Sentencia Administrativo Nº 1075/2015, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 702/2012 de 17 de Noviembre de 2015

Encabezamiento

T.S.J.C.V.

Sala Contencioso Administrativo

Sección Tercera

R.702/12

SENTENCIA Nº 1075/2015

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Iltmos. Srs.:

Presidente:

D. LUIS MANGLANO SADA

Magistrados:

D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA.

D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS.

En la Ciudad de Valencia, a 18 de noviembre de dos mil quince.

VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 702/12, interpuesto por D. Imanol , representado por la Procuradora Dª. Ana Luisa Puchades Castaños y asistido por el Letrado D. Jorge Planells Andreu, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por la Abogada del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba y realizado trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 17 de noviembre de 2015, teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por D. Imanol contra la resolución de 29-11-2011 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, que desestimó la reclamación NUM000 formulada contra la liquidación practicada el 5-5-2010 por la Administración de Valencia-Guillem de Castro de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de IVA de 2008, por un importe de 21.782,81 euros.

SEGUNDO.-La actuación de la oficina de gestión tributaria tuvo por objeto el ajuste de la base imponible del IVA de 2008 autoliquidada por el actor con ocasión de la factura rectificativa de 2-12-2008 de la operación en su día facturada a NOVA SILLA S.L. (factura de 1-10-2008, por importe de 118.590 euros, más el 16% de IVA), en concurso voluntario declarado por auto judicial de 3-11-2008, por entender el órgano de gestión que no procedía la rectificación realizada por falta de la preceptiva comunicación de la rectificación a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en el plazo de un mes, a contar desde la expedición de la factura rectificativa, criterio que fue confirmado por el Tribunal Económico Administrativo Regional.

Alega la parte actora en su demanda que la factura rectificativa cumplió con los requisitos establecidos por la Consulta vinculante V2496-08, no siendo relevante el incumplimiento del plazo de comunicación a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por ser un trámite meramente informativo, solicitando la anulación de los actos impugnados y la declaración de ser correcta la modificación de la base imponible realizada.

La Abogacía del Estado se opone al recurso y solicita su desestimación, pues el acto incumplió el deber de comunicar a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria la expedición de la factura rectificativa en el plazo previsto de un mes.

TERCERO.-La cuestión central suscitada en el presente litigio implica examinar si la factura rectificativa realizada por el actor por la falta de ingreso de la cuota repercutida en su día por las obras realizadas a una sociedad en concurso se hizo con los adecuados requisitos previstos en el ordenamiento jurídico, determinando con ello la eficacia y validez de la modificación de la base imponible del IVA de 2008 realizada por el demandante.

La normativa reguladora de la cuestión litigiosa viene contemplada en el art. 80.Tres de la Ley del IVA , 37/1992, de 28 de diciembre (LIVA), que permite a los acreedores (que no han cobrado la contraprestación del concursado, destinatario de los bienes entregados o servicios prestados, ni por tanto el IVA repercutido) reducir la base imponible facturada en su día, lo que podrá traducirse en la anulación de la cuota del IVA repercutido ( art. 24.1 del Reglamento del IVA , R.D. 1624/1992, de 29 de diciembre), una vez declarado el concurso del destinatario de las operaciones gravadas.

Dicho precepto, art. 80.Tres LIVA , incluido en el título dedicado a la base imponible, dispone que:

' La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo máximo fijado en el número 5.º del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal .

Solo cuando se acuerde la conclusión del concurso por las causas expresadas en el artículo 176.1, apartados 1 .º, 3 .º y 5.º de la Ley Concursal , el acreedor que hubiese modificado la base imponible deberá modificarla nuevamente al alza mediante la emisión, en el plazo que se fije reglamentariamente, de una factura rectificativa en la que se repercuta la cuota procedente.

El apartado Siete de dicha norma legal establece:

' Siete .En los casos a que se refieren los apartados anteriores la modificación de la base imponible estará condicionada al cumplimiento de los requisitos que reglamentariamente se establezcan'.

Por su parte, el art. 24.1 del Reglamento del IVA precisa que en los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto , el sujeto pasivo (o sea, el proveedor) estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones (aquí el concursado, NOVA SILLA S.L.) una nueva factura ' en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida', en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre .

Esta norma reglamentaria ( art. 24) desarrolla lo dispuesto por el art. 114 LIVA , que establece la forma de proceder en la rectificación de las deducciones, originada por la previa rectificación del importe de las cuotas inicialmente soportadas. Aquella rectificación, que convierte a la Agencia Tributaria en acreedora de las cuotas inicialmente soportadas (ya no se deben al proveedor), tiene lugar en la declaración-liquidación por parte del sujeto destinatario de los bienes o servicios (aquí el concursado) que debe efectuar en el período impositivo en que reciba el documento justificativo del derecho a deducir en el que se rectifiquen las cuotas inicialmente soportadas, o sea, las facturas rectificativas de los proveedores-acreedores, que han de ser emitidas en el plazo de un mes a contar desde la última de las publicaciones acordadas en el auto de declaración del concurso ( art. 80.tres LIVA ).

Además de emitir en dicho plazo las facturas rectificativas, los acreedores deberán comunicar a la AEAT, en el plazo de un mes contado desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada, acompañando determinados documentos. El destinatario de los bienes o servicios, a su vez, está obligado a comunicar a la AEAT la circunstancia de haber recibido las facturas rectificativas que le envíe el acreedor, y consignará el importe total de las cuotas rectificadas y, en su caso, el de las no deducibles, en el mismo plazo previsto para la presentación de la declaración- liquidación a que se refiere el párrafo siguiente. Además de esta comunicación, en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se hayan recibido las facturas rectificativas de las operaciones, el citado destinatario deberá hacer constar el importe de las cuotas rectificadas como minoración de las cuotas deducidas.

Del mecanismo descrito resulta, por tanto, que las cuotas del IVA repercutido que el concursado adeudaba a los acreedores (proveedores) son suprimidas (anuladas) por estos acreedores que hacen uso de la facultad conferida por el artículo 80.Tres de la LIVA , los cuales, a tal efecto, han de emitir, declarado el concurso y en el plazo que el precepto indica, una nueva factura, rectificativa. Esta nueva factura obliga al concursado a efectuar una nueva declaración-liquidación, rectificativa de la emitida en su día, en el período impositivo en que reciba las nuevas facturas, con lo que aumentará su base imponible (tanto como los acreedores hayan podido reducirla) a ingresar en la Hacienda Pública, que de este modo resulta acreedora por aquellas cuotas de IVA repercutido.

De este modo, en la práctica, el efecto del sistema de rectificación establecido por la Ley del IVA en el contexto concursal, es, y esto es indiscutido, que de este crédito, identificado con el IVA repercutido en su día, del que antes era titular el acreedor, lo es ahora, tras la rectificación, la Agencia Tributaria.

Así pues, el sistema de rectificación del IVA motivado por la declaración de concurso del sujeto destinatario favorece la posición de los acreedores, que 'cobran' extraprocesalmente al principio del concurso, y a costa de la AEAT, créditos que concursalmente serían ordinarios (el IVA repercutido), con lo que se protege al acreedor (no al concursado), evitándole la carga de tener que ingresar en la Hacienda un IVA repercutido por una operación que no ha cobrado y que para cobrar va a tener que someterse a las reglas del concurso, siendo la contrapartida que el crédito resultante a favor de la AEAT es contra la masa.

Pero para que tal modificación tributaria se produzca, el acreedor, en este caso el recurrente, debe cumplir las exigencias reglamentarias en cuanto a formas y plazos, estrictamente reglamentadas. Así, el artículo 24.2 , 1ª-b) del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone los requisitos para la modificación de la base imponible:

'1. En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto , el sujeto pasivo estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre . En los supuestos del apartado tres del artículo 80 de la Ley del Impuesto , deberá expedirse y remitirse asimismo una copia de dicha factura a la administración concursal y en el mismo plazo.

La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas que deba deducir el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y remisión de la factura que rectifique a la anteriormente expedida, debiendo acreditar el sujeto pasivo dicha remisión.

2. La modificación de la base imponible cuando se dicte auto judicial de declaración de concurso del destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto, así como en los demás casos en que los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas sean total o parcialmente incobrables, se ajustará a las normas que se establecen a continuación:

a) Quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1.º Las operaciones cuya base imponible se pretenda rectificar deberán haber sido facturadas y anotadas en el libro registro de facturas expedidas por el acreedor en tiempo y forma.

2.º El acreedor tendrá que comunicar por vía electrónica, a través del formulario disponible a tal efecto en la sede electrónica de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en el plazo de un mes contado desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada, y hará constar que dicha modificación no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, a créditos entre personas o entidades vinculadas, ni a operaciones cuyo destinatario no está establecido en el territorio de aplicación del Impuesto ni en Canarias, Ceuta o Melilla, en los términos previstos en el artículo 80 de la Ley del Impuesto y, en el supuesto de créditos incobrables, que el deudor no ha sido declarado en concurso o, en su caso, que la factura rectificativa expedida es anterior a la fecha del auto de declaración del concurso.

A esta comunicación deberán acompañarse los siguientes documentos, que se remitirán a través del registro electrónico de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria:

La copia de las facturas rectificativas, en las que se consignarán las fechas de expedición de las correspondientes facturas rectificadas.

En el supuesto de concurso, la copia del auto judicial de declaración de concurso del destinatario de las operaciones cuya base imponible dr modifica o certificación del Registro Mercantil, en su caso, acreditativa de aquél.

En el supuesto de créditos incobrables, los documentos que acrediten que el acreedor ha instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial al deudor.

b) En caso de que el destinatario de las operaciones tenga la condición de empresario o profesional, deberá comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal la circunstancia de haber recibido las facturas rectificativas que le envíe el acreedor, y consignará el importe total de las cuotas rectificadas incluidas, en su caso, el de las no deducibles, en el mismo plazo previsto para la presentación de la declaración- liquidación a que se refiere el número siguiente. El incumplimiento de esta obligación no impedirá la modificación de la base imponible por parte del acreedor, siempre que se cumplan los requisitos señalados en el párrafo a).

Además de la comunicación a que se refiere el número anterior, en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se hayan recibido las facturas rectificativas de las operaciones, el citado destinatario deberá hacer constar el importe total de las cuotas rectificadas como minoración de las cuotas deducidas...'.

De ello se desprende sin género de dudas la obligación (' tendrá')del acreedor (el actor) de comunicar a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en el plazo de un mes, contado desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada, extremo relevante para posibilitar que dicha Administración pueda reclamar los débitos tributarios a la masa concursal del deudor (SILLA NOVA S.L.).

Sin embargo, el recurrente incumplió este preceptivo requisito reglamentario, el de notificar en plazo la rectificación de la factura a la Administración tributaria, por lo que privó de validez a la modificación de la base imponible del IVA de 2008 realizada, dando causa a la subsiguiente actuación liquidatoria de la Administración demandada ahora revisada.

En consecuencia, procederá desestimar el recurso contencioso-administrativo.

CUARTO.-En méritos a lo expuesto, en aplicación del artículo 139.1 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , conforme la redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, procede imponer las costas del presente recurso a la parte demandante.

Del mismo modo la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de la LJCA , considera prudencial cuantificar las costas del procedimiento en el importe de 1.500,00 € en concepto de honorarios de Letrado.

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Imanol contra la resolución de 29-11- 2011 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, que desestimó la reclamación NUM000 formulada contra la liquidación practicada el 5-5-2010 por la Administración de Valencia-Guillem de Castro de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, con expresa imposición de las costas procesales al recurrente.

Contra esta Sentencia no cabe recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.