Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 819/2009 de 18 de Abril de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

SENTENCIA

Madrid, a dieciocho de abril de dos mil doce.

Vistoel recurso contencioso administrativo que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovidoRamón y Cajal Abogados S.L., y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Carlos Mairata Laviña, frente a laAdministración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobreResolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 7 de abril de 2010, relativa a IVA, siendo la cuantía del presente recurso de 938.055,64 euros.

Antecedentes

PRIMERO: Se interpone recurso contencioso administrativo promovido por Ramón y Cajal Abogados S.L., y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Carlos Mariata Laviña, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 7 de abril de 2010, solicitando a la Sala, declare la nulidad de la Resolución impugnada.

SEGUNDO: Reclamado y recibido el expediente administrativo, se confirió traslado del mismo a la parte recurrente para que en plazo legal formulase escrito de demanda, haciéndolo en tiempo y forma, alegando los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, y suplicando lo que en el escrito de demanda consta literalmente.

Dentro de plazo legal la administración demandada formuló a su vez escrito de contestación a la demanda, oponiéndose a la pretensión de la actora y alegando lo que a tal fin estimó oportuno.

TERCERO: Habiéndose solicitado recibimiento a prueba, practicadas las declaradas pertinentes y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos conclusos y pendientes de votación y fallo, para lo que se acordó señalar el día diecisiete de abril de dos mil doce.

CUARTO:En la tramitación de la presente causa se han observado las prescripciones legales previstas en la Ley de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, y en las demás Disposiciones concordantes y supletorias de la misma.

Fundamentos

PRIMERO: Es objeto de impugnación en autos la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 7 de abril de 2010 que estima parcialmente la reclamación interpuesta por la hoy actora relativa a IVA, ejercicios de 2003, 2004 y 2005 anulando la liquidación en cuanto la Administración ha de comprobar previamente a girarla si se produce un enriquecimiento injusto para ella como consecuencia de la misma.

Aunque la estimación es parcial con anulación de la liquidación, este recurso versa sobre las cuestiones no estimadas: extinción de la deuda por prescripción y calificación de la operación, ya que la estimación parcial del TEAC no evita la existencia de la deuda tributaria, sino sólo su exigibilidad si no existe enriquecimiento injusto. Y, precisamente, la recurrente niega su existencia.

SEGUNDO: La primera alegación de orden forma es la relativa a la caducidad del expediente inspector al haberse excedido del plazo marcado por el artículo 150 de la Ley 58/2003 .

El artículo 150 citado determina:

'1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta Ley.

No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:

Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.

Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice.

Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho.

2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:

No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse.'

A su vez, el artículo 31bis 2 del real Decreto 939/1986 dispone:

'2. A su vez, se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario, el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente. Las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado. A efectos de dicho cómputo, el retraso debido a dilaciones imputadas al contribuyente se contará por días naturales.'

De los preceptos citados resulta que, para el cómputo de doce meses, hemos de excluir el periodo de tiempo que constituyan dilaciones imputables al interesado. Pero la exclusión ha de realizarse atendiendo a dos criterios claramente establecidos en el artículo 31 bis: 1) las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a los efectos del cómputo de dilaciones imputables al recurrente, en tanto no se cumplimenten debidamente, y 2) las dilaciones imputadas al contribuyente se contarán por días naturales.

El problema se nos plantea en el efecto de la superación de tal plazo desde la entrada en vigor de la Ley 58/2003, y esta es la razón por la que se ha oído a las partes sobre el particular.

Efectivamente, los problemas interpretativos han surgido concretamente en la parte del precepto que textualmente señala:

'2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:

No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuacionescon conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse.'

Sobre esta cuestión el artículo 29 de la Ley 1/1998 determinaba:

'3. La interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones.

4. A los efectos de los apartados anteriores, se entenderá que las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación concluyen en la fecha en que se dicte el acto administrativo que resulte de dichas actuaciones.'

Resultaba claro en la regulación de la Ley 1/1998, que el efecto no interruptivo de la prescripción se extendía a todo el procedimiento de investigación y comprobación hasta su conclusión, y la jurisprudencia venía entendiendo, en la interpretación del precepto, que la conclusión se determinaba por la fecha del acto que resulte de dichas actuaciones, y en concreto, la liquidación - cuando ésta se producía -.

Pero en la dicción del artículo 150 esta conclusión se presenta dudosa. Esto es, o bien se entiende que no existe actuación interruptiva por las actuaciones de comprobación e investigación hasta que se produzca el acto que les pone fin, cuando se ha excedido el plazo señalado, o bien se entiende que el plazo de 12 meses una vez excedido, se reanuda en su cómputo - por otros 12 meses -, con la primera actuación comprobadora o investigadora realizada fuera del inicial plazo de 12 meses, con lo cual, la ausencia de efecto interruptivo será referida a lo actuado anteriormente a dicha reanudación del plazo.

Toda vez que la exposición de motivos de la Ley nada señala sobre el alcance de la modificación, hemos de acudir a los criterios interpretativos del artículo 3 del Cc , que establece:

'Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas.'

Precisamente el sentido propio de sus palabras, es lo que nos plantea problemas interpretativos por las razones que después expresaremos.

Examinaremos en primer lugar el contexto.

El propio artículo 150 establece:

No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:

Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.

Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice.

Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho.

Parece pues, que una ampliación automática del plazo de 12 meses, aún con efectos limitados, no es lo previsto en el artículo 150, por ello parece que habría de rechazar la interpretación por la que se entiende que el plazo de 12 meses una vez excedido, se reanuda en su cómputo - por otros 12 meses -, con la primera actuación comprobadora o investigadora realizada fuera del inicial plazo de 12 meses, con lo cual, la ausencia de efecto interruptivo será referida a lo actuado anteriormente a dicha reanudación del plazo.

Respecto a los antecedentes legislativos vienen constituidos por la Ley 1/1998, cuyo régimen ya hemos analizado.

En cuanto a los antecedentes próximos hemos de acudir al diario de sesiones del Congreso de Diputados de 8 de julio de 2003, número 267, en el que se recoge la intervención del Excmo. Sr. Ministro de Hacienda, en defensa del proyecto de Ley General Tributaria, la que sería Ley 58/2003:

'...Con el fin de garantizar en mayor medida los derechos de los contribuyentes, se incorporan y refuerzan los derechos recogidos en la Ley 1/1998, más conocida como estatuto del contribuyente.

De este modo se introducen límites al devengo de los intereses de demora. Así, con carácter general, no se exigirán intereses de demora cuando la Administración incumpla los plazos máximos de resolución por causa imputable a la misma, y en los aplazamientos, fraccionamientos o suspensión de deudas con aval bancario el interés de demora exigible será el interés legal, sin incrementarlo en un 25 por ciento, que es la regla general. Se amplían en 15 días los plazos para realizar los ingresos de la deuda en periodo voluntario y a un mes el plazo para presentar recursos y reclamaciones. Se amplían los supuestos en que procede el reembolso del coste de las garantías a los recursos estimados contra providencias de apremio y diligencias de embargo, y a los fraccionamientos y aplazamientos de pago de deudas finalmente declaradas improcedentes. Con la intención de alcanzar una mayor seguridad jurídica se establece el carácter vinculante de todas las consultas tributarias y de la doctrina consolidada del Tribunal Económico- Administrativo Central, al tiempo que se abre la posibilidad de establecer un criterio único de la Administración tributaria mediante el establecimiento de un nuevo recurso extraordinario para la unificación de doctrina...'

Nada se contiene en el diario de sesiones sobre la concreta cuestión del contenido del artículo 150.

Parece pues, que el espíritu y finalidad de Ley no es restringir las garantías anteriormente reconocidas, al menos así se expuso previamente a la aprobación del proyecto en el Congreso.

Por último, la propia dicción del párrafo que analizamos es muy confusa, pues se dice:

'En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. '

Para a continuación añadir:

'En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse.'

Parece que quiere señalarse que en el reinicio o continuación de actuaciones ha de determinarse el objeto de comprobación para excluir los ejercicios prescritos, en su caso, y con ello implica un a posible modificación del objeto de las actuaciones de comprobación e investigación.

De los criterios de interpretación examinados y de la dicción del precepto hemos de concluir que la interpretación del artículo examinado ha de partir del central concepto reanudación o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo. Cuando se ha excedido el plazo de 12 meses, para que las posteriores actuaciones de comprobación e investigación tengan efecto interruptivo, se requiere una actuación formal, con determinación del objeto de las mismas, exclusión, en su caso, de los periodos tributarios prescritos; pero no es suficiente para interrumpir la prescripción, la mera continuación de las actuaciones de comprobación e investigación como si el plazo de 12 meses no se hubiese excedido. Sólo con esta interpretación puede entenderse la referencia a la información sobre los conceptos y periodos a que alcance la actuación, y sólo con esta interpretación se concilia la idea manifestada en el Congreso por el Excmo. Sr. Ministro de Hacienda de que en la Ley General Tributaria se ... incorporan y refuerzan los derechos recogidos en la Ley 1/1998..., y sólo con esta interpretación se concilia la estructura interna del artículo 150 , que requiere que la ampliación del plazo sea motivado, y por ello expreso, y justificado, lo que contradice la idea de una prórroga automática.

Debemos por último preguntarnos sobre las consecuencias jurídicas de la falta de reanudación, o los efectos de actuaciones posteriores sin consideración al exceso de plazo. En tal caso, las actuaciones producidas sin consideración alguna a la superación del plazo, no pueden entenderse aptas para interrumpir la prescripción. En tal caso la interrupción de la prescripción se produce con la primera actuación sustantiva, la liquidación, que si bien pone fin a las actuaciones de investigación, no es parte integrante de las mismas.

Entendemos que el momento de constatación del exceso de 12 meses, no ha sido considerada por el Legislador para determinar el régimen aplicable, pues el plazo de 12 meses obliga a la Administración, y siempre que se exceda, ésta tiene la obligación legal de constatarlo y cumplir las garantías legalmente establecidas - artículo 150 in fine -. Es más, siempre que es un órgano judicial el que constata el exceso del plazo, se constata a posteriori, y, en ningún caso, el órgano judicial puede eludir la estricta aplicación de la Ley.

Veamos la aplicación de la anterior doctrina al caso de autos.

Las actuaciones inspectoras se iniciaron el 12 de junio de 2007 y concluyen el 28 de agosto de 2008.

El recurrente solo reconoce 12 días de dilaciones que le son imputables. El problema se plantea respecto de las diligencias 3, de 22 de noviembre de 2007 por la que se solicita determinada documentación, la 4, de fecha 18 de diciembre de 2007, por la que se tiene por aportada determinada documentación y se reitera la aportación de otra, la 5 de fecha 12 de febrero de 2008 por la que se declaran examinadas las facturas presentadas y se reitera la petición de documentación, la 6 de 21 de febrero 2008 en la que se declara examinada la documentación aportada y se reitera la solicitud de documentos y la 7 de 4 de marzo de 2008 que se reconocen aportadas las facturas que faltan.

La Administración considera este periodo de tiempo como dilaciones no imputables a la propia Administración ya que el recurrente no había aportado toda la documentación requerida - aunque si parte de ella -. Lo que ocurre es que las normas antes citadas no excluyen del computo de doce meses las dilaciones no imputables a la Administración, sino y solo, las que sea imputables al interesado.

Como éste señala, los periodos de tiempo transcurridos para examinar la documentación presentada nunca podrán computarse como dilaciones imputables al Administrados, pues es el tiempo en que la Administración estudia lo presentado independiente de la voluntad del interesado. Por ello es tiempo transcurrido entre el 22 de noviembre de 2007 al 18 de noviembre de 2007, al 12 de febrero de 2008 al 21 de febrero de 2008 y al 4 de marzo del 2008, no son imputables al interesado en cuanto fue el tiempo empleado para examinar la documentación aportada por la Administración antes de realizar la siguiente actuación. Dependió por ello de la voluntad de la Administración, los lapsos de tiempo entre las distintas providencias.

Hemos de concluir que las actuaciones excedieron el plazo de doce meses, y por ello no interrumpieron la prescripción, que es interrumpida por la liquidación de 28 de agosto de 2008 y por ello están prescritos los periodos tributarios anteriores al 28 de agosto de 2004.

TERCERO: La controversia de fondo surge al impedir la Administración la deducción de cuotas soportadas en concepto de IVA, por determinados servicios jurídicos prestados a la actora por socios de la misma.

La Administración calificó la percepción de la retribución de dichos servicios como gastos derivados de actividades profesionales de las personas físicas, y por ello tales retribuciones son rendimientos de actividades profesionales que tributan por el IRPF -Ley 40/1998 -, y no por el concepto de IVA.

La Administración funda sus conclusiones en diversos indicios: que los afectados son socios de la entidad, que desarrollan su actividad en la sede de la misma, que las entidades que emiten las facturas no cuentan con los recursos humanos y materiales necesarios para desempeñar la actividad facturada, entre otros indicios de semejante tenor.

Como consecuencia de ello, la Administración entiende que es aplicación los siguientes preceptos de la Ley 58/2003:

Artículo 13:'Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez.

Artículo 16:'1. En los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes.

2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios.

3. En la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente.'

A la vista de todo ello, la Administración concluye que las operaciones que nos ocupan consisten en servios prestados por los abogados profesionales a clientes, si bien la facturación se realiza mediante al interposición de una sociedad de la que son, también, socios.

CUARTO: Aún cuando el recurrente inicia la exposición sobre la cuestión de fondo afirmando que la Administración basa su argumento en la existencia de un ahorro fiscal mediante una sociedad instrumental, si se observa detenidamente la argumentación administrativa, esta se basa en la existencia de una relación abogado cliente directa aunque facturando a través de la sociedad. Lo que la Administración ha declarado es que la real operación gravada es la relación abogado cliente, y no los servicios prestados por los abogados a la sociedad.

A partir de este punto, desarrolla una argumentación sobre la posible finalidad de las sociedades profesionales distinta a la del ahorro fiscal, lo cual es compartido por la Sala, pero no desvirtúa los razonamientos de la Administración, pues esta no cuestiona las sociedades profesionales sino que califica unas concretas operaciones.

Tampoco se ha cuestionado la forma de prestación de servicios por la Abogacía, que, según el artículo 28.1 del Real Decreto 658/2001 podrán prestarse:

'Los abogados podrán ejercer la abogacía colectivamente, mediante su agrupación bajo cualquiera de las formas lícitas en derecho, incluidas las sociedades mercantiles.'

Aceptamos también los razonamientos de la actora respecto de que la actividad jurídica requiere una escasa infraestructura material y humana, al ser un trabajo esencialmente intelectual.

Ahora bien, el argumento central para calificar las operaciones que nos ocupan lo es que la sociedad no recibió efectivamente los servicios jurídicos facturados, pues en nada supusieron un beneficio o interés para la entidad recurrente, ni siquiera se dirigían a ella, sino que tales servicios jurídicos se prestaron en interés de un tercero. De ahí que la Administración afirme que la operación real es la realizada entre el abogado y el cliente, aunque utilizando, de manera desafortunada el término instrumental, para aplicarlo a la entidad. Se quiere decir, no que la sociedad en sí sea instrumental, sino que lo es en cuanto a las operaciones que nos ocupan.

Ahora bien esta Sección en sentencia de 27 de marzo de 2012, dictada en el recurso 28/2011 afirmábamos:

'SEGUNDO-. El examen del acto administrativo impugnado pone de manifiesto lo siguiente:

-. El objeto de la regularización tiene su fundamento en las actuaciones de comprobación e investigación de carácter general realizadas al obligado tributario RAMON Y CAJAL ABOGADOS S.L. finalizadas el día 14 de julio de 2007, en la que se extendió el acta A02 71461705 por el IVA de los ejercicios 2003, 2004 y 2005.

-. En dichas actas se señalaba que en la cuenta de pérdidas y ganancias de la referida sociedad existía un conjunto de anotaciones en las cuentas 'servicios profesionales socios' en el ejercicio 2004 que se corresponden con los pagos efectuados por facturas recibidas emitidas por DESP. DE ASISTENCIA Y SERV. LEGALES S.A. y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION.

-. La Inspección manifiesta que de dichas sociedades son socios mayoritarios los socios de Ramón y Cajal Abogados S.L. y que dichos gastos 'son efectivamente gastos fiscalmente deducibles para esta, pero no en el concepto señalado de facturas emitidas por personas jurídicas sino por gastos derivados de actividades profesionales por las personas físicas' y así debe imputarse a la persona física, Pedro Ramón y Cajal lo facturado a través de DESP. DE ASISTENCIA Y SERV. LEGALES S.A. y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION.

-. Así se establece la suma de 386.240,11 euros que 'abarca la totalidad de las facturas emitidas en el año 2004'.

-. En cuanto al año 2005, por idénticas razones a las ya recogidas en relación con el año 2004, se concluye que se le debe imputar por lo facturado a través de las mencionadas mercantiles la suma de 612.549,39 euros.

Las razones por las cuales la AEAT entiende que el importe de las facturas emitidas por las sociedades DESP. DE ASISTENCIA Y SERV. LEGALES S.A. y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION a la sociedad RAMON Y CAJAL ABOGADOS S.L. debe atribuirse a la persona física, el hoy actor, son las siguientes:

-. Del conjunto de los datos obrantes en el Registro Mercantil, de las personas contratadas como dependientes, de los gastos facturados, de las circunstancias relativas al desempeño profesional de los socios del despacho Ramón y Cajal Abogados, y el hecho de especialmente los gastos que tienen los socios aparezcan siempre a nombre de estos y nunca las sociedades (DESP. DE ASISTENCIA Y SERV. LEGALES S.A. y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION en este caso), de todos estos datos concluye la Administración que 'los trabajos de asesoramiento jurídico y otras áreas funcionales realizadas por los socios de la entidad Ramón y Cajal Abogados SL han sido prestadas por las personas físicas utilizando las sociedades como mero instrumento de cobro de las cantidades que tenían derecho a percibir y que dichas personas físicas tienen su lugar de trabajo en la propia sede de Ramón y Cajal Abogados SL usando para el desempeño de sus funciones todos los medios personales y materiales de dicha organización' .

-. EN CONCLUSION: todas las facturas emitidas a Ramón y Cajal Abogados S.L. por los socios de la misma a través de formas societarias deben ser imputadas a los socios o personas físicas al quedar debidamente acreditado y probado que dichas personas han sido las realizadoras del trabajo.

-. La sociedad Ramón y Cajal Abogados S.L. es una sociedad de profesionales integrada en el régimen de sociedades en régimen de transparencia fiscal.

-. Con remisión 'íntegra' a un informe de fecha 30 de abril de 2008 de la Subdirección General de ordenación Legal y Asistencia Jurídica de Departamento de Inspección Financiera y Tributaria relativo a la calificación de las retribuciones percibidas por los socios y restos de firmas de abogacía, consultoría y auditoria, determina que los rendimientos obtenidos por los socios de las mencionadas sociedades cumplen los requisitos necesarios para ser calificados como rendimientos de actividades profesionales en los términos de la ley del IRPF.

TERCERO-. La actora alega los siguientes motivos de impugnación:

-.En relación con los hechos que fundamentan el acto de liquidación, en la demanda se señala que: no es cierto que los servicios prestados a RyC Abogados S.L. se realicen en la ubicación física de RyC Abogados; no es cierto que los socios del despacho utilicen siempre y en todo caso medios propios de RyC Abogados; las facturas que RyC Abogados emite al cliente se encuentran firmadas por un socio, porque el despacho emite la factura al cliente final y como es lógico debe firmar la factura una persona física; dado que las sociedades profesionales se constituyen para el ejercicio en común de una profesión, la prestación de actividad de sus miembros constituye la aportación principal; el objeto social de DESP. DE ASISTENCIA Y SERV. LEGALES S.A. y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION no es como dice la Inspección el alquiler de viviendas sino la prestación de servicios de asesoría técnica jurídica, económica y financiera, gestión y administración de sociedades y compañías mercantiles en general.; se incluyen datos erróneos, afirmaciones incorrectas y omisiones de aspectos sustanciales de las sociedades suministradoras de servicios jurídicos.

-. En cuanto al fondo del asunto, la calificación por la AEAT de las sociedades DESP. DE ASISTENCIA Y SERV. LEGALES S.A. y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION como 'interpuestas' o 'mero instrumento de simulación' para lograr un ahorro fiscal, se basa en ignorar el tratamiento que el legislador ha dado a estas sociedades en la ley 46/2002. Las sociedades fueron constituidas en los años 1986 y l.988 y han sido objeto de anteriores actuaciones de comprobación tributaria, y se exponen las razones, distintas del ahorro fiscal, de constitución de dichas sociedades.

El Estatuto General de la Abogacía aprobado por Real Decreto 658/2001 de 22 de junio ha previsto el ejercicio de la abogacía mediante sociedades mercantiles en suart. 28.1 y así lo establece expresamente elart. 20.1 de los Estatutos del Colegio de Abogados de Madrid. La ley 2/2007 de 15 de marzoestablece el régimen jurídico vigente de las sociedades profesionales y la ley 25/2009 de 22 de diciembre.

-. No existe simulación por interposición de sociedades profesionales.

Por su parte el Abogado del Estado considera que son de aplicación a este litigio todas y cada una de las consideraciones puestas de manifiesto en otro recurso tramitado ante esta Sala y Sección con el núm. 6/2009 a instancias de RAMON Y CAJAL ABOGADOS S.L. y destaca:

-. Las distintas sociedades vinculadas a los socios de la entidad recurrente y que facturan a esta no realizan una actividad real distinta a la de las personas físicas que actúan, por lo que las sociedades eran una mera interposición de carácter formal, existiendo simulación en las relaciones entre la recurrente y las sociedades que le facturan, con la consecuencia de que el IVA incluido en las facturas de estas sociedades al recurrente no es deducible por este.

-. La deducibilidad del IVA no está ligada a la legalidad de la actuación sino a la verdadera naturaleza del hecho realizado, según dispone elart. 13 de la Ley 58/2003.

-. Están presentes los requisitos delart. 16 LGT: la única justificación de la existencia de estas sociedades es la fiscal; no existe una verdadero fundamento económico real de las facturas giradas por las sociedades; el despacho es el único cliente de las sociedades, los socios titulares de estas prestan sus servicios en el despacho y no en la sociedad, siendo tales servicios indeferenciados, su único medio cualificado es el socio y en conclusión, se trata de un mero mecanismo formal carente de causa real.

CUARTO-. Elartículo 16 LGTregula la simulación en los siguientes términos:

'1.En los actos o negocios en los que exista simulación el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes.

2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios.

3. En la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente.'

No se establece ningún tipo de procedimiento para que la Administración tributaria declare la simulación, sino que la apreciación de que concurre se realiza en el propio acto de liquidación, que debe ser motivado. Por estas razones, corresponde a la Administración tributaria la prueba de la simulación y su debida concreción en el acto por el que practique la liquidación que proceda. Y puesto que la simulación se fundamenta en la inexistencia o falsedad de la causa del acto o negocio, es necesario destruir la presunción establecida en elartículo 1277 del CC('aunque la causa no se exprese en el contrato, se presume que existe y que es lícita mientras el deudor no pruebe lo contrario').

ElTribunal Supremo, entre otras en la sentencia de 20 de septiembre de 2005ha señalado en relación con la simulación en materia tributaria que

'En el ámbito general del negocio jurídico, la esencia de la simulación radica en la divergencia entre la causa real y la declarada. Y puede ser absoluta o relativa. En la primera, tras la apariencia creada no existe causa alguna; en la segunda, tras la voluntad declarada existe una causa real de contenido o carácter diverso. Tras el negocio simulado existe otro que es el que se corresponde con la verdadera intención de las partes. Este es el sentido de la fórmula delartículo 1276 del Código Civil (CC, en adelante).

En el Derecho tributario, la Ley 25/1995 da una nueva redacción alartículo 25 de la LGT/1963, introduciendo en el Derecho Tributario la regulación de la simulación. Según dicho precepto: 'En los actos o negocios en los que se produzca la existencia de simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes con independencia de las formas y denominaciones jurídicas utilizadas por los interesados'.

La novedad era solamente relativa, porque tradicionalmente, en nuestro ordenamiento jurídico existía el principio de la calificación, incorporado en la legislación del antiguo Impuesto de Derechos Reales (luego Impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y de Sucesiones y Donaciones), de donde pasó a la LGT/1963 como exigencias incorporadas a losartículos 25y28.2 LGT/1963. Precepto este, citado también como infringido en el motivo que se analiza, y que disponía 'El tributo se exigirá con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto de hecho definido por la Ley, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hayan dado, y prescindiendo de los efectos que pudieran afectar a su validez'.

En cualquier caso, para apreciar la existencia de un negocio simulado debe probarse suficientemente la simulación; esto es, los elementos integrantes de su concepto: declaración deliberadamente disconforme con la auténtica voluntad de las partes y finalidad de ocultación a terceros, en este caso a la Administración Tributaria.'

En la documentación unida a la demanda figura la denominada Nota num. 9/09 elaborada por la AEAT 'sobre las posibles regularizaciones del Impuesto sobre el Valor Añadido derivadas del programa 12500 'socios de sociedades profesionales'. En la misma se indica claramente tanto en relación con la sociedad de profesionales como con la sociedad 'interpuesta', en términos generales lo siguiente:

-. La Inspección debe declarar la simulación relativa y exigir el impuesto de acuerdo con los negocios realmente celebrados.

-. Debe negar el derecho a la deducción del IVA porque quién efectivamente prestó el servicio fue el socio profesional y no la sociedad que la nota 9/09 denomina 'interpuesta' con cita de losarts. 94.tres (no procede la deducción de cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponda) y 97 uno (posesión de la factura para justificar el derecho a la deducción) de la ley del IVA.

-. En todo caso, debe reconocerse al sujeto pasivo el derecho a la devolución del ingreso indebido.

En cuanto al socio persona física 'la Inspección debe liquidar al socio profesional el IVA devengado por los servicios realmente prestados a la sociedad de profesionales'.

La propia nota de la AEAT recuerda lo decidido por el TJUE en la sentencia Halifax. Estasentencia del TJUE de fecha 21 de febrero de 2006contiene la siguiente parte dispositiva:

'1) Operaciones como las controvertidas en el litigio principal constituyen entregas de bienes o prestaciones de servicios y una actividad económica en el sentido de losartículos 2, punto 1,4, apartados 1y2,5, apartado 1, y6,apartado 1, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme, en su versión modificada por la Directiva 95/7/CE del Consejo, de 10 de abril de 1995, cuando cumplen los criterios objetivos en que se basan dichos conceptos, aunque se hayan llevado a cabo con la única finalidad de obtener una ventaja fiscal, sin otro objetivo económico.

2) Procede interpretar la Sexta Directiva en el sentido de que se opone al derecho del sujeto pasivo a deducir el impuesto sobre el valor añadido soportado cuando las operaciones en que se basa este derecho son constitutivas de una práctica abusiva.

La comprobación de que existe una práctica abusiva exige, por una parte, que, a pesar de la aplicación formal de los requisitos establecidos en las disposiciones relevantes de la Sexta Directiva y de la legislación nacional por la que se adapte el Derecho interno a esta Directiva, las operaciones de que se trate tengan como resultado la obtención de una ventaja fiscal cuya concesión sería contraria al objetivo perseguido por tales disposiciones. Por otra parte, de un conjunto de elementos objetivos también debe resultar que la finalidad esencial de las operaciones de que se trate consista en obtener una ventaja fiscal.

3) Cuando se comprueba la existencia de una práctica abusiva, las operaciones implicadas deben ser redefinidas para restablecer la situación a como habría sido de no haber existido operaciones constitutivas de esta práctica abusiva.'

Resulta por tanto que según el TJUE:

1º Incluso aunque se concluyese que determinadas operaciones se han realizado con el único objeto de eludir impuestos, no implica que las mismas no sean calificadas a efectos del IVA como entregas de bienes y prestaciones de servicios.

2º La finalidad elusoria de las operaciones no desvirtúa su naturaleza objetiva, ni permite que no sean tenidas en cuenta a los efectos del impuesto citado.

3º Lo que sí permite la normativa comunitaria (sexta directiva referida) es que los Estados miembros -aun considerando las entregas de bienes y prestaciones de servicios como tales-, no tomen en cuenta el derecho a la deducción del IVA soportado cuando se haya producido un abuso de derecho.

A tenor de la resolución del Tribunal de Luxemburgo se produce abuso de derecho cuando se cumplen cumulativamente dos requisitos:

a) que la ventaja fiscal que se pretende sea contraria al objetivo y finalidad de las normas aplicables;

b) que del conjunto de elementos objetivos concurrentes en el supuesto examinado resulte que la finalidad esencial de las operaciones por las que se reclama una minoración de la carga tributaria consista precisamente en obtener tal ventaja fiscal.

Es cuando se den estos dos requisitos que la Administración tributaria debe redefinir las operaciones llevadas a cabo por el sujeto pasivo para restablecer la situación que se ha pretendido evitar con el abuso de las formas jurídicas haciéndole tributar de conformidad con la esencia de la operación.

El TJUE reconoce la posibilidad del uso de economías de opción (queridas o simplemente permitidas por el texto normativo), que pueden usarse legítimamente por parte de los obligados tributarios cuando ello no conlleve forzar la norma y traicionar su espíritu, y ello como consecuencia del imperativo de la seguridad jurídica que exige la aplicación de la norma de forma previsible para los justiciables.

Resulta en consecuencia que para establecer cuando estamos frente a un supuesto de economía de opción y cuando ante un supuesto de fraude a la normativa tributaria hay que valorar la estructura creada para reducir la tributación. En la propia sentencia del TJUE se indica que la Administración tributaria puede negar el derecho a la deducción a una de las sociedades implicadas pero no a las dos pues tal decisión situaría al grupo en situación tributaria peor de la que hubiera tenido sin realizar la simulación. Es decir, si se llega a la conclusión de que existe simulación debe hacerse tributar la operación de acuerdo con su esencia, sin que la redefinición de las operaciones pueda conllevar una tributación mayor a la que hubiera sido normal de no realizarse el fraude a la ley tributaria.

QUINTO-. Con este fundamento jurídico y jurisprudencial, la Sala debe examinar si ha existido o no simulación, o expresado de otro modo, si la regularización practicada es conforme a derecho porque no se han prestado los servicios profesionales por las entidades DESP. DE ASISTENCIA Y SERV. LEGALES S.A. y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION, las cuales serían artificios creados con la exclusiva finalidad de reducir la carga fiscal de su socio, con la consecuencia de que lo que estas han facturado debe imputarse al recurrente, la persona física, Isidoro .

En primer lugar debe establecerse que, tal y como alega la actora, la prestación de servicios profesionales a través de sociedades mercantiles es posible, contemplando el Estatuto de la Abogacía la posibilidad del ejercicio profesional de la Abogacía en despachos colectivos, mediante la agrupación bajo cualquiera de las formas lícitas en derecho incluidas las sociedades mercantiles. Esta consideración es admitida por la Administración, si bien señala que en el caso enjuiciado son un 'mero instrumento de cobro de las cantidades que tenían derecho a percibir' las personas físicas.

En segundo lugar, ha quedado establecido en autos que las sociedades DESP. DE ASISTENCIA Y SERV. LEGALES S.A. y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION se constituyeron respectivamente en l.986 y l.988 fechas que no son sospechosas a los efectos de concretar si se constituyeron para aprovechar las ventajas de la ley de sociedades profesionales.

En tercer lugar, ha quedado igualmente establecido en autos que la AEAT comprobó la situación tributaria del recurrente, las dos mercantiles citadas y Ramón y Cajal Abogados en relación con los ejercicios l.995, l.996 y l.997 en los años 2000 y 2001, sin detectar o reflejar que el desempeño por dichas entidades de la actividad profesional fuese una simulación, estando vigente el régimen de transparencia fiscal.

En cuarto lugar, la desaparición de este régimen por la aplicación de la Ley 46/2002 no fué acompañada por una decisión del legislador de modificación de la situación en cuanto a las sociedades profesionales. La ley 2/2007 de 15 de marzo de Sociedades Profesionales, señala en su exposición de motivos:

'En definitiva, esta nueva Ley de Sociedades Profesionales se constituye en una norma de garantías: garantía de seguridad jurídica para las sociedades profesionales, a las que se facilita un régimen peculiar hasta ahora inexistente, y garantía para los clientes o usuarios de los servicios profesionales prestados de forma colectiva, que ven ampliada la esfera de sujetos responsables.

En el primer aspecto, la nueva Ley consagra expresamente la posibilidad de constituir sociedades profesionales stricto sensu. Esto es, sociedades externas para el ejercicio de las actividades profesionales a las que se imputa tal ejercicio realizado por su cuenta y bajo su razón o denominación social. En definitiva, la sociedad profesional objeto de esta Ley es aquélla que se constituye en centro subjetivo de imputación del negocio jurídico que se establece con el cliente o usuario, atribuyéndole los derechos y obligaciones que nacen del mismo, y, además, los actos propios de la actividad profesional de que se trate son ejecutados o desarrollados directamente bajo la razón o denominación social'.

Resulta en consecuencia que la propia ley reconoce que estas sociedades ya existían pero 'se les facilita un régimen peculiar hasta ahora inexistente' y se les imputa el ejercicio profesional realizado por su cuenta o bajo su razón o denominación social.

La justicia penal ha reconocido entre otras en la sentencia dictada por la Sección Segunda de la Audiencia Provincial de Madrid aportada con el escrito de demanda, dictada en un supuesto sustancialmente idéntico al de autos, que el actual régimen fiscal de las sociedades comenzó en el ejercicio fiscal 2003 el cual coincide con el primer año investigado (luego declarado prescrito) por lo que difícilmente podía conocer el obligado fiscal el nuevo criterio de la Hacienda Pública en relación a la tributación de los servicios jurídicos profesionales prestados a una sociedad por otra sociedad mercantil, continuando haciéndolo como lo llevaba realizando.

SEXTO-. Retomando lo establecido por el TJUE en la citada sentencia Halifax, no se aprecia la existencia de la simulación que justificaría mantener la conclusión obtenida por la Administración: analizadas las operaciones litigiosas, no se cumplen cumulativamente los dos requisitos establecidos por la ley y la jurisprudencia, pues no se aprecia que se hayan constituido las sociedades reiteradamente mencionadas para obtener una ventaja fiscal contraria al objetivo y finalidad de la ley del IVA, ni resulta del conjunto de los elementos objetivos concurrentes que la finalidad esencial de las operaciones litigiosas sea la de obtener una ventaja fiscal.

La parte actora expuso en su momento a la Administración tributaria una serie de razones por las que constituyó dichas sociedades, que fueron desechadas sin realizar ninguna valoración de las mismas por la AEAT.

Tales razones fueron: (folio 71 y ss del expediente administrativo)

-. Separar la actividad de la sociedad de la de los socios.

-. Limitar la responsabilidad del socio de acuerdo con el régimen de las sociedades establecido por la ley, y ello especialmente relevante en su caso, porque, como manifiesta, la entidad Ramón y Cajal Abogados no disponía de seguro de responsabilidad civil profesional.

-. Mantener abierta una estructura flexible de capital que permite la entrada y salida de nuevos socios.

-. Crear un centro de imputación de derechos y obligaciones y responsabilidad separado de las personas de los socios, asignando un capital y medios económicos para el desarrollo de una actividad económica propia.

La Administración no ha razonado ni alega la ilicitud, o ilegalidad de tales justificaciones. Se limita a afirmar (pag. 343 del expediente, que es el folio 14 del informe al acta), que 'las facturas emitidas por las sociedades no dejan de ser meros instrumentos de cobro, de una actividad no realizada por la sociedad, sino por el abogado socio de las mismas debiéndose imputar a la mencionada persona física en los siguientes términos: Ramón y Cajal Agüeras Pedro por lo facturado a través de DESP. DE ASISTENCIA Y SEV. LEGALES S.A. A78334667 y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION S.L. b78871811: 2004 386.240,11 y 2006 612.549,39.'

En el folio 317 del expediente aparece el Informe de Disconformidad sobre el IVA periodo 2004 y 2005 del recurrente, en el que se exponen las actuaciones realizadas, el objeto de la comprobación ('Dar cumplimiento a lo dispuesto en las acta 02 71461723 por el concepto tributario impuesto sobre sociedades 2003/2004/2005; Acta A02 71461705 por el concepto tributario Impuesto sobre el Valor añadido, y Acta A02 71461714 por el concepto tributario Retenciones e Ingreso por Rendimientos de Trabajo y Actividades Profesionales a cuenta del IRPF incoada a la sociedad Ramón y Cajal Abogados S.L.'). Y es en este informe donde se alcanza la siguiente conclusión: a fin de valorar la calificación jurídica de las operaciones comprobadas 'En relación al estudio de la calificación jurídica que en general merece la relación Despacho-abogado socio del Despacho nos remitimos a la Nota numero 5/08....'

La Inspección se remite a continuación, literalmente al contenido del Informe de 30 de abril de 2008 de la Subdirección General de Ordenación Legal y Asistencia Jurídica del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria que se denomina 'Calificación de las retribuciones percibidas por los socios y restos de firmas de abogacía, consultoría y auditoría'. En este informe, se alude al 'estudio de la calificación jurídica que en general merece la relación Despacho-abogado socio del Despacho' y a que 'simplificando en la misma (la nota de la AEAT de 30 de abril de 2008) se concluye que en estos casos nos encontramos ante una relación civil de arrendamiento de servicios cuya retribución supone para el perceptor un rendimiento de su actividad profesional'.

En primer lugar hay que señalar que la Ley General Tributaria y los Reglamentos de desarrollo de la misma no permiten que se resuelva una comprobación tributaria de un concreto obligado tributario con fundamento en consideraciones teóricas, y sin pruebas sobre la concreta situación comprobada, como es el caso. Menos aún cuando se razona en el referido informe, no en relación con el IVA: en el texto del informe que figura incorporado en el expediente administrativo al informe de la Inspección, se menciona la regulación del IRPF y del IS, el Estatuto de los Trabajadores, distintas sentencias de distintos órganos jurisdiccionales, pero no aparece ninguna mención a la normativa del IVA.

En cualquier caso, el IVA según dispone elart. 1 de la Ley 37/1992grava las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales. En este caso, el abogado presta un servicio a la sociedad profesional, por el que factura y repercute, por imperativo legal, el IVA; el IVA solo debe ser soportado por el consumidor final, no existiendo en este caso prueba alguna de que la sociedad profesional fuera el consumidor final, por esta razón la AEAT ha debido acudir a la figura de la simulación, alegando que se ha 'interpuesto' la sociedad profesional.

En conclusión: no se ha probado por la Administración, ni se aprecian por esta Sala razones por las que deban imputarse a la persona física, Isidoro las sumas facturadas por DESP. DE ASISTENCIA Y SERV. LEGALES S.A. y ASOCIACION DE ESTUDIOS E INTERMEDIACION, que es el motivo por el que se ha modificado la base imponible del IVA en los ejercicios 2004 y 2005. Debe en consecuencia estimarse el recurso y anularse los actos administrativos impugnados.'

El asunto objeto de la sentencia trascrita es conexo con el que ahora nos ocupa, y la razón de decidir de la administración, idéntica, pues ahora se trata también de apreciar simulación a través de las sociedades profesionales en operaciones gravadas por IVA cuando debió serlo, a juicio de la Administración, por IRPF. Pues bien, aún cuando en la sentencia trascrita se formularon dos votos particulares, resultó la decisión mayoritaria de la Sección la antes expuesta. Ante ello, las Magistradas discrepantes entendemos que la interpretación mayoritaria que resulta de la sentencia anterior ha de ser igualmente aplicada al caso de autos, ya que, el principio de igualdad en la aplicación de la Ley y seguridad jurídica, consagrados respectivamente en los artículos 14 y 9 de la Constitución , han de prevalecer, por su rango Constitucional, frente a cualquier discrepancia interpretativa, precisamente porque tales principios informan la aplicación de las Leyes. Separarnos en este asunto del criterio de interpretación sostenido en la sentencia antes trascrita, implicaría una clara vulneración de los principios Constitucionales citados, por ello en esta sentencia seguimos el criterio de interpretación recogido en la de 27 de marzo de 2012 .

Así las cosas, y al no apreciar simulación tributaria es obligado estimar el presente recurso.

No se aprecian méritos que determinen un especial pronunciamiento sobre costas, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa 29/1998 en su redacción anterior a la Ley 37/2011 -disposición transitoria novena -.

VISTOSlos preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, por el poder que nos otorga la Constitución:

Fallo

Queestimandoel recurso contencioso administrativo interpuesto porRamón y Cajal Abogados S.L., y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Carlos Mairata Laviña, frente a laAdministración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobreResolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 7 de abril de 2010, debemos declarar y declaramos no ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada en cuanto a la prescripción de los periodos tributarios anteriores al 28 de agosto de 2004 y en cuanto a la apreciación de simulación, y en consecuenciadebemos anularlay laanulamosy con ella la liquidación de la que trae causa, sin expresa imposición de costas.

Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará haciendo constar que contra la misma cabe recurso de casación, siguiendo las indicaciones prescritas en el artículo 248 de la Ley Orgánica 6/1985 , y testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN/ Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.