«E l 1 de junio de 1995 se constituyó una sucursal de Bankinter, S.A. en Dublín (Irlanda), esta decisión fue acordada por el Consejo de Administración y comunicada al Banco de España. Bankinter, S.A. presenta trimestralmente un balance de la sucursal en Irlanda ante el Banco de España. En los estados decenales se informa a Balanza de Pagos de Banco de España de la salida y entrada de depósitos con las claves: 35.06.01/02/03 ('Depósitos Constituidos por Residentes en Entidades de Crédito no Residentes con Plazo de Cancelación de año o inferior'). Por último, el único producto que se negocia por la sucursal es la EUROIPF, contratada por clientes no residentes en Irlanda.

Op erativa interna en la contratación del producto: La operativa de la EUROIPF es la siguiente: a) Clientes: Sólo pueden contratar EUROIPFs los clientes BK, por lo que a efectos jurídicos/fiscales españoles, los clientes se encuentran identificados como cualquier otro cliente del Banco. Recordemos que los clientes que contratan estos depósitos pueden ser residentes, y no residentes. b) Contratación: Si es la primera vez que contrata una EUROIPF: se le envía para su firma contrato marco en el que se incluye una declaración de no residencia en Irlanda, y una declaración de pagos al exterior; c) Contabilización y movimiento de flujos: recibida la orden de contratación de una EUROIPF por parte de un cliente, se le abre una cuenta en el centro 8001.

El movimiento contable (a efectos del cliente) es cargo en cuenta corriente asociada del cliente (esta cuenta corriente se encuentra abierta en otros centros de Bankinter distintos de la Sucursal - centro 8001), abono en cuenta 8001 del depósito del cliente. (...)

De los hechos anteriores, en el Acta de inspección se concluye lo siguiente:

- La dirección de la sucursal radica en AIB INTERNATIONAL FINANCIAL SERVICES CENTER.

- AIB INTERNATIONAL FINANCIAL SERVICES LIMITED es quien se encarga de realizar todos los servicios por cuenta de la Sucursal.

- La única empleada es Delfina (en calidad de secretaria y con una jornada laboral de 3 horas diarias) a la que AIB se encarga de pagar.

- El único producto que se negocia por la sucursal es la 'EUROIPF'.

- Los clientes han de ser necesariamente clientes no residentes en Irlanda (se constituye en Irlanda, pero los clientes no pueden ser irlandeses).

- Los clientes han de ser necesariamente clientes de Bankinter.

- En el mismo momento en el que se constituye una 'EUROIPF' por un cliente de Bankinter, la Sucursal constituye un depósito reflejo por el mismo importe y duración en el centro 0005 de Bankinter Madrid. Por ello, las imposiciones a plazo fijo contratadas se quedan de hecho en la casa central que es quien dispone de los fondos recibidos de los clientes.

- Los gastos financieros contabilizados en la sucursal son exclusivamente los rendimientos satisfechos por las 'EUROIPFs', mientras que los ingresos financieros son los intereses recibidos de la casa central por los depósitos reflejo constituidos por la sucursal en Bankinter Madrid.

- Los rendimientos satisfechos a los clientes no llevan retención.

- Hacienda dispone por cada cliente de las salidas y entradas de divisas correspondientes a la contratación y posterior amortización de 'EUROIPFs'.

- Con arreglo a los certificados fiscales solicitados de determinados clientes, se ha constatado por la Inspección, que figuran incluidos los intereses abonados por estas imposiciones a plazo fijo, sin retención alguna.

De l conjunto de elementos, objetivamente considerados, descritos anteriormente, puede deducirse que la sucursal de BANKINTER, S.A. en Dublín no ejerce una actividad económica efectiva en Irlanda y que la suscripción de las 'EUROIPFs' se produce con intervención exclusiva de los medios españoles aportados por BANKINTER, S.A. La operativa descrita trata de evitar la retención en las imposiciones a plazo fijo.'

La conclusión de la Inspección es que 'A juicio de esta Inspección, el sujeto pasivo utiliza los contratos 'EUROIPFs' para instrumentar la existencia de un depósito con una sucursal extranjera y evitar la retención sobre los intereses satisfechos en claro perjuicio a la Hacienda Pública en cuanto tercero afectado por aquella relación contractual. La sucursal en Irlanda actúa como una réplica de la sucursal en Madrid (centro 0005), sin una causa jurídica propia y las imposiciones a plazo fijo contratadas se quedan de hecho en la casa central que es quien dispone de los fondos recibidos. Por todo ello, esta Inspección considera que los rendimientos satisfechos a los impositores a plazo fijo residentes en España están sujetos a retención'

La calificación que realiza la liquidación sobre las operaciones descritas anteriormente, es: 'Tal como se ha señalado anteriormente, en la propuesta de regularización contenida en el Acta se concluye, tras un análisis de la actividad desplegada por la sucursal de BANKINTER, S.A. en Dublín, que la misma responde a una finalidad exclusivamente fiscal, cual es la de ofrecer a los clientes de la entidad un depósito sin retención, lo que comporta, a la postre, una mayor rentabilidad financiero-fiscal para estas inversiones, sin que los fondos invertidos en los 'EUROIPFs' salgan de manera efectiva del territorio español con destino a Irlanda, de suerte que quedan así gestionados por la central de Madrid. Así pues, aunque se han cumplido todas las formalidades administrativas para la apertura y autorización operativa de la sucursal en Dublín, los 'EUROIPFs' contratados con los clientes se fundamentan en una causa ilícita, pues su única finalidad es la de burlar la retención a cuenta de la imposición personal del perceptor de los rendimientos, a través de una sucursal en el exterior que se limita a abonar los fondos invertidos por los clientes en depósitos abiertos en Madrid por dicha sucursal.'

La actora considera, y así lo expone en su demanda, que los rendimientos del producto EUROIPF no están sujetos a retención a cuenta por aplicación de los artículos 73 c) del Reglamento de IRPF y 13.2.b) de la LIRNR.

Respecto de esta cuestión la entidad actora desarrolla el siguiente planteamiento: a) la sucursal de Bankinter ejerce una auténtica actividad económica en Irlanda, b) el deposito existe y es lícito, c) incorrecta regularización.

Analizaremos en primer lugar la cuestión relativa a la sucursal. Resalta la Administración que en la citada sucursal concurren las siguientes circunstancias: La única empleada es Delfina (en calidad de secretaria y con una jornada laboral de 3 horas diarias, de lunes a viernes) cuyos honorarios son satisfechos por AIB. El local en el que se ubica la sucursal de BANKINTER, S.A. en Dublín tiene una superficie de apenas 100 pies cuadrados (aproximadamente 9 metros cuadrados). El único producto de pasivo que se negocia por la sucursal es el depósito 'EUROIPF. Los clientes han de ser necesariamente clientes no residentes en Irlanda y clientes de Bankinter.

Pues bien, con independencia del cumplimiento de los requisitos formales (obtención de licencia) y la falta de cuestionamiento de las autoridades locales de la actividad de la sucursal (Banco de Irlanda), debemos examinar si loe medios humanos y materiales son suficientes para el desarrollo de la actividad propia de una sucursal bancaria. Ciertamente, como afirma la Administración, la existencia de una única empleada que trabaja 3 horas diarias en un local de 9 m2, no son los recursos materiales y humanos suficientes para el desarrollo de las actividades propias de una sucursal bancaria.

Tampoco los productos comercializados (tan solo EuroIPPF) son los propios de una sucursal, que comercializa todos y prácticamente todos los productos de la entidad bancaria.

Respecto de las características de los clientes, decíamos en nuestra sentencia de 12 de noviembre de 2015, recurso nº 57/2013, que resolvió un asunto idéntico al que examinamos:

'L a conclusión no puede sino confirmar estamos ante rendimientos que en su práctica totalidad (99 %) perciben residentes en España, o no residentes en Irlanda, clientes todos de sucursales de Bankinter España, y con fondos captados en cuentas abiertas en sucursales españolas, por lo que dichos rendimientos quedan sujetos a retención. Por ello cobra todo su sentido, la tajante conclusión de que 'En la oficina no se desarrolla la actividad comercial determinante del beneficio de la sucursal, sino que su función es exclusivamente la de albergar formalmente las cuentas colocadas desde España, básicamente entre residentes en España, que ya eran clientes de Bankinter, un producto especialmente instrumentado para aprovecharse del beneficio fiscal de la exclusión de retención que, de otro modo, abierto ese mismo depósito en una sucursal en territorio español, no habrían tenido; siendo así que, en realidad, el importe depositado vuelve inmediatamente a estar abonado en una sucursal de Madrid (débito a la sucursal de Bk Dublín), según se desprende de la operativa descrita. La sucursal en Dublín, teniendo en cuenta además que era la única sucursal existente en Irlanda (asi se indica en el modelo T15 ante el Banco de España) no desarrolla más actividad que la de formalización de los depósitos EUROIPF, que considerado que sólo tiene una empleada tres horas al día, se han comercializado y colocado obviamente por las oficinas en España. Dicha sucursal, pues, no lleva a cabo ninguna actividad de captación de clientes o colocación de ningún otro producto financiero a excepción del mencionado depósito EUROIPF; es más, como se ha dicho, dato esencial de los mismos es que no pueden ser contratados por los residentes del país que se supone es su mercado natural, Irlanda'.'

La Administración ha aportado elementos probatorios sobre las características de la sucursal, el producto que comercializa y las circunstancias de los clientes. No es cierto que las apreciaciones de la Administración se basen en meras valoraciones subjetivas, pues la descripción de los hechos concurrentes, se realiza de modo objetivo.

Para la regularización fiscal que nos ocupa, son competentes las autoridades fiscales españolas, sin que ello suponga colisión con las autoridades bancarias irlandesas, pues un plano es el relativo a la supervisión de la operativa bancaria, y otro, la competencia para regular las situaciones tributarias.

Es correcta la aplicación del artículo 13 de la Ley 58/2003 que determina: 'Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez.'

Respecto a la existencia y licitud del depósito el Acuerdo de liquidación afirma:

'P ues bien, de acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal Supremo, cabe concluir que el producto financiero denominado 'EUROIPF' fue diseñado con la exclusiva finalidad de obtener ilícitamente un beneficio fiscal, la exoneración de retención a cuenta de la imposición personal de los perceptores de los rendimientos, que en ningún caso hubiera podido resultar de aplicación si los importes se hubieran invertido en depósitos abiertos en sucursales situadas en territorio español, a pesar de que en este producto los fondos invertidos fueron colocados en la central de BANKINTER, S.A., sita en Madrid.'

Respecto de la ilicitud de la causa el Tribunal Supremo ha declarado en sentencia de 24 de noviembre de 2011, RC 1231/2008:

'P ero es que al mismo resultado partiendo de la misma calificación llegan los órganos económico administrativos, puesto que de no ser así la consecuencia obligada hubiera sido la declaración de nulidad de la liquidación; lo que viene a corroborar, sin duda, el que ya si se identifica el mecanismo utilizado para la elusión fiscal, lo cual deriva de un análisis previo de las operaciones llevadas a cabo, artº 25 de la LGT , insistimos, de un examen de licitud de las operaciones realizadas, que precisamente mediante la oportuna calificación, le lleva a denominar en este caso al mecanismo empleado como negocio indirecto. El que el TEAR considera lícita la causa, la validez de las operaciones, desde la perspectiva civil o mercantil en modo alguno varía la calificación realizada, puesto que desde la perspectiva tributaria su calificación es categórica de ilicitud de las citadas operaciones con la finalidad de procurar la elusión fiscal; así es, la propia identificación del mecanismo utilizado, negocio indirecto, lleva implícita la ilicitud de la causa desde la perspectiva tributaria, en tanto que formando parte el negocio indirecto de la categoría de los negocios jurídicos anómalos, estos se caracterizan por la divergencia entre la causa típica del negocio exteriorizado y la operación económica que se concreta en la realidad.'

En el presente caso, de las circunstancias antes descritas resulta que, de las circunstancias de la sucursal irlandesa, las características del producto y de los clientes, el fin perseguido es la elusión de la tributación (retenciones a cuenta de rendimientos mobiliarios), por lo que concurre causa ilícita.

Y esta afirmación no queda desvirtuada por las manifestaciones contenidas en la demanda respecto del objetivo de la entidad bancaria: a) incrementar la captación de pasivo, y b) retener a clientes ofreciéndoles una alternativa regulatoria y económica. La cuestión no radica en determinar la intención de la entidad bancaria, sino la operativa del producto en relación al sistema fiscal español, y lo cierto es que el producto, producía la exención de retención, respecto a sujetos pasivos españoles y respecto de un producto que es España estaría sujeto a retención.

Nos encontramos ante un negocio anómalo (y por ello se ha aplicado correctamente el artículo 13 de la LGT), por lo que la Administración ha liquidado las correspondientes cantidades que debieron ser retenidas conforme a las normas de aplicación. Efectivamente, la anomalía del negocio jurídico se refleja en la liquidación, en los siguientes términos:

'A sí pues, de los datos recabados por la inspección, se deriva que la sucursal de BANKINTER, S.A. en Dublín no ha desplegado la actividad típica que desarrolla cualquier sucursal bancaria, toda vez que los fondos obtenidos provienen exclusivamente de un único producto financiero, las 'EUROIPFs', y una vez captados, dichos fondos no son utilizados por la sucursal para la realización de las actividades típicas de toda sucursal bancaria, en especial la actividad crediticia, sino que se limitan a abonar estos importes en depósitos constituidos por la sucursal en Madrid. El resultado de todo ello es que las operaciones de activo de esta sucursal se limitan a detentar la titularidad de depósitos abiertos en la central de Madrid, por los mismos importes acumulados que los depósitos constituidos por los clientes en dicha sucursal, de suerte que los fondos captados son utilizados por la central de Madrid para destinarlos a la actividad típica bancaria, con lo que, a la postre, es la central la que abona los intereses de los 'EUROIPFs' a través de los depósitos constituidos en la misma por la sucursal en Dublín, cuya única finalidad es la de canalizar los fondos captados de los clientes en las 'EUROIPFs'. En suma, tanto la constitución o reembolso de los depósitos y el abono de los intereses como las operaciones típicas bancarias de actividad crediticia que se desarrollan con los fondos captados a los clientes se llevan con los medios que BANKINTER, S.A. tiene a su disposición en territorio español.'

Respecto del modo de realizar la regularización, decíamos en nuestra sentencia de 12 de noviembre de 2015, recurso nº 57/2013, antes citada:

'L a actora sostiene por su parte que, si la comprobación de la Inspección no resulta exitosa por la falta de NIF de los contribuyentes, mi representada no entiende por qué la carga de la prueba ha de recaer sobre ella, ni por qué la Administración presume que, si es incapaz de obtener dicha verificación, la cuota no ha sido ingresada. A juicio de esta parte resulta absolutamente desproporcionado ligar el incumplimiento de la entidad de exigir el NIF a sus clientes a la exigencia del impuesto no pagado por parte de dicho cliente. Como consta, y no se ha discutido, Bankinter proporcionó sólo el nombre completo y los dos primeros apellidos, junto con numerosos casos el pasaporte, apellido/s y el documento (no incluyendo el NIF) que el Banco recibió del cliente en el momento de constituir el depósito, cuando existía una obligación legal a las Entidades Financieras de exigir a los clientes la entrega de copia del NIF por el art. 15 del RD 338/1990 de 9 de marzo , por el que se regula la composición y la forma de utilización del NIF a cuyo tenor:

1. Quienes entreguen o confíen a Entidades de crédito fondos, bienes o valores en forma de depósitos u otras análogas, o recaben de aquéllas créditos o préstamos de cualquier naturaleza deberán comunicar su Número de Identificación Fiscal a cada Entidad de crédito con quien operen. 2. El Número de Identificación Fiscal será comunicado y acreditado el mismo día de la constitución del depósito, la apertura de la cuenta o la realización de la operación o dentro del plazo de un mes a contar desde el día siguiente a aquél. 3. Transcurrido este plazo sin disponer de dicho Número de Identificación Fiscal, la Entidad de crédito deberá, tratándose de una cuenta activa para dicho establecimiento, no realizar en ella nuevos cargos; tratándose de una cuenta pasiva, no admitir en ella nuevos abonos; o, en otro caso, proceder a la cancelación de las operaciones o depósitos afectados por la omisión de este deber de colaboración. No obstante, la Entidad de crédito reanudará los cargos o abonos en la cuenta afectada desde el momento en que todos los titulares de la misma faciliten su Número de Identificación Fiscal. 4. El incumplimiento de cualquiera de estos deberes se considerará, en cuanto a cada cuenta u otra operación, infracción tributaria simple. Cuando una Entidad de crédito incumpla lo dispuesto en el apartado anterior, será sancionada con multa del 5 por 100 de las cantidades indebidamente abonadas o cargadas, con un mínimo de 150.000 pesetas, o si hubiera debido proceder a la cancelación de la operación o depósito, con multa entre 150.000 y 1.000.000 de pesetas. 5. Las Entidades de crédito deberán comunicar a la Administración tributaria las cuentas u otras operaciones cuyo titular, transcurrido el plazo correspondiente, no haya facilitado su Número de Identificación Fiscal, aunque tales cuentas u operaciones hayan sido antes canceladas o el Número de Identificación Fiscal haya sido entregado después de transcurrir el indicado plazo. Dichas Entidades deberán presentar la declaración correspondiente ajustada al modelo o a las condiciones y diseño de los soportes magnéticos que apruebe el Ministro de Economía y Hacienda, dentro del mes siguiente a cada trimestre natural, en relación con las cuentas u operaciones afectadas, cuyo plazo hábil para facilitar el Número de Identificación Fiscal hubiere vencido durante dicho trimestre. En la declaración se expresarán los siguientes datos: a) Los de identificación del declarante. b) Los apellidos y nombre por este orden, o, en su caso, la denominación o razón social completa y el domicilio de cada una de las personas o Entidades relacionadas en la declaración. c) La naturaleza o clase y número de cuenta u operación, así como el saldo o importe máximo alcanzado durante el plazo para comunicar el Número de Identificación Fiscal. Será obligatoria la presentación en soporte magnético de esta declaración cuando se den respecto de la misma las circunstancias que hacen obligatoria esta forma de presentación para la declaración anual de operaciones ' No olvidemos que en el producto financiero que nos ocupa, en el momento de la suscripción y conforme al modelo de contrato se establece la necesidad de consignar el NIF. Ello sin perjuicio que en efecto como se sostiene de contrario, Bankinter, una vez iniciada la comprobación, pudo exigir a los que todavía eran sus clientes el correspondiente dato, de no contar con ellos en su registro. Por tanto, en este marco, la carga de la prueba incumbe a Bankinter, por imperativo del artículo ex art 105 de la LGT : '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. 2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria'. En otras palabras, no puede exigir a la AEAT una comprobación si no le proporciona el dato imprescindible para hacerla. Sobre este particular, es de traer a colación en orden al enriquecimiento injusto que se denuncia, que el mismo Tribunal Económico-Administrativo Central, Sección Vocalía 12ª, Resolución de 7 de septiembre de 2011, Rec. 4137/2010, en lo que aquí interesa, sobre las Retenciones e ingresos a cuenta: ' Aun cuando la suficiencia o no de la actividad probatoria desplegada por la Administración tributaria debe ser ponderada por las circunstancias que concurran en cada caso concreto, debe entenderse en todo caso que la Administración ha cumplido con las exigencias de prueba de la no existencia de enriquecimiento injusto, en aquellos supuestos en los que ha procedido no sólo a la regularización del obligado a retener, sino que ha regularizado igualmente la situación tributaria de los perceptores de las rentas, incluyendo en el cálculo de la cuota diferencial exigible a estos últimos las retenciones procedentes y no practicadas, exigidas al retenedor, pues en estos casos no se ha producido el doble pago que veda el Tribunal Supremo, y todo ello sin perjuicio de otros posibles medios probatorios que pueda utilizar la Administración, como sería la acreditación, mediante la correspondiente diligencia o certificación, en el expediente instruido al retenedor en la que se haga constar que, para los perceptores que se relacionen, no figura en la base de datos de la Administración Tributaria, que aquéllos hayan presentado declaración para el período y concepto concreto o que la han presentado sin incluir las rentas en cuestión; documentos éstos que deberán verse acompañados del resultado impreso de las diferentes consultas efectuadas en aquella base de datos informática, que así lo atestigüe ' En consecuencia si no se proporciona el NIF, cuando hay obligación de hacerlo, se impide a la Administración tributaria desplegar actividad probatoria sobre la tributación o no de los perceptores y por ende debe la actora soportar las consecuencias de este proceder. En recurso en este extremo ha de ser desestimado.'

En relación a los intereses de demora, se afirma en la liquidación:

'- Respecto de aquellos rendimientos en los que los perceptores cumplieron la obligación tributaria principal en su respectiva imposición personal sobre la renta (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o Impuesto sobre Sociedades), por el tiempo transcurrido desde la finalización del plazo establecido para la presentación de las respectivas autoliquidaciones mensuales de retenciones hasta la fecha en que comience el plazo para presentar la autoliquidación correspondiente al impuesto personal del perceptor de la renta, esto es, normalmente, primer día hábil del mes de mayo del año siguiente al considerado para las retenciones, para el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y el 30 de junio para el Impuesto sobre Sociedades.

- Respecto de aquellos rendimientos en los que los perceptores incumplieron la obligación tributaria principal en su respectiva imposición personal sobre la renta (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o Impuesto sobre Sociedades), o bien se trata de perceptores no identificados, por el tiempo transcurrido desde la finalización del plazo establecido para la presentación de la autoliquidación hasta la fecha en que se dicta el presente acuerdo de liquidación.'

Se cuestiona la liquidación de intereses respecto de las personas que pagaron. El artículo 26.3 de la LGT establece: '3. El interés de demora se calculará sobre el importe no ingresado en plazo o sobre la cuantía de la devolución cobrada improcedentemente, y resultará exigible durante el tiempo al que se extienda el retraso del obligado, salvo lo dispuesto en el apartado siguiente.'

Procede la liquidación de intereses en la forma realizada por la Administración ya que, si bien existió un ingreso tributario, existió también una demora en el ingreso de las cantidades que debieron retenerse en ingresarse, que es imputable al retenedor, la entidad recurrente.' ( SAN de 9 de marzo de 2017, sección 2ª)

Y, por último, en este mismo sentido nos hemos pronunciado también en nuestras SSAN de 20 de septiembre de 2017 (recurso nº 780/15) y en la de 3 de abril de 2015 (recurso nº 72/2017) ambas de esta misma Sección 4ª.

7. Existencia de obligación de retener en los seguros a favor de los clientes de BANKINTER.

También aquí se nos vuelve a plantear la cuestión relativa a la obligación de retener en las primas de los seguros de clientes de BANKINTER.

La Inspección considera, y el TEAC ratifica, que BANKINTER, al ofrecer seguros generales fundamentalmente de daños y accidentes con el propósito de captación de nuevos clientes y de fidelizar los existentes a quienes celebrasen contratos de tarjetas de crédito o débito o de cuenta corriente con la entidad, estaba satisfaciendo rendimientos del capital mobiliario en especie a sus clientes sujetos a ingreso a cuenta.

Por el contrario la actora considera que existe una total desvinculación entre el importe depositado y el seguro otorgado, por lo que si no estamos ante una retribución que se establezca en relación con la cesión a terceros de capitales propios, difícilmente podrá admitirse que estamos ante una contraprestación que constituya para quien la percibe un rendimiento de capital mobiliario en especie sujeto a ingreso a cuenta.

8.De nuevo debemos aquí traer a colación lo ya resuelto sobre idéntica cuestión. Así en la citada SAN de 9 de marzo de 2017; de la Sección 2ª se entendió procedente la liquidación por rendimientos de capital mobiliario por entender que estamos ante una retribución relativa a la cesión a terceros de capitales propios y, por tanto sujeta a retención. Dando entonces las siguientes razones que también ahora hacemos nuestras:

&q uot;CUARTO: Entraremos ahora en el análisis de las cuestiones relativas a la retención en las primas de los seguros de clientes de Bankinter.

La liquidación se refiere a esta cuestión en la siguiente forma:

'D urante los períodos objeto de comprobación, el obligado tributario satisfizo primas por razón de contratos de seguro concertados a favor de clientes, cuyos importes se detallan en las páginas 25 y 26 del Acta A02. El obligado tributario no efectuó imputación alguna a los clientes ni practicó ingreso a cuenta por razón de las primas satisfechas.

La Inspección considera que las primas satisfechas por el obligado tributario constituyen para los beneficiarios rendimientos del capital mobiliario en especie y, en consecuencia, debería haberse practicado el preceptivo ingreso a cuenta.

Pa ra el obligado tributario, estas operaciones constituyen un instrumento de fidelización de la clientela y capación de nuevos clientes, y no remuneran los capitales depositados. En consecuencia, estas prestaciones deben ser calificadas como ganancias patrimoniales a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y no se encuentran sujetas a retención. (...)

No obstante, debe tenerse en cuenta que el Tribunal Supremo, en su sentencia de 22 de octubre de 2009 , estimó el recurso de casación frente a la sentencia de la Audiencia Nacional de 10 de julio de 2003 , en la que se había abordado la misma problemática, señalando al efecto lo siguiente en su fundamento de derecho quinto:

«E n el presente caso, no existe inconveniente en aceptar con la sentencia de instancia que pudiera ser una prestación dinerada a favor del cliente para incrementar en número de clientes o fidelizar a los ya existentes. En tanto en cuanto el pago de la prima ciertamente resulta un incentivo para atraer o fidelizar a los clientes, pero junto a dicha finalidad, es evidente que no se paga la prima a favor de todos los clientes que abran una cuenta corriente, en el que desaparece cualquier nexo causal entre la prestación y la finalidad legal que hace que la contraprestación deba considerarse como rendimientos de capital mobiliario, sino que sólo se paga la prima del seguros a aquellos clientes que domicilie la nómina, esto es que aseguren periódicamente un flujo de capital constante, lo que enlaza directamente el pago de la prima del seguro con la entrada periódica del capital representado por la cuantía individual de cada una de las nóminas de los clientes, que por ello tienen derecho, además de otros, como pudieran ser los intereses, al seguro de accidente. El hecho de que se pague también la prima a aquellos clientes que presenten saldo negativo, en modo alguno empece o enturbia la finalidad vista, el propio contrato de cuenta corriente, como es habitual, contemplará dicha eventualidad y establecerá los mecanismos para evitar daños a la entidad bancaria, pero en lo que en este interesa, el cliente que pudiera presentar saldos negativos seguirá ingresando su nómina en la entidad bancaria, sin que con ello se rompa el nexo causal, la finalidad buscada, en tanto que el banco seguirá asegurando el ingreso del capital procedente de su nómina, y con ello enjugará el descubierto con los beneficios derivados de los intereses devengados por el saldo deudor. Todo lo cual ha de llevarnos a estimar la pretensión actora.»

An te todo, debe precisarse que estamos en presencia de un negocio jurídico complejo, compuesto de un negocio principal, el contrato de cuenta corriente, que es un contrato de depósito de naturaleza irregular, que incorpora un servicio de caja, por el cual la entidad financiera se obliga a realizar pagos y cobros por cuenta de su cliente, el cual, a su vez, tiene derecho a disponer de los fondos depositados; además, en el caso que se examina en este expediente, al negocio principal se incorpora un negocio accesorio, constituido por el compromiso del cliente de domiciliar sus cobros por nóminas, contrato financiero por el cual la entidad recibe periódicamente los fondos que integran dichos cobros, a cambio de constituir a favor del cuentacorrentista un seguro.

Po r tanto, siendo condición ineludible para el disfrute de los seguros la domiciliación de ciertos cobros por parte del titular de la cuenta corriente, los pagos de las primas constituyen prestaciones que responden a una finalidad muy concreta, cual es la de incrementar los capitales invertidos y gestionados por la Entidad, teniendo dichas primas, en virtud de lo pactado por las partes, el carácter de contraprestaciones que percibe el cliente por la cesión de su capital.'

Respecto de las primas que nos ocupan, se afirma en la demanda: a) no retribuyen cesión de capitales, b) inaplicabilidad de las tesis de la administración a los seguros vinculados a tarjetas de crédito.

Las normas aplicadas por la Administración tributarias son:

'A este respecto, se ha de tener en cuenta lo establecido por el Texto Refundido de la ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004:

«Artículo 19. Definición de rendimientos del capital.

1. Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por éste.

(...)

2. En todo caso, se incluirán como rendimientos del capital:

(...)

b) Los que provengan del capital mobiliario y, en general, de los restantes bienes o derechos de que sea titular el contribuyente, que no se encuentren afectos a actividades económicas realizadas por éste.»

A lo anterior, el artículo 23. 2, letra a) del Texto Refundido añade lo siguiente:

«Artículo 23. Rendimientos íntegros del capital mobiliario.

Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los siguientes:

( ()

2. Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios.

Tienen esta consideración las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.

a) En particular, tendrán esta consideración:

(...)

2. º La contraprestación, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras, incluyendo las basadas en operaciones sobre activos financieros.»'

La cuestión relativa al carácter de rendimiento en especie de capital mobiliario sujeto a retención, de las primas de seguros abonadas por las entidades bancarias a sus clientes, ha sido analizada por la sentencia de 5 de mayo de 2020, recurso 158/2009, dictada por la Sección 4ª de esta Sala:

'C UARTO.- Ahora bien, esta tesis ha sido corregida por el Tribunal Supremo en Sentencia de fecha 22 de octubre de 2009 (rec. cas. 6823/2003 ), que revocando la Sentencia de esta Sala (Sección 5ª) de fecha 10 de julio de 2003 -recurso nº 529/2002 -, ha declarado que: " Legalmente, artículo 15.1 , se consideraran rendimientos íntegros del capital la totalidad de contraprestaciones, cualquier que sea su denominación o naturaleza, que prevengan directa o indirectamente de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al sujeto pasivo y no se hallen afectos a actividades empresariales o profesionales realizadas por el mismo; lo que completa el artículo 17.1 al añadir que se considerarán rendimientos procedentes del capital mobiliario todas las percepciones, cualesquiera que sea su denominación, que se deriven directa a indirectamente de elementos patrimoniales de tal naturaleza, tanto bienes como derechos, cuya titularidad corresponda al sujeto pasivo y no se hallen afectos a actividades profesionales o empresariales realizadas por el mismo. La Ley 14/1985, tuvo por objeto el sometimiento de determinados activos financieros a la normativa reguladora del capital mobiliario, la Exposición de Motivos reconocía que dentro de las rentas derivadas del capital 'la búsqueda de economía de opción en el pago de los Impuestos, complementada por el dinamismo del mercado financiero y su capacidad de innovación, ha generado la aparición de un conjunto de nuevos activos financieros. Característica común de muchos de ellos ha sido el quedar al margen de los sistemas de control existentes en el sistema tributario'; junto a ello, también se pone de relieve que la proliferación de formas de colocación de capitales 'cuyos rendimientos se satisfacen en especie, mediante la entrega de bienes o la prestación de servicios eludiendo la retención y la cuantificación de la renta obtenida por el inversor'. Por ello, se pretende con la ley someter estos rendimientos a la tributación propia del capital mobiliario, así como asegurar la retención correspondiente sobre los mismos, con objeto de efectuar al propio tiempo una labor de control al respecto, recogiéndose en el artº 1.1 de la Ley que 'a los efectos del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades tendrán la consideración de rendimientos de capital mobiliarias contraprestaciones de todo tipo, dineraria o en especie, satisfechas por la captación o utilización de capitales ajenos'. El artº 2 introdujo la figura del ingreso a cuenta, bajo la rúbrica de 'Retención sobre intereses e ingreso a cuenta sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades de perceptor, el 18% del valor -luego el 25%- del valor de dichos rendimientos'. Regulación que pone en evidencia la gran amplitud y extensión que se pretende otorgar al término rendimientos de capital mobiliario a los efectos tributarios que nos interesa, estableciendo un nexo causal que en definitiva delimita el mismo, esto es cualquier contraprestación dirigida a procurar la captación o utilización de capitales ajenos. Ciertamente una misma contraprestación podría servir para otros fines, mas siempre que aparezca el referido, independiente, conjunta o subsidiariamente a otros o con otros fines, estaríamos en presencia de rendimientos de capital mobiliario. Amplitud y extensión que también se manifiesta al no establecerse porcentajes mínimos, o máximos. Como pone de manifiesto el Sr. Abogado del Estado, para el negocio bancario y su desarrollo, resulta absolutamente indispensable valerse de capitales ajenos, y nada se descubre si se pone de manifiesto como la política de las entidades financieras se dirigen directa e indirectamente a dicho fin, mediante el diseño, elaboración y ofrecimiento de productos atractivos para potenciales o reales clientes que mediante la atracción de los mismos o su fidelización asegure un flujo de capital que ayuden al desarrollo de la actividad típica de dichas entidades. En el presente caso, no existe inconveniente en aceptar con la sentencia de instancia que pudiera ser una prestación dinerada a favor del cliente para incrementar en número de clientes o fidelizar a los ya existentes. En tanto en cuanto el pago de la prima ciertamente resulta un incentivo para atraer o fidelizar a los clientes, pero junto a dicha finalidad, es evidente que no se paga la prima a favor de todos los clientes que abran una cuenta corriente, en el que desaparece cualquier nexo causal entre la prestación y la finalidad legal que hace que la contraprestación deba considerarse como rendimientos de capital mobiliario, sino que sólo se paga la prima del seguros a aquellos clientes que domicilie la nómina, esto es que aseguren periódicamente un flujo de capital constante, lo que enlaza directamente el pago de la prima del seguro con la entrada periódica del capital representado por la cuantía individual de cada una de las nóminas de los clientes, que por ello tienen derecho, además de otros, como pudieran ser los intereses, al seguro de accidente. El hecho de que se pague también la prima a aquellos clientes que presenten saldo negativo, en modo alguno empece o enturbia la finalidad vista, el propio contrato de cuenta corriente, como es habitual, contemplará dicha eventualidad y establecerá los mecanismos para evitar daños a la entidad bancaria, pero en lo que en este interesa, el cliente que pudiera presentar saldos negativos seguirá ingresando su nómina en la entidad bancaria, sin que con ello se rompa el nexo causal, la finalidad buscada, en tanto que el banco seguirá asegurando el ingreso del capital procedente de su nómina, y con ello enjugará el descubierto con los beneficios derivados de los intereses devengados por el saldo deudor".

QU INTO.- Se impone pues, modificar el criterio que venía manteniendo la Sala, una vez que el Tribunal Supremo ha declarado de manera indubitada que las primas de seguro a que nos venimos refiriendo tienen la consideración de rendimientos de capital mobiliario, y por tanto, sometidas a ingreso a cuenta. A tales efectos procede señalar que la normativa aplicable en este supuesto, Ley 40/1998 de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas mantiene esa misma amplitud y extensión del término rendimientos de capital mobiliario. Así, en su artículo 23.2 establece que tiene la consideración de rendimientos de capital mobiliario los rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, considerando como tales las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos. Y n particular: 1º Los rendimientos procedentes de cualquier instrumento de giro, incluso los originados por operaciones comerciales, a partir del momento en que se endose o transmita, salvo que el endoso o cesión se haga como pago de un crédito de proveedores o suministradores; 2º La contraprestación, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras, incluyendo las basadas en operaciones sobre activos financieros;3º Las rentas derivadas de operaciones de cesión temporal de activos financieros con pacto de recompra; 4º Las rentas satisfechas por una entidad financiera como consecuencia de la transmisión, cesión o transferencia, total o parcial, de un crédito titularidad de aquélla. En consecuencia, procede confirmar la resolución impugnada con desestimación del recurso interpuesto.'

El contenido de las normas aplicadas es sustancialmente idéntico en el caso de la sentencia citada y en el que es objeto de este recurso. Debemos llegar a la misma conclusión de la sentencia citada, que sigue la doctrina elaborada por el Tribunal Supremo.

Respecto de las primas de seguros vinculadas a tarjetas de crédito, compartimos los planteamientos contenidos en la liquidación:

'P or lo que respecta a los restantes seguros, cuyas coberturas van referidas a determinadas tarjetas de crédito o débito, en primer término, son trasladables los razonamientos efectuados respecto de las primas de seguro relacionados con cuentas nómina, toda vez que la utilización de dichas tarjetas comporta la titularidad de una cuenta corriente con la entidad de crédito. Sin perjuicio de lo anterior, y teniendo en cuenta que el obligado tributario alega el carácter no retributivo de la imposición de capitales, sino el objetivo de fidelización de la clientela, es pertinente la referencia a la sentencia del Tribunal Supremo de 24 de enero de 2011 , toda vez que, aunque se refiere a la bonificación por realizar en la entidad pagos a la Hacienda Pública y la Seguridad Social, establece un criterio claro respecto a las prestaciones efectuadas por la entidad de crédito para la fidelización de los clientes, cuando en su fundamento de derecho cuarto establece:

«A rgumenta el «BBVA» que la existencia de rendimientos del capital mobiliario demanda una correspondencia biunívoca entre la contraprestación recibida por el cliente y la cesión de un capital propio a la entidad que los satisface, correspondencia ausente en el supuesto enjuiciado porque los fondos que el cliente ingresa en la cuenta restringida a nombre del Tesoro para el pago de sus deudas con la Hacienda Pública y la Seguridad Social dejan de ser de su titularidad desde el momento que efectúa el abono. Reconoce que como entidad financiera colaboradora se beneficia de la disponibilidad durante un tiempo de las cantidades ingresadas antes de proceder a su ingreso en el Banco de España. Añade que, precisamente por contribuir a ese beneficio, satisface una cantidad al cliente, pero afirma que esa retribución no es una remuneración por la cesión de capitales propios, sino una manera de fidelizarlo.

Para solventar este último extremo del debate, se ha de partir de lo dispuesto por el artículo 37. Uno, apartado 2, de la Ley 18/1991 , que, en la redacción aplicable ratione temporis, otorgaba la consideración de rendimientos del capital mobiliario a los obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, entre los que incluía 'las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación, dinerarias o en especie, obtenidas por la cesión a terceros de capitales propios'. El contenido de este precepto debe integrase con lo dispuesto en el artículo 31.Uno de esta misma Ley 18/1991 , según el cual '[ t ] endrán la consideración de rendimientos íntegros del capital la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, que provengan directa o indirectamente de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al sujeto pasivo y no se hallen afectos a actividades empresariales o profesionales, realizadas por el mismo'.

Lo s términos en los que el legislador se expresaba no pueden ser más elocuentes: cualquier contraprestación por la cesión a terceros de capitales propios que, directa o indirectamente, derive de dicha cesión debe ser considerada como un rendimiento del capital mobiliario.

En el supuesto enjuiciado, el «BBVA» satisface a sus clientes una bonificación por los ingresos que realizan en la cuenta restringida a nombre del Tesoro para el pago de sus deudas con la Hacienda Pública y la Seguridad Social, porque, como la propia entidad financiera colaboradora reconoce, aun cuando esos fondos dejen de ser de la titularidad de los clientes desde el momento en que efectúan el ingreso, se beneficia de su disponibilidad durante un tiempo antes de proceder a su transferencia definitiva al Banco de España.

Si endo así, no hay duda de que la bonificación recibida por el cliente procede indirectamente de la cesión a la entidad financiera colaboradora de capitales propios. El «BBVA» le abona la bonificación (no a la Hacienda Pública o la Seguridad Social) porque le entrega un capital propio (incluso entendiendo que deja de serlo cuando lo ingresa en la cuenta restringida del Tesoro) del que el «BBVA» se vale durante un tiempo, por breve que sea, y del que no dispondría si el cliente hubiera decidido satisfacer sus deudas en otra entidad financiera colaboradora.

Ninguna trascendencia tiene, a estos efectos, cuál sea la finalidad perseguida por la entidad financiera con tales bonificaciones, pues, como bien dice la Sala a quo, el hecho de que con las mismas pretenda fidelizar al cliente no contradice su calificación como rendimientos del capital mobiliario, como contraprestación obtenida por la cesión transitoria de capitales propios al «BBVA».

En conclusión, acierta la Sala de instancia al calificar como rendimientos del capital mobiliario a efectos del impuesto sobre la renta de las personas físicas las bonificaciones satisfechas por el «BBVA» a sus clientes, por lo que no vulneró los artículos 31. Uno y 37. Uno, apartado 2, de la Ley 18/1991 .»

Así pues, respecto a la alegación de que los seguros concertados a favor de clientes constituyen productos para la fidelización que no pueden ser considerados retribución de capitales, resulta plenamente aplicable el criterio de esta sentencia.'

Recordemos las reflexiones contenidas en la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de octubre de 2009, RC 6823/2003:

'R egulación que pone en evidencia la gran amplitud y extensión que se pretende otorgar al término rendimientos de capital mobiliario a los efectos tributarios que nos interesa, estableciendo un nexo causal que en definitiva delimita el mismo, esto es cualquier contraprestación dirigida a procurar la captación o utilización de capitales ajenos. Ciertamente una misma contraprestación podría servir para otros fines, mas siempre que aparezca el referido, independiente, conjunta o subsidiariamente a otros o con otros fines, estaríamos en presencia de rendimientos de capital mobiliario. Amplitud y extensión que también se manifiesta al no establecerse porcentajes mínimos, o máximos. Como pone de manifiesto el Sr. Abogado del Estado, para el negocio bancario y su desarrollo, resulta absolutamente indispensable valerse de capitales ajenos, y nada se descubre si se pone de manifiesto como la política de las entidades financieras se dirigen directa e indirectamente a dicho fin, mediante el diseño, elaboración y ofrecimiento de productos atractivos para potenciales o reales clientes que mediante la atracción de los mismos o su fidelización asegure un flujo de capital que ayuden al desarrollo de la actividad típica de dichas entidades.'

En el caso de las tarjetas de crédito, suponen la cesión de capitales propios aún cuando pudiera ser posterior al uso de la tarjeta, porque, obviamente, el crédito dispuesto de la tarjeta, se girará en su momento frente a capitales cedidos del cliente.

Por tal razón las primas vinculadas a tarjetas de crédito, no difieren en su naturaleza de las vinculadas a una cuenta corriente en la que se domicilia la nómina. De ahí que también aquí este otro motivo deba de caer.

9.Procedencia de la sanción.

Por último se discute aquí también por la actora la legalidad de la sanción impuesta.

Para resolver la cuestión suscitada bueno será recordar que el Tribunal Supremo ha elaborado una doctrina constante y uniforme según la cual el principio de culpabilidad rige en el ámbito del derecho administrativo sancionador, también en el ámbito tributario, y que dicha garantía o principio exige que la Administración que ejerce el ius puniendi ha de motivar concretamente y en positivo las razones que conducen a apreciar que la realización del hecho configurado por el legislador como infracción tributaria ha sido realizado por el sujeto infractor de modo que le sea personalmente reprochable, bien a título de dolo o bien de negligencia. Esta exigencia de motivación del acuerdo sancionador no puede, por lo demás, ser suplida por la resolución que se dicte en vía económico administrativa ni por el órgano jurisdiccional al conocer de su impugnación ante los Tribunales de Justicia ( STS 20 de diciembre de 2013, rec. 1537/2010), doctrina que, por lo demás, se deriva del modelo constitucional de distribución del ius puniendi y de las funciones constitucionalmente reservadas a los órganos judiciales ( STC 161/2003, de 15 de septiembre, FJ 3).

Por otra parte, en la STS de diecinueve de enero de 2016 (rec. cas 2966/2014), recodaba el Tribunal Supremo su consolidada doctrina según la cual '... la simple afirmación de que no concurre la causa del actual art. 179.2.d) LGT de 2003 (ex. art. 77.4 LGT de 1963) porque la norma es clara o porque la interpretación efectuada por el sujeto pasivo no es razonable, no permite aisladamente considerada, fundamentar la existencia de culpabilidad, ya que tales circunstancias no implican por si mismas la existencia de negligencia. En primer lugar, porque, incluso en el supuesto de que la norma fuese clara, como hemos señalado en diversas sentencias [ Sentencia de 6 de junio de 2008, (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Quinto, in fine; reitera esta doctrina la Sentencia de 29 de septiembre de 2008 (rec. cas. núm. 264/2004), FD Cuarto; Sentencia de 6 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5018/2006), FD Sexto, in fine y Sentencia de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núm. 4744/2004), FD Undécimo, in fine] ello no es requisito suficiente para la imposición de sanción. Así, afirmábamos en la Sentencia de 15 de enero de 2009 que 'la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 L.G.T.- no es suficiente para fundamentar la sanción porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' [el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003, dice «[e]ntre otros supuestos»], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente»' (FJ Undécimo, in fine). Y, en segundo lugar, porque, como ha señalado esta Sala y Sección 'no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la citada STC 164/2005, al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando «se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio' [ Sentencia de 6 de junio de 2008, rec.cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004) FJ Sexto; de 18 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 3267/2002), FD 8 y de 2 de noviembre de 2002 (rec. cas. núm. 9712/1997), FD Cuarto].'

10.En el caso sometido a nuestra consideración, la resolución sancionadora razona amplia y precisamente sobre la concurrencia de culpabilidad en la conducta infractora (falta de autoliquidación de las correspondientes retenciones). Se detalla la mecánica de funcionamiento de un sistema concebido precisa y específicamente para que los clientes residentes en España obtuvieran la ventaja fiscal de que no se retuviera cantidad alguna por los rendimientos obtenidos por los depósitos realizados en la oficina de la demandante en Dublín, ventaja que no hubieran obtenido si hubieran realizado los depósitos en España. El detalle de los indicios existentes de que se trataba de una operativa destinada al fin indicado permite inferir, y así lo hace la resolución sancionadora, que se buscó deliberadamente, o al menos de modo negligente, la ventaja fiscal indebida. En concreto, la resolución sancionadora razona de forma prácticamente idéntica en su literalidad a como lo hizo en relación con la resolución de ejercicios precedentes, en concreto de los analizados por la transcrita sentencia de la Sección Segunda de esta misma Sala, en su fundamento jurídicoQUINTOque pasamos a reproducir:

'QUINTO: Por último, se discute por la recurrente la legalidad de la sanción impuesta.

La narración de hechos contenida en el Acuerdo sancionador, es la siguiente:

'2 º.- Tal como se recoge en el acuerdo de inicio del expediente sancionador, los hechos regularizados en el Acta A02 de disconformidad que han motivado el presente expediente sancionador son los siguientes:

- Por la entidad Bankinter, S.A., en los períodos objeto de comprobación se han ofertado a clientes los denominados 'contratos EUROIPFs de Bankinter sucursal Dublín', con el abono de intereses, sin haber practicado retención alguna, por entender que se trataba de rendimientos obtenidos por productos contratados en sucursales extranjeras de entidades financieras españolas, en concreto la sucursal de la entidad en Dublín. Este producto solamente puede ser contratado por clientes de BANKINTER, S.A., tanto residentes como no residentes. Cuando se constituye un depósito, se procede a efectuar el cargo, por el correspondiente importe, en la cuenta corriente asociada del cliente y, simultáneamente, se produce un abono, por el mismo importe, en alguna de las cuentas que la sucursal de Dublín tiene abiertas en el centro 0005 de BANKINTER, S.A., ubicado en Madrid; en concreto, la sucursal tiene cinco cuentas en dicho centro, una por cada una de las divisas en las que se oferta el producto a los clientes. A la fecha de vencimiento del depósito, se efectúan los movimientos contrarios, por el importe invertido, al que se adicionan los intereses devengados.

De acuerdo con la documentación aportada por el obligado tributario, en la sucursal de Dublín, ubicada en un local arrendado con una superficie de 100 pies cuadrados (9,30 metros cuadrados aproximadamente), únicamente figura una persona que realiza funciones de secretaría, cuyo salario es satisfecho por la entidad AIB International Financial Services Limited, por cuenta de Bankinter, S.A.

Del conjunto de elementos de hecho descritos en el Acta, la inspección entiende que puede deducirse que la sucursal de BANKINTER, S.A. en Dublín no ejerce una actividad económica efectiva en Irlanda y que la suscripción de los 'EUROIPFs' se produce con intervención exclusiva de los medios españoles aportados por BANKINTER, S.A. La operativa descrita trata de evitar, improcedentemente, la retención en las imposiciones a plazo fijo. A juicio de la Inspección, el obligado tributario utiliza los contratos 'EUROIPFs' para instrumentar la existencia de un depósito con una sucursal extranjera y evitar la retención sobre los intereses satisfechos, en claro perjuicio a la Hacienda Pública, en cuanto tercero afectado por aquella relación contractual. La sucursal actúa como una réplica de la sucursal en Madrid (centro 0005), sin una causa jurídica propia, y las imposiciones a plazo fijo contratadas se quedan de hecho en la casa central, que es quien dispone de los fondos recibidos. Por todo ello, la Inspección, al amparo del principio de calificación que se recoge en el artículo 13 de la Ley General Tributaria , considera que los rendimientos satisfechos a los impositores a plazo fijo residentes en España están sujetos a retención.

La regularización efectuada por este concepto en las presentes actuaciones inspectoras afecta a los períodos enero a diciembre de 2006, toda vez que las retenciones correspondientes a los 'EUROIPFs' de junio a diciembre de 2005 ya fueron objeto de regularización en actuaciones de carácter parcial (referidas a los períodos febrero de 2004 a diciembre de 2005) que culminaron en el Acta A02 de 4 de febrero de 2009, número A02- NUM005, confirmada por acuerdo de liquidación de 30 de marzo de 2009, regularización que igualmente dio lugar al correspondiente procedimiento sancionador.

- Durante los períodos objeto de comprobación (junio de 2005 a diciembre de 2006), el obligado tributario satisfizo primas por razón de contratos de seguro concertados a favor de clientes de la entidad bancaria, cuyos importes se detallan en las páginas 25 y 26 del Acta A02. El obligado tributario no efectuó imputación alguna a los clientes ni practicó ingreso a cuenta por razón de las primas satisfechas. Considera la inspección que, a la vista de la normativa vigente, las primas de seguros satisfechas por el obligado tributario constituyen rendimientos del capital mobiliario en especie para los beneficiarios titulares de las cuentas.

Por último, para practicar la propuesta de regularización, la Inspección ha tenido en cuenta la jurisprudencia del Tribunal Supremo en materia de retenciones (sentencias de 27 de febrero de 2007 y 8 de marzo de 2008 ). En consecuencia, la cuota a ingresar derivada del Acta no coincide con las retenciones devengadas, dado que no se exige al obligado tributario el ingreso de las retenciones respecto de aquellos perceptores que declararon los correspondientes rendimientos en su imposición personal sobre la renta.'

Estos hechos han quedado acreditados como resulta de lo anteriormente expuesto.

La recurrente sostiene que: a) no existe perjuicio para la Hacienda, b) vulneración del artículo 8 del Real Decreto 2063/2004, c) vulneración de los principios de legalidad, jerarquía y proporcionalidad, y d) ausencia de culpabilidad.

Respecto del perjuicio para la Hacienda, como consecuencia del incumplimiento del retenedor de su obligación de retener, es clara la posición del Tribunal Supremo al señalar'Es cierto que la cuota liquidada por el concepto de retenciones a cuenta del capital mobiliario del 4º trimestre de 2004, fue de 0,00 euros, pero ello se debió a que la Inspección había regularizado los impuestos personales a los socios personas físicas, lo que impedía exigir al retenedor las cantidades correspondientes a fin de evitar el enriquecimiento injusto por parte de la Administración Tributaria, lo que no excluye la sanción, si se aprecia culpabilidad, por haberse incumplido la obligación de retener. Por otra parte, la base de la sanción ha de fijarse en atención a las cantidades que se hubieran debido retener, sin que ello implique desconocer el principio de proporcionalidad, ante lo que dispone el art. 191.2 c) de la Ley General Tributaria de 2003 .' ( sentencia de 24 de febrero de 2016, RC 3908/2013).

Esta doctrina es contraria a las tesis que mantiene el recurrente respecto de la interpretación del artículo 8 del Real Decreto 2063/2004, pues claramente determina el Alto Tribunal que la base de la sanción ha de fijarse en atención a las cantidades que se hubieran debido retener, sin que ello implique desconocer el principio de proporcionalidad.

La Administración ha sancionado tomando como base la magnitud determinada por el Tribunal Supremo:

'R especto a los períodos enero a diciembre de 2006, tal como especifica la Instructora, la base de la sanción coincide en los meses de octubre y noviembre con la cuantía no ingresada en la autoliquidación, puesto que el único ajuste practicado se refiere a las retenciones no practicadas sobre rendimientos de los 'EUROIPFs'. En los restantes períodos mensuales del año 2006, debe tenerse en cuenta que además se practicó el ajuste correspondiente a las primas de seguros a favor de determinados clientes, ajuste calificado como no sancionable. En consecuencia, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 8 del RGRST, la base de la sanción en dichos períodos coincide con el ajuste correspondiente a los 'EUROIPFs'.'

Por las razones expuestas, no nos encontramos ante un supuesto de derogación del Reglamento, en la interpretación que la Administración realiza del artículo 8 del Real Decreto 2063/2004.

Ya hemos dicho que no se aprecia vulneración del principio de proporcionalidad, pero tampoco la apreciamos de los de jerarquía normativa y legalidad.

El artículo aplicado para determinar la infracción es el 191 de la Ley 58/2003, y así se recoge expresamente en el Acuerdo sancionador:

'L a tipicidad es claro que concurre en el caso presente por cuanto, según se desprende del acto administrativo de liquidación, se considera probado que la entidad dejó de ingresar parte de las retenciones e ingresos a cuenta sobre el capital mobiliario, en los importes que se detallan en el antecedente de hecho cuarto del presente acuerdo sancionador, conducta tipificada como infracción tributaria según lo previsto en el artículo 191 de la Ley 58/2003 :

«Artículo 191. Infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación.

1. Constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo (...)»

Asimismo, debe advertirse que, por aplicación de lo previsto en el artículo 3 del RGRST, y teniendo en cuenta que el ajuste correspondiente a primas de seguros a favor de determinados clientes se califica como no sancionable, el presente expediente sancionador únicamente impone las sanciones correspondientes a las infracciones cometidas en los períodos enero a diciembre de 2006, dado que las infracciones relativas a las retenciones no practicadas sobre rendimientos de los 'EUROIPFs' en los períodos junio a diciembre de 2005 ya fueron objeto de sanción en el acuerdo sancionador de 7 de octubre de 2009, notificado al obligado tributario el 9 de octubre, que abarcaba las infracciones cometidas por este concepto por los períodos febrero de 2004 a diciembre de 2005. Así pues, al haber sido impuestas ya las sanciones por los seis últimos períodos mensuales de 2005, y no habiéndose detectado otros ajustes sancionables en dichos períodos, no procede imponer nuevamente sanción por los mismos.

No se observa, por tanto, ni infracción del principio de legalidad (la infracción aparece tipificada por norma con rango de Ley) ni de jerarquía normativa, pues se han aplicado las normas por su orden jerárquico.

Respecto a la apreciación de culpabilidad, se afirma en el Acuerdo sancionador:

'U na vez establecida la concurrencia del requisito de la tipicidad, debe determinarse la existencia de culpabilidad en la conducta señalada.

El análisis de esta cuestión debe partir de lo que establece el artículo 179.2, letra d) de la Ley 58/2003, General Tributaria :

«2. Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:

(...)

d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los artículos 86 y 87 de esta ley. Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados.» (...)

Un a vez analizadas las características de la operación de acuerdo con el principio de calificación previsto en la LGT, en el acuerdo de liquidación se concluyó que el producto financiero denominado 'EUROIPF' fue diseñado con la exclusiva finalidad de obtener ilícitamente un beneficio fiscal, la exoneración de retención a cuenta de la imposición personal de los perceptores de los rendimientos, que en ningún caso hubiera podido resultar de aplicación si los importes se hubieran invertido en depósitos abiertos en sucursales situadas en territorio español, a pesar de que en este producto los fondos invertidos fueron colocados en la central de BANKINTER, S.A., sita en Madrid. Esta conclusión se deriva de los indicios recabados por la inspección, que acreditan una operación ideada para la obtención de un beneficio fiscal improcedente o ilícito. (...)

As í pues, de los datos recabados por la inspección, se deriva que la sucursal de BANKINTER, S.A. en Dublín no ha desplegado la actividad típica que desarrolla cualquier sucursal bancaria, toda vez que los fondos obtenidos provienen exclusivamente de un único producto financiero, las 'EUROIPFs', y una vez captados, dichos fondos no son utilizados por la sucursal para la realización de las actividades típicas de toda sucursal bancaria, en especial la actividad crediticia, sino que se limitan a abonar estos importes en depósitos constituidos por la sucursal en la central de Madrid. El resultado de todo ello es que las operaciones de activo de la sucursal en Dublín se limitan a detentar la titularidad de depósitos abiertos en la central de Madrid, por los mismos importes acumulados que los depósitos constituidos por los clientes en dicha sucursal, de suerte que los fondos captados son utilizados por la central de Madrid para destinarlos a la actividad típica bancaria, con lo que, a la postre, es la central la que abona los intereses de los 'EUROIPFs' a través de los depósitos constituidos en la misma por la sucursal en Dublín, cuya única finalidad es la de canalizar los fondos captados de los clientes en las 'EUROIPFs'. En suma, tanto la constitución o reembolso de los depósitos y el abono de los intereses como las operaciones típicas bancarias de actividad crediticia que se desarrollan con los fondos captados a los clientes se llevan con los medios que BANKINTER, S.A. tiene a su disposición en territorio español.'

La operativa descrita requiere necesariamente una intencionalidad en la configuración de un producto cuya finalidad es eludir el pago de las correspondientes retenciones a cuenta de rendimiento inmobiliarios.

Para finalizar, debemos recordar lo afirmado en nuestra sentencia de 12 de noviembre de 2015, recurso nº 57/2013, antes citada, respecto de la sanción impuesta en un caso idéntico al aquí tratado:

'A tenor de las anteriores consideraciones, procede desestimar la pretensión de la actora. A) En primer término, la postura de la recurrente vendría resumida en entender que no cabe, como se pretende, aplicar la sanción usando como base la cantidad ingresada en la autoliquidación por el beneficiario de los rendimientos sin tener en cuenta el perjuicio efectivamente causado a la Administración Tributaria, de ahí que se cuestiona la aplicación del art 191.1 LGT en relación con el art 8 del RD 2063/2004 .

As í las cosas, el artículo 191.1 de la Ley General Tributaria dispone que '1. Constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta ley '. En desarrollo del precepto anterior, el artículo 8 del Reglamento general del régimen sancionador tributario, aprobado mediante Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre , establece que '1. La base de la sanción en la infracción prevista en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , será el importe de la cantidad a ingresar resultante de la regularización practicada', esto es, la cantidad a ingresar que en su momento debió consignarse en la autoliquidación por retenciones que debió presentar el obligado a retener, cantidad que ha sido determinada por la Administración en la regularización llevada a cabo. Entendemos que, si es dable sostener el criterio de la Administración Tributaria y que no se da la vulneración del principio de inderogabilidad reglamentaria, al no aplicar la Inspección el artículo 8 del Reglamento sancionador aprobado por RD 2063/2004 . En efecto las Sentencias del Tribunal Supremo que tratan del enriquecimiento injusto de las liquidaciones tributarias de retenciones son: - STS de 13/11/1999, Recurso de Casación 166/1995 . - STS de 27/02/2007, Recurso de Casación 2400/2002 . - STS de 5/03/2008, Recurso de Casación 3499/2002 . - STS de 1/07/2008, Recurso de Casación 5296/2002 . - STS de 16/07/2008, Recurso de Casación para Unificación de la Doctrina 398/2004 . - STS de 22/10/2008, Recurso de Casación 953/2005 . STS de 21/05/2009, Recurso de Casación 2255/2003 . - STS de 15/09/2009, Recurso de Casación 3766/2003 . - STS de 07/12/2009, Recurso de Casación 186/2004 . - STS de 21/01/2010, Recurso de Casación 1685/2004 . - STS de 8/02/2010, Recurso de Casación para la Unificación la Doctrina 46/2006 . Hasta la entrada en vigor de la Ley 58/2003, General Tributaria, la Administración Tributaria y los Tribunales (incluido el propio Tribunal Supremo) venían defendiendo que la obligación de retener era autónoma respecto de la obligación principal, expresión con la que se quería decir que dicha Administración podía exigir al retenedor unas retenciones no practicadas o practicadas insuficientemente independientemente de lo que hubiera sucedido con la obligación tributaria principal (es decir, tanto si se había declarado como si no, o si lo había sido correcta o incorrectamente e, incluso, independientemente de que hubiera sido o no ingresada). A partir de la LGT 2003, es su artículo 23.1 párrafo segundo el encargado de reconocer expresamente dicha autonomía. La autonomía de la obligación de retener tiene como contrapartida que el obligado principal, al tiempo de autoliquidar su propia obligación podía, en los casos previstos en las leyes propias de cada impuesto, deducir las retenciones que le debieron ser practicadas, y no solamente las efectivamente soportadas. La doctrina del enriquecimiento injusto acuñada por el Tribunal Supremo significa que, ante un supuesto en el que el retenedor no ha practicado una retención o lo ha hecho, pero en cuantía inferior a la procedente, la Administración Tributaria no puede liquidar la retención mal practicada una vez que el obligado principal haya declarado e ingresado su propia obligación (la principal) sin hacer uso del derecho. Entiende el Tribunal que una vez satisfecha la obligación principal (con deducción, claro está, de las retenciones que hayan sido practicadas, que no las procedentes), la Administración Tributaria habrá ingresado por esta vía un importe equivalente al que hubiera resultado de la correcta práctica de la retención y de la autoliquidación de la obligación principal con deducción de la retención correcta. Por esta razón el Tribunal Supremo considera que la exigencia de unas retenciones mal practicas por la Administración Tributaria cuando la obligación principal ha sido satisfecha con deducción de la retención practicada, supone que dicha Administración esté exigiendo unas cantidades que ya habrá percibido (vía obligado principal), lo que implica una doble imposición y el enriquecimiento injusto de aquélla. Por esta razón, en los casos en los que el obligado principal ha ingresado la obligación principal deduciendo únicamente la retención soportada, el Tribunal Supremo considera que la obligación de retener deja de ser autónoma, o lo que es lo mismo, no puede liquidarse por la Administración Tributaria, sin perjuicio de que sí pueda exigir al retenedor los intereses de demora que procedan -por el tiempo transcurrido desde que la retención debió ser ingresada hasta el ingreso de la obligación principal- e imponerle las sanciones que su conducta sea merecedora -pues una cosa es que la retención no practicada sea finalmente ingresada por el obligado principal y otra que la persona del retenedor, que es quien estaba llamada por ley a efectuar dicho ingreso, infringió este deber- (por todas, ver STS de 27/02/2007, Recurso 2400/2002 , Fundamento de Derecho Décimo; y Resoluciones del TEAC de 12/02/2009, RG 4144/2006, fundamento 10º, y de 17/03/2010, RG 5321/2009 -esta última dictada en unificación de criterio estimando el recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección financiera y Tributaria-) El comportamiento a sancionar es el de una empresa obligada a retener y que no lo hace en base al contrato descrito, en el que se pretende legitimar el incumplimiento de la obligación de retener y por ende la base de la sanción es el importe que en su día debió autoliquidarse y que no se autoliquidó, lo que descartaría tanto la inderogabilidad singular del reglamento y la falta de proporcionalidad. En orden a la proporcionalidad, citar igualmente la sentencia del Tribunal Supremo de 11 de diciembre de 2014, Recurso de Casación 2742/2013 , en su Fundamento de Derecho Tercero: (...)

B) En segundo lugar procede el análisis de la culpabilidad. La actora sostiene la ausencia de culpabilidad en la conducta del Grupo Bankinter, al haber basado su comportamiento, al menos, en una interpretación razonable de la norma. No ha existido ocultación de bases imponibles por parte de Bankinter dado que el TEAC y la Inspección reconocen el escrupuloso cumplimiento de las obligaciones ante las autoridades, irlandesas y español. (...)

Có mo la misma se debe a una consciente y deliberada conducta de la entidad para captar depósitos en España, con el contrato EuroIpf, imposición a plazo fijo, sin retención, en el expediente sancionador se motiva claramente cuál es la infracción sancionada (falta de autoliquidación de retenciones) y constituida en Bankinter sucursal Dublín, y se aprecia la concurrencia de culpabilidad en los siguientes términos: «Considerando que, tal y como se concluye en el acuerdo de liquidación del que deriva el presente expediente sancionador, el producto financiero denominado 'EUROIPF' fue diseñado con la exclusiva finalidad de obtener ilícitamente un beneficio fiscal, la exoneración de retención a cuenta de la imposición personal de los perceptores de los rendimientos, que en ningún caso hubiera podido resultar de aplicación si los importes se hubieran invertido en depósitos abiertos en sucursales situadas en territorio español, a pesar de que en este producto los fondos invertidos fueron colocados en la central de BANKINTER, S.A., sita en Madrid, se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia el concurso de culpa, a efectos de lo dispuesto en el artículo 77.1 de la Ley 230/1963 . No se aprecia la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 77.4 de la Ley 230/1963 . Por ello no cabe hablar de interpretación razonable de la norma tributaria, con independencia de la legalidad de la sucursal en Irlanda , y del cumplimiento de la normativa que ello exige, y que no se ha cuestionado, la culpabilidad se centra en el contrato mismo , que como la propia relación de los hechos ha puesto de relieve, y sin perjuicio de los efectos entre partes, para la Administración Tributaria ha supuesto el incumplimiento de la obligación de practicar retenciones sobre los rendimientos del capital mobiliario, en cuyo esquema la actora no ha aportado además todos los elementos necesarios, en especial el NIF, para dificultar las labores de la inspección. (...)

Pu es bien, la Sala entiende que en este caso la motivación es suficiente, pues la Administración razona que el obligado tributario, de forma consciente mediante la creación de producto financiero referido se perseguía como finalidad la improcedente exoneración de retención a cuenta de la imposición personal de los perceptores de los rendimientos, lo que unido a los razonamientos antes descritos y que constan en el acuerdo sancionador, deben ser calificados como de suficientes a efectos de sostener la culpabilidad del recurrente.'

Por todas las razones anteriormente expuestas, resulta también procedente la desestimación del actual recurso.

11.En materia de costas, a tenor de lo dispuesto en el artículo 139.1 LJCA , procede su imposición a la demandante.

Fallo

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido:

DESESTIMARel recurso contencioso-administrativo num. 357/2017interpuesto por la representación procesal de BANKINTER, S.A.contra la resolución reseñada en el fundamento jurídico primero de esta sentencia que confirmamos por su conformidad a Derecho.

Con expresa imposición de costas a la parte actora.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen, junto con el expediente, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-La anterior Sentencia ha sido publicada en la fecha que consta en el sistema informático. Doy fe.