Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 7, Rec 746/2018 de 13 de Febrero de 2020

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SÉPTIMA

Núm. de Recurso:0000746/2018

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:05885/2018

Demandante: Armando

Procurador:JORGE DELEITO GARCIA

Demandado:MINISTERIO DE HACIENDA Y ADMINISTRACIONES PUBLICAS

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JOSÉ GUERRERO ZAPLANA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JUAN CARLOS FERNÁNDEZ DE AGUIRRE FERNÁNDEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

Dª. BEGOÑA FERNANDEZ DOZAGARAT D. JOSÉ GUERRERO ZAPLANA Dª. YOLANDA DE LA FUENTE GUERRERO

Madrid, a trece de febrero de dos mil veinte.

VI STO por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, el recurso contencioso-administrativo núm. 746/2018, promovido por el Procurador de los Tribunales D. JORGE DELEITO GARCIA, en nombre y en representación de Armando, contra la Orden del Ministerio Hacienda de fecha 18 de julio de 2018, por la que se desestima la solicitud del recurrente por la que se interesa la declaración de nulidad de pleno derecho de la liquidación provisional y acuerdo sancionador del IRPF del ejercicios 2011 y 2012, dictada por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT en Murcia.

Ha sido parte en autos la Administración demandada representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizase la demanda en la que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que entendió oportunos solicitó a la Sala que se dicte sentencia por la que se declare la nulidad de la resolución recurrida, así como de las actas y expedientes sancionadores emitidos por la Agencia Tributaria y de las diligencias de embargo emitidas por la Dependencia de recaudación

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contesta a la demanda mediante escrito en el que suplica se dicte sentencia por la que se desestime el recurso contencioso administrativo interpuesto.

TERCERO.- No habiéndose solicitado trámite de vista, y tras el trámite de prueba, se dio traslado para conclusiones y se declararon conclusas las presentes actuaciones y quedaron pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Para votación y fallo del presente proceso se señaló el día 11 de febrero, designándose ponente al Ilmo. Sr. Magistrado D. JOSÉ GUERRERO ZAPLANA.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso administrativo la Orden del Ministerio Hacienda de fecha 18 de julio de 2018, por la que se desestima la solicitud del recurrente que interesa la declaración de nulidad de pleno derecho de la liquidación provisional y acuerdo sancionador del IRPF de los ejercicios 2011 y 2012, dictada por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT en Murcia

SEGUNDO.- La resolución recurrida, a la que se remite el Abogado del Estado en su contestación, hace mención a que de la lectura diversos preceptos de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, del Reglamento General de aplicación de los tributos (Real Decreto 1065/2007) y del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario, se desprende que la normativa tributaria distingue dos situaciones diferentes en lo que se refiere a la prejudicialidad penal en el ámbito tributario.

Por un lado, se prevé la posibilidad de que existan actuaciones penales relativas a un delito fiscal concurriendo mismo obligado tributario, tributo o concepto y periodo,que las que se están desarrollando en vía administrativa. Esta situación se encuentra prevista en los artículos 180 LGT y 32 RSAN, que fijan la suspensión de la actuación administrativa hasta la resolución del proceso penal.

Por otro, se contempla el resto de actuaciones penales, incluyéndose en este caso tanto las actuaciones relativas al delito fiscal distintas de las anteriores, como actuaciones relativas a otro tipo de delitos.

El presente caso debe incluirse en este último supuesto, ya que la liquidación administrativa realizada no se refiere ni al mismo obligado tributario, ni mismo año ni idéntico impuesto que las actuaciones desarrolladas en el proceso penal atinente a la posible existencia de un delito fiscal.

A este grupo de situaciones se refiere tanto el artículo 103.e) RGAT, que establece un supuesto de interrupción justificada del procedimiento, como el artículo 190.3.a) RGAT, que establece la posibilidad de dictar liquidación provisional en estos casos, siempre que ello sea posible.

Así, el artículo 103 RGAT se refiere a la exigencia de considerar suspendidos determinados periodos de tiempo y señala: 'Artículo 103. Períodos de interrupción justificada.

A efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán períodos de interrupción justificada los originados en los siguientes supuestos:

c) Cuando de acuerdo con lo establecido en el artículo 180.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se remita el expediente al Ministerio Fiscalo a la jurisdicción competente, por el tiempo que transcurra desde dicha remisión hasta que, en su caso, se produzca la recepción del expediente devuelto o de la resolución judicial por el órgano competente para continuar el procedimiento

e) Cuando la determinación o imputación de la obligación tributaria dependa directamente de actuaciones judiciales en el ámbito penal, por el tiempo transcurrido desde que se tenga conocimiento de la existencia de dichas actuaciones y se deje constancia de este hecho en el expediente, o desde que se remita el expediente a la jurisdicción competente o al Ministerio Fiscal hasta que se conozca la resolución por el órgano competentepara continuar el procedimiento. No obstante, cuando ello sea posible y resulte procedente, podrán practicarse liquidaciones provisionales de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 101.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

A su vez, el artículo 190.3.a) RGAT permite la formalización en el procedimiento inspector de una liquidación provisional, cuando exista una reclamación judicial o un proceso penal que afecte a los hechos comprobados:

' Artículo 190. Clases de liquidaciones derivadas de las actas de inspección. 3. Asimismo, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 101.4.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , las liquidaciones derivadas de un procedimiento de inspección podrán tener carácter provisional cuando existan elementos de la obligación tributaria cuya comprobación con carácter definitivo no hubiera sido posible durante el procedimiento por concurrir alguna de las siguientes causas:

a) Cuando exista una reclamación judicial o proceso penal que afecte a los hechos comprobados.'

Es decir, que el RGAT prevé que pueda dictarse una liquidación provisional cuando los hechos comprobados estén siendo objeto de un proceso penal, siempre que no se trate, obviamente, de actuaciones penales relativas a un delito fiscal, concurriendo mismo obligado tributario, mismo tributo o concepto y mismo periodo.

TERCERO. -Sobre la base de estos preceptos, el Abogado del Estado considera que en este caso no concurre la causa de nulidad por prejudicialidad penal planteada por la parte recurrente y ello por las siguientes razones:

En el caso del recurrente, no se adoptó la decisión de interrumpir el procedimiento administrativo tal y como se contempla en el artículo 103.e RGAT, sino que se optó por la práctica de liquidación provisional prevista en el mismo apartado, por lo que existe base para sostener que la formalización de la liquidación se realizó conforme a Derecho.

Por todo lo manifestado anteriormente no puede sostenerse que la liquidación practicada por la Administración, que tiene el carácter de provisional, sea nula de pleno derecho, pues no se dictó prescindiendo del procedimiento normativamente previsto.

Y de la misma forma, y en base a los razonamientos expuestos anteriormente, no puede entenderse producida ninguna vulneración de derechos de los amparados constitucionalmente, en especial, no existe motivo alguno que permita apreciar lesión de los derechos reconocidos en los artículos 24 y 25 de la Constitución Española.

CUARTO. -Son hechos relevantes los siguientes:

-En relación al recurrente se iniciaron actuaciones inspectoras con fecha 28 de Enero de 2014.

-A su vez, estaba implicado en unas diligencias penales que se seguían en el Juzgado de Instrucción Numero 4 de Cieza (DP 997/2013) en relación a una trama de emisión de facturas falsas.

-Como se encontraban en curso las Diligencias Previas mencionadas, se limitó la regularización al ejercicio de la actividad de venta de tabaco en la expendeduríade tabaco de la que es titular y que era su actividad principal y no se han tomado en consideración ingresos ni gastos ni transacciones que pudieran afectar a las sociedades implicadas en la trama que se investiga en las Diligencias Penales abiertas. Así se cita expresamente en la resolución sancionadora donde se menciona expresamente la existencia de Diligencias Penales y se hace expresa cita de la preferencia de la jurisdicción penal.

-Con fecha 23 de Junio de 2015 se formalizaron actas de conformidad en relación a las liquidaciones provisionales y el día 23 de Junio de 2015 se dictaron los acuerdos de imposición de sanción.

-No consta que la parte recurrente haya impugnado estas resoluciones de imposición de sanción por la vía procedimental correspondiente ni que haya interpuesto reclamación económico administrativa frente a ellas.

-Mediante escrito presentado con fecha 20 de Junio de 2017, por el ahora recurrente se presentó solicitud de declaración de nulidad de pleno derecho en relación a las dos actas de liquidación provisional y en relación con los acuerdos sancionadores. Entiende que la prejudicialidad penal obliga a la Administración Tributaria a paralizar sus actuaciones cuando se está instruyendo un procedimiento penal lo que no ha sido respetado por el actuario, pues pese a la comunicación al Juzgado de los hechos supuestamente delictivos y la consiguiente apertura de diligencias previas, dicho actuario en lugar de paralizar su actuación hasta tanto no resolviese el Juzgado inició actuaciones de comprobación e investigación.

QUINTO. -La adecuada resolución de la cuestión que se somete a la consideración de esta Sala exige partir de lo que señala el artículo 217.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que señala que:

'1. Podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos:

a) Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.

b) Que hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio.

c) Que tengan un contenido imposible.

d) Que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta.

e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad en los órganos colegiados.

f) Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieren facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición.

g) Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal.

Es de advertir, como ha dicho esta Sala y Sección en multitud de sentencias precedentes, que este procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho es un procedimiento de carácter especial que solo puede fundarse en los supuestos contemplados en la ley; así lo ha dicho esta Sala y Sección en multitud de sentencias como la dictada en la Apelación 57/2018.

Por lo tanto, es necesario proceder con prudencia a la hora de declarar alguna forma de nulidad y, en todo caso, deberá interpretarse de modo restrictivo el supuesto que dé lugar a la nulidad pretendida.

Esta Sala y Sección ya ha dicho en supuestos semejantes que 'Como tiene reiteradamente declarada la jurisprudencia del Tribunal Supremo en su Sala Tercera, el recurso de revisión no solo constituye un remedio extraordinario, sino incluso excepcional, por lo que únicamente podrá ser estimado cuando concurra alguno de los supuestos previstos legal y reglamentariamente como causas determinantes de la revisión y que taxativamente, de forma tipificada, están enumerados, debiéndose interpretar de forma restrictiva tanto los motivos de revisión, como su contenido y alcance, todo ello en virtud del principios de seguridad jurídica, pues no debe olvidarse que nos hallamos ante actos administrativos firmes que causan estado, que han sido consentidos y aceptados por el administrado, y que en un momento determinado, y fuera de todo orden procesal decide impugnarlos. ( SSTS, 3ª 18-12-1999 [RJ 19999650]; 15-9-2000 [RJ 20007868])'. ( Sentencia dictada por esta Sección en el recurso 131/2016)

SEXTO. -Hay que insistir que, en el caso presente, tal como resulta de la propia Orden recurrida, que la liquidación tributaria respecto de la que se pretende la nulidad no se refiere al mismo obligado tributario, ni al mismo ejercicio ni al mismo impuesto que las actuaciones desarrolladas en el proceso penal

El artículo 180 de la LGT bajo la rúbrica de 'Principio de no concurrencia de sanciones tributarias' (antes de la reforma introducida en el año 2015) afirma que: 1. Si la Administración tributaria estimase que la infracción pudiera ser constitutiva de delito contra la Hacienda Pública, pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente, o remitirá el expediente al Ministerio Fiscal y se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo, que quedará suspendido mientras la autoridad judicial no dicte sentencia firme, tenga lugar el sobreseimiento o el archivo de las actuaciones o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal.

La sentencia condenatoria de la autoridad judicial impedirá la imposición de sanción administrativa.

De no haberse apreciado la existencia de delito, la Administración tributaria iniciará o continuará sus actuaciones de acuerdo con los hechos que los tribunales hubieran considerado probados, y se reanudará el cómputo del plazo de prescripción en el punto en el que estaba cuando se suspendió. Las actuaciones administrativas realizadas durante el período de suspensión se tendrán por inexistentes.

La aplicación de este precepto viene referido a la concurrencia de actuaciones de inspección e investigación y diligencias penales sobre los mismos hechos, lo que exige que coincidan personas, tipo tributario y ejercicio

El artículo 32 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario exige, para obligar a la Administración tributaria a paralizar un procedimiento sancionador por la existencia de unas diligencias penales por delito fiscal ( artículos 305 y 305 bis del Código Penal) que exista una coincidencia de hechos y en el caso presente, tal coincidencia no concurre puesto que las actuaciones de las que proceden las liquidaciones impugnadas se concretaron a operaciones ajenas a aquellas que estaban siendo enjuiciadas en las diligencias penales que continúan en tramitación.

Lo que no puede pretenderse es que el hecho de que el recurrente se haya visto envuelto en unas diligencias penales complejas (hasta el punto de que en el año 2019 siguen en fase de instrucción) sirva de garantía para evitar la continuación de la tramitación de cualquier otra actuación tributaria de comprobación en relación con cualquier otro tributo ó situación fiscal de relevancia.

Por lo demás, procede insistir, como ya se ha hecho mas arriba, en el carácter excepcional de la petición de nulidad de pleno derecho de liquidaciones que, en su caso, debieron ser impugnadas por la vía correspondiente y no esperar a que adquirieran firmeza para, posteriormente, solicitar la nulidad.

SÉPTIMO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ,las costas procesales de esta instancia habrán de ser satisfechas por la parte recurrente.

Fallo

Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo, interpuesto por el Procurador de los Tribunales JORGE DELEITO GARCIA, en nombre y en representación de Armando contra la Orden del Ministerio Hacienda de fecha 18 de julio de 2018, por la que se desestima la solicitud del recurrente, por la que solicita la declaración de nulidad de pleno derecho de la liquidación provisional y acuerdo sancionador del IRPF del ejercicios 2011 y 2012, dictada por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT en Murcia., resolución que confirmamos por ser conforme a Derecho.

Con expresa imposición de costas a la parte actora.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2. de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.