Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 694/2017 de 12 de Abril de 2021

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEXTA

Núm. de Recurso:0000694/2017

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:06150/2017

Demandante:DÁRSENA DEPORTIVA DE LA CORUÑA S.A

Procurador:DOÑA SILVIA VÁZQUEZ SENIN

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. SANTOS GANDARILLAS MARTOS

S E N T E N C I A Nº :

IImo. Sr. Presidente:

D. FRANCISCO DE LA PEÑA ELIAS

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. SANTOS GANDARILLAS MARTOS

D. MARIA JESUS VEGAS TORRES

D. RAMÓN CASTILLO BADAL

Madrid, a doce de abril de dos mil veintiuno.

Se ha visto por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el presente recurso tramitado con el número 694/2017, interpuesto por DÁRSENA DEPORTIVA DE LA CORUÑA S.A., representada por la procuradora doña Silvia Vázquez Senin contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de julio de 2017, relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido, 4º trimestre de 2008.

Ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la actora se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado en los términos expresados en el encabezamiento, acordándose su admisión mediante decreto tras la reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO.- Se formalizó la demanda mediante escrito presentado en el que, tras alegar los hechos y fundamentos oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso y la anulación de los acuerdos de liquidación impugnados y «[d] eclare no ser conforme a Derecho la resolución administrativa impugnada, anulándola, y en consecuencia reconozca el derecho de DARSENA DEPORTIVA a la devolución del IVA reclamado por importe de 337.649,47 euros más los correspondientes intereses de demora, costas procesales, y demás pronunciamientos complementarios que procedan [...]».

TERCERO.- El Abogado del Estado, en su escrito de contestación a la demanda, pide la desestimación del recurso.

CUARTO.- Tras el trámite de conclusiones, instado directamente en la demanda, mediante providencia se señaló para votación y fallo el día 24 de marzo de 2021 en que efectivamente se deliberó y votó.

Ha sido ponente el Ilmo. Sr. don Santos Gandarillas Martos, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 20 de julio de 2017, que desestimó la alzada contra la del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia (TEAR), de 26 de diciembre de 2013, por la que se rechazó reclamación económico-administrativa interpuesta contra acuerdo, de fecha 24 de mayo de 2011, emitido por la Dependencia Provincial de Gestión, de la Delegación de A Coruña, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), por el que se desestima recurso de reposición interpuesto contra acuerdo, de fecha 30 de junio de 2010, de desestimación de rectificación de autoliquidación, correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 4T/2008.

Para la correcta compresión de los términos en los que se pidió y denegó la devolución de unas cuotas de IVA, que a juicio de la actora fueron indebidamente repercutidas, es preciso poner en antecedentes lo ocurrido.

1.- Como consecuencia de la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia el 23 de enero de 2008, se resolvió la concesión administrativa de explotación de una dársena deportiva, sus pantanales e instalaciones náuticas en la ciudad de A Coruña, que DÁRSENA DEPORTIVA DE LA CORUÑA S.A. (en adelante DÁRSENA) venía disfrutando por un periodo de 25 años, designándose como nuevo concesionario al REAL CLUB NÁUTICO DE LA CORUÑA, que se subrogaría en la posición jurídica de la actora.

2.- DÁRSENA ya había repercutido a los usuarios de las instalaciones el IVA correspondiente al arrendamiento de dichas instalaciones por todo el tiempo previsto en la concesión, por lo que procedió a emitir en diciembre de 2008 las correspondientes facturas rectificativas.

3.- El 23 de enero de 2009 se presentó declaración-autoliquidación correspondiente al IVA, periodo 4T/2008, con resultado a ingresar por importe de 26.568,29 euros. Se consignaban bases imponibles de IVA al tipo del 16% por importe de 227.059,38 euros y cuotas de IVA correspondientes a dichas bases por importe de 36.329,50 euros.

4.- El 19 de junio de 2009 la actora presentó un escrito, que según DÁRSENA era de rectificación de error material o de hecho de la citada autoliquidación, en el que se incluían las facturas rectificativas y arrojaba un saldo a devolver de 337.649,47 euros, y que la AEAT calificó como de devolución de ingresos indebidos, y más tarde como de rectificación de autoliquidación.

5.- Por la Dependencia Provincial de Gestión de la Delegación de A Coruña de la AEAT, se acordó, el 30 de junio de 2010, la desestimación de la rectificación de autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 4T/2008. En síntesis, por dos motivos: (i) no se aportan las facturas inicialmente emitidas, así como los libros registro en las que se debieron asentar, no se justifica su inclusión en las correspondientes autoliquidaciones modelo 300 y, consecuentemente, no queda justificado su ingreso y no se adjuntan tampoco las facturas rectificativas de las inicialmente emitidas; (ii) citando la consulta de la Dirección General de Tributos (DGT V0532-09), no se podía calificar como de indebido el ingreso de las cuotas del IVA, cuando fueron correctamente devengadas en su momento por la realización de una operación sujeta a dicho tributo, aunque posteriormente tuvieran que ser devueltas al quedar sin efecto la negocio jurídico subyacente por sentencia judicial firme.

6.- Interpuesto recurso de reposición, fue desestimado por acuerdo de 24 de mayo de 2011. Tras la transcripción del artículo 89.cinco. a) y b) de la Ley 37/92. Se argumentó que la carga de regularizar la situación tributaria le corresponde al sujeto pasivo, quien puede optar (i) por el procedimiento de devolución de ingresos indebidos o (ii) por regularizar en la autoliquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación, o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió de efectuarse la rectificación.

Como en el presente caso no estábamos ante ingreso indebido, el único camino a seguir era el segundo. Sin embargo, el sujeto pasivo optó por el primero, opción que de conformidad con lo establecido en el artículo 119.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, no podía ser modificada.

7.- En nada variaron las decisiones del TEAR ni del TEAC, que incidieron en los mismos criterios. Añadió la resolución del Central que, sin perjuicio de la omisión de consignación de las facturas rectificativas alegada por la actora, no apreciaba errores de hecho en la autoliquidación de 23 de enero de 2009 que justificaran la rectificación.

SEGUNDO.- La actora, en su escrito de demanda, sostiene la nulidad de la resolución impugnada. En primer término, niega la afirmación que hace la Administración sobre la falta de aportación de las facturas que sí le fueron entregadas a la Administración, quien diligenció debidamente esta aportación documental, y que más tarde le devolvieron. En segundo término, insiste en que nunca pidió la devolución de ingresos indebidos sino que optó por la rectificación de la autoliquidación del 4T de 2008, de conformidad con el artículo 89 cinco b) de la Ley 37/1992, puesto que había cometido el error de no incorporar el resultado de las rectificaciones practicadas.

Por el Abogado del Estado se reiteran sustancialmente idénticas razones a las expuestas por el TEAC en la resolución impugnada.

TERCERO.- Nunca debería haber llegado este recurso a la jurisdicción, salvo que la razón principal sobre la que se hubiera denegado reiteradamente la devolución por rectificación de cuotas impositivas repercutidas fuera por la falta de acreditación de las repercusiones rectificativas y su constancia documental.

Esto es lo primero que debemos comprobar, y es lo único que podría explicar la reiterada denegación de devolución del importe reclamado.

Dijo la Administración tributaria y la revisora que no se aportaron las facturas rectificativas. Es cierto que no consta la aportación de las facturas rectificativas con el escrito que la actora presentó el 19 de junio de 2009, en que sí constaba copia de rectificación de la autoliquidación del 4T de año 2008 (Anexo IV), y rectificación de la declaración resumen anual de ejercicio (Anexo V). Dice el escrito de demanda que se intentaron presentar pero se trataba de 249 facturas rectificativas y por su volumen fue rechazado por la funcionaria de Hacienda.

Esta negativa o rechazo de la documentación por parte de la Administración no se ha podido constar. Sin embargo, y ante la primera decisión de la Administración denegando la devolución por la falta de acreditación documental, la actora presentó las facturas una caja, que fue debidamente sellada por el registro de entrada de la AEAT el 20 de octubre de 2010. Este extremo se acredita con el Anexo III, que se acompaña al escrito de demanda y que se correspondería con el documento 3.6 del expediente.

Este último documento no ha podido ser identificado por la Sala, entre otras razones porque el expediente no ha sido ordenadamente foliado. Sin embargo, sí consta y hemos identificado una diligencia de constancia de un funcionario de la AEAT, extendida el 22 de noviembre de 2011, en la que se hace costar la devolución de, entre otra documentación presentada, los libros del IVA, cuentas anuales, auditoria externa y facturas de los años 2008, 2003 y 2002.

Con el escrito de demanda, en los 871 folios del anexo I, se aportan las facturas rectificativas.

Lo que revelan estos extremos es que, si bien es cierto que no podemos afirmar que las facturas rectificativas fueran aportadas con el escrito de 19 de junio de 2009, sí lo fueron posteriormente el 20 de octubre de 2010, y que esta documentación le fue devuelta a sujeto pasivo el 22 de noviembre de 2011, sin dejar constancia digital ni copia de ello.

Al margen de que nunca debió denegarse el derecho por la falta de constancia documental sin permitirle subsanar este extremo, lo cierto es que todas las facturas estuvieron a disposición de la Administración tributaria. Negarle su derecho con el argumento de que no tenía las facturas, cuando sí dispuso de ellas es colocar al administrado en una situación de total indefensión.

CUARTO.- Despejada la duda sobre la existencia y constancia de las facturas, tampoco alcanzamos a comprender la interpretación que la Administración, en cualquiera de las instancias en las que se pronunció sobre la pretensión de la actora, ha hecho del artículo 85 cinco de la Ley 37/1992.

Primero le denegó la rectificación de cuotas repercutidas porque interpretó que DÁRSENA había instado un procedimiento de devolución de ingresos indebidos, cuando a juicio de la Administración tributaria no se daba el supuesto porque inicialmente la repercusión de los IVAs fueron ajustados a derecho. Segundo término, no dio validez a la rectificación de las autoliquidaciones porque una vez optada por la devolución de ingresos indebidos, el artículo 119.3 de la LGT no permitía modificar la opción. Por último, añadió el TEAC que no se podía calificar de rectificación de errores la solicitud presentada el 19 de junio de 2009, puesto que no se detectaba ningún error, ni en la declaración del 4T de 2008, ni en el resumen del ejercicio.

El formalismo con el que la Administración tributaria ha interpretado el artículo 89 cinco de la LIVA, resulta incompatible tanto con la finalidad como con el espíritu que guía la mecánica de este impuesto.

La posibilidad de rectificar las bases imponibles indebidamente repercutidas, parte del artículo 11 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo de las CCEE, de 17 de mayo de 1977, actual artículo 90 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del IVA). Recoge el artículo 90.1 de la versión consolidada que «[E]n los casos de anulación, rescisión, impago total o parcial o reducción del precio, después del momento en que la operación quede formalizada, la base imponible se reducirá en la cuantía correspondiente y en las condiciones que los Estados miembros determinen. [...]».

Relega la Directiva Comunitaria a la responsabilidad de los Estados Miembros las «condiciones» a partir de las que pueden los sujetos pasivos proceder a rectificar las bases imponibles a través de los procedimientos habilitados a tales efectos.

El procedimiento y las condiciones se han recogido en el artículo 85 cinco de la Ley 37/1992, para los supuestos en los que la rectificación diera lugar a una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, que el sujeto pasivo «[p]odrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso. [...]».

En contra de lo que parece interpretar la Administración, la previsión legal intenta facilitar los mecanismos para reparar la neutralidad perdida, que se pretende restaurar con la rectificación de las autoliquidaciones. Sin que resulte necesario entrar en la disputa por la que la Administración, que negó la rectificación como si se tratara del fallido un ejercicio de opción, lo cierto es que el camino que utilizó el sujeto fue el del b) del artículo.

No instó un procedimiento de devolución de ingresos indebidos, como inicial y equivocadamente fue calificado por la Administración. Lo que hizo con la presentación del escrito de 19 de junio de 2009, al no incluir en la presentada el 23 de enero de 2009 IVA del 4T/2008 las facturas rectificativas, fue instar la rectificación de la autoliquidación de enero, lo arrojaba un saldo a devolver de 337.649,47 euros, en lugar de los 36.329,50 euros inicialmente declarados.

Se pierde la Administración en la calificación, en si es o no devolución de ingresos indebidos o si es rectificación de errores materiales (en esto último como respuesta a la pretensión de la actora), cuando lo cierto es que estamos ante un supuesto claro donde debía darse una respuesta afirmativa a la pretensión de la sociedad, conforme al procedimiento del artículo 85 cinco b), al darse todos los requisitos previstos:

(i) Efectivamente, las facturas rectificativas fueron debidamente repercutidas a los usuarios de los servicios durante el mes de diciembre de 2008, un total de 249 documentos que fueron presentados a la Administración. Esta repercusión tuvo lugar dentro de los cuatro años previstos por la Ley.

(ii) A pesar no de incluirse este extremo dentro de la autoliquidación del último periodo impositivo, sí se hizo constar en la rectificación de autoliquidación presentada el 19 de junio de 2009, dentro del año legalmente previsto desde las nuevas repercusiones practicadas.

Constados estos dos circunstancias, debió ser atendida la pretensión de la sociedad. Lo contrario supone la introducción de trabas y obstáculos ajenos al procedimiento previsto en la Ley 37/1997, contrarios al principio de neutralidad que inspira el impuesto, y al de buena administración en los términos recogidos por las SsTS 30 de junio de 2009, recurso 1270/2006; STS de 23 de marzo de 2015, recurso 898/2013 o 17 de abril de 2017, recurso 785/2016.

Todo lo dicho nos lleva a la estimación de este recurso y a la anulación de las resoluciones impugnadas, reconociendo el derecho de DÁRSENA a la devolución del IVA reclamado por importe de 337.649,47 euros, más los correspondientes intereses de demora desde el 19 de junio de 2009.

QUINTO.- En cuanto a las costas, deben serle impuestas a la Administración de conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 de la LJCA.

Fallo

Que debemos estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por DÁRSENA DEPORTIVA DE LA CORUÑA S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de julio de 2017, relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido, 4º trimestre de 2008, con imposición de las costas a la Administración, que anulamos por no ser ajustada a derecho.

Reconocemos el derecho de la actora a la devolución del IVA reclamado por importe de 337.649,47 euros, más los correspondientes intereses de demora desde el 19 de junio de 2009.

Condenamos en costas a la Administración.

La presente sentencia, que se notificará en la forma prevenida por el art. 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, es susceptible de recurso de casación, que habrá de prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Lo que pronunciamos, mandamos y firmamos.