Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 7, Rec 573/2011 de 14 de Enero de 2013

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a catorce de enero de dos mil trece.

VISTOpor la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional el recurso contencioso- administrativo nº 573/11que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha interpuesto el Procurador de los Tribunales D. Jorge Deleito García, en nombre y representación de la entidad SONNENLAND MASPALOMAS, S.A. ,contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 28 de septiembre de 2011 (R.G. 3601/09 y 2634/10) que estima en parte los recursos de alzada deducidos contra las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Canarias de 30 de abril de 2009 (35/02389/2007 y 35/02390/2007) y 18 de diciembre de 2009 (35/00421/2008 y 35/00422/2008), que desestiman las reclamaciones económico-administrativas sobre liquidaciones y sanciones por el concepto Impuesto General Indirecto Canario, período ejercicio 1999, que luego se detallarán. Ha sido parte demandada la Administración del Estado representada y dirigida por el Abogado del Estado; siendo Ponente el Ilmo. Sr. D. ANGEL RAMON AROZAMENA LASO, Magistrado de la Sección.

Antecedentes

PRIMERO : El 25 de noviembre de 2011 la parte actora interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución indicada en el encabezamiento de esta sentencia y turnado a la Sección Séptima, fue admitido a trámite, reclamándose el expediente administrativo, para, una vez recibido, emplazar a la parte actora a fin de que formalizara la demanda, lo que así hizo en escrito presentado el 20 de junio de 2012 en el que solicitó que se dicte sentencia por la que, estimando el recurso anule la reseñada resolución del TEAC y los actos de los que trae causa con imposición de las costas a la parte demandada.

SEGUNDO: Emplazado el Abogado del Estado para que contestara la demanda presentó escrito el 19 de octubre de 2012 el que solicitó la desestimación del recurso interpuesto, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO: No habiendo sido solicitado el recibimiento del pleito a prueba, una vez presentados los escritos de conclusiones con fecha 6 y 19 de noviembre de 2012, respectivamente, quedaron las actuaciones pendientes de señalamiento para votación y fallo lo que se efectuó el 10 de enero de 2013 en que así tuvo lugar.

CUARTO : La cuantía del recurso ha quedado fijada en 520.626,74 euros por resolución de 22 de octubre de 2012, siendo aquella cantidad el importe de las dos cuotas tributarias que se combaten, según alega la propia recurrente.

En todo caso, a efectos de recurribilidad de la presente resolución, debe advertirse que la misma está excluida del recurso de casación por razón de la cuantía litigiosa que no excede de 600.000 euros, de conformidad con el artículo 86.2.b) LJCA , en la redacción introducida por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal (B.O.E. 11 de octubre de 2011) y que entró en vigor el 31 de octubre, atendidas sus disposiciones transitoria única y final tercera y como resulta de lo que en su día resolvió la Sala Tercera del Tribunal Supremo sobre el régimen transitorio de la propia LJCA de 13 de julio de 1998 ( así Autos de 22 de febrero de 2002 , 13 de marzo y 10 de abril de 2003 ) y antes respecto a la incidencia de la Ley 10/1992, de 30 de abril, de medidas urgentes de reforma procesal; en definitiva, y en lo que aquí interesa, el nuevo límite de cuantía para el acceso al recurso de casación se aplica a las resoluciones judiciales que se dicten con posterioridad a la entrada de vigor de la reforma operada por la citada Ley 37/2011.

Además, las reglas de los artículos 41 y 42 de la LJCA , impiden sumar el importe de los distintos conceptos tributarios (cuotas, intereses, sanciones o recargos), para acceder al recurso de casación, como también ha dicho reiteradamente la Sala Tercera del Tribunal Supremo (por todos, Autos de 24 de noviembre de 2008 y 25 de marzo de 2010 ).

Fundamentos

PRIMERO: El acto recurrido es la resolución del TEAC de 28 de septiembre de 2011 (R.G. 3601/09 y 2634/10) que estima en parte -anula las sanciones- el recurso de alzada interpuesto contra las resoluciones del TEAR de Canarias de 30 de abril de 2009 por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas (35/02389/2007 y 35/02390/2007) interpuestas contra el acuerdo de liquidación provisional y de sanción, concepto Impuesto General Indirecto Canario, periodo 1999, por importes de 336.611,44 euros y 135.227,73 euros respectivamente y contra la resolución del TEAR de Canarias de fecha 18 de diciembre de 2009 por la que se desestiman las reclamaciones económico- administrativas (35/00421/2008 y 35/00422/2008) interpuestas contra otros acuerdos de liquidación provisional y de sanción, también por el concepto Impuesto General Indirecto Canario, periodo 1999, por importes de 315.248,38 euros y 125.085,65 euros respectivamente. Las reseñadas resoluciones incluyen cuota e intereses de demora como luego se recoge.

Son antecedentesa tener en cuenta para la resolución del presente litigio los siguientes, detalladamente recogidos en la propia resolución impugnada:

1.-En fecha 17 de octubre de 2003 se inician actuaciones de comprobacióna SONNANLAND MASPALOMAS, S.A., por el concepto Impuesto General Indirecto Canario (IGIC), periodo 1999.

Con fecha 6 de abril de 2004 se extienden dos Actas de disconformidadA02 2004/0176 y A02 2004/0174, resultando una cuota a ingresar de 270.455,45 euros y 314.597,25 euros respectivamente.

En el curso de las actuaciones no se habrían producido dilaciones.

De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que:

1) La entidad HIJOS DE FRANCISCO LOPEZ SANCHEZ, S.A. vende y transmite a la entidad SONNENLAND MASPALOMAS, S.A. la mitad indivisa de cada una de las siguientes fincas, libre de cargas y arrendamientos:

a) Parcela de terreno urbanizable, señalada con el nº 2B, del parcelario del Plan Parcial Golf Mesoneras, situado donde dicen Llanos de Maspalomas, en San Bartolomé de Tirajana, que constituye parte del Polígono 5, denominado Montaña de la Arena, del Plan General de Ordenación.

b) Parcela de terreno urbanizable, señalada con el nº 3 H-B del parcelario del Plan Parcial Golf Mesoneras, situado donde dicen Los Llanos de Maspalomas, término municipal de San Bartolomé de Tirajana, que constituye parte del Polígono 5, denominado Montaña de la Arena, del Plan General de Ordenación.

La compraventa se eleva a escritura pública otorgada ante el notario D. Juan Antonio Morell Salgado en fecha 29 de octubre de 1999. El valor de la compraventa es 1.000.000.000 ptas (6.010.121,04 euros). Se solicita la exención prevista en el artículo 25 de la Ley 19/1994, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias .

2) La entidad BULL HOTELS, S.L. vende y transmite, el 5 de julio de 1999, a la entidad SONNENLAND MASPALOMAS, S.A. la mitad indivisa de la parcela P 13 A situada en el programa de Actuación Urbanística BUTIHONDO en Jandia, término municipal de Pájara (Isla de Fuerteventura). El precio de la compraventa es de 925.000.000 ptas (5.559.361,97 euros). La entidad se acoge igualmente a la exención prevista en el artículo 25.

3) En diligencia nº 20 de 2 de marzo de 2004 (2003/0336) el obligado tributario manifiesta que los inmuebles no se han utilizado desde su adquisición hasta la actualidad.

4) La Inspección considera que los inmuebles adquiridos no participan de la naturaleza de los bienes de inversión ya que no se han puesto en funcionamiento los bienes y en consecuencia se incumple la utilización por un periodo superior a un año, así como la puesta en funcionamiento inmediato. Por consiguiente, entiende la Inspección que el obligado tributario no cumple los requisitos necesarios para tener derecho a la exención prevista en el artículo 25 de la Ley 19/1994 y en consecuencia deberá tributar por el concepto de entrega de bienes en el IGIC.

5) Con fecha 4 de octubre de 2004 el Inspector Jefe dicta las siguientes liquidaciones provisionales, notificadas al obligado tributario el 5 de octubre de 2004:

Resolución 155 :

Resolución 153:

Cuota tributaria 250.171,29 €

Intereses de demora 65.077,09 €

Deuda Tributaria 315.248,38 €

2.-Con fecha 6 de abril la Inspección inicia expedientes sancionadores2004/0102 y 2004/0100 derivados de las actas de referencia, cuyas propuestas de resolución contienen unas sanciones por importe de 135.227,73 euros y 125.085,65 euros respectivamente por las presuntas comisiones de una conducta calificada como infracción tributaria grave y tipificada en el artículo 79, letra c), de la Ley General Tributaria , consistente en disfrutar u obtener indebidamente beneficios fiscales, exenciones, desgravaciones o devoluciones. Con fecha 4 de octubre de 2004 se dictan acuerdos de imposición de sanciónconfirmando las propuestas de sanción.

Con fecha 7 de octubre de 2004 el Inspector Jefe dicta resoluciones rectificando error material advertido en las resoluciones nº 158 y 156 de la Jefatura de Inspección de Tributos. Se notifican estas resoluciones con fecha 15 de octubre de 2004.

3.-Con fecha 5 de noviembre de 2004 el obligado tributario interpone reclamaciones económico-administrativas(581, 582, 583 y 584/04/3) contra los acuerdos de 4 de octubre de 2004, que son tramitados por la Viceconsejería de Economía y Asuntos Económicos con la Unión Europea de la Consejería de Economía y Hacienda del Gobierno de Canarias.

El 17 de abril de 2006, el Viceconsejero de Economía y Asuntos Económicos con la Unión Europea dicta resoluciones desestimando las reclamaciones.

4.-Mediante escrito de 20 de junio de 2006 se interpone sendos recursos contencioso-administrativoscontra las resoluciones de la Consejería de Economía y Hacienda del Gobierno de Canarias de 17 de abril de 2006.

Con fecha 9 de marzo de 2007 y 22 de junio de 2007 el Tribunal Superior de Justicia, Sala de lo Contencioso-Administrativo (Las Palmas) dicta sentencias 89/07 y 316/07 estimando parcialmente el recurso. El Fundamento de Derecho Tercero de ambas sentencias recoge:

' TERCERO: En definitiva, a tenor de lo expuesto resulta que el acto administrativo impugnado incurre en falta de competencia por corresponder la misma al TEAR de Canarias, procediendo la retroacción de actuacionesal momento en que se notificó el acto recurrido en vía administrativa, debiendo el mismo derivar a dicho Tribunal el conocimiento del asunto en caso de mantener la actora su reclamación frente a las liquidaciones de que se trata, por lo que debe reputarse no ajustada a derecho la resolución impugnada, con estimación parcial del presente recurso contencioso administrativo .'

5.-Con fecha 12 de abril de 2007 y 29 de noviembre de 2007 el Inspector Jefe de la Administración Tributaria Canaria del Gobierno de Canarias dicta resoluciónnº 70 y 298 en ejecución de las sentencias de 9 de marzo de 2007 y 22 de junio de 2007 respectivamente dictadas por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias , y procede a:

1) Anular los actos mediante los cuales el 5 de octubre de 2004 por parte de esta Jefatura de Inspección se procedió a la notificación de los actos administrativos referidos.

2) Reconocer el derecho de la recurrente a que le sean nuevamente notificadas las liquidaciones impugnadas haciendo constar que contra las mismas cabe formular reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Canarias.

Las nuevas resoluciones nº 153, 154, 155 y 158 de 4 de octubre de 2004 dictadas en ejecución de la Sentencia 89/07 de 9 de marzo de 2007 y 316/07 de 22 de junio de 2007 se notifican el 30 de abril de 2007 y 10 de diciembre de 2007 respectivamente.

6.-Con fecha 29 de mayo de 2007 y 9 de enero de 2008 la entidad interpone reclamaciones-económico administrativas ante el TEAR de Canariascontra los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción (35/02389/2007, 35/02390/2007, 35/00421/2008 y 35/00422/2008).

Puestos de manifiesto los expedientes, la entidad presenta escrito de alegacionesmanifestando, en síntesis:

I. De la caducidad del procedimiento inspector:

a) Por el transcurso del plazo de 1 mes que se contienen en el apartado 4 del artículo 60 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

b) Por el transcurso del plazo de 12 meses establecido en el apartado 1 del artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, sobre Derechos y Garantías de los Contribuyentes .

II. De la caducidad del procedimiento sancionador.

III. De la procedencia de la exención invocada.

IV. De la improcedencia de la sanción tributaria.

Con fecha 30 de abril de 2009 y 18 de diciembre de 2009 el TEAR de Canarias desestima las reclamaciones. Se notifican al interesado el 12 de mayo de 2009 y 26 de enero de 2010.

7.-La entidad interesada interpone recursos de alzadacontra las resoluciones del TEAR de Canarias de 30 de abril de 2009 y 18 de diciembre de 2009. En los escritos de interposición manifiesta, en síntesis, las siguientes alegaciones:

I. De la caducidad del procedimiento inspector por el transcurso del plazo de 12 meses establecido en el apartado 1 del artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, sobre Derechos y Garantías de los Contribuyentes . Según la entidad:

Fecha inicio actuaciones: 17-10-2003

Notificación primer acuerdo de liquidación: 5-10-2004

Días transcurridos entre ambas fechas: 355 días

Fecha notificación fallo TSJC: 12-03-2007

Fecha notificación segundo acuerdo de liquidación: 07-05-2007

Días transcurridos entre ambas fechas: 57 días

Duración del procedimiento inspector 355+57: 412 días

II. De la caducidad del procedimiento sancionador: el inicio del expediente sancionador se produce el 6-04-2004, desde esa fecha hasta la recepción del acuerdo de imposición de sanción (15-10-04) transcurre en exceso el plazo máximo de seis meses del procedimiento.

III. De la procedencia de la exención invocada: los bienes son contabilizados desde su adquisición como bien de inversión y no como existencia. En consecuencia, y en base a una correcta interpretación de la normativa, dichos bienes fueron considerados desde su adquisición como bienes de inversión.

IV. De la improcedencia de la sanción tributaria, basada en:

- una interpretación razonable de la norma,

- continuos cambios en la redacción del artículo 25 de la Ley 19/1994 ,

- ausencia de culpabilidad en la actuación de la entidad.

8.-El TEAC estima en parte los recursos de alzadaconforme a los razonamientos, que se recogerán en lo que resulte oportuno, y anula las sanciones.

Las cuestiones que se plantean allí son las siguientes:

I. Caducidad del procedimiento inspector por el transcurso del plazo de 12 meses establecido en el artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, sobre Derechos y Garantías de los Contribuyentes .

II. Caducidad del procedimiento sancionador.

III. Procedencia de la exención invocada.

IV. Procedencia del acuerdo sancionador: ausencia del elemento subjetivo.

SEGUNDO: En sede judicial, el primer motivo que invoca la recurrente es la caducidad del procedimiento inspectorpor sobrepasar el plazo máximo de tramitación de doce meses.

Así, en términos análogos a los expuestos en vía económico-administrativa, la recurrente alega la nulidad del acto de liquidación, ya que la notificación del acuerdo de liquidación se produjo una vez excedido el plazo máximo de 12 meses establecido en el apartado 1 del artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, sobre Derechos y Garantías de los Contribuyentes , ahora artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

Los datos que recoge la resolución impugnada pueden ser aquí reproducidos. Así, teniendo en cuenta que en el Acta de Disconformidad A02 2004/0176 no se especifican dilaciones imputables a la entidad y que la fecha límite para notificar el acuerdo era el 17 de octubre de 2003 (debe entenderse 2004), habiéndose notificado el primer acuerdo de liquidación el 5 de octubre de 2004, hasta esa fecha han transcurrido 355 días desde la fecha de inicio de actuaciones (17 de octubre de 2003) hasta el 5 de octubre de 2004. Desde la fecha de notificación del fallo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias hasta la notificación del segundo acuerdo transcurren 57 días (del 12 de marzo de 2007 al 7 de mayo de 2007). En consecuencia, la recurrente entiende que se ha sobrepasado el plazo de doce meses (355 + 57). Como consecuencia, a la fecha en que se dictó el segundo acuerdo de liquidación ya se ha sobrepasado el plazo de cuatro años establecido en el artículo 66 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, con lo que indica el interesado que procede declarar la prescripción del derecho de la Administración Tributaria Canaria a determinar o exigir el pago de la deuda tributaria.

En términos análogos, como hemos dicho, se ha planteado la cuestión en sede económico-administrativa y, a juicio de la Sala, ha sido resuelta acertadamente por la resolución ahora impugnada.

No pueden aceptarse las alegaciones de la recurrente cuando señala que las reseñadas sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Canarias anulan las liquidaciones notificadas el 5 de octubre de 2004 (por corresponder conocer de su impugnación al TEAR de Canarias y no a la Junta Territorial como erróneamente se determina en la liquidación), ordenando la retroacción de actuaciones al momento en que se notificó el acto recurrido. Es claro, frente a lo alegado por la recurrente, que lo que acuerda el TSJ de Canarias es el derecho de la recurrente a que le sean nuevamente notificadas las liquidaciones impugnadas, haciendo constar que contra las mismas cabe formular reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Canarias. Ni se anulan las liquidaciones, ni se manda practicar nuevas liquidaciones, ni se requiere la práctica de nuevas diligencias inspectoras.

Como destaca el TEAC, la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de junio de 2004 -recurso de casación en interés de la ley 39/2003-planteó un supuesto similar, en interpretación de la Ley General Tributaria de 1963 y su Reglamento de desarrollo, de aplicación al supuesto que examinamos, en que se examinó el retraso en que pudieran incurrir los órganos competentes de la Inspección de Hacienda en la ejecución de las resoluciones de los Tribunales Económico-Administrativos y órganos jurisdiccionales (en especial Fundamento de Derecho Quinto que recoge la propia resolución impugnada).

Y en el mismo sentido se pronuncia el Tribunal Supremo recientemente en Sentencias de 3 de mayo de 2011 (recurso 466/2009 ) y de 25 de octubre de 2010 (recurso 4557/2006 ). Queda clara en la doctrina del Alto Tribunal la consideración de que las actuaciones seguidas en ejecución de las resoluciones económico-administrativas se insertan en el seno del procedimiento de revisión de los artículos 163 a 170 de la LGT de 1963 . Los retrasos en la ejecución de las resoluciones de las reclamaciones económico- administrativas no están sometidos al RD 939/1986, de 25 abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos. El tiempo que media entre el momento en que la Inspección tiene conocimiento de la resolución económico-administrativa que ordena retrotraer el procedimiento y aquel en el que lo hace, con independencia de las actuaciones que desarrolle a continuación (bien completar las diligencias, bien dictar directamente una nueva liquidación), no tiene carácter de 'tiempo inspector' a los efectos del artículo 31 RD 939/1986 . A lo que cabe añadir que ello es diferente de que, para el caso de que sea necesario realizar unas nuevas actuaciones de comprobación, deba la Inspección guiarse por las disposiciones que vertebran su actuar, como no puede ser de otra manera. Pero no debe perderse de vista que se opera siempre en los términos expresados por la Resolución que se ejecuta.

Así la Sentencia del Tribunal Supremo de 3 de mayo de 2011 (recurso 466/2009 ), establece:

'(...) como el de la interpretación que realizan de nuestra sentencia de 30 de junio de 2004 (casación en interés de ley 39/03), de cuyo quinto fundamento de derecho emanarían dos doctrinas: (i)cuando, tras la anulación parcial acordada por una resolución, la tarea a realizar consiste en adoptar un nuevo acuerdo de liquidación, estaríamos ante un supuesto de mera ejecución, al que en consecuencia serían aplicables las normas de ejecución de resoluciones y sentencias; mientras que, (ii)si el cumplimiento de la resolución que ordena la reposición de unas actuaciones requiere desarrollar verdaderas diligencias inspectoras, operarían las normas de inspección. (...)

Por consiguiente afirmamos, sin matices, que los eventuales retrasos en la ejecución de las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas no están sometidos al Reglamento general de la inspección de los tributos, tal y como hemos reiterado, por ejemplo, en la sentencia de 25 de octubre de 2010 (casación 4557/06 , FJ 2º).

En el caso aquí enjuiciado se produjo un retraso en la ejecución de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 13 de febrero de 1998, a la que por lo expuesto más arriba no puede aplicarse el artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , como pretenden las recurrentes. El intento es vano, como lo ha sido en otros casos examinados recientemente por esta misma Sección [véase la sentencia de 7 de octubre de 2010 (casación 6056/05 , FJ 3º), que resuelve un supuesto en el que Tribunal Económico-Administrativo también ordenó retrotraer las actuaciones inspectoras para citar al cónyuge del reclamante y, previas las comprobaciones que en su caso procedieran, formular la oportuna liquidación conjunta; esgrimiendo los allí recurrentes, igual que aquí ha sucedido, que no se estaba ante una actuación en ejecución de un fallo en sentido estricto, sino ante una reposición de actuaciones inspectoras que culminaron con el levantamiento de una nueva acta en la que se incluía a todos los miembros de la unidad familiar].

Ítem más, esta Sección ha reiterado hasta la extenuación que las actuaciones inspectoras comienzan con la notificación de la comunicación de inicio y concluyen cuando se notifica la liquidación a la que, en su caso, hayan dado lugar. Pues bien, las diligencias realizadas dentro de ese marco temporal son verdaderas actuaciones inspectoras, todas buscan el mismo objetivo: comprobar e investigar la situación tributaria del inspeccionado y regularizarla conforme a derecho, cuando sea menester. Separar la liquidación que regulariza la situación tributaria de las pesquisas que la preceden, como si fueran islotes incomunicados, resulta artificial e ilógica. No puede aceptarse, por tanto, la base en la que se apoya la tesis de las recurrentes, al interpretar nuestra sentencia de 30 de junio de 2004 (casación en interés de ley 39/03). (...)

En definitiva, el tiempo que media entre el momento en que la Inspección tiene conocimiento de la resolución económico- administrativa que ordena retrotraer el procedimiento y aquel en el que lo hace, con independencia de las actuaciones que desarrolle a continuación (bien completar las diligencias, bien dictar directamente nueva liquidación), no tiene carácter de 'tiempo inspector' a los efectos del artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , en la redacción aplicable a los hechos de este litigio. (...).'

En consecuencia, en el caso presente el tiempo transcurrido desde la notificación del fallo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias y la fecha de notificación del segundo acuerdo de liquidación corresponden a actuaciones de ejecución que no forman parte de las actuaciones de comprobación e investigación. En este caso la Inspección esta desarrollando una función de ejecución judicial que no constituye, propiamente una actuación inspectora de comprobación e investigación.

Por tanto concluye el TEAC y ratifica esta Sala que:

- La ejecución de las resoluciones judiciales no está sometida al RD 939/1986. El tiempo que media entre el momento en que la Inspección tiene conocimiento de la sentencia que ordena retrotraer el procedimiento y aquel en el que lo hace, con independencia de las actuaciones que desarrolle a continuación (en este caso dictar directamente una nueva liquidación), no tiene carácter de 'tiempo inspector' a los efectos del artículo 31 RD 939/1986 .

- El plazo de duración de las actuaciones inspectoras no excede de los doce meses previstos en el apartado 1 del artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, sobre Derechos y Garantías de los Contribuyentes (y artículo 150 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, sin que sea necesario examinar ahora las modificaciones que este último precepto ha establecido, al no ser de aplicación al caso, ex disposición transitoria tercera de la misma).

- En consecuencia ni el procedimiento inspector ha excedido del plazo de doce meses, ni ha prescrito el derecho de la Administración Tributaria a determinar o exigir el pago de la deuda tributaria.

TERCERO : Sobre la cuestión de fondo, esto es la procedencia o no de la exención.

Como cuestión de fondo la recurrente manifiesta la procedencia de la exención invocada, alegando que los bienes son contabilizados desde su adquisición como bien de inversión y no como existencia. En consecuencia, y en base a una correcta interpretación de la normativa, dichos bienes fueron considerados desde su adquisición como bienes de inversión.

Se plantea la improcedencia de la exención del IGTC contemplada en el artículo 25 de la Ley 19/1994, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias , en la redacción del mismo anterior a su modificación por la Ley 14/2000. Para que un activo sea inmovilizado no basta con que se contabilice como tal. Se trata de inmuebles adquiridos en 1999 y que en 2004 declara la actora ante la inspección que no ha utilizado en absoluto para las operaciones que constituyen su objeto social.

La actora funda su alegato en dos argumentos: a) El mero hecho de que los inmuebles se contabilicen como inmovilizado los convierte en activos fijos de la empresa excluyendo que sean existencias; b) No era necesaria la inmediata entrada en funcionamiento de los inmuebles para que se aplicar ala exención antes del cambio legislativo introducido en el año 2000.

Así con fecha 5 de julio de 1999 y 29 de octubre de 1999, la entidad SONNENLAND MASPALOMAS adquiere la mitad de las fincas antes descritas, acogiéndose a la exención prevista en el artículo 25 de la Ley 19/1994 .

Dicho artículo 25 de la Ley 19/1994, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias , establece una exención para favorecer la inversión en activos fijos inmovilizados de empresas de nueva creación. Dispone en su apartado segundo (con la redacción vigente en el periodo de comprobación 1999):

'1. (...)

2. También estarán exentas del Impuesto General Indirecto Canario las entregas de bienes a las sociedades a que se refiere el apartado anterior que tengan la condición de bienes de inversión para las mismas, con derecho a la deducción de las cuotas soportadas en los términos previstos en el artículo 29 de la Ley 20/1991, de 7 de junio , así como las importaciones de bienes de inversión efectuadas por dichas sociedades.

En el supuesto de entrega de bienes de inversión, y previamente a la misma, la sociedad adquirente deberá entregar a la transmitente una declaración en la que identifique los bienes de inversión y manifieste la concurrencia de los requisitos de la exención previstos en este apartado. Las entidades adquirentes tendrán la condición de sujetos pasivos sustitutos en los términos previstos en el artículo 32 de la Ley General Tributaria , en el caso de que, habiéndose expedido el documento a que se refiere este párrafo, no se cumplan los requisitos de la exención o, cumpliéndose, quede ésta sin efecto de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3.

En el supuesto de importaciones, la sociedad importadora deberá aportar con la declaración de importación la documentación acreditativa de la concurrencia de los requisitos de la exención.

3. Las exenciones previstas en este artículo quedarán sin efecto, con ingreso del gravamen que hubiera correspondido y de sus correspondientes intereses de demora, cuando las sociedades adquirentes o importadoras trasladen su domicilio fiscal o su establecimiento permanente fuera del territorio de las islas Canarias en un plazo de cinco años desde la fecha de otorgamiento de la escritura pública de constitución o ampliación de capital. También quedarán sin efecto en el supuesto de que los bienes adquiridos o importados pierdan su condición de bienes de inversión, o salgan del territorio canario.

4. Las exenciones previstas en este artículo se aplicarán igualmente a los establecimientos permanentes, tanto si pertenecen a empresas domiciliadas en España como a sociedades no residentes.'

Las exenciones, como excepciones a la obligación general de contribuir de acuerdo con la capacidad económica manifestada, deben ser objeto de interpretación teleológica y restrictiva, debiendo la actora probar que concurren los requisitos formales y materiales que autorizan su percepción.

En los acuerdos de liquidación dictados por la Inspección no se reconoce la exención prevista en el artículo 25 de la Ley 1919/94 , porque considera la Inspección que la entidad incumple uno de los requisitos previstos por la norma. Según se deduce de las actuaciones inspectoras practicadas los bienes adquiridos no han sido objeto de explotación ni han generado ingreso alguno para la misma, y la entidad no ha probado que los bienes adquiridos tengan la condición de bienes de inversión, pues no se ha probado que por su naturaleza y función hayan sido utilizados como instrumentos de trabajo o medios de explotación.

Como señala el Abogado del Estado, en el caso de autos se compran unas fincas que en ningún momento resultan afectarse de manera efectiva y duradera a la actividad de la empresa, por declaraciones de la propia actora ante la inspección.

Para que un bien se considere inmovilizado de la empresa no basta con que figure como tal en su contabilidad, tal y como ha declarado esta Sala.

La recurrente, únicamente se limita a reiterar como en anteriores instancias, que los bienes adquiridos son bienes de inversión, indicando que dichos bienes son contabilizados desde su adquisición como bienes de inversión y no como existencias. En consecuencia, y en base a una correcta interpretación de la normativa, dichos bienes fueron considerados desde su adquisición como bienes de inversión.

Como señala el TEAC, ' la aplicación de la exención requiere que el obligado tributario atienda con prioridad a la naturaleza y función de bien de inversión de los inmuebles adquiridos para los que pidió dicha exención, no bastando a tal fin, contrariamente a lo alegado por la recurrente, con la inclusión de dichos inmuebles en su contabilidad como 'inmovilizado' y no como 'existencias', y siendo necesaria la utilización de aquellos inmuebles como medio de explotación empresarial de manera real y efectiva, hecho que en ningún caso se ha probado en vía administrativa ni en vía de revisión. La norma al referirse a los bienes de inversión, se está refiriendo a la realización de una 'inversión productiva', no pudiéndose interpretar el precepto como un privilegio legal a favor de determinados sujetos pasivos, únicamente supeditado al cumplimiento de ciertos requisitos formales; esto es, no basta con el cumplimiento aparente de requisitos normativos, sino que deviene imprescindible la efectividad material del artículo 25 de la Ley 19/1994 y el artículo 40.8 de la Ley 20/1991 , que se refiere a los bienes de inversión.

La recurrente manifiesta de otro lado, que en el momento del devengo de las operaciones no se exigía la entrada en funcionamiento de los bienes de modo inmediato, sino que dicho precepto se modifica en ese sentido por la Ley 14/2000, de 29 de diciembre. Al respecto debe señalarse que aunque la Ley 19/1994 no estableciera el requisito de la inmediatez en la entrada en funcionamiento de los bienes antes de la reforma de la Ley 14/2000, había que inferirlo implícitamente del hecho de no haberse previsto legalmente un plazo dentro del cual debía ponerse en funcionamiento el bien de inversión, deducción que corroborada luego por el Preámbulo de la citada Ley 14/2000, cuando refiriéndose al artículo 25 de la Ley 19/1994, de 6 de julio , aclara que los bienes de inversión adquiridos o importados deben entrar en funcionamiento de manera inmediata, como siempre fue la voluntad del legislador y de la norma, viene a poner de relieve que la necesidad de la inmediatez de la explotación dimana de una interpretación lógica del mencionado artículo 25, en cuanto que si en la interpretación de cualquier norma debe atenderse fundamentalmente al espíritu y finalidad del precepto interpretado, ese mandato, plasmado en el artículo 3.º del Código Civil , adquiere especial relevancia en el caso de las normas de exención tributaria por el excepcional trato de favor que las mismas suponen en la efectiva materialización del ámbito de sujeción tributaria, enervando los efectos propios -nacimiento de la obligación tributaria principal u obligación de pagar la cuota tributaria- de la realización del hecho imponible, argumentos estos que dentro de la exégesis del artículo 25 de la Ley 19/1994 llevan a la conclusión de que esa norma exige la realización de una «inversión productiva».'

En este sentido lo esencial es que funcionalmente la empresa use ese bien para la consecución de sus fines de modo permanente. En el caso de fincas, que tenga en ellas su sede social y que las explote en arrendamiento -si este es uno de los objetos sociales de la entidad-. No si simplemente -como en el caso de autos- las conserva en su patrimonio para eventualmente especular con su revalorización.

Por lo tanto, es claro que los inmuebles en cuestión no pueden considerarse elementos del activo fijo inmovilizado de la empresa actora.

En términos similares se ha pronunciado esta Sala en Sentencias de 27 de octubre de 2008 -recurso 816/2006 - y 2 de marzo de 2009 -recurso 326/2007 -, de esta Sección Séptima , entre otras.

Siendo esta la interpretación teleológica correcta del principio la modificación de la norma efectuada en el año 2000 sólo tiene efectos interpretativos pero no innovadores.

El TEAC concluye que no se prueba que los inmuebles se hayan utilizado de forma efectiva y real como medio de explotación empresarial, dejando las mismas de cumplir la función propia de un bien de inversión. El obligado tributario manifestó en diligencia de nº 20 de 2 de marzo de 2004 (2003/0336) que los inmuebles no se han utilizado desde su adquisición hasta la actualidad y ni en vía económico-administrativa ni en esta sede jurisdiccional se han presentado pruebas que acrediten la calificación de los inmuebles cuestionados como bienes de inversión.

En definitiva, la actora en ningún momento ha probado que de manera efectiva los bienes se hayan incorporado al inmovilizado. Ni siquiera ha manifestado cuales eran sus intenciones al proceder a su adquisición -aunque las meras intenciones tampoco constituyen prueba apta a estos efectos de obtener una exención tributaria-.

En consecuencia no resulta aplicable la exención prevista en el artículo 25 de la Ley 19/1994 .

Otra cosa son las consecuencias que estas consideraciones hayan podido tener para la anulación de las sanciones, así como, ahora, para la no imposición de las costas.

CUARTO : Sobre la sanción impuesta. El TEAC estima en parte el recurso, confirmando los acuerdos de liquidación impugnados y anulando los acuerdos de imposición de sanción, por lo que, anuladas las sanciones, quedan al margen del presente recurso, siendo innecesarias mayores consideraciones. Igualmente, sobre la caducidad del procedimiento sancionador, como quiera que las sanciones han sido anuladas, carece de relevancia ahora reseñar este motivo del recurso de alzada y las propias consideraciones del TEAC sobre dicha cuestión.

QUINTO: En consecuencia con lo expuesto, procede la desestimación del recurso, sin imposición de las costas procesales causadas, atendidas las dudas que el caso presenta, de conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 L.J.C.A - redactado por Ley 37/2011-, tal y como resulta del Fundamento de Derecho Tercero.

VISTOSlos preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, por el poder que nos otorga la Constitución:

Fallo

Que DESESTIMAMOS

el recurso contencioso-administrativo nº 573/11interpuesto ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por el Procurador de los Tribunales D. Tribunales D. Jorge Deleito García en nombre y representación de la entidad SONNENLAND MASPALOMAS, S.A. ,contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 28 de septiembre de 2011 (R.G. 3601/09 y 2634/10), a que se contrae el presente recurso y que confirmamos.

Sin hacer expresa imposición de las costas causadas.

Así por esta nuestra Sentencia, que se notificará haciendo la indicación de que la misma es firme y contra ella no cabe recurso ordinario alguno - artículo 86.2.b) LJCA , modificado por la Ley 37/2011-, y de la cual será remitido testimonio, con el expediente, a la Oficina de origen para su ejecución, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha la Sala de lo Contencioso - Administrativo de la Audiencia Nacional. Certifico.