Sentencia Administrativo Nº 100/2016, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15103/2015 de 08 de Marzo de 2016

Encabezamiento

T.S.X.GALICIA CON/AD SEC.4

A CORUÑA

SENTENCIA: 00100/2016

-N11600

PLAZA GALICIA S/N

N.I.G:15030 33 3 2015 0000224

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0015103 /2015 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña. Nazario

LETRADOCARLOS DEL PINO LUQUE

PROCURADORD./Dª. MARIA JESUS GANDOY FERNANDEZ

ContraD./Dª. CONSELLERIA DE FACENDA, TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA

LETRADOLETRADO COMUNIDAD, ABOGADO DEL ESTADO

PROCURADORD./Dª. ,

PONENTE: D. MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO

EN NOMBRE DEL REY

La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia ha pronunciado la

SENTENCIA

Ilmos./as. Sres./as. D./Dª

JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE

JUAN SELLES FERREIRO

FERNANDO FERNANDEZ LEICEAGA

MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO

A CORUÑA, nueve de marzo de dos mil dieciséis.

En el recurso contencioso-administrativo que, con el número 15103/2015, pende de resolución ante esta Sala, interpuesto por Nazario , representado por la procuradora MARIA JESUS GANDOY FERNANDEZ dirigida por el letrado CARLOS DEL PINO LUQUE, contra RESOLUCION DEL TEAR-GALICIA DE FECHA 23/10/14 SOBRE DONACIONES EN IMPUESTO SUCESIONES Y DONACIONES. Es parte la Administración demandada el TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA, representado por el ABOGADO DEL ESTADO y la CODEMANDADA CONSELLERIA DE FACENDA representada por el LETRADO COMUNIDAD (SERVICIO PROVINCIAL).

Es ponente el Ilma. Sra. Dña. MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO

Antecedentes

PRIMERO.-Admitido a trámite el presente recurso contencioso-administrativo, se practicaron las diligencias oportunas y, recibido el expediente, se dio traslado del mismo a la parte recurrente para deducir la oportuna demanda, lo que se hizo a medio de escrito en el que, en síntesis, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que se estimaron pertinentes, se acabó suplicando que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución impugnada en este procedimiento.

SEGUNDO.-Conferido traslado a las partes demandadas, se solicitó la desestimación del recurso, de conformidad con los hechos y fundamentos de Derecho consignados en las contestaciones de la demanda.

TERCERO.-No habiéndose recibido el asunto a prueba y declarado concluso el debate escrito, quedaron las actuaciones sobre la mesa para resolver.

CUARTO.-En la sustanciación del recurso se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía del mismo de 73.021,08 euros.

Fundamentos

PRIMERO.-Son objeto del presente recurso jurisdiccional el acuerdo dictado con fecha 23 de octubre de 2014 del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Galicia, en la reclamación número NUM000 , sobre liquidación practicada por el concepto de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, expediente NUM001 , así como la desestimación presunta por silencio del recurso de anulación promovido contra aquel.

En la liquidación practicada por la Administración autonómica se suprime la reducción del 99% de la base imponible como consecuencia de la donación de la titular de una oficina de farmacia sita en Bóveda a su hijo, el 31 de marzo de 2009. Entiende la Administración que no se cumple el requisito previsto en el artículo 3.1 del RD 1704/1999, de 5 de noviembre , al no constituir los rendimientos del negocio de farmacia la fuente principal de ingresos de la donante ya que según la declaración de IRPF del ejercicio 2008, éstos fueron de 20.830,76 euros mientras que la base imponible ascendió a 42.612,15 euros, no alcanzando por tanto el 50% de dicha base.

La impugnación se articula en lo que al recurso de anulación se refiere, en torno a la incongruencia del acuerdo inicialmente citado y, en cuanto a este, en que no se ha tenido en cuenta la rectificación de la declaración de IRPF 2008 presentada dentro del plazo de prescripción en la que, como consecuencia de una minoración de los gastos inicialmente declarados, se incrementan los rendimientos por negocio de farmacia a más del 50% de la base imponible; que los rendimientos del capital mobiliario se generaron por el ejercicio de la actividad de farmacia; que el RD 1704/99 incurre en exceso reglamentario al fijar que los rendimientos de la actividad de farmacia deben ser igual o superior al 50% de la base imponible; y, por último, indebida aplicación analógica de la STS de 17/2/2011 al caso de autos.

SEGUNDO.-El artículo 239.6 de la Ley General Tributaria disponía en redacción aplicable al supuesto enjuiciado que: 'con carácter previo, en su caso, al recurso de alzada ordinario, podrá interponerse ante el tribunal recurso de anulación en el plazo de 15 días exclusivamente en los siguientes casos:

a) Cuando se haya declarado incorrectamente la inadmisibilidad de la reclamación.

b) Cuando se hayan declarado inexistentes las alegaciones o pruebas oportunamente presentadas.

c) Cuando se alegue la existencia de incongruencia completa y manifiesta de la resolución'.

Estamos, pues, ante un recurso previo a la alzada ordinaria, cuestión que en el presente caso no es objeto de controversia, y de conocimiento limitado con relación al cual, y por lo que hace al caso que nos ocupa, interesa concretar la causa en que podría enmarcarse la disconformidad a Derecho de la resolución recurrida. Y, en este sentido, según trasluce la propia reclamación económico-administrativa pues en el escrito de demanda se combate el acto liquidatorio, tal disconformidad habría de referirse a la señalada en el apartado c), es decir, por incongruencia completa y manifiesta en la resolución. Supuesto que no concurren en el caso analizado, donde existe una discrepancia con la valoración y criterio de la Administración. Simplemente señalar, respecto de la incongruencia que no se trata, por tanto, de una falta de motivación adecuada en la resolución, o un defecto o insuficiencia de respuesta a alguno de los motivos planteados por el reclamante; menos aún de la desestimación de los propuestos. Se refiere tal precepto a la absoluta, evidente y total falta de respuesta a motivos, argumentos y pretensiones deducidos por el reclamante, lo que en el presente caso no concurre según se sigue del examen del Acuerdo de fecha 23/10/2014.

SEGUNDO.-Ha declarado este Tribunal con reiteración que ' el artículo 40 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre , por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, en cuanto a que '1. En el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, las Comunidades Autónomas podrán asumir competencias normativas sobre:

a) Reducciones de la base imponible.

Las Comunidades Autónomas podrán crear, tanto para las transmisiones «inter vivos», como para las «mortis causa», las reducciones que consideren convenientes, siempre que respondan a circunstancias de carácter económico o social propias de la Comunidad Autónoma de que se trate.

Asimismo, las Comunidades Autónomas podrán regular las establecidas por la normativa del Estado, manteniéndolas en condiciones análogas a las establecidas por éste o mejorándolas mediante el aumento del importe o del porcentaje de reducción, la ampliación de las personas que puedan acogerse a la misma o la disminución de los requisitos para poder aplicarla.

Cuando las Comunidades Autónomas creen sus propias reducciones, éstas se aplicarán con posterioridad a las establecidas por la normativa del Estado. Si la actividad de la Comunidad Autónoma consistiese en mejorar una reducción estatal, la reducción mejorada sustituirá, en esa Comunidad Autónoma, a la reducción estatal. A estos efectos, las Comunidades Autónomas, al tiempo de regular las reducciones aplicables deberán especificar si la reducción es propia o consiste en una mejora de la del Estado.

(. . .)'.

De manera, entonces, que en la materia que nos ocupa las Comunidades Autónomas pueden crear reducciones o regular las establecidas en la normativa del Estado y, en este segundo supuesto, mantenerlas en condiciones análogas o mejorarlas en los términos expuestos en el precepto transcrito.

Al efecto de lo dispuesto en dicho precepto, el preámbulo de la ley autonómica 3/2002 señala que 'Con la finalidad de disminuir el coste de las transmisiones familiares de carácter mortis causa, se aprueban reducciones en el cálculo de la base liquidable del impuesto sobre sucesiones y donaciones en los supuestos de transmisiones de explotaciones agrarias o de elementos aislados de esa explotación, así como en los casos de transmisión de empresas individuales o de negocios profesionales ubicados en Galicia'. La cuestión esencial del recurso radica, pues, en decidir si dicha Ley mejoró la reducción estatal, aumentando su porcentaje del 95% al 99%, manteniendo los mismos requisitos o, por el contrario, si creó una nueva reducción o la mejora descrita se vio compensada con la exigencia de un requisito adicional, es decir, que el adquirente mantenga lo adquirido y tenga derecho a la exención del Impuesto sobre el Patrimonio durante el plazo de cinco años o, lo que es lo mismo en este último inciso, que ejerza la actividad de modo directo, personal y habitual constituyendo su principal fuente de renta en los cinco años posteriores al devengo ( artículo 4. Ocho. Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio ).

Con la reducción de referencia se trata, como hemos señalado en otras ocasiones en esta materia y aprecia la STS de 16/12/13 (recurso 28/2010 ), de proteger la transmisión de negocios o actividades de carácter familiar, al punto de que no sea necesaria su venta para pagar el impuesto, como destaca la STSJ de Cataluña de 24/5/13 (recurso 625/10 ). Pero es de notar que con tal finalidad lo que no procede es obviar el contenido de una norma con rango de Ley por más que, en su contexto estatal, no exista discusión sobre la inoperatividad de requisitos adicionales si se mantiene el importe de la transmisión de lo adquirido o se invierte en otro elemento que lo sustituya.

Pues bien, en relación con ello, podría defenderse que la Comunidad Autónoma de Galicia ha creado una reducción que explícitamente declara incompatible con la estatal o, cuando menos, la ha mejorado. Lo que no parece que pueda defenderse es que se ha limitado a mantenerla en condiciones análogas, pues tal reducción incorpora un aumento relevante sobre el porcentaje estatal, ascendiendo el beneficio al 4%, de suerte que el importe del negocio habrá de considerare únicamente al 1% de su valor a efectos de la base liquidable. Tanto si se defiende la creación de una reducción con desplazamiento de la estatal, como de una mejora, no es posible sostener que los requisitos a que la norma autonómica los condiciona sean irrelevantes pues en todo caso aparecen fagocitados por los criterios de la Dirección General de Tributos o lo resuelto por el TEAC. En síntesis, o se defiende la aplicación de la reducción estatal, con todas sus consecuencias, o se aplica la autonómica, sin que en el presente caso, como es claro, pueda elegirse entre una y otra, siendo obligado, si se solicita la reducción, que ésta se conceda en los términos de la normativa autonómica, pues lo contrario sería inaplicar una norma con rango de Ley'.

Dispone el artículo 13 de la Ley 9/2008, de 28 de julio, de la Comunidad Autónoma de Galicia , de medidas tributarias en relación con el impuesto sobre sucesiones y donaciones: ' en los casos de transmisión de participaciones inter vivos de una empresa individual o de un negocio profesional o de participaciones en entidades, se aplicará una reducción en la base imponible, para determinar la base liquidable, del 99% del valor de adquisición, siempre y cuando concurran las siguientes condiciones:

a) Que la persona donante tenga 65 años o más o se encuentre en situación de incapacidad permanente en grado de absoluta o gran invalidez.

b) Que, si la persona donante viniese ejerciendo funciones de dirección deje de ejercer y percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.

A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertinencia al consejo de administración de la sociedad.

c) Que el centro principal de gestión de la empresa o del negocio profesional, o el domicilio fiscal de la entidad, se encuentre situado en Galicia y que se mantenga durante los cinco años siguientes a la fecha de devengo del impuesto.

d) Que a la fecha de devengo del impuesto a la empresa individual, al negocio profesional o a las participaciones les fuese de aplicación la exención regulada en el apartado 8º del artículo 4º de la Ley 19/1991, de 6 de junio , del impuesto sobre el patrimonio.

Por tanto, también la normativa autonómica condiciona la aplicación de la reducción a la concurrencia de los presupuestos para la exención prevista en este último precepto que, en redacción dada por la DA Undécima de la Ley 51/2002 , declara exentos en lo que aquí interesa:

'Uno. Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades. También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior'.

En el caso de autos, el único requisito que se cuestiona es el relativo a que los rendimientos de la actividad de farmacia constituyeran al momento del devengo del hecho imponible la fuente principal de renta de la donante. Es obvio, que para que tales ingresos conformen el sustento principal han de representar al menos la mayoría de los obtenidos ((la donante sólo tiene rendimientos del negocio y del capital mobiliario) y, esto es lo que fija el Real Decreto 1704/1999, con la previsión del artículo 3.1 que, desarrollando la norma legal, define 'principal fuente de renta' como aquella en la que al menos el 50% del importe de la base imponible del IRPF provenga de rendimientos netos de las actividades económicas de que se trate, por tanto, no existe extralimitación alguna de la norma reglamentaria.

Y sucede que en la declaración de IRPF del ejercicio 2008 tal requisito no se cumplía, si bien antes del concluir el plazo prescriptivo pero ya iniciado el procedimiento de comprobación, se presenta una complementaria por la donante, en la que la minoración de los gastos (de 568.940,77€ a 562.912,99€) provoca un nuevo rendimiento neo que asciende a 26.858,34 € que supera el 50% de la base imponible. La eficacia de tal modificación en los términos propuestos y que supone excluir, una vez iniciado el procedimiento de comprobación, gastos recurrentes (de personal de limpieza y gastos de diésel, además de los seguros y curso de inglés) que, supuestamente se incluyeron en la declaración pese a no ser deducibles, pugna con el principio de buena fe además de pugnar con el artículo 108.4 LGT .

Tal solución se impone a la vista de la jurisprudencia del Tribunal Supremo plasmada en sentencias como la de 6 octubre 2012 (RJ 201210500 ) o 17 febrero 2011 (RJ 20111527) que dice en un supuesto análogo al enjuiciado y en lo que aquí nos interesa y resulta aplicable sobre la eficacia de las declaraciones complementarias presentadas iniciado el procedimiento de comprobación: '... siendo la fecha del devengo a la que debe estarse a efectos de examinar la aplicación de los beneficios fiscales que en su caso pudieran corresponder al sujeto pasivo, es evidente que en ese momento no se cumplían los requisitos exigidos en la legislación tributaria para aplicar la reducción invocada y de ahí que las posteriores liquidaciones complementarias practicadas ... en las que los rendimientos por actividades empresariales ya superarían el 50% de la base imponible, no puedan tener ninguna eficacia respecto del tributo ya devengado ... Dichas declaraciones complementarias se presentaron con posterioridad ...a la liquidación practicada por la Administración'.

Por todo ello, debemos desestimar íntegramente el recurso destacando que los rendimientos del capital mobiliario son lo que son, con independencia del origen del capital que en ningún caso consta acreditado.

TERCERO.-Conforme al artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 11 de octubre, las costas procesales han de imponerse a la parte demandante en la cuantía máxima de hasta mil quinientos euros por honorarios de letrados.

Fallo

Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por don Nazario contra el acuerdo dictado con fecha 23 de octubre de 2014 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia, en la reclamación número NUM000 , sobre liquidación practicada por el concepto de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, expediente NUM001 , así como la desestimación presunta por silencio del recurso de anulación promovido contra aquel. Se imponen las costas procesales a la parte demandante en la cuantía máxima de hasta mil quinientos euros por honorarios de letrados.

Notifíquese a las partes, haciéndole que contra ella, sólo se podrá interponer el recurso de casación para la unificación de doctrinaestablecido en el artículo 96 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, dentro del plazo de treinta díascontados desde el siguiente a la notificación de la sentencia. Asimismo podrá interponer contra ella cualquier otro recurso que estime adecuado a la defensa de sus intereses, y en su momento, devuélvase el expediente administrativo a su procedencia, con certificación de esta resolución.

Así lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-La sentencia anterior ha sido leída y publicada el mismo día de su fecha, por el Ilma. Sra. Magistrada Ponente Dña. MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO al estar celebrando audiencia pública la Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Doy fe. A CORUÑA, nueve de marzo de dos mil dieciséis.