Sentencia Administrativo Nº 122/2014, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 175/2013 de 23 de Mayo de 2014

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Ciudad de Burgos a veintitrés de mayo de dos mil catorce.

En el recurso contencioso administrativo número 175/13interpuesto por Don Justino , representado por el Procurador Don Jesús Miguel Prieto Casado y defendido por el Letrado Don León Martínez Elipe, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 26 de abril de 2013, estimando en parte las reclamaciones económico- administrativas Nº NUM000 y NUM001 anulando los acuerdos impugnados y desestimando las reclamaciones Nº NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 , NUM007 , NUM008 y NUM009 formuladas por el recurrente contra las liquidaciones provisionales practicadas por la Dependencia de Gestión Tributaria de Ávila de la AEAT en concepto de IRPF de los ejercicios 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, y contra los Acuerdos de imposición de sanción por infracción tributaria derivados de las liquidaciones provisionales anteriormente referenciadas correspondientes a los ejercicios 2007, 2008 y 2009 habiendo acordado el TEAR anular únicamente los Acuerdos de imposición de sanción con relación a los ejercicios 2010 y 2011; compareciendo como parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado en virtud de la representación que por ley ostenta.

Antecedentes

PRIMERO- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 15 de julio de 2013.

Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del recurso, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 14 de noviembre de 2013 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte sentenciapor la que se tenga por formulada demanda ' contra la resolución, de fecha 6 de mayo de 2013, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, en la reclamación n° NUM002 y acumuladas, con las siguientes pretensiones:

.- Respecto de la liquidación provisional del IRPF del ejercicio de 2007, que se dicte resolución, tras los trámites legales oportunos, acordando la prescripción del derecho de la Administración a reclamar su importe.

2°.- Caso de no admitirse la prescripción relativa al ejercicio de 2007, y respecto de las demás liquidaciones provisionales del IRPF de los ejercicios de 2008, 2009, 2010 y 2011, se dicte resolución, tras los trámites legales oportunos, estimando el presente recurso, anulando los actos impugnados por no ser conformes a Derecho, y, en consecuencia, declarando procedentes las autoliquidaciones practicadas por mi representado, y nulos los acuerdos de imposición de sanción por infracción tributaria.

3°.- Que para el supuesto de que no se estimase el presente recurso respecto de las liquidaciones provisionales practicadas, se dicte resolución, tras los trámites legales oportunos, anulando los acuerdos de imposición de sanción por infracción tributaria derivados de las liquidaciones provisionales por el IRPF de los ejercicios de 2007, 2008 y 2009, por prescripción en el primer caso, y subsidiariamente, y para los demás casos por no ser los hechos constitutivos de infracción tributaria. '

SEGUNDO- Se confirió traslado de la demanda por termino legal a la parte demandada quien contestó a la demanda a medio de escrito de 10 de febrero de 2014 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo basándose en los fundamentos jurídicos que aduce.

TERCERO- Una vez dictado Auto de fijación de cuantía, y no habiéndose recibido el recurso prueba, presentaron las partes sus respectivos escritos de conclusiones, quedando los autos conclusos para sentencia, y no pudiéndose dictar ésta en el plazo de diez días previsto en el art. 67.1 de la Ley 29/1998 , al existir recursos pendientes de señalamiento para Votación y Fallo con preferencia, y puesto que el art. 64.3 de la misma Ley , establece que tal señalamiento se ajustará al orden expresado en el apartado 1 del artículo anterior y existiendo en la Sala recursos conclusos de fecha anterior, y por tanto con preferencia para efectuar su señalamiento al de este recurso, quedaron los autos pendientes de señalamiento de día para Votación y Fallo, para cuando por orden de declaración de conclusos correspondiese, habiéndose señalado el día 22 de mayo de 2014para votación y fallo, lo que se efectuó. Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

Fundamentos

PRIMERO-Constituye el objeto del presente recurso jurisdiccional, la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 26 de abril de 2013, estimando en parte las reclamaciones económico-administrativas Nº NUM000 y NUM001 anulando los acuerdos impugnados y desestimando las reclamaciones Nº NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 , NUM007 , NUM008 y NUM009 formuladas por el recurrente contra las liquidaciones provisionales practicadas por la Dependencia de Gestión Tributaria de Ávila de la AEAT en concepto de IRPF de los ejercicios 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, y contra los Acuerdos de imposición de sanción por infracción tributaria derivados de las liquidaciones provisionales anteriormente referenciadas correspondientes a los ejercicios 2007, 2008 y 2009, habiendo acordado el TEAR anular únicamente los Acuerdos de imposición de sanción con relación a los ejercicios 2010 y 2011.

El actor interpone demanda para que se deje sin efecto la Resolución del TEAR recurrida en todo aquello que le es desfavorable, y se anulen las liquidaciones practicadas en concepto de IRPF correspondientes a los ejercicios 2007 a 2011, así como los Acuerdos de imposición de sanción por infracción tributaria con relación a los ejercicios 2007 a 2009, invocando en apoyo de sus pretensiones anulatorias:

1.- Prescripción del derecho de la Administración para liquidar con relación al ejercicio 2007, al haber transcurrido con exceso el plazo prescriptivo de 4 años.

2.- Correcto ejercicio de la opción de tributación conjunta al amparo de lo preceptuado en el art. 82.1.2º de la Ley 35/2006 con sus correspondientes consecuencias legales, en cuanto a la reducción por tributación conjunta negada por la Administración.

3.- Correcta distribución del mínimo por descendientes, al no existir vínculo matrimonial y optar el recurrente por tributación conjunta con sus hijos menores, al amparo del art. 82.1.2º de la Ley 35/2006 .

4.- Procedencia de la deducción por inversión en vivienda habitual, al quedar acreditado que la única vivienda de su propiedad es la sita en el término municipal de Maello (Ávila) donde reside aproximadamente 204 días anuales, estando empadronado en dicha localidad, donde además tiene su domicilio fiscal y consta inscrito en el censo electoral, sin perjuicio que por motivos laborales acuda a trabajar a Madrid, donde exclusivamente y por tal motivo, tiene alquilada una vivienda desde agosto de 2009, residiendo de forma efectiva en la vivienda de Maello desde diciembre de 2005, mereciendo la misma la calificación de vivienda habitual.

5.- Prescripción de la sanción impuesta con relación al ejercicio 2007 por transcurso del plazo prescriptivo establecido al efecto.

6.- Improcedencia de las sanciones impuestas y no anuladas por el TEAR, por ausencia de culpabilidad y concurrir un supuesto de interpretación razonable de las normas aplicables al caso.

Tales pretensiones son rebatidas puntual y detalladamente de contrario, interesándose la desestimación del recurso por entender que las resoluciones impugnadas son conformes a derecho.

SEGUNDO-A los efectos de resolver el presente recurso debemos destacar los siguientes antecedentes que juzgamos de interés y que resultan del expediente administrativo.

1.- El recurrente presentó autoliquidación por el IRPF correspondiente a 2007, practicada en régimen de tributación conjunta, con un resultado a devolver de 4.077,19 euros, consignando una reducción por tributación conjunta de 2.150 euros, un mínimo por descendientes de 3.800,00 euros, y una deducción por inversión en vivienda habitual por importe de 700,87 euros, parte estatal, y 345,20 euros, parte autonómica.

Con fecha 5-6-2012 se practica al recurrente liquidación provisional por los citados concepto y periodo, en la que se modifica el mínimo por descendientes, y se elimina la reducción por tributación conjunta y la deducción practicada por adquisición de la vivienda habitual.

Iniciado expediente sancionador, con fecha 21-8-2012 se acuerda la imposición de una sanción por infracción tributaria tipificada en el art. 193 de la LGT , calificada como leve, al ser la base de la sanción inferior a 3.000 € y no concurrir otras circunstancias que agraven la calificación, imponiéndose una sanción por importe de 1.325,97 euros.

2.- El recurrente presentó autoliquidación por el IRPF correspondiente al ejercicio 2008, practicada en régimen de tributación conjunta, con un resultado a devolver de 3.517,85 euros, consignando una reducción por tributación conjunta de 2.150 euros, un mínimo por descendientes de 3.876,00 euros, y una deducción por inversión en vivienda habitual por importe de 656,98 euros, parte estatal, y 323,59 euros, parte autonómica.

Asimismo se practica al actor liquidación provisional por los citados concepto y periodo, en la que se modifica el mínimo por descendientes, y se elimina la reducción por tributación conjunta y la deducción practicada por adquisición de la vivienda habitual.

Iniciado expediente sancionador, con fecha 21-8-2012 se acuerda la imposición de una sanción por infracción tributaria tipificada en el art. 193 de la LGT , calificada como leve, al ser la base de la sanción inferior a 3.000 € y no concurrir otras circunstancias que agraven la calificación, imponiéndose una sanción por importe de 1.233,28 euros.

3.- El actor presentó autoliquidación por el IRPF correspondiente a 2009, practicada en régimen de tributación conjunta, con un resultado a devolver de 3.566,28 euros, consignando una reducción por tributación conjunta de 2.150 euros, un mínimo por descendientes de 3.876,00 euros, y una deducción por inversión en vivienda habitual por importe de 906,01 euros, parte estatal, y 446,24 euros.

Con fecha 5-6-2012 se gira al interesado liquidación provisional por los citados concepto y periodo, en la que modifica el mínimo por descendientes, y se elimina la reducción por tributación conjunta y el resto de la deducción practicada por adquisición de la vivienda habitual.

Con fecha 21-8-2012 se acuerda la imposición de una sanción por infracción tributaria tipificada en el art. 193 de la LGT , calificada como leve, al ser la base de la sanción inferior a 3.000 € y no concurrir otras circunstancias que agraven la calificación, imponiéndose una sanción por importe de 1.189,66 euros.

4.- El recurrente presentó autoliquidación por el IRPF correspondiente al ejercicio 2010, practicada en régimen de tributación conjunta, con un resultado a devolver de 2.708,06 euros, consignando una reducción por tributación conjunta de 2.150 euros, un mínimo por descendientes de 3.876,00 euros, y una deducción por inversión en vivienda habitual por importe de 492,65 euros, parte estatal, y 492,65 euros, parte autonómica.

Con fecha 5-3-2012 se practica al actor liquidación provisional por los citados concepto y periodo, en la que se modifica el mínimo por descendientes, y se elimina la reducción y la deducción practicada por adquisición de la vivienda habitual.

Contra dicho acuerdo se interpuso recurso de reposición que fue desestimado mediante acuerdo de fecha 27-42012, que fue notificado el día 30-6-2012.

Iniciado expediente sancionador, con fecha 11-5-2012 se acuerda la imposición de una sanción por infracción tributaria grave por solicitar indebidamente devoluciones tributarias en la cuantía detallada más adelante como base de sanción mediante la omisión de datos relevantes o, en su caso, inclusión de datos falsos en la autoliquidación o comunicación efectuada por el IRPF correspondiente al ejercicio 2010, por un importe de 371,21 euros.

Contra dicho acuerdo se interpuso recurso de reposición que fue desestimado mediante acuerdo de fecha 276-2012, que fue notificado el día 20-7-2012.

5.- El actor presentó autoliquidación por el IRPF correspondiente a 2011, practicada en régimen de tributación conjunta, con un resultado a devolver de 1.826,94 euros, consignando una deducción por inversión en vivienda habitual por importe de 511,19 euros, parte estatal, y 511,19 euros, parte autonómica.

Con fecha 5-6-2012 se practica al recurrente liquidación provisional por los citados concepto y periodo, en la que se elimina la deducción practicada por adquisición de la vivienda habitual.

Contra dicho acuerdo se interpuso recurso de reposición que fue desestimado mediante acuerdo de fecha 27-4-2012, que fue notificado el día 30-6-2012.

Iniciado expediente sancionador, con fecha 3-1-2013 se acuerda la imposición de una sanción por infracción tributaria grave por solicitar indebidamente devoluciones tributarias en la cuantía detallada más adelante como base de sanción mediante la omisión de datos relevantes o, en su caso, inclusión de datos falsos en la autoliquidación o comunicación efectuada por el IRPF correspondiente al ejercicio 2011, por un importe de 187,16 euros, lo que fue notificado el 14-1-2013.

6.- Con fecha 12-7-2012 se presentaron reclamaciones económico administrativas (registradas con los números NUM002 , NUM003 y NUM004 ) contra liquidaciones provisionales practicadas por la Dependencia de Gestión Tributaria de Ávila de la AEAT por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2007, 2008 y 2009, con N° de referencia NUM010 , NUM011 y NUM012 de las que resultan unas cantidades a ingresar de 3.190,20, 2.781,66 y 2.571,16 euros respectivamente.

7.- El día 30-7-2012 se presentó reclamación económico administrativa (registrada con el número NUM005 ) contra acuerdo de la mencionada Dependencia de fecha 274-2012 desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo que contiene la liquidación provisional practicada por el IRPF del ejercicio 2010, con N° de referencia NUM013 , de la que resulta una cantidad a devolver de 233,30 euros.

8.- En fecha 31-10-2012 se presentó reclamación económico administrativa

(registrada con el N°. NUM009 ) contra liquidación provisional practicada por la citada Dependencia, por el IRPF del ejercicio 2011 con N° de referencia NUM014 , de la que resulta una cantidad a devolver de 579,18 euros.

9.- Con fechas 27-9-2012 y 30-7-2012 el recurrente interpuso reclamaciones económico-administrativas (registradas con los Nº NUM006 , NUM007 y NUM008 ) contra acuerdos de imposición de sanción por infracción tributaria con Nº de referencia NUM015 , NUM016 y NUM017 derivados de las liquidaciones provisionales por el IRPF de los ejercicios 2009, 2008 y 2007, por importe de 1.189,66, 1.233,28 y 1.325,97 euros respectivamente.

10.- Con fecha 30-7-2012 el actor interpuso reclamación económico-administrativa (registrada con el N°. NUM000 ) contra acuerdo de fecha 27-6-2012 desestimatorio del recurso de reposición deducido frente a acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria con N° de referencia NUM018 , derivado de la liquidación provisional por el IRPF del ejercicio 2010, por importe de 371,21 euros.

11.- Con fecha 9-2-2013 el recurrente interpuso reclamación económico-administrativa (registrada con el N° NUM001 ) contra acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria con n° de referencia NUM019 , derivado de la liquidación provisional por el IRPF del ejercicio 2011, por importe de 187,16 euros.

12.- Consta en el expediente copia de los acuerdos de la Secretaría de la Sala sobre acumulación de las reclamaciones n° NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM000 , NUM006 , NUM007 , NUM008 , NUM009 y NUM001 a la n° NUM002 .

13.- El TEAR resolvió conjuntamente las reclamaciones económico administrativas interpuestas mediante Resolución de 6 de mayo de 2013, en la que acordó:

-Desestimar las reclamaciones NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 , NUM007 , NUM008 , NUM009 .

-Estimar parcialmente las reclamaciones n° NUM000 y NUM001 .

14.- Dicha resolución fue notificada al hoy actor el día 16 de mayo de 2013, tal y como acredita el acuse de recibo que consta en el expediente administrativo.

15.- El 15 de julio de 2013 se interpuso recurso contencioso administrativo frente a la citada resolución del TEAR, respecto de las reclamaciones desestimadas, constituyendo tal resolución del objeto del presente recurso jurisdiccional.

TERCERO-En primer término se invoca prescripción del derecho de la Administración para liquidar con relación al ejercicio 2007, al haber transcurrido con exceso el plazo prescriptivo de 4 años.

No obstante, tal motivo impugnatorio no puede prosperar, pues conforme a lo preceptuado en el art. 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación' , añadiendo el art. el 67 de la misma Ley que 'El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a que se refiere el artículo anterior conforme a las siguientes reglas: En el caso a) desde el día siguiente a aquél en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación'especificando el artículo 68 que 'El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta ley se interrumpe: a) Por cualquier acción de la administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria'.

En el presente caso, resulta evidente que entre la fecha en que finalizó el plazo de presentación de la autoliquidación del IRPF del ejercicio 2007, esto es, el 30-7-2008 y la fecha en que se realizó la notificación en la dirección electrónica habilitada de la propuesta de liquidación, el 5-4-2012, no había transcurrido el plazo de cuatro años para entender producida la prescripción, no habiéndose superado dicho plazo entre la citada fecha y el día 12-6-2012 en que se notificó la liquidación ahora impugnada, por lo que tal motivo impugnatorio ha de decaer.

CUARTO-En segundo término, sostiene el correcto ejercicio de la opción de tributación conjunta al amparo de lo preceptuado en el art. 82.1.2º de la Ley 35/2006 con sus correspondientes consecuencias legales, en lo que se refiere a la reducción por tributación conjunta negada por la Administración.

Para resolver tal cuestión, hemos de partir que el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se configura a raíz de la STC 45/1989, de 20 de febrero , como un impuesto en el que la regla general es la tributación individual.

La tributación conjunta constituye un régimen opcional al que pueden acogerse las personas que integran alguna de las modalidades de unidad familiar definidas en la Ley.

A estos efectos, el artículo 82 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial del las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), dispone:

'1. Podrán tributar conjuntamente las personas que formen parte de alguna de las siguientes modalidades de unidad familiar:

1.ª La integrada por los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiera:

a) Los hijos menores, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres, vivan independientes de éstos.

b) Los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada.

2.ª En los casos de separación legal, o cuando no existiera vínculo matrimonial, la formada por el padre o la madre y todos los hijos que convivan con uno u otro y que reúnan los requisitos a que se refiere la regla 1.ª de este artículo.

2. Nadie podrá formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo'.

Como vemos, este precepto regula las dos modalidades de tributación conjunta reconocidas en el ámbito del IRPF: la biparental (regla 1º) en cuanto son parte inseparable de la misma los '...los cónyuges no separados legalmente...' más los sujetos dependientes de éstos en los términos dichos, y la monoparental ( regla 2º ) formada por un individuo (padre o madre) más todos los hijos que convivan con uno u otro y reúnan, eso sí, los requisitos de la regla 1º, debiendo quedar claro que en cualquier caso, nos encontramos ante un régimen de tributación optativo.

La modalidad monoparental requiere la existencia de separación legal de los cónyuges, fallecimiento de alguno de ellos o la inexistencia de vínculo matrimonial, y en estas circunstancias, constituyen tal modalidad, el padre o la madre y los hijos que 'convivan' con cada uno de ellos y, además, reúnan los requisitos anteriores: ser menores de edad y no vivir independientes del padre o madre o encontrarse bajo los supuestos de patria potestad prorrogada o rehabilitada.

Ahora bien, vistos los términos del precepto, no se integran en una misma unidad familiar las parejas unidas de hecho, pero no casadas con hijos comunes, pues en tal caso, la unidad familiar sólo la forman uno de sus miembros ( padre o madre ) con los hijos que reúnan los mencionados requisitos y convivan con uno u otro, de tal forma que solo un miembro de la pareja puede formar unidad familiar con los hijos y optar por la tributación conjunta, mientras que el otro miembro no podrá y habrá de tributar individualmente ( Consulta DGT de 28-5-2007 y 16-10-2009 ).

Más en concreto y por lo que se refiere a las normas específicas para la tributación conjunta, el art. 84 de la LIRPF establece que:

'1. En la tributación conjunta serán aplicables las reglas generales del impuesto sobre determinación de la renta de los contribuyentes, determinación de las bases imponible y liquidable y determinación de la deuda tributaria, con las especialidades que se fijen en los apartados siguientes.

2. Los importes y límites cuantitativos establecidos a efectos de la tributación individual se aplicarán en idéntica cuantía en la tributación conjunta, sin que proceda su elevación o multiplicación en función del número de miembros de la unidad familiar. No obstante:

1°. Los límites máximos de reducción en la base imponible previstos en los artículos 52, 53 y 54 y en la disposición adicional undécima de esta Ley, serán aplicados individualmente por cada partícipe o mutualista integrado en la unidad familiar.

2°. En cualquiera de las modalidades de unidad familiar, se aplicará, con independencia del número de miembros integrados en la misma, el importe del mínimo previsto en el apartado 1 del artículo 57, incrementado o disminuido en su caso para el cálculo del gravamen autonómico en los términos previstos en el artículo 56.3 de esta Ley.

Para la cuantificación del mínimo a que se refiere el apartado 2 del artículo 57 y el apartado 1 del artículo 60, ambos de esta Ley, se tendrán en cuenta las circunstancias personales de cada uno de los cónyuges integrados en la unidad familiar.

En ningún caso procederá la aplicación de los citados mínimos por los hijos, sin perjuicio de la cuantía que proceda por el mínimo por descendientes y discapacidad.

3°. En la primera de las modalidades de unidad familiar del artículo 82 de esta ley, la base imponible, con carácter previo a las reducciones previstas en los artículos 51, 53 y 54 y en la disposición adicional undécima de esta Ley, se reducirá en 3.400 euros anuales. A tal efecto, la reducción se aplicará, en primer lugar, a la base imponible general sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración. El remanente, si lo hubiera, minorará la base imponible del ahorro, que tampoco podrá resultar negativa.

4°. En la segunda de las modalidades de unidad familiar del artículo 82 de esta ley, la base imponible con carácter previo a las reducciones previstas en los artículos 51, 53 y 54 y en la disposición adicional undécima de esta Ley, se reducirá en 2.150 euros anuales. A tal efecto, la reducción se aplicará, en primer lugar, a la base imponible general sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración. El remanente, si lo hubiera, minorará la base imponible del ahorro, que tampoco podrá resultar negativa.

No se aplicará esta reducción cuando el contribuyente conviva con el padre o la madre de alguno de los hijos que forman parte de su unidad familiar.

3. En la tributación conjunta serán compensables, con arreglo a las normas generales del impuesto, las pérdidas patrimoniales y las bases liquidables generales negativas, realizadas y no compensadas por los contribuyentes componentes de la unidad familiar en períodos impositivos anteriores en que hayan tributado individualmente.

4. Los mismos conceptos determinados en tributación conjunta serán compensables exclusivamente, en caso de tributación individual posterior, por aquellos contribuyentes a quienes correspondan de acuerdo con las reglas sobre individualización de rentas contenidas en esta ley.

5. Las rentas de cualquier tipo obtenidas por las personas físicas integradas en una unidad familiar que hayan optado por la tributación conjunta serán gravadas acumuladamente.

6. Todos los miembros de la unidad familiar serán conjunta y solidariamente sometidos al impuesto; sin perjuicio del derecho a prorratear la deuda tributaria, según la parte de renta que corresponda a cada uno de ellos.'

En lo que aquí interesa, es de significar que es en los puntos 3 º y 4º del art. 84.2 de la LIRPF donde encontramos las verdaderas diferencias de la tributación conjunta en materia de mínimos personales y familiares, distinguiéndose las dos modalidades de unidad familiar a efectos de aplicar otras reducciones en el impuesto. Y así, cuando se trata de las unidades biparentales, la base imponible se minora en 3.400 euros anuales, aplicables, primero, respecto de la base imponible general, sin que ésta pueda resultar negativa y, si hay remanente, minorará la base imponible del ahorro que tampoco podrá ser negativa tras esta sustracción.

Sin embargo, si se trata de unidades familiares monoparentales, la base imponible general se reducirá en 2.150 euros anuales, utilizables, primero, sobre la base imponible, cuyo valor no puede resultar negativa y, si hubiera remanente, respecto de la base imponible sobre el ahorro, cuya cuantía tampoco puede ser negativa tras esta operación de resta.

Ahora bien, en este último supuesto se introduce una cautela, a saber: que no será utilizable tal reducción cuando el contribuyente conviva con el padre o la madre de alguno de los hijos que pertenecen a la unidad familiar, y ello con el ánimo - a tenor de la doctrina - de impedir la aplicación de tal norma en aquellos supuestos en que la familia monoparental sea una mera ficción con la finalidad de reducir la cantidad a pagar por el IRPF.

Consecuentemente, en la modalidad monoparental se tiene derecho una reducción en la base imponible previa a las reducciones por atención a situaciones de dependencia y envejecimiento de 2.150 €. No obstante, esta reducción no resulta aplicable cuando el contribuyente conviva con el padre o madre de alguno de los hijos que formen parte de su unidad familiar.

Pues bien, en el presente caso, es un hecho no controvertido que el recurrente convive con la madre de sus dos hijos menores de edad sin existir vínculo matrimonial y que optó por la declaración conjunta con sus dos hijos menores, quedando acreditado que la madre de los menores junto con el recurrente y sus hijos suscribieron un contrato de arrendamiento de una vivienda sita en Tres Cantos ( Madrid) habiendo presentado la madre autoliquidaciones del IRPF correspondientes a los ejercicios 2007, 2008 y 2011 reflejando como domicilio habitual el previamente indicado en Madrid, por lo que desde esta perspectiva coincidimos con el TEAR en considerar que en atención a lo dispuesto en el art. 84.2.4º de la LIRPF , no procedía la reducción de la base imponible por tributación conjunta, al no tratarse de una unidad familiar integrada por ambos cónyuges, ni monoparental, en los términos previstos en el art. 82.1 de la Ley, ya que los hijos menores convivían con sus padres, sin que existiese entre ellos vínculo familiar, procediendo en consecuencia la desestimación de tal motivo impugnatorio.

QUINTO-Asimismo estima el recurrente correcta la distribución del mínimo por descendientes, al no existir vínculo matrimonial y optar el actor por tributación conjunta con sus hijos menores, al amparo del art. 82.1.2º de la Ley 35/2006 , lo que es negado por la Administración por entender que la opción de tributación conjunta no da lugar a especialidad alguna en la distribución del mínimo por descendientes, por lo que su importe debe prorratearse entre los padres por partes iguales, como lo entendió la Oficina Gestora.

La cuestión controvertida se centra en determinar cómo debe distribuirse el mínimo por descendientes en el caso en que, no existiendo vínculo matrimonial, uno de los padres realiza la declaración conjunta con sus hijos al amparo de lo dispuesto en el art. 82.1.2º de la LIRPF anteriormente reseñado.

Pues bien, de lo dispuesto en el art. 82.1 de la LIRPF se deduce que las parejas unidas de hecho, pero sin vínculo matrimonial, no configuran unidad familiar a los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y como se ha dicho, sólo un miembro de la pareja podrá formar unidad familiar con todos los hijos, a los efectos de presentar declaración conjunta, optando el otro por declarar de forma individual.

Más concretamente, por lo que respecta al mínimo por descendientes, el artículo 58 de la Ley del Impuesto , establecía que:

'1. El mínimo por descendientes será, por cada uno de ellos menor de veinticinco años o con discapacidad cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, de:

1.800 euros anuales por el primero.

2.000 euros anuales por el segundo.

3.600 euros anuales por el tercero.

4.100 euros anuales por el cuarto y siguientes.

A estos efectos, se asimilarán a los descendientes aquellas personas vinculadas al contribuyente por razón de tutela y acogimiento, en los términos previstos en la legislación civil aplicable.

Entre otros casos, se considerará que conviven con el contribuyente -los descendientes que, dependiendo del mismo, estén internados en centros especializados.

2. Cuando el descendiente sea menor de tres años, el mínimo a que se refiere el apartado 1 anterior se aumentará en 2.200 euros anuales. (....)

Este precepto, en lo aquí interesa, quedó redactado con relación a los ejercicios 2008, 2009, 2010 y 2011 en los siguientes términos:

'1. El mínimo por descendientes será, por cada uno de ellos menor de veinticinco años o con discapacidad cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, de:

1.836 euros anuales por el primero.

2.040 euros anuales por el segundo.

3.672 euros anuales por el tercero.

4.182 euros anuales por el cuarto y siguientes.

A estos efectos, se asimilarán a los descendientes aquellas personas vinculadas al contribuyente por razón de tutela y acogimiento, en los términos previstos en la legislación civil aplicable.

Entre otros casos, se considerará que conviven con el contribuyente los descendientes que, dependiendo del mismo, estén internados en centros especializados.

2. Cuando el descendiente sea menor de tres años, el mínimo a que se refiere el apartado 1 anterior se aumentará en 2.244 euros anuales. (.... )

Por su parte, el artículo 61 -normas comunes para la aplicación del mínimo del contribuyente y por descendientes, ascendientes y discapacidad- de la Ley del Impuesto , señala que:

'Para la determinación del importe de los mínimos a que se refieren los artículos 57 , 58 , 59 y 60 de esta Ley , se tendrán en cuenta las siguientes normas:

1.ª Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, respecto de los mismos ascendientes o descendientes, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales.

No obstante, cuando los contribuyentes tengan distinto grado de parentesco con el ascendiente o descendiente, la aplicación del mínimo corresponderá a los de grado más cercano, salvo que éstos no tengan rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, en cuyo caso corresponderá a los del siguiente grado.

2.ª No procederá la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, cuando los ascendientes o descendientes que generen el derecho a los mismos presenten declaración por este Impuesto con rentas superiores a 1.800 euros.

3.ª La determinación de las circunstancias personales y familiares que deban tenerse en cuenta a efectos de lo establecido en los artículos 57, 58, 59 y 60 de esta ley, se realizará atendiendo a la situación existente en la fecha de devengo del Impuesto.

4.ª No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en caso de fallecimiento de un descendiente que genere el derecho al mínimo por descendientes, la cuantía será de 1.836 euros anuales por ese descendiente'.

Como vemos, los preceptos mencionados contemplan los requisitos básicos del denominado mínimo familiar por descendientes, configurado en la normativa del impuesto, junto al mínimo personal del contribuyente, como la parte de la base liquidable que, por destinarse a satisfacer las necesidades básicas personales y familiares del contribuyente, no se somete a tributación por este Impuesto ( artículo 56 de la LIRPF ).

Pues bien, respecto a la tributación conjunta que aquí nos ocupa, el artículo 84.1 de la LIRPF determina que serán aplicables las reglas generales del impuesto sobre determinación de la renta de los contribuyentes, determinación de las bases imponible y liquidable y determinación de la deuda tributaria, con las especialidades que se fijan en los apartados siguientes de dicho artículo, ninguna las cuales hace referencia a la aplicación, cálculo y distribución del mínimo por descendientes, salvo la mención a que en tributación conjunta no procederá la aplicación de los mínimos regulados en los artículos 57.2 y 60.1 de la LIRPF por los hijos, 'sin perjuicio de la cuantía que proceda por el mínimo por descendientes y discapacidad'.

Desde esta perspectiva, coincidimos con el TEAR en considerar que en principio, la opción de tributación conjunta no da lugar a especialidad alguna en la distribución del mínimo por descendientes.

Consecuentemente, conforme a la regla general prevista en el artículo 61.1º, su importe debe prorratearse entre los padres por partes iguales, debiéndose tener en cuenta que únicamente se pierde el derecho a mínimo por descendientes cuando los descendientes que generen el derecho al mismo presenten declaración y declaren rentas superiores a 1.800 euros.

En el presente caso, al no haber declarado los menores incluidos en la declaración rentas superiores a 1.800 euros, ambos progenitores mantenían íntegro su derecho a practicar la reducción que les correspondía que, en aplicación de lo dispuesto en la regla 1º del ya citado artículo 61 de la LIRPF , será para cada uno el 50% del importe total, sin que la opción de tributación conjunta de uno de ellos introduzca especialidad alguna en su aplicación, cálculo y distribución.

En este sentido, se ha pronunciado la Dirección General de Tributos, Consulta Nº V1146/2011, de 9 de mayo de 2011, concluyendo en un caso similar al aquí examinado que en el caso de una pareja de hecho que convive y que tiene hijos menores de edad, si uno de los padres tributa conjuntamente con los hijos menores de edad, en el supuesto de no tener los hijos rentas superiores a 1.800 euros, el mínimo por descendiente se distribuiría entre los padres con los que convivan los descendientes por partes iguales, aún cuando uno de ellos tribute conjuntamente con los hijos, por lo que habiéndolo entendido así las resoluciones impugnadas, procedente será desestimar el recurso con relación a tal extremo.

SEXTO.-En otro orden de cosas, y por lo que se refiere a la deducción por inversión de vivienda habitual, hemos de partir del marco normativo concreto aplicable a la materia, debiéndose diferenciar al respecto la normativa aplicable a los distintos ejercicios aquí examinados - como lo hace la resolución del TEAR - sin perjuicio que unas y otras son sustancialmente idénticas, a los meros efectos que aquí nos ocupan.

Más en concreto, y con relación a esta concreta materia, hemos de partir de lo preceptuado en el art. 54 del Reglamento del IRPF , aprobado por R.D. 439/2007, de 30 de marzo, en cuanto dispone que:

1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:

Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.

3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores, la deducción por adquisición de vivienda se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupación de la misma, salvo cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo, en cuyo caso podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización.(....)

En este punto, sostiene el recurrente la procedencia de la deducción practicada por inversión en vivienda habitual, al quedar acreditado que la única vivienda de su propiedad es la sita en el término municipal de Maello (Ávila) que fue adquirida en pleno dominio por escritura pública de fecha 11 de noviembre de 2005, y donde reside desde diciembre de 2005 aproximadamente 204 días anuales, estando empadronado en dicha localidad, donde además tiene su domicilio fiscal y consta inscrito en el censo electoral, sin perjuicio que por motivos laborales acuda a trabajar a Madrid, donde exclusivamente y por tal motivo, tiene alquilada una vivienda desde agosto de 2009, residiendo de forma efectiva en la vivienda de Maello desde diciembre de 2005, mereciendo la misma por tal circunstancia la calificación de vivienda habitual.

Así las cosas, la controversia suscitada se circunscribe a una mera cuestión de prueba tendente a acreditar la residencia habitual del recurrente en la vivienda sita en la localidad de Maello; presupuesto éste a efectos de determinar si tiene o no derecho a practicar la deducción por adquisición de vivienda habitual en sus declaraciones del IRPF aquí examinadas, debiendo significarse al respecto que en los supuestos de duplicidad de domicilios - caso que ahora nos ocupa - la Dirección General de Tributos ha venido señalando, entre otras, en Resoluciones 544/2000 de 10 de marzo, y 192/2003, de 11 de febrero, que en los casos que un contribuyente tenga duplicidad de domicilios, se considerará vivienda habitual aquél en el que se resida por más tiempo a lo largo del período impositivo, lo que, en esencia, se contrae a acreditar la ocupación del mismo por al menos 183 días en un año natural.

Pues bien, previo al análisis de la argumentación de la parte recurrente, hemos de resaltar que nuestro legislador ya optó, en materia de la carga de la prueba en el Derecho Tributario por el Principio Dispositivo en lugar del Principio Inquisitivo. Este último impone a la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario, pues se considera que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino general -efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31 de la Constitución Española -. Evidentemente este principio implica la inexistencia de hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el Principio Dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la LGT de 1963 , opción reiterada en el artículo 105.1 LGT de 2003 , según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Esta y no otra es la conclusión a la que ha de llegarse tras la simple lectura del art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , como antes prevenía el art. 114 de la LGTŽ1963 impone que '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria', o incluso del art. 217 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil .

Y tal principio no queda desnaturalizado por la matización jurisprudencial del rigor del principio establecido en el mencionado artículo 114 LGTŽ1963 , desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 [RJ 19927068 ] y 14 de diciembre de 1999 [RJ 19999322]), criterio ya positivado por el art, 217.6 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil '6. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio'. (V. por todas la STS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 11 de octubre de 2004, Rec. Cas. núm. 7938/1999 ).

Veamos entonces si la parte demandante ha acreditado cumplidamente los requisitos exigidos para la procedencia de la deducción practicada.

SÉPTIMO.-Llegados este punto, hemos de significar que no se ha practicado prueba alguna sobre este extremo en autos, correspondiendo al recurrente la carga de la prueba del mismo, en los términos prevenidos en el art. 105 de la Ley 58/2003 .

Cierto es que está Sala denegó el recibimiento del pleito a prueba por no consignarse en el escrito de demanda los medios de prueba de que intentaba valerse, pero igualmente es de destacar que contra el Auto de 18 de febrero de 2014 denegando el recibimiento a prueba del presente recurso, no se formuló recurso de reposición alguno, obviando proponer - en su caso y con ocasión del mismo- los oportunos medios de prueba, sin que resulte admisible asimilar la designación de los puntos de hecho sobre los que ha de versar la prueba, con la proposición de medios probatorios concretos, pues no hemos de olvidar que en la actualidad, a diferencia de lo que sucedía anteriormente, se exige que en el escrito de demanda o de contestación y en su caso en el de alegaciones complementarias, se especifiquen los medios de prueba de los que la parte quiere valerse y no solo los puntos de hecho sobre los que la misma va a versar.

Dicho esto, tras una valoración conjunta de la prueba aportada en vía administrativa, coincidimos con el TEAR en considerar que no resulta suficientemente acreditado que el actor resida desde diciembre de 2005 en el inmueble sito en Maello en los términos exigidos en la normativa anteriormente mencionada, y ello con base a las siguientes consideraciones:

1.- El empadronamiento del actor en Maello, si bien produce los efectos propios del mismo (v. 16 de la Ley 7/1985, de 2 de abril) implica una presunción iuris tantum y como tal susceptible de destrucción mediante prueba en contra. Tan es así que el art. siguiente del texto citado admite controversias sobre el mismo.

En otro orden de cosas, el empadronamiento se realiza sobre declaraciones unilaterales de los vecinos obligados, sin contrastación alguna por parte del municipio receptor de la misma, tan es así que respecto de extranjeros la LBRL se cuida de advertir expresamente que el empadronamiento no constituye prueba de residencia legal.

Y esta consideración del empadronamiento como declaración unilateral, es igualmente trasladable al resto de los documentos invocados por el recurrente en los que se fijó unilateralmente y de forma voluntaria como domicilio el de la vivienda sita en Maello.

2.- El Certificado de la Comunidad de Propietarios de la URBANIZACIÓN000 de Maello, igualmente se revela insuficiente, a los meros efectos que aquí se pretenden, por cuanto aunque se dice que el recurrente reside de forma habitual en la referida vivienda, lo cierto es que no da explicación alguna de su razón de ciencia, limitándose a indicar genéricamente que reside en dicha vivienda desde hace unos seis años, normalmente todos los fines de semana, puentes, fiestas y vacaciones, sin proporcionar más datos concretos que permitan una cuantificación fiable y de los que pueda deducirse que el actor reside en la vivienda de Maello más tiempo que en la de Madrid, como se sostiene en la demanda.

3.- Interesa destacar que en la Escritura de adjudicación de los bienes por herencia de 11-11-2005, en virtud de la cual el recurrente adquirió la vivienda sita en Maello, se consignó como domicilio del actor el de PASEO000 , Tres Cantos ( Madrid), figurando asimismo dicho domicilio en la escritura de préstamo hipotecario de fecha 11 de noviembre de 2005.

4.- Aunque se aporta un contrato de arrendamiento de la vivienda situada en Tres Cantos - PASEO000 Nº NUM020 - de fecha 15 de agosto de 2009, donde se nos dice vive el reclamante desde tal fecha los días laborales, conviviendo en tal domicilio con la madre de sus dos hijos menores Doña Gracia , sin embargo, lo cierto es que tal domicilio ya fue consignado por el propio recurrente en las escrituras otorgadas al efecto en noviembre de 2005, quedando acreditado asimismo que Doña Gracia presentó autoliquidación del IRPF de los ejercicios 2007,2008 y 2011 reflejando como domicilio habitual el anteriormente señalado en Tres Cantos (Madrid), lo que evidencia la residencia en tal domicilio mismo con anterioridad al contrato de arrendamiento que se invoca, debiéndose significar que igualmente consta en autos la escolarización de sus hijos en la citada localidad de Madrid.

5.- Por lo que se refiere al consumo de energía eléctrica de ambas viviendas, la prueba documental obrante en las actuaciones, confirman el carácter estacional o no permanente del uso de la vivienda de Maello.

En efecto, en primer término no se aportan los consumos del inmueble alquilado en Madrid para compararlos con los de la vivienda de Maello, y por lo que se refiere a los de este último inmueble, los consumos facilitados por Iberdrola permiten deducir que en el mes de agosto el consumo es muy superior a los meses de invierno, cuando obviamente el consumo debía de ser más alto; dato que parece corresponderse más con la postura de la Administración que estima que la vivienda de Maello se utilizaba ocasionalmente fines de semana y períodos vacacionales.

6.- Igualmente no consta acreditado que todos los días que por motivo laboral no tuviese que estar en Madrid, se desplazara al inmueble de Maello, no habiéndose aportado prueba alguna que acredite y justifique la realidad de tales desplazamientos, por cuanto no se ha practicado prueba testifical alguna, ni tampoco se ha aportado, en su caso, oportuno Informe de Residencia emitido por el Ayuntamiento, conforme a las averiguaciones practicadas al efecto por Agentes de la Policía Local, como se viene efectuando en otros recursos tramitados en esta Sala, a los meros efectos de comprobar y constatar que el actor ha residido en la vivienda mencionada de dicha localidad los períodos que se indican.

En definitiva, nos encontramos por tanto ante con que no existe una comprobación fehaciente de la situación fáctica invocada, a la que podría llegarse tras una labor de averiguación por parte de la Policía Local, que viniese a corroborar la correlación entre el empadronamiento anteriormente referenciado y la realidad de la residencia que se invoca.

Consecuentemente, desde esta perspectiva y tras una valoración conjunta de todo el material probatorio, coincidimos con el TEAR en considerar que no resulta suficientemente acreditado que el actor residiese en el inmueble sito en Maello de manera efectiva los períodos que se alegan, en la forma exigida en la normativa anteriormente mencionada, por lo que procede desestimar el recurso con relación a tal extremo, sin que tal conclusión pueda verse afectada por la alegación del recurrente sobre vulneración del principio de actos propios por parte de la Administración, en la medida que en el ejercicio 2009 se realizó una inspección tributaria, no admitiendo la deducción por rehabilitación de la vivienda como consecuencia de la construcción de un porche, sin que se señalase nada al respecto de la deducción por adquisición de la vivienda habitual, habiéndose prestado conformidad por el recurrente a la liquidación presentada.

Y decimos que en nada afecta tal alegación, pues como señala la STS de 27 de junio de 2000 '... el principio de prohibición de actuar contra los 'propios actos' no podría llevarse a extremos tales que obstaran a la conformidad a Derecho de una determinada actuación, por el mero hecho de otra anterior de distinto signo aunque ésta no se amparara en la legalidad, del mismo modo que la igualdad sólo cabe dentro del ámbito de la legalidad, tal como es suficientemente conocido, so pena de poder consolidar para siempre resoluciones ilegales o no ajustadas a Derecho, irreversibles y de imposible modificación posterior.'

OCTAVO.-En otro orden de cosas, sostiene el recurrente la improcedencia de las sanciones impuestas y no anuladas por el TEAR, por ausencia de culpabilidad y concurrir un supuesto de interpretación razonable de las normas aplicables al caso.

Ciertamente, en el ámbito del Derecho tributario y sancionador el propio Tribunal Supremo ha venido construyendo en los últimos años una sólida doctrina en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se haya amparado por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esta interpretación puede ser negada por la Administración su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria, ( Sentencias entre otras muchas, de 29 de enero , 5 de marzo , 9 de junio de 1993 ; y, 24 de enero y 28 de febrero de 1994 y 6 de julio de 1995 ). Criterio que ha sido recogido en el art. 179.2 de la Ley 58/03 en cuanto previene que no darán lugar la responsabilidad por infracción tributaria las acciones u omisiones tipificadas en las Leyes cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, precisando que entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma.

Consecuentemente 'cuando el contribuyente no sustrae el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones, puesto que para ello se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios ' ( SSTS de 5 de septiembre de 1991 , 8 de mayo de 1997, entre otras y, entre las más recientes, las de 10 de mayo y 22 de julio de 2000 ).

Resulta, entonces, que la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales de la seguridad jurídica y de legalidad en cuanto al ejercicio de potestades sancionadoras de cualquier naturaleza. El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionable, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, lo que supone analizar las razones expuestas por la recurrente como justificadoras del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterio de interpretación absolutamente insostenibles.

En el presente caso, teniendo en cuenta las circunstancias concurrentes y los conceptos jurídicos discutidos en relación con: la reducción por tributación conjunta en el caso de una pareja de hecho que convive y que tiene hijos menores de edad, si uno de los padres tributa conjuntamente con los hijos menores de edad, cual es el caso examinado, así como la determinación de cómo debe distribuirse el mínimo por descendientes en el caso en que, no existiendo vínculo matrimonial, uno de los padres realiza declaración conjunta con sus hijos, y en último término las deducciones practicadas por inversión en vivienda habitual en los supuestos de duplicidad de domicilios, hemos de entender que en el presente caso la conducta del recurrente no estuvo presidida por el ánimo descrito en la infracción imputada ( art. 193 de la LGT ) , esto es, obtener indebidamente devoluciones derivadas de la normativa del tributo, sino que sus autoliquidaciones tributarias fueron fruto de una interpretación de la normativa aplicable al caso diferente a la mantenida por la Administración Tributaria y que, como hemos señalado en los fundamentos jurídicos anteriores, no es la correcta, si bien ello no justifica sin más la existencia de infracciones tributarias imputadas, al ampararse en una interpretación razonable de la norma, y que si bien no compartimos por las razones ya expuestas, no por ello puede tacharse la tesis sostenida por la parte actora de irracional o irrazonable a los efectos de la atribución de responsabilidad que ahora nos ocupa, máxime cuando las cuestiones suscitadas han provocado diversas Consultas a la DGT; razón por la que entendemos que la actuación del recurrente en cuanto no es reveladora de un ánimo de obtener fraudulentamente un beneficio fiscal, no puede justificar la imposición de sanción alguna, pues como se ha dicho, es necesario que concurra también el elemento intencional contenido en toda infracción normativa, lo que no se aprecia en el presente caso, lo que impide estimar la concurrencia del necesario elemento de culpabilidad y excluye toda responsabilidad en el ámbito sancionador que ahora nos ocupa, por lo que desde esta perspectiva, procedente será estimar el recurso con relación a tal extremo, al considerar no ajustadas a derecho las sanciones impuestas al recurrente con relación al IRPF de los ejercicios 2007, 2008 y 2009, sin que por tanto se estime preciso entrar a examinar las demás cuestiones suscitadas en la demanda rectora del presente recurso jurisdiccional con relación al IRPF del ejercicio 2007.

ÚLTIMO.-Habiéndose estimado parcialmente el recurso interpuesto, no se aprecian causas o motivos que justifiquen una especial imposición de las costas procesales originadas en el presente recurso, de conformidad con lo preceptuado en el artículo 139.1 de la L.J.C.A . al no apreciarse temeridad ni mala fe .

VISTOS los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, ha dictado el siguiente:

Fallo

Estimar parcialmenteel recurso contencioso-administrativo Nº 175/13 interpuesto por Don Justino , representado por el Procurador Don Jesús Miguel Prieto Casado y defendido por el Letrado Don León Martínez Elipe, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 26 de abril de 2013, estimando en parte las reclamaciones económico-administrativas Nº NUM000 y NUM001 anulando los acuerdos impugnados y desestimando las reclamaciones Nº NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 , NUM007 , NUM008 y NUM009 reseñadas en el encabezamiento de esta sentencia, y en su virtud:

1.- Se declara la conformidad a derecho de las resoluciones impugnadas en cuanto a las liquidaciones provisionales practicadas por el concepto del IRPF de los ejercicios 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011, confirmando la resolución del TEAR impugnada en cuanto desestimó las reclamaciones Nº NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 , NUM007 , NUM008 y NUM009 .

2.- Se declara la disconformidad a derecho de la resolución del TEAR impugnada en cuanto a las sanciones tributarias impuestas con relación al IRPF de los ejercicios 2007, 2008 y 2009, que se anulan y dejan sin efecto por no ser conforme a derecho, anulándose en consecuencia la resolución del T.E.A.R. de 26 de abril de 2013 en cuanto desestimó las reclamaciones económico-administrativas Nº NUM008 , NUM007 y NUM006 , anulándose en consecuencia las sanciones impuestas por infracción tributaria con Nº de referencia NUM017 , NUM016 y NUM015 .

3.- No procede hacer especial imposición de costas.

Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Una vez firme esta sentencia, devuélvase el expediente administrativo al Órgano de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la Sentencia anterior por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente Sra. Concepcion Garcia Vicario, en la sesión pública de la Sala Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo en Burgos a veintitrés de mayo de dos mil catorce, de que yo el Secretario de Sala, certifico.

Ante mí.