Sentencia Administrativo Nº 10055/2008, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 3067/2003 de 25 de Febrero de 2008

Encabezamiento

0.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 10055/2008

Recurso 3067/03

SENTENCIA NUMERO 10055

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TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

PROGRAMA DE ACTUACION POR OBJETIVOS DE LA SALA

EN APOYO A LA SECCION QUINTA

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Ilustrísimos señores:

Presidente.

D. Gerardo Martínez Tristán

Magistrados:

D. Juan Francisco López de Hontanar Sánchez

D. Marcial Viñoly Palop

D. Francisco Javier Canabal Conejos

D. Javier Sancho Cuesta

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En la Villa de Madrid, a veinticinco de febrero de dos mil ocho.

Vistos por la Sala, constituida por los señores del margen, de este Tribunal Superior de Justicia, los autos del recurso contencioso-administrativo núm. 3067/03, interpuesto por doña Inés , representada por el Procurador de los Tribunales don Álvaro José de Luís Otero, contra la Resolución de la Sala Primera del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de julio de 2003 dictada contra acuerdo de la Oficina Técnica de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, recaído en el expediente número NUM000 , relativo a Acta A02, incoada en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1.994, por cuantía de 4.337'2 euros; siendo parte el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, representado y asistido por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Que previos los oportunos trámites, la parte recurrente formalizó su demanda mediante escrito de fecha 25 de mayo de 2.004, en que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes, terminó suplicando sentencia estimatoria del recurso interpuesto y las declaraciones correspondientes en relación con la actuación administrativa impugnada.

SEGUNDO.- En el escrito de contestación, con base en los hechos y fundamentos de derecho expresados en el mismo, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia de desestimación del recurso.

TERCERO.- No habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba ni la celebración de vista pública o del trámite para concluir por escrito, se señalaron las presentes actuaciones para la votación y fallo el día 21 de febrero de 2008, en que tuvo lugar.

VISTOS.- Siendo Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. Don Francisco Javier Canabal Conejos.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto de recurso la impugnación de la Resolución de la Sala Primera del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de julio de 2003 dictada contra acuerdo de la Oficina Técnica de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, recaído en el expediente número NUM000 , relativo a Acta A02, incoada en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1.994, por cuantía de 4.337'2 euros.

Señala la recurrente en su demanda que procede dictar sentencia por la que se anule la liquidación practicada en base a los siguientes motivos:

a.- Prescripción del derecho a practicar la liquidación impugnada por haber transcurrido más de seis meses desde la fecha del acta hasta su notificación por lo que las diligencias practicadas no producen efectos de interrupción de la prescripción.

b.- Presunción de ganancialidad de la titularidad de las acciones por las que se practicó la liquidación con infracción del artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio y 1361 del Código Civil.

c.- Infracción del artículo 48 de la Ley del IRPF al identificarse erróneamente acciones liberadas con acciones adquiridas gratuitamente por capitalización de reservas.

d.- Cálculo erróneo de intereses de demora al incluir hasta un mes después del plazo para formular alegaciones al acta y no hasta la fecha de conclusión de dicho plazo.

El Abogado del Estado contesta respecto de la prescripción que no concurre pues ha de computarse el intento de notificación practicado antes del transcurso de los seis meses. Respecto del segundo de los motivos expresa que la propia recurrente determinó en su declaración el carácter privativo de las acciones sin que concurra el supuesto del artículo 116 de la LGT . En cuanto a la antigüedad de las acciones está a la fecha de su adquisición lo que no cuestiona el artículo 48 que cita. En cuanto a los intereses sólo pueden liquidarse desde que se dicta el acto de la liquidación.

SEGUNDO.- A los efectos de este litigio la resolución recurrida expresa como antecedentes fácticos, que no son controvertidos en el presente litigio, los siguientes:

1°) El sujeto pasivo presentó declaración-liquidación por el Impuesto y ejercicio de referencia, de la que resultó una cuota diferencial a ingresar de 318.627 pesetas. 2°) En fecha 21-07-1999, la Dependencia de Inspección incoa el acta de referencia por el Impuesto y ejercicio reseñados, en la que se hace constar que el 23-06-1994 la reclamante era titular de 3.528 acciones de la compañía PEDRO DOMECQ SA con el valor de adquisición y antigüedad que se indican y a los que otorga su conformidad. En la fecha indicada procede a la venta de las referidas acciones declarando un incremento neto reducido de 1. 791. 053 pesetas, del cual imputa al ejercicio que nos ocupa 1.668.741 pesetas y el resto (122.312 pesetas) se incluye en la declaración del ejercicio 1996. El precio de enajenación es de 22.509 pesetas/acción del que se detrae 1.500 pesetas en concepto de depósito para garantía de pasivos ocultos, quedando en la cuenta n° 0014936301 de la sucursal 1550 del BBV a nombre de todos los accionistas, y 544 pesetas en concepto de pago de asesoría financiera. La Inspección considera que para la determinación del incremento irregular producido debe tomarse como valor de transmisión 21.965 pesetas/acción (22.509 - 544) Y que la totalidad del mismo es imputable al ejercicio 1994, estando no sujetos los incrementos derivados de la venta de acciones con antigüedad superior a 15 años. 3º) Como consecuencia de las anteriores modificaciones, se propone liquidación cuya deuda tributaria, incluidos los correspondientes intereses de demora, asciende a 837.936 pesetas, y tras el preceptivo informe del actuario y las alegaciones actoras, la Oficina Técnica, en acuerdo de fecha 28-12-1999, confirma la liquidación propuesta en el acta en cuanto a la determinación del incremento de patrimonio pero, en cuanto a su imputación temporal, la Oficina Técnica considera que el depósito constituido en la cuenta 0014936301 de la sucursal 1550 del BBV a nombre de los antiguos accionistas de PEDRO DOMECQ SA y en el que la reclamante participa en el 0,15852097410%, es indisponible hasta el ejercicio 1996, lo que supone que no resulte exigible hasta dicho ejercicio, y la interesada optó expresamente por imputarlo al mismo, por lo que procede imputar la parte del incremento de patrimonio correspondiente al depósito al ejercicio 1996. Dicho acuerdo fue notificado el 10- 02-2000, y, no conforme con el mismo, se interpone, el 24-02-2000, reclamación económico-administrativa.

TERCERO.- Respecto del primero de los motivos, el artículo 31.4.a) del Real Decreto 939/1986 , por el que se aprobó el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, establece que la paralización injustificada de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses elimina el efecto interruptor de la prescripción producido como consecuencia del inicio de tales actuaciones, (entendiendo por tales todas las que se produzcan desde el inicio de la inspección hasta su conclusión mediante la notificación de la liquidación resultante, según sentencias del Tribunal Supremo de 28 de febrero de 1996 y 28 de octubre de 1997 , entre otras). Y en cuanto a la regulación de la prescripción esta tiene lugar cuando se trata de la acción de la Administración para determinar la deuda mediante la oportuna liquidación, que establece el artículo 64 .a), en relación con el artículo 65, ambos de la Ley General Tributaria de 1963, a los cinco años desde el vencimiento del periodo voluntario de presentación de la declaración y este plazo se ha visto reducido a cuatro años por la reforma operada por la Ley 1/1998 con efectos desde el 1 de enero de 1999 de acuerdo con la interpretación jurisprudencial. A efectos del cómputo de dicho plazo debe recordarse que la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 12 de diciembre de 1997 en recurso de casación en Interés de Ley establece que "Los actos administrativos de liquidación dictados por la Administración Tributaria, como consecuencia de declaraciones presentadas por los sujetos pasivos u obligados tributarios, que es el caso concreto de autos, deben notificarse en el domicilio fiscal consignado en la propia declaración. La Ley General Tributaria regula en su artículo 45 el domicilio a efectos tributarios, precepto desarrollado por el Decreto 2572/1975, de 16 de Octubre y otras diversas disposiciones que no hace al caso mencionar. En el caso de autos, no se ha planteado problema alguno en torno al domicilio fiscal de la recurrente al cual dirigió la notificación correspondiente.

La notificación en el domicilio fiscal puede hacerse, como dispone el artículo 59, apartado 1, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre , "por cualquier medio que permita tener constancia de la recepción por el interesado o su representante, así como de la fecha, la identidad y el contenido del acto notificado. La acreditación de la notificación efectuada se incorporará al expediente".

El procedimiento de notificación previsto y regulado en el artículo 59, apartado 4, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre , para el caso de intento de notificación domiciliaria, sin poder practicarla, por supuesto, sin culpa de la Administración Postal, ni de la Administración Tributaria (posibles errores en la consignación del domicilio), constituye una transcendental innovación de la nueva Ley de Procedimiento Administrativo, que puede "prima faciae" sorprender, sobre todo si se recuerda la doctrina jurisprudencial dictada al amparo de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de Julio de 1958 , notoriamente garantista; sin embargo, se justifica plenamente desde la perspectiva del cumplimiento del deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos que a todos impone el art. 31.1 de la Constitución, resaltado notoriamente por el Tribunal Constitucional, en especial en su Sentencia 76/1990, de 26 de Abril , que implica no sólo una obligación de dar, sino obligaciones de hacer muy diversas, como por ejemplo declarar, autoliquidar, informar, llevar registros, conservar documentos, expedir facturas, obtener el número de identificación fiscal, y declarar el domicilio fiscal para facilitar una fluida comunicación con las Administraciones Tributarias (Estado, Comunidades Autónomas y Entes Locales), normalmente, y por ahora, a través del Servicio postal, lo cual obliga a una conducta diligente por parte de los contribuyentes que implica el adoptar las disposiciones pertinentes para recibir las notificaciones por correo, en primer lugar el atender los Avisos de llegada de las cartas certificadas, introducidas en los buzones y casilleros domiciliarios, el proveer la reexpedición de la correspondencia, en caso de ausencia de su domicilio, el designar a determinadas personas (Abogados, Procuradores, Asesores fiscales, Gestores Administrativos, etc) para la recepción de las notificaciones, etc, es decir el adoptar las medidas adecuadas para cumplir el deber de contribuir, pues no debe olvidarse que la eficacia de los actos de liquidación depende inexcusablemente del hecho de su notificación. El artículo 59, apartado 4, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre , no ha hecho sino deslindar claramente la responsabilidad que incumbe de una parte a la Administración Tributaria y por último, a los contribuyentes, a quienes somete al procedimiento de notificación edictal, que es una ficción legal, más que una notificación real, como consecuencia de la responsabilidad que asumen, por no haber actuado con la diligencia que la vida moderna exige la obligación de recibir las notificaciones administrativas, y en esto reside la modificación esencial del artículo 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre .

Establece el art. 105.4, tras su reforma llevada a cabo por la Ley 66/1997 , que "La notificación se practicará en el domicilio o lugar señalado a tal efecto por el interesado o su representante. Cuando ello no fuere posible, en cualquier lugar adecuado a tal fin, y por cualquier medio conforme a lo dispuesto en el apartado anterior. Cuando la notificación se practique en el domicilio del interesado o su representante, de no hallarse presente éste en el momento de entregarse la notificación, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en el domicilio y haga constar su identidad.". Consta en el expediente el correspondiente intento de notificación personal en el domicilio fiscal de la recurrente realizado en persona por el agente actuante, por lo que el intento de notificación tienen plena validez y eficacia como diligencia interruptiva de la prescripción, tanto por el intento en sí, como por el contenido del acto; en consecuencia no hubo paralización superior a los seis meses de las actuaciones inspectoras y por ello no concurre la prescripción invocada.

CUARTO.- Por el contrario, si merece favorable acogida el segundo de los motivos de oposición. El artículo 51 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , establece que los incrementos y disminuciones de patrimonio se considerarán obtenidos por los sujetos pasivos que, según lo previsto en el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio , sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provenga. Los incrementos de patrimonio no justificados se imputarán en función de la titularidad de los bienes o derechos en que se manifiesten. Este último artículo, por su parte, dispone en sus cuatro primeros párrafos, que los bienes y derechos se atribuirán a los sujetos pasivos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllas o de las descubiertas por la Administración. En su caso, serán de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio, así como en los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia. La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial sean comunes a ambos cónyuges, se atribuirán por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participación. Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la Administración tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público.

El artículo 114 de la Ley General Tributaria dispone que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria, según el párrafo 2º del citado precepto. En relación con la carga de la prueba es doctrina del Tribunal Supremo, expresada en la STS de la Sala 3ª de 22 de enero de 2000 , que "compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones. En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene, por otra parte, una referencia específica en el artículo 114 de la Ley General Tributaria , que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilísticas». Por su parte, en la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de abril de 2001 (RJ 20013739 ) se recuerda, en relación con la cuestión de la carga de la prueba, analizando el artículo 1214 del Código Civil , que "en nuestra STS de 31 de enero de 1981tuvimos ocasión de afirmar que la jurisprudencia ha matizado indiscutiblemente el rigor con que se ha venido exigiendo a los sujetos pasivos tal probanza. En la sentencia citada indicamos que tales imperativos requieren matizaciones y que la primera proviene de la necesidad de ir más allá de la escueta aplicación del artículo 1214 del Código Civil , precepto que está orientado hacia el campo del Derecho de obligaciones, debiendo ponerse el mismo en relación, en el campo del derecho tributario, con el supuesto de hecho de la norma de que se trate, habiéndose consolidado la doctrina uniforme y reiterada, según recuerda entre otras la sentencia de esta Sala de 17 de marzo de 1995 , así como las que en ella se citan, de que cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma que invoca a su favor". Efectivamente, en la citada Sentencia de 17 de marzo de 1995 se señala que "procede reiterar la doctrina uniforme de esta Sala, según la cual cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias invoca a su favor, doctrina jurisprudencial puesta de manifiesto por el Tribunal Supremo en Sentencias de 20 y 13 marzo y 24 enero 1989, y reiterada en las Sentencias de 29 noviembre 1991 y 19 febrero 1994 ". En tal sentido se colige con la nueva Ley de Enjuiciamiento Civil, ya que debe tenerse en cuenta que corresponde al actor la prueba de los hechos pues conforme al artículo 217 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil se establece que cuando, al tiempo de dictar sentencia o resolución semejante, el tribunal considerase dudosos unos hechos relevantes para la decisión, desestimará las pretensiones del actor o del reconviniente, o las del demandado o reconvenido, según corresponda a unos u otros la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos y fundamenten las pretensiones, de forma que corresponde al actor y al demandado reconviniente la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda, según las normas jurídicas a ellos aplicables, el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda y de la reconvención, e incumbe al demandado y al actor reconvenido la carga de probar los hechos que, conforme a las normas que les sean aplicables, impidan, extingan o enerven la eficacia jurídica de los hechos a que se refiere el apartado anterior. Estableciendo el apartado 6º que para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio.

Es cierto que el artículo 1361 del Código Civil determina que se presumen gananciales los bienes existentes en el matrimonio mientras no se pruebe que pertenecen privativamente al marido o a la mujer, pero incumbe al contribuyente la carga de acreditar la procedencia de los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio declarados por el sujeto pasivo, esa misma falta de prueba impedirá conocer si tales bienes o derechos, en este caso acciones, son privativos o gananciales pues la Hacienda pública no está en condiciones de saberlo sin atribuir un determinado carácter y tratamiento fiscal a los bienes o rendimientos regularizados. Aunque el régimen económico del patrimonio sea el de gananciales, no por eso todos los bienes son gananciales, también pueden existir bienes privativos, y ello es muy importante a los presentes efectos, dado que existen divergencias entre lo que dispone la ley civil y lo que prevé la ley tributaria con respecto a las rentas derivadas de unos y otros, puesto que la última dispone que cuando el bien sea privativo el rendimiento se atribuirá al cónyuge que sea su titular y cuando sea ganancial se atribuirá a ambos cónyuges. Por consiguiente, la controversia gira en torno al carácter ganancial o privativo de los bienes desde el punto de vista civil, que no al carácter ganancial o privativo desde el punto de vista civil de los rendimientos generados por dichos bienes, ya que mientras lo primero si nos es útil, a los presentes efectos, lo segundo no lo es, ya que la solución tributaria se aparta de la solución civil. Llegados a este extremo hemos de valorar las pruebas practicadas y resulta claro que la recurrente en el momento de la adquisición de las acciones, y con posterioridad mientras se venía aumentando el caudal posesorio por adquisición de nuevas acciones, el régimen que se mantenía en el matrimonio era el ganancial, constando en el expediente referente al Impuesto sobre el Patrimonio del ejercicio correspondiente al año 1.993 de los dos cónyuges que el número total de acciones fue declarada por mitad por ambos cónyuges. Por lo tanto, aún cuando la titularidad nominal de las acciones aparezca a nombre de al recurrente ello no impide considerar su condición de bien ganancial. En su consecuencia, al estimar este motivo procede anular la liquidación practicada y retrotraer las actuaciones a fin de que se practique una nueva en la que se impute el incremento de patrimonio devengado por la venta de las acciones por mitad entre ambos cónyuges.

QUINTO.- No se aprecian temeridad o mala fe a los efectos de una concreta imposición de costas a ninguna de las partes de conformidad con lo prevenido en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio (RCL 19981741 ), reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

VISTOS.- los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

Que estimamos el presente recurso interpuesto por doña Inés , representada por el Procurador de los Tribunales don Álvaro José de Luís Otero, contra la Resolución de la Sala Primera del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de julio de 2003 dictada contra acuerdo de la Oficina Técnica de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, recaído en el expediente número NUM000 las cuales anulamos y mandamos retrotraer las actuaciones a fin de que se practique una nueva en la que se impute el incremento de patrimonio devengado por la venta de las acciones por mitad entre ambos cónyuges. Sin expresa condena en costas en esta instancia.

Así, por esta nuestra Sentencia, contra la que no cabe recurso ordinario alguno, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en ella se expresa en el día , estando celebrando sesión pública, de lo que doy fe.