Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN CUARTA
Núm. de Recurso:0000719/2016
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:04499/2016
Demandante:D. Juan Carlos y DOÑA Flora
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.:D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA
S E N T E N C I A Nº:
IIma. Sra. Presidente:
Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU
D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA
Dª. CARMEN ALVAREZ THEURER
Dª. ANA MARTÍN VALERO
Madrid, a treinta de octubre de dos mil diecinueve.
Visto por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el presente recurso contencioso administrativo registrado con el número 719/2016, interpuesto por D. Juan Carlos y DOÑA Flora, representados por el Procurador D. Ignacio Melchor de Oruña y asistidos del Letrado D. Luis Martín Cubillo, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 2 de junio de 2016 recaída en la reclamación con referencia NUM000 y NUM001 (acumuladas), y por la que se acordó estimar parcialmente la reclamación económico-administrativa contra las liquidaciones derivadas de las Actas de disconformidad nº A02- NUM002 y A02- NUM003, por el concepto de IRPF 'declaración conjunta', correspondiente a los ejercicios 2006 y 2007, respectivamente, y por los importes de 266.854,77 € (ejercicio 2006) y 347.773,13 € (ejercicio 2007).
Ha sido parte demandada la Administración del Estado, representada y asistida por la Abogacía del Estado.
Antecedentes
PRIMERO.-Po r los expresados recurrentes se interpuso recurso contencioso administrativo mediante escrito presentado el día 1 de septiembre de 2016contra la resolución antes mencionada; acordándose su admisión a trámite mediante Decreto de 13 de septiembre de 2016,y con reclamación del expediente administrativo.
SEGUNDO.-En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó demanda, mediante escrito presentado el 7 de febrero de 2017, en el cual, tras alegar los hechos y fundamentos oportunos, terminó suplicando: "que habiendo presentado este escrito, junto con los documentos que se acompañan, proceda a su admisión. Tenga por formalizado, en tiempo y plazo, y en la representación que ostento de D. Juan Carlos y Dª Flora, el presente escrito de DEMANDA correspondiente al recurso contencioso-administrativo P.O. 719/2016 y, previos los trámites legales correspondientes, acuerde en su día dictar sentencia por la que estimando el presente recurso contencioso-administrativo, ACUERDE:
1°.- Declarar la nulidad de todo lo actuado en el proceso de inspección seguido frente a los recurrentes por los ejercicios fiscales 2006 y 2007 por razón de las irregularidades formales en las que ha incurrido la Administración actuante.
Para el supuesto que no se acuerde la nulidad solicitada, se declare la caducidad del expediente de inspección del que se deducen las Actas de Disconformidad y Acuerdos de Liquidación NUM002 y NUM003, correspondientes, respectivamente, a los ejercicios 2006 y 2007, por el impuesto sobre la rentas de las personas físicas, seguidos contra los aquí recurrentes.
2°.- Declarar la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria y liquidar los ejercicios 2006 y 2007, por el impuesto sobre las renta de las personas físicas, seguidos contra los aquí recurrentes.
3°.- 3.1.- Declarar que la regularización de la RIC dotada en el ejercicio 2002 por los aquí recurrentes debió llevarse a cabo por la Administración en el ejercicio en el que se incumplieron los requisitos para su materialización, declarando en consecuencia la prescripción sobre este concepto. Declarar, igualmente, que la regularización de la RIC dotada en el ejercicio 2003 por los recurrentes debió llevarse a cabo por la Administración en el ejercicio en el que se incumplieron los requisitos para su materialización, declarando en consecuencia la prescripción sobre este concepto.
3.2.- Subsidiariamente y para el caso de no estimarse dicha prescripción, se declare que en todo caso, la fecha límite de la regularización mediante la integración de la base imponible de la RIC dotada en 2002 sería el 31 de Diciembre de 2005. Subsidiariamente y para el caso de no estimarse la prescripción, se declare que en todo caso, la fecha límite de la regularización mediante la integración de la base imponible de la RIC dotada en 2003, sería el 31 de Diciembre de 2006.
Todo ello con consecuencia de nulidad, o subsidiariamente anulabilidad, de todo lo actuado en el proceso de inspección y del Acta de disconformidad recaída en los procedimientos A02- NUM002 y A02- NUM003, respecto de la RIC.
4°.- Declarar la improcedencia de la inclusión en la liquidación de los ingresos por actividad profesional del recurrente Sr. Juan Carlos, por los ejercicios IRPF 2006 y 2007.
5°.- Declarar que los gastos del renting del vehículo utilizado para su actividad económica por el recurrente Sr. Juan Carlos, es un gasto fiscalmente deducible.
Todo ello con imposición de costas a la Administración demandada si se opusiera a las pretensiones aquí deducidas."
TERCERO.-La Abogacía del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 1 de marzo de 2017, en el cual y tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso y la imposición de costas a la parte actora.
CUARTO.-Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicada la propuesta y admitida, se presentó por las partes escrito de conclusiones; tras lo cual se señaló para votación y fallo de este recurso el día 23 de octubre de 2019, en que se deliberó y votó, y habiéndose observado en su tramitación las prescripciones legales.
QUINTO.-La cuantía del recurso se ha fijado en 616.627,90 €.
Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. Don SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
PRIMERO.-Por don Juan Carlos y doña Flora se interpone el presente recurso contencioso- administrativo, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 2 de junio de 2016 recaída en la reclamación con referencia NUM000 y NUM001 (acumuladas), por la que se acordó estimar parcialmente la reclamación económico-administrativa deducida frente a las liquidaciones derivadas de las Actas de disconformidad nº A02- NUM002 y A02- NUM003, por el concepto de IRPF y correspondientes a los ejercicios 2006 y 2007 respectivamente, y por los importes de 266.854,77 € (2006) y 347.773,13 € (2007).
La referida estimación parcial por el TEAC sólo alcanza a la modificación de la liquidación de los intereses de demora.
SEGUNDO.-En el escrito rector del proceso se plantean una serie de motivos, entre ellos y de carácter formal, en primer lugar, que en el procedimiento inspector se ha incurrido en irregularidades por parte del órgano de inspección, derivadas de que se practicaron hasta 14 diligencias presenciales de las que la primera y segunda se entendieron exclusivamente en presencia del Sr. Juan Carlos, haciéndose constar que en los ejercicios investigados él y su cónyuge tributaron mediante declaración conjunta, lo que no es cierto, ya que si bien en los ejercicios 2006 y 2007 -a que se refiere este recurso- tributaron bajo la modalidad de declaración conjunta, en los años 2008 y 2009 ambos cónyuges tributaron separadamente.
También se aduce, en segundo lugar, la caducidad del expediente como consecuencia de que las actuaciones inspectoras han durado más de doce meses -más bien lo que pretende plantearse es que no se ha interrumpido la prescripción como consecuencia del exceso de ese plazo-, lo que acarrea la prescripción por transcurso de cuatro años.
Este aspecto se aborda en diversos pasajes de la demanda, de los cuales destacamos ahora, haciendo un esfuerzo de síntesis, los siguientes:
a) Las actuaciones de inspección dirigidas contra los recurrentes superaron ampliamente el plazo máximo de 12 meses, negándose que las dilaciones acaecidas fueran en realidad responsabilidad de los obligados tributarios.
b) La actuación de la Administración, cuando reclama una documentación superflua o innecesaria porque ya la conoce o puede conocer, y de conformidad con el artículo 34 de la Ley 58/2003, es una simple argucia cuyo única finalidad es lograr superar los plazos legalmente establecidos.
c) No todos los retrasos que eventualmente se puedan producir en el cumplimiento de los requerimientos de información y de documentación pueden considerarse dilaciones imputables al contribuyente, lo que sólo cabe cuando realmente hubieran constituido un obstáculo relevante para la normal continuación de las actuaciones inspectoras. Incluso de las diligencias extendidas (un total de 14) se deduce que el procedimiento no ha estado paralizado como consecuencia de la falta de aportación por el contribuyente de aquellos datos, ya que la Inspección ha continuado con normalidad desarrollando su actividad comprobadora.
d) En cuanto al transcurso del plazo de doce meses previsto en el artículo 150 de la LGT (plazo vigente a la fecha de la inspección), no cabe imputar a los recurrentes las dilaciones producidas en el curso del procedimiento por la aportación de la documentación solicitada en al menos las tres primeras diligencias, en las que no compareció una de las interesadas.
e) En las diligencias practicadas no se advierte a los contribuyentes acerca del plazo del que disponían para la aportación de la documentación o los datos solicitados, que habría de ser como mínimo el de diez días y que deben descontarse; más en este caso, en que la documentación se refiere a tres sujetos pasivos distintos con domicilio fiscal en varias Comunidades Autónomas.
f) En cuanto al supuesto incumplimiento del reiterado del requerimiento sobre la ' justificación de las deducciones por dotaciones de la RIC', se dice que tales deducciones carecen de justificación pues se consigna su importe en la casilla correspondiente del impreso mod. 100 declaración anual IRPF; además se vuelve a advertir que no se dirigió el requerimiento a los dos obligados tributarios, como es preceptivo. En este mismo sentido, también se dice que no es hasta la diligencia nº 6 en la que se requiere los justificantes de la 'materialización' de la RIC dotada previamente, sin que deba confundirse la 'dotación' con la 'materialización' de dicha dotación; siendo así que ni en la primera de las diligencias, ni en la comunicación de inicio de actuaciones, se le pidieron los justificantes de la referida 'materialización', por lo que no procede atribuir a los obligados tributarios la dilación por la carencia de la información relativa a dicha circunstancia.
g) Se advierte que en la cuarta diligencia no se solicita ninguna nueva documentación, al igual que tampoco en la quinta (de 7 de Octubre de 2011); en la sexta diligencia se requiere la aportación de nueva documentación, a la vez que se vuelve a recordar la documentación solicitada en la tercera diligencia; en la diligencia nº 13 se declara la finalización de las actuaciones de investigación frente a los obligados tributarios, computándose hasta ese momento un retraso de 163 días por dilaciones que se consideran atribuibles a los investigados. Pero sucede que de esos días 91 se asignan por el retraso en la aportación de 'documentación justificativa de la deducción por dotaciones de la RIC', que según los Actuarios fue requerida en la primera diligencia de 22 de Junio de 2011, lo que no se ajusta a la realidad, por lo que en todo caso ese cómputo deberá dejarse en 57 o en 72 días; de manera que, y habiéndose comunicado el inicio de actuaciones el 6 de Junio de 2011, el plazo máximo para su finalización y la notificación de la liquidación debía ser, en el peor de los casos, 72 días después del 6 de Junio de 2012, debiendo además restarse los diez días preceptivos para aportación voluntaria de documentación recogidos en la norma para cada uno de los requerimientos.
TERCERO.-El tema de la tributación conjunta y respecto a los ejercicios 2008 y 2009 fue tratado en la sentencia de esta Sala y Sección de fecha 28 de febrero de 2018 pronunciada en el recurso 718/2018 promovido por el primero de los recurrentes de este proceso.
En dicha sentencia, para rechazar el argumento, se razonaba lo siguiente en su fundamento jurídico cuarto:
'La primera cuestión que plantea es la nulidad de actuaciones correspondientes a los ejercicios 2008 y 2009 en relación con la dotación de la RIC en los ejercicios 2004 y 2005, al no dirigirse las mismas contra el otro obligado tributario, cónyuge del recurrente en dichos ejercicios, en los que presentaron declaración conjunta.
Tratándose de tributación conjunta, el art. 35. 7º de la Ley General Tributaria dispone que 'La concurrencia de dos o más titulares en el hecho imponible determinará que queden solidariamente obligados frente a la Administración Tributaria, salvo que por Ley se disponga expresamente otra cosa'.
Tanto el artículo 86 del RD Legislativo 3/2004 , como el artículo 89 Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , establecen que: '1. En la tributación conjunta serán aplicables las reglas generales del impuesto sobre determinación de la renta de los contribuyentes, determinación de las bases imponible y liquidable y determinación de la deuda tributaria, con las especialidades que se establecen en los artículos siguientes. (...) 5. Las rentas de cualquier tipo obtenidas por las personas físicas integradas en una unidad familiar que hayan optado por la tributación conjunta, serán gravadas acumuladamente. 6. Todos los miembros de la unidad familiar quedarán conjunta y solidariamente sometidos al Impuesto, sin perjuicio del derecho a prorratear entre si la deuda tributaria, según la parte de renta sujeta que corresponda a cada uno de ellos'.
Por tanto, existiendo solidaridad de los cónyuges en la tributación conjunta le son aplicables todos los efectos y consecuencias que para dicha institución prevé nuestro ordenamiento jurídico, en concreto y por lo que aquí interesa, el derecho del acreedor a dirigirse contra cualquiera de los deudores solidarios, con arreglo al artículo 1.144 del Código Civil , produciendo efectos contra todos de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo segundo del artículo 1.141 del Código Civil que dispone que 'Las acciones ejercitadas contra cualquiera de los deudores solidarios perjudicarán a todos éstos'.
A este respecto, ha señalado el Tribunal Supremo (sentencias entre otras, de 29 y 30 de abril de 1998 ) que " (...) debe tenerse en cuenta que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas existe un hecho imponible único, consistente en la obtención de la renta en el período de la imposición, a través de cualquiera de las modalidades de rendimientos a que se refiere el art. 5ª de la Ley. De esta forma, la declaración conjunta de los componentes de la unidad familiar supone la asunción por éstos de ese único hecho imponible, lo que conduce a la aplicación de lo dispuesto en el art. 34 de la Ley General Tributaria en cuanto establece que 'La concurrencia de dos o más titulares en el hecho imponible determinará que queden solidariamente obligados frente a la Hacienda pública, salvo que la Ley propia de cada tributo dispusiere lo contrario', caso que no ocurre en la Ley del Impuesto sobre la Renta, ya ley establece la responsabilidad solidaria de todos los sujetos pasivos componentes de una unidad familiar, como se ha visto (...) Este mismo criterio ha sido reiterado por el Tribunal Supremo en Sentencias de fecha 20 de enero de 2003 , 15 de marzo de 2005 , y 4 de julio de 2006 , y e en Sentencia de 29 de octubre de 2009 (rec. cas. nº 6069/2003 )"
Ello implica, por tanto, que el caso de autos hay que entender que aunque la dotación de la RIC se hubiera realizado en unos ejercicios en los que el recurrente optó por tributar conjuntamente con su cónyuge, ambos quedaban solidariamente obligados frente a la Administración Tributaria a cumplir las obligaciones derivadas de la misma ( STS de 5 de mayo de 2011 -rec. 6002/2008 -), de manera que la Administración podía exigirles esa obligación, aunque posteriormente tributaran de manera individual, y en caso de incumplimiento, integrar en la base imponible de cualquiera de ellos el importe de las cantidades deducidas al hacer la dotación.'
CUARTO.-El otro aspecto que asimismo ha de ser analizado con antelación es el que se refiere a la caducidad del expediente inspector como consecuencia de que las actuaciones han durado más de doce meses; siendo más bien el argumento, dado que en realidad no se produce la caducidad, que como consecuencia de ese exceso el citado expediente no produjo la interrupción de la prescripción por el transcurso del referido plazo, lo que ha de dar lugar, siempre a juicio de la parte demandante, a la prescripción de la deuda tributaria.
Pues bien, en la ya citada sentencia de 28 de febrero de 2018 pronunciada en el recurso 718/2016 se trató también este tema en relación a los ejercicios fiscales 2008 y 2009, explicándose en el fundamento jurídico sexto lo que sigue:
'La siguiente cuestión que se suscita es la caducidad del expediente por haber excedido la duración de las actuaciones inspectoras del plazo de doce meses, pues, a su juicio, no hay que tener en cuenta las dilaciones por causa no imputable a la Administración consignadas por la Inspección.
El artículo 150.1 de la LGT dispone: 'Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley '.
Y el art. 104.2 LGT que 'Los periodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente y las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución'.
En cuanto a los efectos del incumplimiento del plazo de duración de doce meses de las actuaciones inspectoras, el apartado 2 del artículo 150 LGT establece que 'el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo (...)'.
Esto es, la superación del plazo de doce meses previsto en el artículo 150 LGT para el desarrollo de las actuaciones inspectoras, el efecto que produciría no es la caducidad, sino la no interrupción del plazo de prescripción por el inicio de las mismas, con la consecuencia de que, si desde que finalizó el plazo para presentar la declaración en periodo voluntario hasta que se notifica el acuerdo de liquidación han transcurrido más de cuatro años, el derecho de la Administración a liquidar estaría prescrito.
En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo en Sentencia de 21 de diciembre de 2017 (rec. 121/2017 ): "El incumplimiento del plazo máximo previsto legalmente para las actuaciones inspectoras no determina la caducidad del procedimiento ( artículo 150.2 LGT , párrafo inicial) ni incide por sí mismo sobre la validez de la liquidación que se apruebe a resultas del mismo. No conlleva, en lo que ahora interesa, otra consecuencia jurídica que la de considerar no interrumpida la prescripción con el inicio de las actuaciones inspectoras [ artículo 150.2.a) LGT ]. Si, como consecuencia de esa no interrupción, cuando se notifica la liquidación aprobada tras las actuaciones temporalmente excesivas ha transcurrido el plazo de 4 años previsto en el artículo 66.a) LGT , dicho acto será ineficaz por haber prescrito en ese momento el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación".
Partiendo de la anterior argumentación, se consideró en la sentencia que no resultaba preciso, siempre a los efectos de la impugnación efectuada en el recurso 718/2016 en el que se conocía de las liquidaciones del IRPF correspondientes a los ejercicios 2008 y 2009, analizar si fueron o no correctas las dilaciones computadas por la Inspección, toda vez que incluso si las actuaciones inspectoras hubieran superado el plazo de doce meses y en consecuencia no hubieran tenido la virtualidad de interrumpir la prescripción, resultaba que de ninguna forma habría transcurrido el plazo de los cuatro años en ninguno de los dos ejercicios regularizados: tanto en relación con el IRPF de 2008, cuyo plazo voluntario de declaración finalizaba el 30 de junio de 2009, como respecto al ejercicio 2009, cuyo plazo voluntario de declaración finalizaba el 30 de junio de 2010, dado que el acuerdo de liquidación se notificó el 9 de octubre de 2012, por tanto sin llegar a transcurrir los cuatro años en ninguno de los dos supuestos. Se advertía incluso que las propias alegaciones del recurrente mostraban que el plazo de prescripción no había transcurrido, ya que concretamente señalaba que la caducidad del expediente conllevaba la prescripción de las actuaciones inspectoras respecto de los ejercicios 2008 y 2009, que prescribirían respetivamente el 30 de junio de 2013 y de 2014.
Ahora bien, y al contrario de lo que sucede con las liquidaciones de las que se conoció en ese recurso, en las que aquí se enjuician sí resulta relevante determinar si las actuaciones inspectoras superaron o no el plazo de doce meses y, por ende, si las mismas tuvieron o no la virtualidad de interrumpir la prescripción, por lo que toca abordar el problema de si fueron o no correctas las dilaciones computadas por la Inspección, pues caso de ser la respuesta negativa, por los propios anteriores argumentos y a sensu contrario, procedería apreciar la prescripción, ya que habría trascurrido, entonces sí, el reiterado plazo de cuatro años a contar desde la finalización del plazo voluntario y hasta la notificación del acuerdo de liquidación ocurrida el 9 de octubre de 2012.
QUINTO.-Abordando ya el referido problema de las dilaciones apreciadas por causa no imputable a la Administración, y siguiendo al propio acuerdo de liquidación de 1 de octubre de 2012, destacaremos que en el mismo se hace constar:
- Que ' las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación de la situación tributaria se iniciaron mediante comunicación notificada el 06/06/2011en el domicilio fiscal del obligado tributario..., y la modificación del alcance de la misma, el 27 de octubre de 2011 al propio obligado tributario, en dicho domicilio.'
- Se describen un total de 14 de diligencias, confeccionándose un cuadro en el que se expresan los motivos de la dilación:
1-Falta aportación documentación justificativa de la Deducción por Dotaciones a la R.I.C.: fecha de inicio el 22/06/2011 y fecha fin el 21/09/2011, lo que hace un total de 91 días. (...)
Total: 163 días. 8
- Respecto a la primera dilación apreciada -por 91 días-, interesa señalar que en la Diligencia nº 1 de 22 de junio de 2011 se constata que:
'1º.- En el día de la fecha se inician las actuaciones de comprobación e investigación que fueron notificadas en fecha 6 de junio de 2011. ...
4º.- El obligado tributario hace constar en las declaraciones presentadas las siguientes deducciones por dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias Ley 19/94:...
No se ha aportado justificante documental alguno de dichas deducciones.
En el presente acto se reitera la petición formulada en comunicación de fecha 1 de junio de 2011 relativa a la siguiente documentación: Libros registros de gastos del ejercicio 20009. ... Justificación de las deducciones por dotaciones de la RIC.'
- En lo que se refiere a la indicada dilación de 91 días, que junto a las demás se consideran no imputables a la Administración Tributaria, pero que por sí sola de no ser achacable al obligado tributario sería suficiente para apreciar el exceso de los doce meses, se expresa en el propio acuerdo de liquidación:
'En comunicación de inicio se solicitó la aportación de la justificación relativa a deducción por dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias para que fuera aportada en la comparecencia señalada para el día 22 de junio de 2011. Dicha documentación no fue aportada, siendo reiterada en diversas diligencias y dándose por completada en diligencia nº 4 de 21 de septiembre de 2011. Procede computar 91 días de dilación.'
- En el fundamento de derecho tercero se aborda, desde el punto de vista jurídico, el problema de la duración del procedimiento inspector, para lo que, en primer lugar, se citan y transcriben los artículos 150 y 104.2 de la Ley General Tributaria y 104, apartados a) y c), del R.G.A.T.; recogiéndose después el iter del procedimiento inspector y las distintas dilaciones que se consideran no imputables a la Administración tributaria, siempre con indicación del motivo de la dilación de manera análoga a lo consignado con anterioridad. Y tras todo ello se expresa el siguiente razonamiento:
'Por las circunstancias anteriores, a los efectos del plazo máximo de 12 meses de duración de las actuaciones inspectoras establecido en el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , del tiempo total transcurrido no se deben computar 163 días, tal y como establece el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y los artículos 102 y 104 del RGAT.
En conclusión, teniendo en cuenta que las actuaciones se iniciaron el 06/06/2011 la fecha final del cómputo del plazo de 12 meses de duración de las actuaciones es el resultado de adicionar al 06/06/2011 los 163 días de dilación, por lo que la fecha final del cómputo del plazo es el 16/11/2012, fecha que no se ha alcanzado en el día en que se dicta el presente acuerdo.'
SEXTO.-Expuestos en el fundamento precedente los aspectos fácticos más relevantes cara a resolver el problema de si la duración de las actuaciones inspectoras excedió o no el plazo de los doce meses, habremos de referirnos a continuación, con el fin de resolver ya la cuestión litigiosa, a determinados criterios jurisprudenciales acerca de la forma en que han de valorarse las dilaciones.
Así, en primer lugar, cabe aludir a la necesidad de fijar un plazo -como regla general no inferior a diez días- cuando se requiere la aportación de determinada documentación; señalando sobre ello, entre otras muchas, la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de fecha 20 de julio de 2016 dictada en el recurso 1588/2015 que:
'... se puede afirmar que entre una diligencia y otra ha mediado siempre un plazo superior a los diez días, tal y como ordena el art. 36.4 del Real Decreto 939/1986 , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección Tributaria, que dice: 'Cuando la Inspección requiera al obligado tributario para que aporte datos, informes y otros antecedentes que no resulten de la documentación que ha de hallarse a disposición de aquella ni de los justificantes de los hechos o circunstancias, consignados en sus declaraciones, se les concederá un plazo no inferior a diez días para cumplir con su deber de colaboración', precepto que ha sido entendido por el Tribunal Supremo en sentencias de 2 de julio de 2013 y 21 de febrero de 2013 , reproduciendo el criterio mantenido en otra anterior de 24 de Noviembre de 2011, en el sentido de que: 'Por tanto, existe una norma de cuyo tenor literal se deduce que cuando la Inspección requiere la presentación de datos, informes u otros antecedentes, ha de conceder un plazo, siempre no inferior a diez días, para su cumplimentación, de tal forma que la inobservancia de este deber [...], impide a la Administración beneficiarse de una indeterminación creada por ella y achacar al inspeccionado el incumplimiento de un plazo que no ha sido determinado, sin que el defecto expresado pueda subsanarse computando un plazo de quince días siguientes a la solicitud de la Inspección&q uot;.
En segundo lugar es importante también reparar en la fundamentación recogida en el acuerdo de liquidación, con el fin de determinar si la misma es suficiente para justificar la no imputación a la Administración de las dilaciones.
Sobre este aspecto en la reciente sentencia de esta Sala y Sección de 25 de septiembre de 2019 dictada en el recurso 303/2015, en cuyo acuerdo de liquidación se recogía una fundamentación análoga a la del que ahora nos ocupa, se expresaba en su fundamento de derecho cuarto lo siguiente:
'Por razones de lógica procesal, con carácter previo, se impone el examen de la duración de las actuaciones inspectoras y la posible prescripción del derecho a liquidar de la Administración, y en tal sentido, es preciso tener en cuenta que el artículo 150 LGT regula el plazo de las actuaciones inspectoras y establece que:
'1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley.
No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.
b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice. Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho.'
Por otro lado, el artículo 102.2 RGAT dispone, a los efectos del plazo de doce meses previsto en el apartado 1 del artículo 104 LGT, lo siguiente: 'Los periodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa imputable a la Administración no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución del procedimiento, con independencia de que afecten a todo o alguno de los elementos de las obligaciones tributarias y periodo objeto del procedimiento.'
Por su parte, el artículo 104 RGAT desarrolla el concepto de dilaciones no imputables a la Administración disponiendo que deben considerarse como tales, entre otras: 'a) Los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria. La dilación se computará desde el día siguiente al de la fecha fijada para la comparecencia o desde el día siguiente al del fin del plazo concedido para la atención del requerimiento hasta el íntegro cumplimiento de lo solicitado. Los requerimientos de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos a efectos de este cómputo hasta que se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al obligado tributario, salvo que la normativa específica establezca otra cosa.'
La sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 24 de enero de 2011 (recurso número 485/2007) recoge los criterios interpretativos que se deben utilizar para determinar la existencia o no de dilaciones imputables al obligado tributario. Estos criterios son los siguientes:
- En el concepto de dilación se incluyen tanto las demoras expresamente solicitadas como las pérdidas materiales de tiempo provocadas por la tardanza en aportar datos y elementos de juicio imprescindibles.
- Dilación es una idea objetiva desvinculada de todo juicio o reproche sobre la conducta del inspeccionado.
- Al mero transcurso del tiempo debe añadirse un elemento teleológico al ser necesario que impida a la inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea.
- Hay que huir de criterios automáticos pues no todo retraso constituye una dilación imputable al sujeto inspeccionado.
Estos mismos criterios son asumidos por la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 28 de enero de 2011, que declara:
'... A juicio de la Sala, no cabe identificar falta de cumplimiento en su totalidad de la documentación exigida con dilación imputable al contribuyente para atribuirle sin más a éste las consecuencias del retraso, en el suministro de la documentación, ya quesolo puede tener relevancia en el cómputo del plazo cuando impida continuar con normalidad el desarrollo de la actuación inspectora. Por tanto, si esta situación no se da, no se puede apreciar la existencia de dilación por el mero incumplimiento del plazo otorgado, siendo lógico exigir, cuando la Administración entienda que no ha podido actuar por el retraso por parte del obligado tributario en la cumplimentación de documentación válidamente solicitada, que razone que la dilación ha afectado al desarrollo normal del procedimiento'.
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo mantiene que las diligencias con valor jurídico y eficacia interruptiva de la prescripción son aquellas que dan lugar al normal desenvolvimiento de las actuaciones inspectoras y no tienen por finalidad evitar la prescripción y en las sentencias de 23/07/2012, recurso 1835/2010; de 13/11/2011, recurso 164/2007, de 6/04/2009, recurso 5678/2003 y de 19/07/2010, casación 3433/2006, ha establecido que tiene eficacia interruptiva de la prescripción, la actividad administrativa: 1º que su finalidad sea liquidar o recaudar la deuda tributaria, 2° que tenga validez jurídica, 3° que se notifique y 4° que sea precisa en relación al concepto y periodo impositivo de que se trate.
El Alto Tribunal califica de diligencia argucia o irrelevante la meramente dilatoria para constatar hechos obvios o evidentes o para reiterar documentación o aquellas en las que la documentación solicitada no es necesaria o es superflua, ( sentencias de 19/07/2010, casación 3433/2006; de 24/11/2011, casación 578/2009; de 22/03/2012, recurso 159/2009 y de 18/06/2012, casación 4397/2009).
Como viene reconociendo la jurisprudencia, cuya obviedad excusa su cita, al alcance meramente objetivo constituido por el mero transcurso del tiempo, se ha de añadir un elemento teleológico. No basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea.
En relación al plazo máximo de las actuaciones inspectoras y, sobre todo, de las dilaciones imputables al obligado tributario, merece destacarse la reciente Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo (Secc. Segunda) de fecha 11 de diciembre de 2017, dictada en el recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 3175/2016, que manifiesta:
'SEXTO.- Con el objeto de explicar los fundamentos de nuestra decisión, conviene comenzar recordando de modo sucinto algunas afirmaciones que este Tribunal ha venido haciendo acerca del plazo máximo de las actuaciones inspectoras y, sobre todo, de las dilaciones imputables a los obligados tributarios.
A) Así, en primer lugar, hemos dicho, vigente la normativa aplicable al caso de autos, que 'el propósito del titular de la potestad legislativa es que, como principio general, la Inspección de los tributos finiquite su tarea en el plazo de doce meses, prorrogable como mucho hasta veinticuatro si concurren las causas tasadas en la norma, si bien autoriza, para computar el tiempo, a descontar las demoras provocadas por los contribuyentes y los paréntesis necesarios para la tarea inspectora y de comprobación. En cualquier caso, ha sido tajante al dejar muy claro que el tiempo que transcurra entre la notificación del inicio de las actuaciones y el acto que las culmina no exceda de aquellos lapsos temporales' [ sentencia de 24 de enero de 2011 (rec. cas. núm. 485/2007 ), FD Tercero, A); recogen esta doctrina, entre otras, las sentencias de 19 de abril de 2012 (rec. cas. núm. 541/2011 ), FD Quinto ; de 21 de septiembre de 2012 (rec. cas. núm. 3077/2009), FD Segundo ; y de 21 de febrero de 2013 (rec. cas. núm. 1860/2010 ), FD Segundo].
B) Y hemos declarado, en segundo lugar, que '[c]on este espíritu debe abordarse la interpretación de la noción 'dilaciones imputables al contribuyente''. A este respecto, hemos dicho que 'la 'dilación' es una idea objetiva, desvinculada de todo juicio o reproche sobre la conducta del inspeccionado'. Pero también que '[a]l alcance meramente objetivo (transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico', de manera que '[n]o basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea' [en este sentido, entre otras, sentencias de 24 de enero de 2011 , cit., FD Tercero, A ); de 19 de abril de 2012, cit., FD Quinto ; de 21 de septiembre de 2012, cit., FD Segundo ; de 19 de octubre de 2012 (rec. cas. núm. 4421/2009), FD Sexto ; de 21 de febrero de 2013, cit., FD Segundo ; de 25 de septiembre de 2015 (rec. cas. 3973/2013), FD Tercero ; y de 20 de abril de 2016 (rec. cas. núm. 859/2016 ), FD Tercero].
C) Por último, en conexión con lo anterior, hemos subrayado que ' no cabe identificar falta de cumplimiento en su totalidad de la documentación exigida con dilación imputable al contribuyente para atribuirle sin más a éste las consecuencias del retraso, en el suministro de la documentación, ya que solo puede tener relevancia en el cómputo del plazo cuando impida continuar con normalidad el desarrollo de la actuación inspectora. Por tanto, si esta situación no se da, no se puede apreciar la existencia de dilación por el mero incumplimiento del plazo otorgado, siendo lógico exigir, cuando la Administración entienda que no ha podido actuar por el retraso por parte del obligado tributario en la cumplimentación de documentación válidamente solicitada, que razone que la dilación ha afectado al desarrollo normal del procedimiento' [entre otras, sentencias de 28 de enero de 2011 (rec. cas. núm. 5006/2005), FD Sexto ; de 21 de septiembre de 2012, cit., FD Segundo ; de 19 de octubre de 2012, cit., FD Sexto ; de 21 de febrero de 2013 , cit., FD Segundo; sobre la necesidad de que la Administración justifique que los incumplimientos le impidieron continuar la labor inspectora, véase también la sentencia de 19 de abril de 2012 , FD Quinto].
En este sentido, hemos afirmado que la circunstancia de ' que el acta recoja que se ha efectuado una solicitud de información al inspeccionado y que este no lo cumplimentara íntegramente hasta una determinada fecha, en sí mismo y sin más datos o circunstancias a valorar, en modo alguno resulta determinante para imputar la dilación al contribuyente' ( sentencia de 21 de febrero de 2013 , cit., FD Segundo); y que 'no resulta determinante para imputar una dilación al contribuyente que el acta o el acuerdo de liquidación recojan que se efectuó una solicitud de información al inspeccionado y que éste no lo cumplimentó íntegramente hasta una determinada fecha, ya que sólo puede tener relevancia en el cómputo del plazo cuando esta situación impida continuar con normalidad el desarrollo de la actuación inspectora, lo que deberá ser motivado' ( sentencia de 25 de septiembre de 2015 , cit., FD Tercero).
En definitiva, hemos subrayado la voluntad inequívoca de la Ley de que las actuaciones inspectoras se lleven a cabo en un plazo determinado; hemos precisado que, aunque para computar dicho plazo, obviamente, hay que tener en consideración las demoras en el procedimiento causadas por el sujeto inspeccionado, solo pueden considerarse como dilaciones imputables al obligado tributario aquellas que impidan a los órganos de la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea; y, como corolario de lo anterior, hemos hecho hincapié en que el mero incumplimiento, total o parcial, de la solicitud por la Inspección de información en general, o de aportación de documentos en particular, no puede incidir en el plazo máximo para concluir el procedimiento inspector, salvo que la Administración razone que la dilación ha afectado al desarrollo normal del procedimiento, para lo cual -añadimos- parece necesario explicar la trascendencia para las actuaciones de los datos o documentos reclamados y, por ende, identificarlos.
SÉPTIMO.- De todo lo anterior derivan de forma natural, por lo que a este proceso interesa, las conclusiones que exponemos a continuación.
En primer lugar, y la más evidente, que, dado que resulta indudable que la Ley quiere que el procedimiento inspector esté sujeto a un plazo máximo de duración, la Administración tributaria tiene el deber, en cualquier caso, de motivar las dilaciones imputadas a los obligados tributarios, a los efectos de poder descontar esas demoras en el cómputo del plazo previsto en la norma para concluir las actuaciones inspectoras.
En segundo lugar, de la doctrina expuesta se desprende, asimismo, queesa motivación debe hacerse, en principio, tanto en el acta como en el acuerdo de liquidación. Así es, parece obvio que el órgano actuante debe hacer un primer relato, no solo de las dilaciones imputadas a la persona o entidad (o de las interrupciones que hayan acaecido), sino también de la trascendencia que las mismas han tenido en el desarrollo del procedimiento, en el acta inspectora, que recoge una propuesta que el órgano competente para liquidar puede o no acoger. Ello, naturalmente, sin perjuicio de que, tratándose de actas de disconformidad, en el informe ampliatorio o complementario se desarrollen de forma concreta los motivos de la regularización y las incidencias del procedimiento, y de que el Inspector-Jefe pueda, en su caso, subsanar los eventuales déficits de motivación.
No debe olvidarse, de un lado, que el Actuario es el responsable de la instrucción del procedimiento, y, por ende, quien mejor conoce porqué se han ocasionado las dilaciones que han impedido continuar sus actuaciones, no la Oficina Técnica, que es la que dicta el acuerdo de liquidación que después firma el Inspector-Jefe, quien, en este punto, suele limitarse a reproducir lo que el Actuario haya reflejado en el acta o en el informe. Y, de otro lado, que tras la firma del acta de disconformidad se abre un plazo de 15 días para que el obligado tributario pueda formular las alegaciones que estime pertinentes dirigidas al Inspector-Jefe, siendo éste el primer momento del que dispone la persona o entidad inspeccionada para oponerse a las dilaciones que en su caso se le hayan imputado.
Pero resulta evidente que las dilaciones atribuidas al obligado tributario deben motivarse, asimismo, en el acuerdo de liquidación, porque, como es de sobra conocido, en virtud del art. 54.1 de la Ley 30/1992 , en general, y del art. 103.3 de la LGT , en particular, el acto administrativo de liquidación debe ser motivado. Y, como dice la sentencia de la Audiencia Nacional ofrecida de contraste, '[e]ste deber jurídico, en lo que se refiere a la liquidación, debe entenderse rectamente que no sólo comprende, en el contexto de una Administración que debe someterse a la Ley y al Derecho ( art. 103 CE ), la motivación de los elementos sustantivos esenciales del tributo liquidado, sino que ha de extenderse a la justificación del propio ejercicio de la potestad, antecedente y presupuesto de esa determinación de la deuda, cuando concurran en el asunto circunstancias que puedan hacer dudar del tempestivo y adecuado ejercicio de la competencia, como sucede en los casos en que la resolución se dicta una vez ya transcurridos los doce meses que, como límite máximo, impone la ley'. Teniendo siempre presente que 'la motivación no es una mera cortesía del acto, sino una exigencia que permite al propio órgano administrativo garantizar el acierto de su decisión, de la que debe dar cuenta, y a los Tribunales de justicia verificar si esa decisión se acomoda al ordenamiento jurídico o si, por el contrario, incurre en cualquier infracción de éste y, eventualmente, en arbitrariedad' (FD Cuarto).
Por consiguiente, es palmario que las dilaciones deben motivarse adecuadamente en el acta y en el acuerdo de liquidación, por las razones expuestas y porque -es preciso subrayarlo-, por su propia naturaleza, las diligencias no son en absoluto el instrumento idóneo para este cometido.
En efecto, sin necesidad de descender ahora a todos y cada uno de los aspectos de la dilación que deben ser motivados, hemos dicho que para que pueda ser atribuida al sujeto inspeccionado, es preciso que la Inspección tributaria explique en qué medida la falta o simple retraso en la aportación de información o de documentación ha entorpecido, obstaculizado o dilatado la marcha del procedimiento. Y este dato, difícilmente puede figurar en una diligencia de constancia de hechos, que podrán contener, sí, los requerimientos que en un momento concreto se efectúan a los obligados tributarios y los resultados de dichos requerimientos o de las actuaciones de obtención de información ( art. 98.2 RD 1065/2007 ), pero en ningún caso un relato cabal y una valoración global de la trascendencia de dicha información y, sobre todo, con la necesaria perspectiva, de la influencia de los incumplimientos o demoras en el trabajo de los actuarios.
De lo anterior se deduce directamente, en tercer lugar, que no basta con que el acta o el acuerdo de liquidación empleen fórmulas estereotipadas (desafortunadamente, esta Sala ha podido comprobar con frecuencia su uso) como la de que la persona o entidad inspeccionada 'no aporta documentación', y aludan al periodo temporal en que se habría producido dicha circunstancia, porque esa expresión no explica a qué documentos se refiere ni si el incumplimiento ha sido total o parcial, temporal o definitivo, y, desde luego, ni por remisión a las específicas diligencias en las que aparecen las peticiones de esos documentos y la inobservancia o demora del contribuyente, aclara por qué la conducta de éste ha dilatado u obstaculizado el devenir del procedimiento inspector hasta el punto de que ha impedido cumplir con el plazo máximo para su conclusión previsto en la Ley.
Por último, importa advertir que, habiendo de concluir la Inspección sus actuaciones en el plazo máximo previsto en el art. 150.1 LGT , y debiendo, por ende, el órgano competente para liquidar, y previamente el Actuario, motivar cuidadosamente las dilaciones imputadas a los contribuyentes objeto de inspección, explicando porqué se excedió del término que se le ha otorgado, no pueden ni los Tribunales Económico-Administrativos ni los Tribunales de justicia en el ejercicio de control del acto, subsanar los defectos de motivación en el citado aspecto del acta o del acuerdo de liquidación'.
SÉPTIMO.-Un a vez delimitado el marco de la regulación legal y jurisprudencial de la cuestión que nos ocupa, el examen del desarrollo del procedimiento inspector permite apreciar que las actuaciones inspectoras desarrolladas respecto de los actores, por el concepto del IRPF correspondientes a los ejercicios 2006 y 2007, concluyeron mediante un acuerdos de liquidación de fecha 1 de octubre de 2012, en los que se recogieron las dilaciones en la manera que ya ha quedado indicada, constatándose que las actuaciones se iniciaron el 06/06/2011 pero entendiéndose que no debían computarse un total de 163 días, que se consideraron no imputables a la Administración; de tal manera, y de conformidad con lo establecido en los artículos 150 y, 102 y 104 de la LGT, que la fecha final del cómputo sería el 16/11/2012 -esto es, más allá de cinco meses del plazo que resultaría del cómputo de los doce meses-.
Pues bien, frente a ello cabe hacer las siguientes observaciones:
1ª) Ya hemos visto antes que en la Diligencia nº 1 de fecha 22 de junio de 2011 se indica que ' No se ha aportado justificante documental alguno de dichas deducciones',en referencia a las deducciones por dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias, señalándose concretamente que 'se reitera la petición formulada en comunicación de fecha 1 de junio de 2011 relativa a la siguiente documentación: Libros registros de gastos del ejercicio 2009. ... Justificación de las deducciones por dotaciones de la RIC'; mas lo que se hace sin fijarse un plazo determinado para aportar la referida documentación, lo que impide, conforme a la jurisprudencia que expusimos en primer lugar, que pueda imputarse la dilación al administrado.
2ª) Además de lo anterior, cumple asimismo señalar que en la comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación de 1 de junio de 2011 (notificado el 6) se recoge en el anexo la documentación que concretamente se solicita, advirtiéndose que en lo que hace a las deducciones la misma se pide en unos términos muy genéricos y abstractos ('deducciones de la cuota en el mismo impuesto'), sin hacerse referencia específica a aquella deducción por dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias. De ello hay que colegir que la documentación justificativa correspondiente se interesa por primera vez en la aludida Diligencia nº 1, pese a que en ella se afirme que lo fue en la comunicación de inicio; con la consecuencia de que no es correcto atribuir en ese momento la dilación al administrado por la falta de aportación de los referidos documentos.
3ª) Teniendo en cuenta únicamente las anteriores circunstancias habría ya que descontar, de los 163 días que se han considerado como dilaciones no imputables a la Administración, los 90 días correspondientes a la primera dilación, lo que arroja un periodo de dilaciones de 73 días; de tal suerte que al plazo de los doce meses que inicialmente terminaba el 6 de junio de 2012 (las actuaciones se iniciaron el 6 de junio de 2011), habría que adicionar solamente los referidos 73 días -no los 163-, y lo cual supone que cuando se notifica el acuerdo de liquidación, el 9 de octubre de 2012, se había excedido claramente el referido plazo.
4ª) Nótese asimismo que en las sucesivas diligencias (hasta un total de 14) se pide también alguna documentación que no se había interesado con anterioridad.
OCTAVO.-A lo ya expuesto en el fundamento precedente, cabe añadir que ni en los acuerdos de liquidación ni en las actas de disconformidad correspondientes a los ejercicios 2006 y 2007 se llega a expresar la motivación por la que se imputan al recurrente las dilaciones a las que se alude, sin que se revelen las razones por las que la falta de aportación de la información requerida al recurrente, o la aportación incompleta, hubiera impedido a la Inspección la continuidad en la práctica de las actuaciones necesarias en el desarrollo de su actividad de comprobación e investigación (v.gr. no se explica por qué la falta de aportación de la justificación de las deducciones impedía la culminación de las actuaciones inspectoras), no bastando a estos efectos la simple remisión a determinadas diligencias.
Así, atendiendo a la doctrina jurisprudencial antes transcrita, para que la dilación pueda ser atribuida al sujeto inspeccionado es preciso que la Inspección tributaria explique en qué medida el retraso en la aportación de información o documentación ha entorpecido, obstaculizado o dilatado la marcha del procedimiento, impidiendo la continuación de la actividad investigadora. La ausencia de dicha motivación determina, en cualquier caso y con independencia de lo ya razonado, que las dilaciones imputadas a la parte recurrente no tengan incidencia en el plazo máximo para concluir el procedimiento inspector.
En virtud de todo ello, y al haberse omitido en los acuerdos de liquidación o en las actas de disconformidad, como se ha dicho, la expresión de los motivos por los que se imputan al recurrente los días de retraso cuestionados y su incidencia en el devenir de las actuaciones inspectoras, debemos necesariamente entender que la Inspección Tributaria incurrió en una prolongación indebida del procedimiento inspector, más allá de los 12 meses previstos en el reiterado art. 150.1 LGT; con la resultante de que el procedimiento inspector no pudo interrumpir el plazo de prescripción de cuatro años para poder liquidar la deuda tributaria.
En nuestro caso ese plazo legal, contado desde la fecha en que finalizó el plazo voluntario para presentar la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio 2006 del IRPF, finalizaba el 30 de junio de 2007, y la de 2007 el 30 de junio de 2008, de suerte que cuando se notifica el acuerdo de liquidación, el 9 de octubre de 2012, el mismo ya había sido rebasado en ambos casos; siendo así aplicable lo dispuesto en el artículo 66, apartado a) de la LGT, procediendo por tanto declarar prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación por los referidos concepto y ejercicios.
Procede, pues, acoger el presente motivo de impugnación y estimar el recurso anulando las resoluciones impugnadas; sin que sea ya necesario abordar el resto de las cuestiones suscitadas.
NOVENO.-En lo que hace al pronunciamiento sobre las costas procesales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley de esta jurisdicción y al estimarse el presente recurso contencioso, deben ser impuestas a la Administración demandada.
Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación,
Fallo
QUE ESTIMANDOel recurso contencioso-administrativo núm. 719/2016, interpuesto por el Procurador D. Ignacio Melchor de Oruña en nombre y representación de D. Juan Carlos y DOÑA Flora, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 2 de junio de 2016 recaída en las reclamaciones NUM000 y NUM001, referente a las liquidaciones derivadas de las Actas de disconformidad nº A02- NUM002 y A02- NUM003, por el concepto de IRPF y correspondientes a los ejercicios 2006 y 2007; debemos anular y anulamos la misma, así como las liquidaciones de las que trae causa, por no hallarse conformes a Derecho; condenando a la Administración a las costas causadas.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.
Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen, junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.-La anterior Sentencia ha sido publicada en la fecha que consta en el sistema informático. Doy fe.
