Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 911/2020 de 23 de Noviembre de 2022

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN QUINTA

Núm. de Recurso:0000911/2020

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:08774/2020

Demandante:EUROPROPERTY, S.L

Procurador:SR. REQUEJO GARCÍA DE MATEO, IGNACIO

Demandado:MINISTERIO DE HACIENDA

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. FATIMA BLANCA DE LA CRUZ MERA

S E N T E N C I A Nº :

IIma. Sra. Presidenta:

Dª. ALICIA SÁNCHEZ CORDERO

Ilmos. Sres. Magistrados:

Dª. FATIMA BLANCA DE LA CRUZ MERA

D. EDUARDO HINOJOSA MARTINEZ

Madrid, a veintitrés de noviembre de dos mil veintidós.

Esta Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha visto el recurso contencioso-administrativo número 911/2020, interpuesto por el procurador de los tribunales D. Ignacio Requejo García de Mateo, en nombre y representación de la mercantil Europroperty, S.L., bajo la dirección letrada de D. Miguel Ángel Las Navas Santamaría, contra la resolución de 22 de julio de 2020 del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), que acuerda desestimar el recurso de alzada formulado frente a la resolución de 24 de febrero de 2017 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (TEARM), desestimatoria de la reclamación económico-administrativa deducida frente a la liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) por el periodo 4T/2011. Ha sido parte demandada la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado.

Es ponente la Ilma. Sra.Dª. Fátima de la Cruz Mera,Magistrada de la Sección.

Antecedentes

PRIMERO.-Iniciadas actuaciones de comprobación limitada a la mercantil Eurproperty. S.L. relativas al periodo 4T/2011 del IVA, se dictó acuerdo de liquidación el 11 de octubre de 2013 del que resulta una deuda tributaria de 612.209,58 euros, frente a la que se formuló reclamación económico-administrativa, desestimada por resolución del TEARM de 24 de febrero de 2017.

Disconforme, interpuso recurso de alzada, que fue desestimado por resolución del TEAC de 22 de julio de 2020, frente a la que acude a esta vía jurisdiccional interponiendo recurso contencioso-administrativo.

SEGUNDO.-Turnado a esta Sección y admitido a trámite, se reclamó el expediente, para, una vez recibido, emplazar a la parte actora a fin de que formalizara la demanda, lo que cumplimentó en un escrito en el que tras exponer los hechos y los fundamentos de derecho que consideró oportunos, terminó suplicando que se dicte sentencia estimatoria'en los siguientes términos:

a) Previa anulación de la Resolución del TEAC de 22 de julio de 2020 (Rec. 2573-2017), directamente impugnada, así como de los actos administrativos previos que había confirmado, reconocer en su lugar el derecho de mi representada a la deducción del IVA soportado con motivo de la compra del inmueble llevado a cabo en 2009 e igualmente el derecho a su aplicación como IVA deducible en la autoliquidación de IVA del 4T de 2011, anulando la liquidación provisional aprobada por la Oficina de Gestión Tributaria de fecha 11 de octubre de 2013 y ordenando la devolución de la cantidad pagada por mi representada por importe de 612.209,58 euros, con los intereses de demora correspondientes.

b) Subsidiariamente, y para el caso de que no fuese aceptada la pretensión anterior, reconocer el derecho de mi representada a la deducción del IVA soportado en la compra del inmueble llevada a cabo el 9 de diciembre de 2009 y gastos vinculados a la compra, por vía de regularización de los bienes de inversión, en los términos señalados en el Fundamento Décimo de esta demanda.

c) Igualmente, de manera subsidiaria, para el caso de que la Sala no aceptase las pretensiones anteriores, en aplicación de la doctrina jurisprudencial expuesta en el Fundamento Undécimo, reconocer la procedencia de llevar a cabo la íntegra regularización de la situación de mi representada en relación con la obligación tributaria que se ha examinado y, con ello, reconocer la existencia de un ingreso indebido por la cuota de IVA repercutido aplicada con motivo de la compra del inmueble llevado a cabo en 2009, y conforme a las normas reguladoras, ordenar la devolución de dicho importe a favor de mi representada'.

Dado traslado al Abogado del Estado para que contestara la demanda, así lo hizo en un escrito en el que, tras consignar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó convenientes, terminó suplicando que se 'dicte sentencia por la que se desestime el recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada, con expresa imposición de costas a la parte recurrente'.

TERCERO.-Ac ordado el recibimiento del pleito a prueba, admitiendo la documental aportada, se confirió sucesivo trámite de conclusiones que ambas partes verificaron ratificándose en sus respectivas pretensiones, tras lo cual quedaron los autos pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo que se hizo en relación con el día 22 de noviembre de 2022, en que así ha tenido lugar.

Fundamentos

PRIMERO.-El acuerdo de liquidación del que traen causa las presentes actuaciones y cuya conformidad a Derecho se aprecia en la resolución del TEAC frente a la que se dirige este recurso contencioso-administrativo, fue dictado en el seno de unas actuaciones de comprobación limitada referidas al periodo 4T/2011 por IVA, circunscritas 'a comprobar que el importe declarado en concepto de 'Cuotas a compensar de periodos anteriores' coincide con el saldo 'A compensar en periodos posteriores' declarado en la autoliquidación del periodo anterior o con el comprobado por la Administración'.

Según constata el TEAC, en la liquidación tributaria se minora el saldo a compensar procedente de periodos anteriores declarado por la entidad reclamante en su autoliquidación del IVA correspondiente al 4T//2011, quien incluyó la cuota soportada por la adquisición de un inmueble en el periodo 4T/2009. Y dicha minoración obedece al resultado de las actuaciones de comprobación referidas al último periodo temporal que se acaba de mencionar, en cuyo seno se suscribió un acta de conformidad en la que se inadmite la deducción de la cuota soportada en la adquisición del inmueble y deducida en el periodo en cuestión.

De tales hechos extrae la conclusión que 'La liquidación derivada del acta de conformidad no fue recurrida por la entidad, por lo que ha adquirido firmeza. La adquisición de firmeza de la liquidación supone que al denegarse la deducción de la cuota soportada, dicha cuota no es deducible ni en el periodo en que fue deducida inicialmente por la entidad ni en ningún periodo posterior',por tanto la Administración tributaria ha actuado correctamente ajustando su comprobación limitada - referida al 4T de 2011- al resultado de la previa liquidación firme, por lo que la pretensión de la reclamante de rectificar el tratamiento inicial dispensado a la cuota soportada en la adquisición del inmueble en 2009, 'no se puede modificar', y en su caso 'sería exclusivamente revisable a través de los procedimientos especiales de nulidad de pleno derecho, rectificación de errores o recurso extraordinario de revisión'.

Y por la firmeza de esa liquidación anterior, el TEAC rechaza también que quepa accederse a la regularización de deducciones por bienes de inversión de acuerdo con los artículos 107 y siguientes de la Ley 37/1992 invocados por la reclamante, porque 'la cuota soportada por adquisición de inmueble no fue considerada deducible'.

Finalmente deniega la subsidiaria alegación de aplicar la exención prevista en el artículo 20.Uno.25ª del antes citado texto legal a la transmisión del inmueble adquirido en 2009, realizada el 27 de octubre de 2011, con la consiguiente minoración de la cuota devengada consignada en la autoliquidación por el periodo 4T/2011, porque 'Esta pretensión no fue planteada por la entidad en el procedimiento de comprobación limitada', sino 'por primera vez en vía económico- administrativa', sin que el TEAC esté facultado 'para realizar las comprobaciones necesarias a efectos de valorar la procedencia de la modificación solicitada'que no se hecho valer 'en anteriores instancias administrativas', en concordancia con lo que sostuvo el TEARM.

SEGUNDO.-Se gún el recurrente la argumentación jurídica del TEAC es puramente procedimental y poco rigurosa e infringe los mandatos legales de los artículos 237 y 239.2 de la Ley 58/2003 General Tributaria (LGT), en correspondencia con el artículo 119.3 de la Ley 39/2015 del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, al desconocer la doctrina jurisprudencial sobre la obligación de llevar a cabo la íntegra regularización de la situación del obligado tributario.

En su desarrollo concreta como principal cuestión a resolver el reconocimiento de su derecho a la deducción del IVA soportado con motivo de la compra del inmueble sito en la C/ Capitán Haya número 1-9ª planta de Madrid y 13 plazas de aparcamiento, y la posibilidad de aplicarlo en la autoliquidación por IVA del 4T/2011, lo que a su parecer supone un análisis de la cuestión más allá de la afirmación que la liquidación anterior era firme, visto que en la propuesta de liquidación se incorporó un pronunciamiento expreso sobre la no deducción de las cuotas de IVA soportado procedentes del 4T/2009 y que en el escrito complementario que presentó esa parte a la Oficina de Gestión, se realizaron alegaciones tendentes a defender su derecho a la deducción de las cuotas en cuestión. Por tanto -prosigue- procede resolver esta cuestión en aplicación del principio de la íntegra regularización, dado que en cualquier caso consignó dichas cuotas en su autoliquidación del 4T/2011.

Y en este sentido considera que no cabe obviar tal 'cuestión nuclear'alegando, como hace el TEAC, que el cauce procedimental adecuado es el de rectificación de la autoliquidación, lo que no es posible en aplicación del artículo 126.2, segundo párrafo del Real Decreto 1065/2007, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, dado que se estaba tramitando un procedimiento de comprobación, insistiendo que en su seno, atendidas sus alegaciones y el motivo de oposición real y manifiesto ejercitado por esa parte, lo pretendido era el reconocimiento de su derecho a deducir, y al no haberse resuelto ni por el TEARM ni por el TEAC se le ha causado indefensión.

En cuanto al fondo de lo que la recurrente considera que es la auténtica cuestión litigiosa, se expone asimismo que en el acta de conformidad de 10 de marzo de 2011 no se acreditó formalmente el destino que pretendía dar al inmueble adquirido, no pudiendo por tal circunstancia -derivada de no atender un requerimiento- quedar vinculada a hechos distintos no susceptibles de generar el derecho a la deducción que pretende, resaltando que el actuario ni siquiera tuvo a su disposición los estatutos de la sociedad, de los que resulta que su objeto social como primera actividad es la de arrendamiento, que genera el derecho a deducir y que era la que tenía previsto iniciar como nueva actividad empresarial, atendidas también las propias características del inmueble adquirido, lo que asimismo se obvia en el acta de conformidad, y vistas otras actuaciones que reseña que a su juicio así lo corroboran. Por todo ello rechaza el'alcance radical'que el TEAC atribuye al acta de conformidad y subsiguiente acuerdo firme liquidatorio, que extiende sus efectos solo al periodo de liquidación a que se refiere (4T/2009).

Con carácter subsidiario la parte actora sostiene la aplicación de las normas sobre regularización de bienes de inversión conforme al artículo 108 y siguientes de la Ley del IVA IVA, rechazando la argumentación del TEAC por desconocer lo dispuesto en el apartado Dos del artículo 107 en relación con el artículo 110 de dicho texto legal, toda vez que el inmueble que adquirió en 2009 se vendió el 27 de octubre de 2011 como operación sujeta y no exenta de IVA, repercutiendo la correspondiente cuota que se incorporó formando parte del IVA devengado en la autoliquidación presentada en 2011, y pagada la cuota resultante. Y nuevamente insiste en su forma de proceder en 2009, sin que el hecho de no llegar a acreditar el destino del inmueble pueda impedir poder considerar ahora, atendidas todas las circunstancias objetivas concurrentes con relación a la afectación del inmueble a una actividad empresarial, la procedencia del derecho a la deducción hecha valer en 2011.

Subsidiariamente a todo lo expuesto, señala que procede reconocer el derecho a la deducción atendida la escritura de adquisición del inmueble de 2009, en que dicha parte declaró su derecho a la deducción total del IVA soportado, haciéndose valer la renuncia a la exención ex artículo 20.Uno.22º.A) de la Ley del IVA IVA, lo que resulta contrario a negar la deducibilidad de la cuota en cuestión. Resalta, por todo ello, que una cosa es que no pudiera deducir la cuota en 2009 por las circunstancias concurrentes en aquel momento y otra distinta que no se le pueda reconocer tal derecho en un periodo liquidatorio posterior y distinto, invocando doctrina jurisprudencial en apoyo de su derecho a que la Administración tributaria, ante una indebida repercusión, hubiera declarado su derecho a la devolución del ingreso indebido realizado por esa parte.

La Administración demandada, por su parte, sostiene la legalidad de la resolución impugnada destacando el intento vano de la otra parte de instar la revisión de un acto firme y consentido derivado del acta de conformidad referido al ejercicio 2009, en los acertados términos expuestos por el TEAC, añadiendo que el recurrente está vinculado por los hechos allí aceptados y que debe pasar por sus consecuencias jurídicas, como es el acuerdo de liquidación firme y consentido, del que resultan unos importes concretos de la cuota soportada no deducible, que no se puede pretender deducir en un momento posterior.

Respecto a las dos pretensiones subsidiarias, indica que deben ser rechazadas porque no fueron planteadas ante los órganos de gestión tributaria y las funciones de los TEAR son esencialmente revisoras, careciendo de competencia sobre solicitudes atinentes al cumplimiento de obligaciones tributarias. Añadiendo en cuanto a la de aplicación de las normas de regularización sobre bienes de inversión, que su apreciación requiere que la cuota soportada en su adquisición sea deducible, lo que aquí no se da, y respecto a la aplicación de la exención del artículo 20.Uno.22º.A de la Ley del IVA IVA, que debe hacerse valer por la vía de la rectificación de la autoliquidación y devolución de ingresos indebidos del artículo 120.3 de la LGT.

TERCERO.-Ex aminadas las actuaciones son de resaltar los siguientes hechos relevantes para la resolución de este recurso:

-Europroperty S.L. solicitó la devolución de 818.609,98 euros resultantes de la autoliquidación presentada por el IVA del 4T-2009, encontrándose en la documentación justificativa de las cuotas soportadas y deducidas del referido ejercicio impositivo, las correspondientes a la adquisición de un inmueble en la C/ Capitán Haya número 1 de Madrid.

-Se iniciaron actuaciones de inspección con la 'finalidad'de llevar a cabo 'la comprobación de la procedencia de la devolución del IVA, ejercicio 2009, solicitada por el sujeto pasivo', en las que se suscribió un Acta de conformidad el 10 de marzo de 2011, consignando lo siguiente:

1º.- Que 'Su ACTIVIDAD (principal) sujeta y no exenta al IVA (...) fue (...) Rentas de capital mobiliario'.

2º.- Que de acuerdo a lo establecido en el artículo 27 del Reglamento del IVA IVA, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, se solicitó al representante de la mercantil 'la justificación de una declaración previa de inicio de actividad, distinta de las que venían siendo objeto de facturación, o acreditación de los elementos objetivos del destino del inmueble en el momento de su adquisición, lo cual no se ha producido'.

3º.- Que 'Por lo expuesto, se considera que dicho inmueble es ajeno a la actividad que viene desarrollando la entidad EUROPROPERTY, S.L., y en consecuencia, la deducción de las cuotas soportadas relacionadas con la adquisición de dicho inmueble se consideran no deducibles', que se cuantifican en 720.068,19 euros, modificándose en consecuencia la declaración presentada.

4º.- De todo lo cual 'El obligado tributario presta su conformidad a la propuesta de liquidación provisional que antecede, extendiéndose su aceptación a los hechos recogidos en el acta y a todos los demás elementos determinantes de dicha liquidación', seguida de otras previsiones legales, como el alcance definitivo de la liquidación en función de una serie de circunstancias ex artículo 156.3 de la LGT, y los recursos procedentes.

-La mercantil presentó autoliquidación del 4T/2011, declarando en el apartado de IVA devengado lo correspondiente por la venta del inmueble antes mencionado, incorporando asimismo el importe de IVA soportado en su compra mediante el incremento del saldo a compensar de periodos anteriores, actuación que originó un procedimiento de comprobación limitada a 'Comprobar que el importe declarado en concepto de 'Cuotas a compensar en periodos anteriores' coincide con el saldo 'A compensar en periodos posteriores' declarado en la autoliquidación del periodo anterior o con el comprobado con la Administración', en cuyo seno se dictó acuerdo de liquidación rechazando como válida la cantidad de 938.905,98 euros declarados como 'cuotas a compensar de periodos anteriores', que se determinaron en la de 218.837,66 euros, en la medida en que los 720.068,19 euros a que asciende la diferencia, 'no se consideran como 'cuotas a compensar de periodos anteriores' porque son las 'que se han considerado como no deducibles en Acta de Conformidad, de la Inspección Tributaria, de fecha 10/3/2011 correspondiente al IVA del ejercicio 2009, y así lo reconoce la entidad'. A lo que añade que 'Respecto a la deducibilidad de dichas cuotas y a los posibles errores serán, en tal caso, objeto de otro procedimiento pero no de esta comprobación'.

-Frente a dicho acuerdo de liquidación formuló reclamación económico-administrativa ante el TEARM, que fue desestimada, y seguidamente recurso de alzada ante el TEAC, cuya resolución desestimatoria es contra la que se dirige el recurso contencioso-administrativo que aquí se resuelve.

CUARTO.-De bemos comenzar dando respuesta a las alegaciones de la recurrente atinentes al incumplimiento por el TEAC de los preceptos legales que regulan la extensión de la revisión en vía económico-administrativa, resultando que, ciertamente, de los artículos 237.1 y 239.2 de la LGT invocados por dicha parte, el órgano competente para resolver las reclamaciones y recursos económico-administrativos han de pronunciarse sobre todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados.

Tales previsiones legales no se aprecian conculcadas en este caso por parte del TEAC, pues según resulta de lo expuesto en el primer fundamento jurídico, en la resolución recurrida se da una respuesta motivada a todas las alegaciones y motivos de impugnación por los que la reclamante pretendía que se declarase su derecho a deducir. Cuestión distinta es el desacuerdo con lo resuelto, de modo que el que la resolución recurrida no se haya pronunciado en los términos y sentido queridos por la reclamante no equivale a afirmar que no se hayan abordado todas las cuestiones de hecho y derecho que ofrecieron las actuaciones. Todo lo cual impide apreciar, además, que se le haya ocasionado indefensión alguna.

QUINTO.- De lo alegado por el actor resulta que lo que pretende es que se reconozca su derecho a deducir el importe correspondiente al IVA soportado en la compra de un inmueble en el año 2009, con ocasión de la autoliquidación por IVA del 4T de 2011 según el detalle expuesto en el precedente fundamento jurídico, pudiéndose apreciar que en definitiva y según argumentaremos a continuación, lo que subyace es el intento de soslayar las consecuencias jurídicas derivadas de la suscripción del acta de conformidad de 10 de marzo de 2011 y subsiguiente acuerdo de liquidación, consentido y firme.

A las actas de conformidad de la Inspección de Tributos se refiere el artículo 156 de la LGT, desarrollado por los artículos 187 y 191.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.

El artículo 156.5 de la LGT dispone que ' 5. A los hechos y elementos determinantes de la deuda tributaria respecto de los que el obligado tributario o su representante prestó su conformidad les será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 144 de esta ley '.

Y este último precepto expresa que 'Los hechos aceptados por los obligados tributarios en las actas de inspección se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho'.

Por su parte, el art. 187.4 del citado Reglamento prevé que:

'4. El obligado tributario no podrá revocar la conformidad manifestada en el acta, sin perjuicio de su derecho a recurrir contra la liquidación resultante de esta y a presentar alegaciones de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3.b) de este artículo',a saber, por error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas.

De todo lo cual se extrae una conclusión, 'que la impugnación de la liquidación derivada de un acta de conformidad, solo puede hacerse con fundamento en que se ha incurrido en un error de hecho o de derecho por haberse realizado una indebida aplicación de las normas jurídicas'( sentencia de esta Sala, Sección 6ª, de 28 de diciembre de 2021 -recurso 2765/2019-).

En interpretación de todo lo cual, además, cabe destacar lo afirmado por el Tribunal Supremo:

'( () no son impugnables como tales los hechos, los elementos de hecho y las circunstancias concurrentes, que hayan sido aceptados en un Acta de Conformidad, salvo que el sujeto pasivo demuestre que incurrió en un error de hecho, por el contrario sí son impugnables los resultados de calificar, valorar, apreciar, y, en general, de aplicar las normas jurídicas a los hechos, elementos de hecho y demás circunstancias, aceptados de conformidad(...)'( sentencias de 22 de octubre de 1988 y de 27 de Septiembre de 2012).

Y que 'cuando la cuestión sea de Derecho, se referirá a la aplicación del Derecho (procedimental o sustancial) que en ella hiciese el actuario, y más concretamente, a si el acta cumple o no los requisitos que, para su validez, legal o reglamentariamente están establecidos. Por otro lado, constituirá una cuestión de hecho cuando afecte a todos aquellos acontecimientos de la vida real que tienen una sustantividad propia e independiente de la norma.'( SSTS de 6 de junio de 2005 y de 9 de diciembre de 2011.

Sucede aquí, según se ha expuesto, que la recurrente suscribió el acta de conformidad de 10 de marzo de 2011 aceptando unos determinados hechos atinentes al destino del inmueble que compró, referidos al momento de su adquisición, según los que 'dicho inmueble es ajeno a la actividad que viene desarrollando la entidad'.Además se le dio oportunidad de justificar - lo que no hizo- el destino previsible del inmueble al tiempo de adquirirlo, mediante ' una declaración previa de inicio de actividad, distinta de las que venían siendo objeto de facturación, o acreditación de los elementos objetivos del destino del inmueble en el momento de su adquisición',en los términos del artículo 27 del Reglamento del IVA IVA, según el cual 'Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales, y efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, deberán poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que en el momento en que efectuaron dichas adquisiciones o importaciones tenían esa intención, pudiendo serles exigida tal acreditación por la Administración tributaria'.

Atendido todo lo cual al acta de conformidad le siguió el pertinente acuerdo de liquidación, consentido y firme para el recurrente, regularizando su situación tributaria en el sentido de declarar no deducibles las cuotas soportadas por la compra del inmueble.

Lo que resulta de todo lo que hasta aquí se ha expuesto a la luz de las alegaciones de la parte actora, es su improcedente cuestionamiento ahora de lo que debió hacer valer, en su caso, frente a esa liquidación subsiguiente al acta de conformidad, no pudiendo pretender que resolvamos aquí si existían o no suficientes datos objetivos sobre el destino actual y/o previsible del inmueble al tiempo de su compra, y demás cuestiones aludidas en la demanda que revelan, reiteramos, un intento improcedente de reabrir un debate frente a una liquidación tributaria consentida y firme.

SEXTO.-La subsidiaria alegación basada en la procedencia de la deducción por la adquisición de bienes de inversión, ex artículo 107 y siguientes de la Ley del IVA IVA, tampoco puede prosperar, en la medida en que como con acierto se advierte por el TEAC, el apartado Uno de dicho precepto parte de un presupuesto esencial, cual es que se trate de 'cuotas deducibles', lo que ya hemos afirmado que no es el caso, por así resultar de un acto de liquidación consentido y firme.

Y a ello no obsta la previsión del apartado Dos referida a la modificación posterior de la situación que originó el no derecho a deducir, pues el aducido posterior destino del inmueble a su arrendamiento, en cuanto operación sujeta y no exenta de IVA, ya quedó zanjada y resuelta en relación con la acreditación del destino previsible del inmueble en los términos del artículo 27 del Reglamento del IVA IVA tomado en consideración en la liquidación firme.

Lo que no cabe, en definitiva, es la aplicación del régimen legal de las normas reguladoras de la regularización de deducciones por bienes de inversión como una nueva cuestión a valorar, desconociendo las consecuencias jurídicas derivadas del acuerdo de liquidación firme y consentido.

SÉPTIMO.-Por último, y con carácter subsidiario a todo lo anterior, aduce el recurrente que procede su derecho a deducir en virtud del principio de regularización íntegra del IVA.

Téngase en cuenta que este principio se explica por el Tribunal Supremo en la sentencia de 26 de mayo de 2021 (casación 574/2021), siguiendo lo expuesto en las sentencias de 2019, de 10 de octubre (casación 4153/2017) y de 17 de octubre (casación 4809/2017), y sentencia de 22 de abril de 2020, (casación 1367/2020), de la que parcialmente reproducimos lo siguiente:

«(...)[en palabras del TS, cuando un contribuyente se ve sometido a una comprobación por la Inspección y se regulariza la situación, para evitar un perjuicio grave al obligado, procede atender a todos los componentes del tributo que se regulariza, no sólo lo que puede ser perjudicial al mismo, sino también lo favorable(...).

De acuerdo con la jurisprudencia del TS, en los casos en que el destinatario de unas operaciones (debemos considerar incluso en el supuesto de que estas operaciones sean inexistentes) hubiera deducido el importe de las cuotas de IVA de forma indebida (así cuando las cuotas fueron repercutidas improcedentemente, por la causa que fuese) y se vea sometido a una actuación inspectora de regularización, la Inspección no puede limitarse a no admitir la deducción de las cuotas indebidamente repercutidas, y practicar liquidación para que obligado tributario que está siendo objeto de comprobación que fue destinatario de la repercusión de las cuotas del impuesto ingrese de nuevo dichas cuotas indebidamente deducidas e intereses de demora y posteriormente, restablecida la situación, instar la devolución del ingreso indebido, sino que la Administración tributaria debe adoptar la solución más favorable para el interesado, que evite una duplicidad impositiva y el consiguiente enriquecimiento por parte de la Administración, debiendo efectuar las actuaciones de comprobación necesarias para determinar si efectivamente tiene derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas, regularizando de forma íntegra la situación del reclamante con respecto al IVA, garantizando así la neutralidad del impuesto'.

Esta doctrina jurisprudencial, que es la invocada por el recurrente, no puede amparar válidamente su pretensión de deducción, habida cuenta que todo lo aducido al respecto ahora en la demanda, como ya dijimos con anterioridad, debió hacerse valer frente al acuerdo de liquidación -ya firme- referido al 4T/2009, acto administrativo por el que la Administración tributaria acordó no solo no admitir la deducción de las cuotas de IVA soportadas en la compra del inmueble, sino también la improcedencia de su devolución.

En este sentido y según se indica en la resolución recurrida, el interesado podrá hacer valer su derecho a deducir por los cauces impugnatorios normativamente previstos para revisar lo acordado en una liquidación tributaria firme, no limitándose el TEAC a mencionar el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones -al que se alude aisladamente en la demanda- sino también al de nulidad y al recurso extraordinario de revisión. Es más, la propia parte actora en vía administrativa reconoció que su forma de proceder respecto a la pretendida deducción en la autoliquidación del 4T/2011 no es 'la mas adecuada'y 'no haberlo hecho de la manera formalmente correcta', sin que el principio de la regularización íntegra en que se sustenta pueda permitir desconocer los efectos y consecuencias jurídicas de un acto de liquidación firme.

OCTAVO.-De todo lo expuesto resulta la desestimación del recurso, por lo que las costas procesales se imponen a la parte recurrente en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley 29/1998 reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

DESESTIMARel recurso contencioso-administrativo interpuesto por el procurador de los tribunales D. Ignacio Requejo García de Mateo, en nombre y representación de la mercantil Europroperty, S.L., contra la resolución de 22 de julio de 2020 del Tribunal Económico-Administrativo Central, que se confirma por resultar ajustada a Derecho en los extremos examinados.

Condenando a la parte recurrente a abonar las costas procesales causadas.

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Recursos:La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta, así como la constitución del depósito de 50 euros; en caso preceptivo, en la cuenta del B. Santander 2605000000, más el número de procedimiento y año.