Sentencia Administrativo Nº 1223/2012, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 964/2007 de 22 de Junio de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: PROCEDIMIENTO ORDINARIO

T.S.J.CASTILLA-LEON CON/AD

VALLADOLID

SENTENCIA: 01223/2012

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CASTILLA Y LEÓN

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SEDE DE VALLADOLID

65591

C/ ANGUSTIAS S/N

Número de Identificación Único: 47186 33 3 2007 0101689

PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000964 /2007

Sobre ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De Cayetano , Ana María

Abogado: JOSE LUIS APARICIO CARRIL, JOSE LUIS APARICIO CARRIL

Contra TEAR DE C Y L

Representante: ABOGADO DEL ESTADO

Proceso núm.: 964/2007.

SENTENCIA NÚM. 1223.

ILTMOS. SRES.:

MAGISTRADOS:

D. AGUSTÍN PICÓN PALACIO.

Dª. MARÍA ANTONIA DE LALLANA DUPLÁ.

D. FRANCISCO JAVIER PARDO MUÑOZ.

D. FRANCISCO JAVIER ZATARAÍN Y VALDEMORO.

En Valladolid, a veintidós de junio de dos mil doce.

Visto por esta Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, el presente proceso en el que se impugna:

La Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de fecha treinta de marzo de dos mil siete, por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 y NUM007 , referidos a las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los años mil novecientos noventa y ocho a dos mil uno y sanciones.

Son partes en dicho proceso: de una y en concepto de demandantes, DON Fructuoso y DOÑA Ana María , defendidos por el Letrado don José Luis Aparicio Carril y representados por el Procurador de los Tribunales don Fructuoso ; y de otra, y en concepto de demandada, laAGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, defendida y representada por la Abogacía del Estado; siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado don AGUSTÍN PICÓN PALACIO, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

Primero.-Interpuesto y admitido a trámite el presente proceso y recibido el expediente administrativo, la parte recurrente dedujo demanda en que, con base en los hechos y fundamentos de derecho que se tuvieron por convenientes, solicitó de este Tribunal que se dictase sentencia'por la que se estime el recurso y se anule la Resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con fecha 30 de marzo de 2007, en reclamaciones tramitadas bajo los números NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 y NUM007 , acumulados para su resolución conjunta a la numero NUM000 , por a que se desestiman las reclamaciones interpuestas contra los actos dictados pro el Inspector Coordinador de la Unidad I1 de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Castilla y León de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por los que se practican liquidaciones por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001 y de imposición de sanciones derivadas de las mencionadas liquidaciones y se anulen en consecuencia y tanto los actos de liquidación como los de imposición de sanciones, haciendo una expresa condena en costas a la Administración demandada'. Por otrosi, se interesó el recibimiento a prueba del proceso.

SEGUNDO.-En el escrito de contestación, con base en los hechos y fundamentos de derecho expresados en el mismo, se solicitó de este Tribunal se dictase sentencia que desestimase las pretensiones de la parte actora.

TERCERO.-El procedimiento se recibió a prueba, desarrollándose la misma con el resultado que obra en autos.

CUARTO.-Conferido traslado a las partes para presentar conclusiones, se evacuó el trámite por ambas, se señaló para votación y fallo el día veintiuno de junio de dos mil doce.

QUINTO.-En la tramitación de este proceso se han observado, sustancialmente, las prescripciones recogidas en el ordenamiento vigente, salvo los plazos fijados por el legislador, por causa del volumen de pendencia y trabajo que soporta la Sala.

Fundamentos

I.-En el presente proceso jurisdiccional se impugna por los demandantes la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de fecha treinta de marzo de dos mil siete, por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 y NUM007 , referidos a las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los años mil novecientos noventa y ocho a dos mil uno y sanciones. Para ello la parte actora plantea, la prescripción del derecho de la administración para liquidar al no haberse interrumpido dicho plazo de prescripción por incumplimiento de la duración máxima de las actuaciones de inspección (12 meses); la improcedencia de la exclusión de DIRECCION000 CB del régimen de módulos por superar el número de cinco trabajadores; la inexistencia de simulación; la improcedencia de la aplicación del régimen de estimación directa; y, la improcedencia de la sanción impuesta. Por el contrario, la representación procesal de la administración demandada sostiene que es ajustado a derecho lo resuelto en vía administrativa y económico administrativa y pide, por ello, la desestimación de la demandada.

II.-Dentro de este proceso s estima necesario poner de manifiesto que, en fecha 28 de octubre de 2011, esta Sala dictó la sentencia núm. 2439 en el recurso contencioso-administrativo 961/07 interpuesto por los aquí recurrentes contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León de fecha 30 de marzo de 2007 (reclamaciones económico- administrativas núm. NUM008 y NUM009 ), sobre Liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 1999, 2000 y 2001, sanción por el mismo concepto y ejercicios. Con apoyo en ella se dictó la sentencia nº 61/2012, de 20.01.2012 que finalizó el proceso contencioso-administrativo núm. 962/2007 confirmando la Resolución de 30 de marzo de 2007 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid (reclamaciones acumuladas núm. NUM010 y NUM011 ), Liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 1999, 2000 y 2001, retenciones a cuenta y sanción por el mismo concepto y ejercicios. Y dada la esencial identidad entre los motivos de impugnación hechos valer en aquel recurso y los motivos aducidos en el recurso que ahora nos ocupa, por razones de unidad de doctrina y seguridad jurídica nos remitimos en su integridad a los literales términos de dicha sentencia, que dice:

'PRIMERO.-... Interesa la parte recurrente que con estimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto, se dicte sentencia por la que anule la resolución impugnada, así como las liquidaciones y las sanciones a que se contrae la misma.

Argumenta la parte recurrente, en esencia, y en defensa de su pretensión:

1º prescripción del derecho de la Administración para liquidar al no haberse interrumpido dicho plazo de prescripción por incumplimiento de la duración máxima de las actuaciones de inspección (12 meses).

2º inexistencia de simulación.

3º improcedencia de la sanción.

El Abogado del Estado se opone al recurso contencioso-administrativo y solicita su desestimación, con remisión a la resolución impugnada.

SEGUNDO.- En relación con el primero de los motivos de impugnación y referente a las actuaciones inspectoras, trataremos las alegaciones relativas a la caducidad del procedimiento de Inspección y prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.

El artículo 31 del RD 939/1986, de 25 abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspecciónde Tributos (RGIT), en la redacción dada por el Real Decreto 136/2000, de 4 febrero, que es la aplicable en este caso por razones temporales, establece un plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras de 12 meses, contados desde la notificación al obligado tributario del inicio de las actuaciones hasta la fecha del acto administrativo que resulte de las mismas.

En nuestro caso, el Acuerdo de inicio de las actuaciones inspectoras, de fecha 17 de febrero de 2003, se notificó a la recurrente el 20 de febrero de 2003. El acuerdo de liquidación se notificó el 2 de septiembre de 2004.

En el informe de disconformidad que obra a los folios 87 a 125 del expediente, de fecha 18 de junio de 2004, 'a los efectos del cómputo del plazo de duración de las actuaciones de comprobación se han producido las siguientes dilaciones imputables al obligado tributario que suponen 322 días y que le fue comunicada a los obligados tributarios en diligencia de 26 de febrero de 2004'. A continuación se especifica el motivo: 'retraso aportación de documentación, inicio el 18 del marzo de 2003 y final el 3 de febrero de 2004'.

El recurrente sostiene que las actuaciones han durado 559 días. No le son imputables las dilaciones comprendidas entre el 3 de abril de 2003 y el 10 de octubre de 2003, que ascienden a un total de 189 días. Por tanto, las actuaciones inspectoras han durado 426 días, que excede de los 12 meses, que se fija como duración de las mismas.

El artículo 31 RGIT prevé que no se computen en este plazo de 12 meses las dilaciones imputables al obligado tributario ni los períodos de interrupción justificada, en los términos que se especifican en el artículo 31 bis RGIT .

El artículo 31 bis RGIT , apartado 2, indica qué retrasos en el cumplimiento de las solicitudes de información de la Inspección y con qué requisitos tienen la consideración de dilaciones imputables al obligado tributario, entre las que se encuentran el retraso por parte del propio obligado tributario en la cumplimentación de las solicitudes de información.

Como antes hemos dicho, el inicio de las actuaciones inspectoras se notificó el día 20 de febrero de 2003 y se le informa 'que a los efectos del cómputo de los plazos señalados en el articulo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , no se computarán las dilaciones imputables al contribuyente ni los periodos de interrupción justificada que se especifican en los artículos 31 y 31 bis del RGIT . En este sentido, la incomparecencia en el lugar, día y hora señalados o la no aportación de los documentos requeridos, podría considerarse dilación imputable al contribuyente' (folio 4 del expediente).

Con fecha 18 de marzo de 2003, se extiende diligencia en la que el compareciente presenta parte de la documentación solicitada (en concreto, las facturas recibidas por el obligado tributario correspondientes al ejercicio 1999). Se le requiere para que presente el resto de la documentación solicitada el día 3 de abril de 2003. Consta advertencia del articulo 29 de la Ley 1/98 (folio 8).

Con carácter general, se alega por la parte recurrente que ni en la diligencia de 3 de abril de 2003, ni en la de 10 de octubre de 2003, se hace saber al obligado tributario de la dilación en que está incurriendo.

No puede acogerse este argumento. En este sentido la SAN sección 4 del 22 de Septiembre del 2010 (ROJ: SAN 4181/2010), Recurso: 234/2009, señala 'la advertencia se ha producido si con anterioridad a una exigencia concreta de documentación por parte de la Administración, el contribuyente ha sido advertido de las consecuencias de su incumplimiento, con tratamiento de dilación a él imputable del retraso en que se produzca.

Así, en la recientesentencia de 21 de abril de 2010recogíamos en su Fundamento sexto:

'SEXTO.- Por otro lado, alega que la ausencia en las sucesivas diligencias de constancia de hechos de la preceptiva advertencia de las consecuencias del supuesto incumplimiento total o parcial de la obligación de aportar documentación, así como la falta de documentación de las dilaciones, impiden su aplicación como dilaciones imputables al interesado.

El motivo ha de ser desestimado. La Sala estima que la obligación de advertencia al interesado se cumplió con la que se le realizó en el acuerdo de inicio de las actuaciones inspectoras, al informarle de sus derechos y obligaciones, de conformidad con lo dispuesto en elart. 27 de la Ley 1/1998, sin que sea necesario reiterarlo en cada una de las diligencias que se levanten en el curso del procedimiento de inspección (en sentido análogo,STS 15 de enero de 2010 -recurso nº 6144/2003-). Advertencia que se reiteró, además, en las primeras diligencias que se levantaron en las que se solicitó determinada documentación al obligado tributario que nunca fue aportada por el mismo en el curso de las actuaciones.'

En el acuerdo de inicio se señala como fecha de comparecencia el día 18 de marzo de 2003 y recoge un anexo con la documentación que debe ser aportada por el compareciente. De la documentación solicitada el compareciente, el día 18 de marzo de 2003, presenta parte de la documentación, reiterándose la petición de documentación y se le indica que de no apartarse estamos ante una dilación que es imputable al contribuyente.

En la siguiente diligencia de 3 de abril de 2003, presenta parte de la documentación, requiriéndole para el día 8 de mayo de 2003, a efecto de comprobar la documentación aportada.

Y en la diligencia de 8 de mayo de 2003, se le requiere para su comparecencia el día 28 de mayo de 2003, a efectos de comprobar la documentación aportada, 'no habiéndose terminado el estudio de la documentación aportada'.

La siguiente diligencia es de fecha 10 de octubre de 2003, se relaciona la documentación que le fue solicitada en la comunicación de inicio de actuaciones y no aportada, señalándose nueva comparecencia el día 16 de octubre de 2003 (folio 19).

La siguiente diligencia es de fecha 23 de octubre de 2003, en la que se hace constar que no presenta ninguna de la documentación solicitada en la anterior diligencia, como tampoco lo hizo el día 16 de octubre, reiterando que estamos ante una dilación imputable al contribuyente (folio 24 y 25).

La siguiente diligencia es de 23 de enero de 2004, en la que se señala que se había citado al contribuyente en la diligencia de 23 de octubre de 2003, para el día 30 de octubre de 2003 y el contribuyente no compareció en día de la fecha. Se reitera que la falta de entrega de la documentación solicitada es imputable al contribuyente (folio 16) y al folio 32 de la diligencia de 23 de enero de 2004, se dice 'en citación de inicio de actuación de fecha 17 de febrero de 2003 notificada el 20 de febrero de 2003 la Inspección citó al contribuyente para el inicio de actuaciones y la presentación de la documentación relativa a su actividad empresarial para el día 18 de marzo de 2003 y el contribuyente hasta la fecha no ha terminado de presentar la documentación que le fue requerida. Este retraso en la aportación de la documentación requerida por la Inspección constituye una dilación imputable al obligado tributario a efectos del cómputo del plazo de duración de las actuaciones de comprobación... dicha dilación se le viene comunicando al sujeto pasivo desde el 18 de marzo de 2003'.

Se le requiere al sujeto pasivo para su comparecencia el día 3 de febrero de 2004, aportando la documentación solicitada al inicio de actuaciones y no aportada hasta la fecha.

En la diligencia de 3 de febrero de 2004 (folios 34 y 35) el sujeto no presenta los movimientos bancarios que se relacionan y en relación con la documentación solicitada en la comunicación de inicio de actuaciones y no aportada hasta la fecha manifiesta que no está en su poder. Se cita para su comparecencia el 9 de febrero aportando determinada documentación.

En la diligencia de 9 de febrero de 2004 (folio 42) manifiesta que no posee más facturas emitidas o recibidas del ejercicio 1998 que las presentadas, señalándose nueva comparecencia el día 16 de febrero de 2004 y nueva documentación y si se le requiere documentación que no ha sido aportado en los anteriores requerimientos.

Posteriormente se extienden las diligencias de 16 de febrero, 26 de febrero, 4,16 y 29 de marzo, solicitando documentación.

Los requerimientos fueron sucesivamente reiterados por falta de cumplimentación de los mismos. Por tanto, la exclusión en el cómputo del plazo máximo se ajusta a derecho, conforme al tenor del artículo 31 bis 2 RGIT .

Como indica la SAN de 1 de junio de 2011, rec. 206/2010

'La demandante pretende que no se considere dilación imputable al contribuyente los periodos de tiempo entre los que se aporta documentación y aquel en que se hace un nuevo requerimiento y se expresa que la ya aportada no es completa, por remisión a la diligencia correspondiente en la que fue interesada. El argumento no puede ser atendido, porque si la petición de información ha sido cursada al interesado, con la indicación expresa de los documentos que debía aportar en relación a los ejercicios inspeccionados, éste debe saber si su documentación está completa (puesto que está en su poder y corresponde con sus documentos obligatorios y complementarios) y si efectivamente ha cumplido el requerimiento, de acuerdo con el deber de colaboración que le corresponde.

En este sentido no puede desconocerse que elartículo 24.1. RD 939/1986 de 25 Abril(Reglamento General de la Inspección de los Tributos) dispone que están obligados a atender a la Inspección de los Tributos e intervendrán en el procedimiento de inspección, entre otros, los sujetos pasivos de los tributos, lo sean como contribuyentes o como sustitutos, y los retenedores de cuotas tributarias a cuenta de cualquier tributo; e incluso a poner a su disposición los documentos relevantes que sean precisos. Elartículo 36 del RD 939/1986 de 25 Abril, dispone que: ' 1. En las actuaciones de comprobación e investigación, los obligados tributarios deberán poner a disposición de la Inspección conservados como ordena elartículo 45 del Código de Comercio, su contabilidad principal y auxiliar, libros, facturas, correspondencia, documentos y demás justificantes concernientes a su actividad empresarial o profesional, incluidos los programas y archivos en soportes magnéticos, en caso de que la Empresa utilice equipos electrónicos de proceso de datos.

Deberán también aportar a la Inspección cuantos documentos o antecedentes sean precisos para probar los hechos y circunstancias consignados en sus declaraciones, así como facilitar la práctica de las comprobaciones que sean necesarias para verificar su situación tributaria. ( ....).

4. Cuando la Inspección requiera al obligado tributario para que aporte datos, informes u otros antecedentes que no resulten de la documentación que ha de hallarse a disposición de aquélla ni de los justificantes de los hechos o circunstancias consignadas en sus declaraciones, se le concederá un plazo no inferior a diez días para cumplir con su deber de colaboración'.

En relación con la diligencia de 8 de mayo de 2003, que se califica de 'diligencia argucia', el Tribunal Supremo, interpretando el art. 66.1, apartados b ) y c) de la anterior Ley General Tributaria , ha declarado que 'no cualquier acto tendrá la eficacia interruptiva que en dicho precepto se indica, sino sólo los tendencialmente ordenados a iniciar o proseguir los respectivos procedimientos administrativos o que, sin responder meramente a la finalidad de interrumpir la prescripción, contribuyan efectivamente a la liquidación, recaudación o imposición de sanción en el marco del Impuesto controvertido' ( Sentencia de 6 de noviembre de 1993 ). Frente a tales diligencias están las tradicionalmente llamadas 'diligencias argucia', cuyo propósito exclusivo es el de aparentar el progreso de la actividad inspectora, sin que materialmente vengan referidas a actos de verdadero impulso. En suma, en la interrupción de la prescripción subyace la idea esencial de 'acción administrativa' con propósito directo de determinar la deuda tributaria, en una relación de causa a efecto, y que para su operatividad exige una voluntad clara, exteriorizada en actuaciones teleológicamente encaminadas a la regularización tributaria.

En el supuesto enjuiciado, esta Sala entiende que la concreta actuación administrativa, la diligencia de 8 de mayo de 2003 constituye una actividad real que encuentra pleno sentido en el marco de la actuación de comprobación, y haberse practicado diversos requerimientos de información y documentación a terceros (ver folios 210, 212, 217, 235, 258 y 279 del expediente).

Debe desestimarse en consecuencia este motivo de recurso.

TERCERO.- Sobre la existencia o no de simulación en las actividades empresariales de 'Modelos Goypa SA', D. Leandro y D. Cayetano , lo que supondría que existe una única actividad real desarrollada por ' DIRECCION000 CB' entidad aquí reclamante y por tanto que quedaría excluida del régimen de estimación objetiva en el IRPF y del régimen simplificada en el IVA.

La regularización realizada por la Inspección deriva de considerar que existe en este supuesto una simulación absoluta.

Como señala la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de septiembre de 2005 y reitera la de 9 de diciembre de 2009 'En el ámbito general del negocio jurídico, la esencia de la simulación radica en la divergencia entre la causa real y la declarada. Y puede ser absoluta o relativa. En la primera, tras la apariencia creada no existe causa alguna; en la segunda, tras la voluntad declarada existe una causa real de contenido o carácter diverso. Tras el negocio simulado existe otro que es el que se corresponde con la verdadera intención de las partes'.

'... para apreciar la existencia de un negocio simulado debe probarse suficientemente la simulación; esto es, los elementos integrantes de su concepto: declaración deliberadamente disconforme con la auténtica voluntad de las partes y finalidad de ocultación a terceros, en este caso a la Administración Tributaria'.

Sobre la prueba de presunciones y su validez en el ámbito tributario, la STSJ sección 1 del 27 de Septiembre del 2011 (ROJ: STSJ BAL 1034/2011), Recurso: 686/2008, señala:

'La Administración tributaria, sobre la base de un amplio repertorio de indicios, ha considerado que existe simulación en las relaciones comerciales antes mencionadas ya que, pese a la existencia de las facturas, su registro, su contabilización y los recibos de pago de las mismas, en realidad, tales facturas no respondían a servicios efectivamente prestados.

Como sencillamente puede comprenderse, es mucho más fácil acreditar el hecho positivo de la existencia de entregas y servicios que el hecho negativo de la inexistencia.

Quien haga valer su derecho ha de probar los hechos normalmente constitutivos del mismo, contemplándose por la Ley 230/63 y, ahora, por la Ley 58/03, que las presunciones, salvo prohibición expresa, pueden destruirse mediante prueba en contrario y que las presunciones no establecidas por la ley son admisibles como medio de prueba cuando entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.

La validez del uso de las presunciones en el ámbito de la inspección tributaria es incuestionable cuando una determinada actuación no puede acreditarse mediante pruebas de carácter objetivo.

Por consiguiente, dejando a un lado las presunciones legales en materia tributaria, importa ahora señalar que la prueba de presunciones es, desde luego, idónea, pero incluso puede ser imprescindible o, al menos, necesaria, a la hora de acreditar la simulación, muy especialmente en lo referente al elemento subjetivo que la integra. De ese modo, probado el indicio por medios directos, existiendo enlace o relación entre el indicio y la consecuencia o hecho deducido que se quiera probar para la aplicación de la norma tributaria y expresado razonablemente ese enlace o relación, al fin, la presunción ha de aceptarse como medio de prueba valido -en ese sentido, por todas,sentencias del Tribunal Constitucional de 24 de enero de 1998y20 de enero de 1999ysentencias del Tribunal Supremo de 17 de septiembre de 2003yde 20 de septiembre de 2005-.'

En la resolución impugnada, fundamento de derecho sexto, sobre este concreto motivo, el TEAR señala que en el Acuerdo de liquidación se diferencian dos periodos, uno referido sólo al año 1999 y el otro, que incluye los años 2000 y 2001. En el primero de ellos, se considera que se produce simulación con relación a D. Leandro , indicándose los motivos por los que se concluye que no realiza actividad alguna, y que deben imputarse a DIRECCION000 CB las ventas facturadas a nombre de D. Leandro .

Con relación al segundo periodo, se considera que la actividad simulada es de D. Leandro , D. Cayetano y de Modelos Goypa SA. En este periodo, señala la Inspección que la CB se encuentra 'disuelta' pero no liquidada sin que se haya adjudicado a los comuneros los bienes muebles e inmuebles adquiridos, tanto con anterioridad al acuerdo de disolución de fecha 31 de diciembre de 1999 como durante los años 2000 y 2001, proindiviso por los comuneros para afectarlos a DIRECCION000 CB. Se añade en el Acuerdo que la actividad en la que figuran todos los implicados dados de alta, es la de fabricación de moldes o modelos para empresas de fundición y que la operativa aparente es que los comuneros como empresas autónomas e independientes cada uno de ellos vende íntegramente su producción a Modelos Goypa SA y esta sociedad vende los productos a los clientes. Consta al folio 17 del Acuerdo, resumen de cada uno de los hechos que se consideran probados y concluye la Inspección que 'la actividad económica real es ejercida desde el 1 de enero de 1995 en su totalidad y únicamente por DIRECCION000 CB ya que ésta es la titular de las instalaciones industriales y de la maquinaria, realiza las operaciones de compra de materias primas y de otros bienes y servicios incluidos las adquisiciones de la energía necesaria para el funcionamiento de la maquinaria, es la que ha contratado, pagado y dirigido al personal laboral afecto a la actividad y es la que ha pagado y cobrado tanto las operaciones de compra como las de venta. Aunque la voluntad externa declarada por los obligados tributarios es la de intervenir en el mercado a través de la actividad empresarial ejercida por cada uno de ellos de manera independiente, su voluntad interna y real es la de evitar que DIRECCION000 CB, tribute por el régimen de estimación directa simplificada en el IRPF y por el régimen general en el IVA en los ejercicios 2000 y 2001 obteniendo con ello una disminución de la tributación por dichos impuestos'.

En su defensa la parte recurrente alega que para que se den rendimientos empresariales, se requiere la voluntad de afectación de dichos bienes al ejercicio de la actividad, voluntad que niega exista. Se cita el artículo 38 de la CE , libertad de empresa, y por tanto el derecho de elegir la forma jurídica bajo la que desarrollar su actividad empresarial.

En relación a los indicios que llevan a la Inspección a concluir que las actividades realizadas por los comuneros, D. Leandro , D. Cayetano como empresarios individuales y la sociedad 'Modelos Goypa SA', son una actividad simulada siendo la actividad real y única la realizada por la comunidad de bienes, ' DIRECCION000 CB', no se ha practicado prueba que desvirtúe las conclusiones a las que llegó la Administración, sin que las mismas puedan ser consideradas como ilógicas, arbitrarias o carentes de sentido.

Por último defiende que no procede la determinación de las cuotas a ingresar por IVA por estimación directa ya que 'de los resultados obtenidos se aprecia claramente la infracción del principio de tributar conforme a la capacidad económica y la neutralidad del tributo'.

Tiene reiteradamente declarado la Sala Tercera del Tribunal Supremo (v. la reciente sentencia de 20 de marzo de 2009 ) que la estimación indirecta es un método subsidiario de los otros dos, en cuanto puede ser utilizado en los supuestos en los que la determinación de la base imponible no es posible efectuarla ni directamente ni acudiendo a la estimación objetiva singular. Así se desprende del artículo 50 de la Ley General Tributaria , que señala que 'cuando la falta de presentación de declaraciones o las presentadas por los sujetos pasivos no permitan a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de los rendimientos, o cuando los mismos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora o incumplan sustancialmente sus obligaciones contables, las bases o rendimientos se determinarán en régimen de estimación indirecta utilizando para ello cualquiera de los siguientes medios: (...)'.

En definitiva, constituyen presupuestos de validez del régimen de estimación indirecta tanto la imposibilidad de determinar la base imponible del tributo a través de los sistemas ordinarios, como la idoneidad de los medios empleados por la Administración para la concreta fijación de los rendimientos. Y sólo es aplicable, con arreglo art. 50 de la LGT 1963 , cuando las bases tributarias no puedan determinarse en estimación directa, bien por la falta de presentación de declaraciones, porque las presentadas no permitan fijar dichas bases o porque los sujetos pasivos dificulten la actuación inspectora o no cumplan debidamente sus obligaciones contables.

En el presente caso, la Inspección contaba con documentación suficiente obtenida a través de los requerimientos de información a terceros, proveedores, clientes y datos facilitados por el contribuyente para determinar las bases imponibles de los ejercicios comprobados. Por ello, no resulta de aplicación el régimen de estimación indirecta. Y la parte recurrente no ha desvirtuado los fundamentos de la Inspección que hace suyos la resolución recurrida.

Por último y en cuanto a las sanciones impuestas, la parte recurrente defiende que ha puesto la debida diligencia en el cumplimiento de sus deberes fiscales.

En el ámbito tributario la consecuencia de la simulación es el gravamen del hecho imponible efectivamente realizado tal como señala el artículo 16 de la Ley 58/2003 que establece en su apartado 1 que 'en los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes'. Una vez acreditada la simulación, la Inspección ha procedido a aplicar este artículo y ha practicado liquidación del IVA ejercicios 1999, 2000 y 2001 por entender que la 'actividad económica real es ejercida desde el 1 de enero de 1995 en su totalidad y únicamente por DIRECCION000 CB... aunque la voluntad externa declarada por los obligados tributarios es la de intervenir en el mercado a través de la actividad empresarial por cada uno de ellos de manera independiente, su voluntad interna y real es la de evitar que DIRECCION000 CB tribute por el régimen de estimar directa simplificada en el IRPF y por el régimen general en el IVA en los ejercicios 2000 y 2001, obteniendo con ello una disminución de la tributación por dichos impuestos' y ello con la finalidad de que 'cada cual contribuya al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica en un sistema tributario justo ( artículo 31.1 de la Constitución ) y que, por consiguiente, repudia que quien haya obtenido un rendimiento sujeto a tributación pueda eludir la carga fiscal, empleando no importa que artificios' STS de 16 de noviembre de 2009 .

No estamos ante un supuesto de economía de opción. Como señala la sentencia citada 'no cabe confundir la conducta de quien, para capear una carga fiscal, ejecuta, en el ejercicio legítimo de su libertad de empresa ( artículo 38 de la Constitución ) un negocio distinto del pretendido, obteniendo los efectos civiles y mercantiles propios del realmente realizado y no los del inicialmente programado, con la situación de quien con idéntica mira lleva a cabo la operación tributariamente más beneficiosa, pero la organiza de modo que (por fraude, simulación u otro artificio) las consecuencias para su patrimonio en el orden civil y mercantil, sean las que corresponderían a la opción inicial, fiscalmente más onerosa'.

En lo tocante al invocado principio de culpabilidad, hemos de decir que es bien conocido que el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria , disponía que las infracciones tributarias eran sancionables incluso a título de simple negligencia, norma ésta que, posteriormente, fue objeto de numerosas aclaraciones, todas ella en un mismo sentido, y así: a) El Tribunal Constitucional ha establecido como uno de los pilares básicos para la interpretación del Derecho Administrativo sancionador, que los principios y garantías presentes en el ámbito del Derecho Penal son aplicables -con ciertos matices- en el ejercicio de cualquier potestad sancionadora de la Administración Pública ( Sentencia 76/1990, de 26 de abril); b) El Tribunal Supremo ha venido construyendo en los últimos años una sólida doctrina en el ámbito sancionador específicamente tributario, en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esta interpretación puede ser negada por la Administración su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria, aunque formalmente incida en las descripciones del artículo 79 de la misma Ley General Tributaria ( Sentencias, entre otras muchas, 29 de enero , 5 de marzo , 7 de mayo y 9 de junio de 1993 ; y, 24 de enero y 28 de febrero de 1994 y 6 de julio de 1995 ).

La parte actora mantiene que ha actuado con la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones y que resulta improcedente la imposición de sanción pues los hechos no constituyen infracción alguna. La Sala entiende que lo único destacable es la inconformidad del sujeto pasivo a lo establecido con claridad en la norma, sin que el hecho de que la parte pueda hacer una interpretación discrepante suponga que ésta sea mínimamente razonable. Queda patente la culpabilidad al haber quedado demostrada la actuación fraudulenta: la simulación era conocida por los interesados y ha provocado la minoración de la deuda tributaria a ingresar, por lo que las sanciones impuestas se ajusta a derecho'.

Hasta aquí nuestra Sentencia de 28 de octubre de 2011 cuyas consideraciones son plenamente aplicables al concepto objeto de inspección a que se refieren las reclamaciones resueltas por la resolución impugnada (IRPF, retenciones, liquidación y sanción), lo que a su vez determina la desestimación de los motivos coincidentes en este recurso.

III.-Por otra parte, más recientemente, el día once de junio de dos mil doce, este mismo Tribunal ha dictado la sentencia núm. 1109/2012 , en el proceso contencioso-administrativo núm. 963/2012 interpuesto por don Leandro y doña Adelina , asistidos y defendidos por los mismos Profesionales que los actores en este proceso, donde se impugnaba la Resolución de 30 de marzo de 2007 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid (reclamaciones acumuladas núm. NUM012 , NUM013 , NUM014 , NUM015 , NUM016 , NUM017 , NUM018 y NUM019 ), siendo parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado, sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001 (liquidación y sanción). En dicha sentencia, donde se dilucidaban esencialmente las mismas cuestiones que en este litigio, dijimos.

SEGUNDO.- Sobre la procedencia de la exclusión de DIRECCION000 CB del régimen de módulos por superar el número de cinco trabajadores.

Pretende la recurrente que por la Sala se declare la incorrección de la exclusión del régimen de módulos de DIRECCION000 CB, pues don Leandro padecía una hernia discal que le incapacitaba para trabajar precisando de acupuntura, proponiendo una reducción en el módulo de un 25%. Además sugiere que otros dos empleados deben computar al 60€ en tanto que se trataba de personal en formación.

Como bien sugiere la defensa de la Administración del Estado tal alegato resulta insuficiente pues por aplicación del régimen de estimación directa, por superar las cuantías anualmente fijadas por las OM anuales, siendo muy significativo el silencio que respecto de este contraargumento ha mantenido la defensa de los recurrentes en periodo de conclusiones.

TERCERO.- Sobre la improcedencia de la aplicación del régimen de estimación directa.

Este alegato resulta confuso para la Sala, viene a sugerir que resulta desproporcionada la confrontación entre el resultado del régimen de estimación objetiva respecto del régimen de estimación directa, por lo que de conformidad con el principio de capacidad económica, al ser más real el primero, este resultado es el que debería habérsele aplicado. En periodo de conclusiones parece pretender la aplicación del régimen de estimación indirecta.

Sin embargo, con facilidad se colige que el régimen procedente sería siempre el de estimación directa, y si su resultado es elevado, ello implica que es esa la real capacidad económica del contribuyente, y no a la inversa, que la real es la obtenida por el régimen objetivo o por el régimen indirecto, pues por su propia configuración legal su naturaleza aproximativa admite entonces su falibilidad.

El artículo 47 de la LGT '63 perfila el método de estimación indirecta de determinación de la base imponible como subsidiario (v. por todas la STS Sala 3ª, sec. 2ª, S 8-4-2011, rec. 1630/2006 '...Pero de conformidad con lo dispuesto en elartículo 47.3 vigente en el momento de la incoación del acta, las bases imponibles han de determinarse con carácter general a través del método de estimación directa otorgando carácter subsidiario al método indirecto en el apartado siguiente del mismo artículo. Lo mismo contempla elartículo 12 de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales...'). Así se deduce del artículo 50 de la LGT al decir que la supedita a la falta de presentación de declaraciones, o si las presentadas por los sujetos pasivos no permitan a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de los rendimientos, o cuando los mismos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora o incumplan sustancialmente sus obligaciones contables. Ese régimen indirecto de estimación, permite a la Administración utilizar una serie de medios como el propio artículo 50 recoge, que se caracterizan por la atribución a aquella de un gran margen de apreciación de datos y antecedentes, así como en la utilización de los elementos indiciarios, además de la facultad de valoración de signos, índices o módulos que permitan determinar la base imponible.La regulación legal se completa con el artículo 64.1 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos según el cual el régimen de estimación indirecta de bases tributarias será subsidiario de los regímenes de determinación directa o estimación objetiva singular de bases, así como del régimen de estimación objetiva singular por cuotas en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y se aplicará cuando la Administración no pueda conocer los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de las cuotas o rendimientos por alguna de las siguientes causas, y además, la parte actora parte de un supuesto ciertamente desacertado, como es pensar que la aplicación de un régimen de estimación indirecta le generaría una mayor precisión en la determinación de su base imponible, cuando por definición legal este sistema subsidiario es bastante más impreciso pues impone seguir cualquiera de los siguientes criterios (datos y antecedentes disponibles relevantes, uso de elementos que indirectamente acrediten la existencia de los bienes y de las rentas, así como de los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico, atendidas las dimensiones de las unidades productivas o familiares que deban compararse en términos tributarios o los signos, índices o módulos).

Procede pues la desestimación del presente recurso.

IV.-Los antecedentes existentes en esta Sala sobre asuntos esencialmente iguales al presente, y la no apreciación de ninguna circunstancia que aconseje adoptar otra resolución en este, imponen, de acuerdo con el principio de igualdad en la aplicación de la ley, seguir los criterios allí adoptados y con ello desestimar, como se hace la demanda origen de este proceso.

V.-Procede por tanto desestimar la pretensión deducida, sin hacer especial condena en las costas de este proceso, al no apreciarse temeridad ni mala fe en ninguna de las partes del mismo, de acuerdo con el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , por lo que cada uno de los litigantes abonará las causadas por ellos y las comunes lo serán por iguales partes.

VI.-De conformidad con lo prevenido en los artículos 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y 208.4 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , en relación con la doctrina de los artículos 86 y concordantes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , procede comunicar a los interesados, mediante entrega de copia de esta resolución debidamente autenticada, que no es firme y que contra la misma cabe interponer recurso de casación dentro de los diez días hábiles siguientes al de la notificación hecha en legal forma, tras, en su caso, la presentación del depósito que regula la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre, de modificación de la primeramente citada.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general aplicación y administrando, en nombre de S.M. el Rey, la Justicia que emana del Pueblo Español,

Fallo

Que desestimamos la demanda presentada por el Procurador de los Tribunales don Fructuoso , en la representación procesal que tiene acreditada en autos contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de fecha treinta de marzo de dos mil siete, por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 , NUM004 , NUM005 , NUM006 y NUM007 , referidos a las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los años mil novecientos noventa y ocho a dos mil uno y sanciones., por no ser la misma contraria a derecho, en los términos que se han estudiado en este proceso. Todo ello, sin hacer especial condena en las costas del proceso a ninguno de los interesados, por lo que cada uno de los litigantes abonará las causadas por ellos y las comunes lo serán por iguales partes.

Hágase saber a los interesados, mediante entrega de copia de esta resolución debidamente autenticada, que la misma no es firme y que contra ella cabe interponer recurso de casación dentro de los diez días hábiles siguientes al de la notificación hecha en legal forma, previa constitución, en su caso, del depósito correspondiente.

Así, por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-La anterior resolución fue leída y publicada, el día de su fecha, por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente, don AGUSTÍN PICÓN PALACIO, estando constituido el Tribunal en audiencia pública. Doy fe.