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07/04/2022
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 1250/2021, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 122/2019 de 30 de Diciembre de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 30 de Diciembre de 2021
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: SOFÍA DELGADO VELASCO, MARÍA TERESA
Nº de sentencia: 1250/2021
Núm. Cendoj: 28079330062021101201
Núm. Ecli: ES:TSJM:2021:15451
Núm. Roj: STSJ M 15451:2021
Encabezamiento
Sala de lo Contencioso-Administrativo
C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004
33009710
PROCURADOR D./Dña. TERESA DE JESUS CASTRO RODRIGUEZ
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
Presidente:
Magistrados:
En Madrid, a 30 de diciembre de dos mil veintiuno.
VISTO por la Sala el presente recurso contencioso-administrativo nº 122/2019, interpuesto por
Habiendo intervenido como parte en autos la Administración demandada representada y defendida por el Abogado del Estado.
Antecedentes
Derecho que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dicte Sentencia por la cual :
---- que tenga por presentado este escrito, lo admita, tenga por formalizado en tiempo y forma demanda en el recurso contencioso-administrativo interpuesto frente a la resolución de fecha 3 de diciembre de 2018 expresada en el encabezamiento de este escrito de demanda y
----en su día dicte sentencia mediante la cual declare contraria a Derecho dicha resolución desestimatoria del recurso de alzada planteado,
----se acuerde la nulidad o anulabilidad de la Resolución de Informe Motivado Definitivo Tipo (a), recaída en el expediente NUM000, y, en consecuencia, acuerde la modificación del Informe Motivado Definitivo de Favorable Parcial a Favorable sin restricciones, y se reconozca la calificación del Proyecto denominado 'DESARROLLO DE UNA NUEVA GAMA DE PRODUCTOS HALAL ULTRACONGELADOS', relativo a la anualidad 2016, como de Investigación y Desarrollo a los efectos de la deducción fiscal del artículo 35.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, con todas las consecuencias legales inherentes a dicho pronunciamiento, eliminando la consiguiente minoración de la Base Imponible considerada deducible, y
---- admitiendo en consecuencia la calificación validada por la Certificación expedida en su momento por la entidad EQA,
----con expresa imposición de costas a la Administración demandada.
Ha sido Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Doña MARIA TERESA DELGADO VELASCO, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
Es pues evidente que se recurren dos actos diferentes:
1º.- El informe motivado (IMV) de la Dirección General de Investigación, Desarrollo e Innovación del Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades de 3 de octubre de 2018 con número de referencia IDI-2017-87671-a , referente al proyecto denominado ''DESARROLLO DE UNA NUEVA GAMA DE PRODUCTOS HALAL ULTRACONGELADOS', realizado por la actora durante el ejercicio fiscal 2016, calificándolo como Innovación Tecnológica, y relativo al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de Investigación y Desarrollo e Innovación tecnológica.
Se dice en este informe de 3 de octubre de 2018:' A EFECTOS FISCALES, SE INFORMA DE QUE SE HAN PRODUCIDO CAMBIOS CON RESPECTO A LO PRESENTADO POR EL SOLICITANTE, QUE DEBEN AFECTAR A LA BASE DEDUCIBLE CERTIFICADA POR LA ENTIDAD CERTIFICADORA REFLEJADA EN EL APARTADO 6 DE ESTE INFORME'.'
2º.- La resolución dictada por la Secretaria de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación (Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades) resolviendo el Recurso de Alzada emitida por el Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades, a través de su Secretaria de Estado de Investigación Desarrollo e Innovación, el día 3 de diciembre de 2018 , por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto contra la Resolución del Informe motivado de 3-10-2018, expediente NUM000, relativo al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de Investigación y Desarrollo e Innovación tecnológica del proyecto denominado '.'DESARROLLO DE UNA NUEVA GAMA DE PRODUCTOS HALAL ULTRACONGELADOS'.
Todo ello deviene porque SE INTERPONE RECURSO DE ALZADA el 15/11/2018 acompañando un escrito de ratificación_501.388, emitido por la entidad certificadora. Y un nuevo INFORME TÉCNICO CONCLUSIVO EMITIDO POR LA ENTIDAD CERTIFICADORA (501.388V2LANIADELSURSL), y se informa PREVIAMENTE por la Subdirección General de Fomento de la Innovación con base en que la descripción del estado del arte y de las novedades impide corroborar que se produzca una indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, o la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes, atendiendo a las definiciones del artículo 35.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente (Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, o Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades), o que se trate de un proyecto cuya novedad tecnológica sea objetiva en el mercado (e. g. Consulta Vinculante V0656-05), condiciones necesarias para ser calificado como investigación y desarrollo. Así como que no se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que el desarrollo abordado en el proyecto fuera desconocido en la industria química al inicio del proyecto, por lo que tampoco ha quedado constancia del riesgo asociado a la incertidumbre para la consecución de los objetivos planteados.
Se deduce del mismo que los desarrollos llevados a cabo se basan en conocimientos previos y técnicas habituales en el sector químico, y no queda patente la falta de certeza en alcanzar con éxito los objetivos propuestos, que pudiera justificar la calificación de I+D. Aunque la recurrente plantea su discrepancia con la Resolución emitida, pero, tal y como propone la Dirección General de Investigación, Desarrollo e Innovación, se verifica que las alegaciones realizadas por el solicitante no aportan evidencias sustanciales que impliquen la modificación de los motivos argumentados en la citada resolución.
Finalmente esta alzada de la actora se desestima por resolución de la Secretaria de Estado de Investigación Desarrollo e Innovación de 3 de diciembre de 2018 , por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto contra la Resolución del Informe motivado de 3-10-2018, expediente NUM000 ; con base en que 'Analizados los antecedentes del presente recurso, y las alegaciones del recurrente, debe recordarse la discrecionalidad técnica de que goza la Administración que, si bien puede ser efectivamente desvirtuada por el interesado, supone la carga del mismo de aportar elementos probatorios que efectivamente la contradigan. En este punto se recuerda la Sentencia de la Sección Sexta del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 21 de febrero del 2017 (Recurso núm: 327/2016), 'En lo ateniente a la discrecionalidad técnica y la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011 ) concluye invariadamente que la discrecionalidad técnica 'ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembre , 34/1995, de 6 de febrero , 73/1998, de 31 de marzo , o 40/1999, de 22 de marzo , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador'.
Se impugna pues en el presente recurso jurisdiccional la Resolución de ¬ 3-12-2018 del Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades (Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación), que desestima el recurso de alzada interpuesto contra Resolución de informe motivado tipo(a) de 3-10-2018 del citado Ministerio (D.G. Investigación, Desarrollo e Innovación, expediente , por la que se califican los gastos e inversiones de la actora en actividades de investigación y desarrollo como Innovación Tecnológica (IT), siendo pues dicho informe motivado favorable parcial, con la repercusión correspondiente en la deducción aplicable en dicho impuesto estatal.
La Resolución de 3 de octubre de 2018 emitida de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13.1.o) del R.D. 345/2012 y artículo 4.1 del R.D. 1432/2003, de 21-11, en correspondencia con lo requerido por el artículo 35.4.a) del R.D. Leg. 4/2004, de 4-03 (TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades) y confirmada en alzada, se dictó en relación con el proyecto '.'DESARROLLO DE UNA NUEVA GAMA DE PRODUCTOS HALAL ULTRACONGELADOS'.
La Memoria Técnico-Económica del Proyecto (doc. 1.1.2.1 del expediente admvo), referida a la ejecución de la anualidad de 2016, elaborada por mi representada y sus asesores y que fue evaluadas positivamente por los técnicos asignados por EQA.
El objetivo principal que se plantea LA NIÑA DEL SUR mediante la ejecución del presente proyecto -según la Memoria- es el desarrollo de una nueva gama de productos halal ultracongelados, a partir de una novedosa formulación totalmente libre de materias primas no permitidas en la cultura islámica. Estas materias primas no permitidas en esta cultura son, entre otras, cerdo, jabalí y otros seres vivos, además de aditivos o derivados de procedencia animal. Este producto tendrá unas propiedades organolépticas y de vida útil análogas o superiores al resto de productos existentes en el mercado, pero con el valor añadido de ser una alternativa a los productos que contienen ingredientes no permitidos en la cultura islámica. En este sentido, se conseguirá un producto que no contenga todo aquello considerado como Haram y permitirá a la comunidad islámica acceder a una mayor variedad de productos que de otro modo estarían prohibidos o limitados en su cultura alimentaria
La novedad principal que presenta este proyecto de I+D es el desarrollo de un nuevo producto halal ultracongelado totalmente exento de sustancias consideradas como haram (no permitidas en los hábitos alimentarios descritos en los libros sagrados islámicos).
Dicha Memoria incluye, por lo que cabe destacar a efectos del presente recurso, la planificación de los objetivos del Proyecto por fases, el presupuesto estimativo de los costes (personal propio, colaboradores externos, material fungible, equipos, ...), el detalle y justificación de las actividades que constituyen I+D, los recursos materiales necesarios, el personal propio y los colaboradores externos.
En ella se enumera, cuantifica e individualiza la actuación de los expertos investigadores de mi representada que han intervenido en el Proyecto, cuya titulación y capacitación técnica ha sido destacada posteriormente por EQA, entre los que se encuentran varios Licenciados en Ciencia y Tecnología de los Alimentos, Licenciada en Veterinaria, Ingeniería Química Industrial, etc.
Igualmente, se enumera, cuantifica e individualiza la actuación de los colabores técnicos externos, así como la planificación por fases del Proyecto se corresponde con una actividad de I+D, entendiendo como desarrollo la aplicación de los resultados de la investigación que permitan la creación de novedosos productos no comercializados hasta el momento en el sector.
En La Descripción De Las FASES DE EJECUCIÓN DEL PROYECTO en la MEMORIA se procede a detallar las tareas concretas a realizar en el proyecto. Seguidamente se desarrollan las actividades concretas a realizar en el presente proyecto de I+D, atendiendo a las fases en que éste se organiza.
FASE 1: ESTUDIO DE NECESIDADES Y ESPECIFICACIONES TÉCNICAS
El propósito de esta primera etapa es validar las necesidades del mercado en comparación con las que existan actualmente en referencia a la línea de investigación propuesta y con los objetivos generales de la empresa para llegar a desarrollar los nuevos productos halal ultracongelados. Consiste en la definición del alcance del proyecto de I+D propuesto, también conocido como contexto y teniendo en cuenta siempre a los consumidores finales, es decir, aquellos para quienes está destinado el trabajo, principalmente para la cultural halal, aunque también será un producto para personas alérgicas a algún alimento eliminado. Así, en esta etapa del proyecto, es importante dar lugar a los usuarios finales dentro de las consideraciones globales, es decir, la cultura islámica.
Durante la presente fase se identificarán, por una parte, las necesidades generales del mercado respecto a los actuales productos halal que puedan existir, es decir, aunque no existen productos 100% Halal, se investigarán productos con bajo porcentaje de alimentos prohibidos o trazas de los mismos. Asimismo, se estudiará la composición de los mismos, haciendo especial hincapié en la composición y en sus propiedades nutricionales, organolépticas y tiempo de vida útil, ya que en el desarrollo de este proyecto cobra especial relevancia características como el sabor, el olor, el color, la textura o el tiempo de vida útil. Es imprescindible asegurarse que estas necesidades coincidan con las expectativas de todos los usuarios a los que están destinados y que tomen en cuenta la probable evolución de los mismos. Dada la naturaleza del proyecto, orientado al desarrollo de una nueva gama de productos halal ultracongelados, este análisis se centrará en un estudio de necesidades que llevará a la generación de especificaciones técnicas y planteamientos para detectar el alcance del proyecto. La circunstancia más importante y que aporta mayor grado de incertidumbre es la eliminación de sustancias que aportan propiedades organolépticas, fisicoquímicas o vida útil que no son aportadas por otras, o al menos no existe ningún antecedente de sustitución.
El objetivo perseguido es estudiar y analizar tanto las composiciones actuales de los productos halal que existen en mercado y que contienen sustancias no permitidas, como las sustancias halal por las que serán sustituidas las no permitidas. Todo ello con el fin de obtener una gama de productos exclusivamente compuesta de ingredientes halal y con propiedades organolépticas y de conservación análogas a las del producto tradicional.
En primer lugar, se estudiará y analizará las diferentes formulaciones de los productos halal existentes en el sector alimenticio, incidiendo en las sustancias no permitidas y su influencia en las propiedades finales. Además, se estudiarán ingredientes permitidos en la cultura alimentaria islámica para la posible sustitución de los no permitidos por estos. A su vez, además de fijar el alcance de la investigación, el equipo investigador realizará un exhaustivo estudio bibliográfico. Para ello, se recopilará información científico-técnica y datos experimentales relacionados con experiencias realizadas con productos similares para la caracterización de la formulación de la gama de productos halal y de las composiciones posibles para llevar a elaborar un producto completamente halal con propiedades organolépticas y tiempo de vida útil análogas a las de los productos tradicionales.
En segundo lugar, el equipo de LA NIÑA DEL SUR llevará a cabo un estudio, que será profundo y extensivo, que englobará a aquellas sustancias que hayan sido seleccionadas por su capacidad de poder sustituir las sustancias no permitidas e influir en las propiedades finales del producto. En este sentido, se pretende generar una parametrización de estas sustancias y cómo influirán en las propiedades finales de la gama de productos halal. La consulta y documentación comprenderá una amplia variedad de actividades científicas dedicadas a identificar nuevos objetivos técnicos y a confirmar su papel teniendo en cuenta sus respectivos objetivos. A medida que incremente el conocimiento sobre los posibles sustitutivos de los ingredientes no permitidos para lograr una formulación estable, se avanzará hacia el reconocimiento de éstos para desarrollar nuevos productos más competentes, favoreciendo los hábitos alimenticios de la cultura halal del consumidor final.
Asimismo, se contrastará la información obtenida procedente de los distintos investigadores y, como resultado del análisis de la información, se determinarán las pautas necesarias y a tener en cuenta para el desarrollo de la nueva gama de productos halal propuesta de manera que se obtenga de una manera fiable y contundente a la hora de probar la autenticidad de las materias primas y productos en estudio.
Adicionalmente, se realizará una búsqueda de proveedores de materias primas, equipos y técnicas analíticas más utilizadas para cumplir los objetivos perseguidos mediante la realización del presente proyecto.
Por último, el personal investigador de LA NIÑA DEL SUR, tras un profundo estudio, determinará las propiedades finales del producto a desarrollar y las formulaciones que serán susceptibles de ser ensayadas a escala laboratorio y piloto.
La presente fase buscará definir las bases metodológicas sobre las que centrar la totalidad de las tareas a realizar en posteriores fases. De esta forma, esta primera fase es fundamental para el éxito de las fases posteriores puesto que permitirá establecer de forma clara el alcance y los objetivos de dichas fases, así como acotar el riesgo tecnológico y la incertidumbre generada por la ausencia de información y bibliografía antes del inicio de las tareas previstas. El personal implicado en la ejecución de la presente fase del proyecto aportará información técnica y valiosa de cuáles son las tendencias del mercado, incluyendo los parámetros fisicoquímicos, microbiológicos, organolépticos y tiempo de vida útil a tener en cuenta para elaborar las premisas de los ensayos a realizar en las posteriores fases, tanto a escala de laboratorio como piloto. El resultado final de esta fase será la consecución de las especificaciones y propiedades finales de los prototipos o formulaciones alimenticias que se requieran en este proyecto de I+D.
A modo de resumen, las principales tareas que se deben acometer en referencia a la ejecución de la primera fase del proyecto se exponen seguidamente. Todas estas tareas serán ejecutadas durante la primera anualidad.
Definición de las necesidades reales, especificaciones técnicas y criterios a cumplir durante el desarrollo del proyecto. Validación de las necesidades del mercado en comparación con existentes en el mercado en referencia al proyecto de I+D. (Ejecución 2016)
Estudio exhaustivo de aditivos y otras sustancias halal que se usan en la actualidad como conservantes, colorantes, acidulantes, emulsionantes, etc., para su posible sustitución por los que se emplean actualmente. Asimismo, se realizará un estudio de las sustancias no permitidas por la cultura islámica y que actualmente se emplean en pequeñas proporciones en alimentos denominados halal. (Ejecución 2016)
Elaboración de una lista viable químicamente de ingredientes halal que compondrán el núcleo de la formulación de los prototipos de productos halal. (Ejecución 2016)
Definición de los procesos de elaboración y fabricación en referencia a la producción de productos halal. (Ejecución 2016)
Requerimientos necesarios para las pruebas a escala de laboratorio y piloto. (Ejecución 2016)
Selección de proveedores que suministrarán la materia prima necesaria para llevar a cabo el proyecto. (Ejecución 2016)
Recopilación de información científico-técnica y datos experimentales relacionados con experiencias realizadas con productos alimenticios similares. (Ejecución 2016)
La planificación propuesta establece que esta primera fase comenzará en enero de 2016 y se llevará a cabo durante los tres primeros meses de 2016, de forma que concluirá a la finalización de marzo de 2016.
FASE 2: DESARROLLO DE FORMULACIONES Y ESTUDIO DE PROPIEDADES. PRUEBAS Y ENSAYOS A ESCALA LABORATORIO
Durante el desarrollo de esta fase se llevará a cabo tanto el estudio de las posibles formulaciones a obtener sin la adición de compuestos no permitidos por la cultura halal, como las pruebas a escala laboratorio a las que serán sometidas las diferentes formulaciones estudiadas, con el fin de caracterizar y generar muestras con propiedades halal. Dado que el objeto del proyecto es alcanzar una nueva gama de productos halal a escala piloto, las investigaciones a escala de laboratorio concluirán cuando se disponga de todo el conocimiento necesario para desarrollar un prototipo con una elevada garantía de éxito. La consecución del nuevo producto con las especificaciones y propiedades propuestas se ve afectado por la escala de trabajo, hecho por el cual el proyecto analiza por separado la escala laboratorio de la piloto. Es por ello que los recursos necesarios para acometer la investigación a escala de laboratorio serán inferiores que los requeridos a escala piloto.
En este sentido, la primera actividad que se plantea es el estudio de las posibles formulaciones a obtener sin la adición de compuestos que no son permitidos por la cultura halal. En segundo lugar, se plantea el desarrollo de una batería de muestras a partir de estas formulaciones propuestas. Esta actividad consistirá en la creación física de las muestras de la nueva gama de productos halal de tal forma que ésta será ordenada, planificada y coherente. De forma paralela a la preparación de muestras a ensayar, el equipo de laboratorio preparará los medios de ensayos donde realizaran las pruebas fisicoquímicas, microbiológicas, organolépticas y de tiempo de vida útil sobre las distintas muestras.
FASE 3: PRUEBAS Y ENSAYOS A ESCALA PILOTO.
En la tercera fase del proyecto será donde se acometa en detalle el desarrollo de prototipos de la nueva gama de productos halal. El desarrollo de esta gama de productos halal con una novedosa formulación será un proceso complejo y con múltiples iteraciones debido a que es un proceso eminentemente empírico, condicionado fuertemente por los resultados de las diferentes pruebas a las que son sometidos los lotes de muestras. Durante la fase de pruebas a escala piloto, se extrapolarán los resultados obtenidos en la fase de laboratorio con el fin de llevar a cabo numerosos ensayos con prototipos de la gama de productos halal. No obstante, a pesar de la complejidad de esta fase, se exponen sus actividades principales.
La actividad central de esta fase será el desarrollo de prototipos de la nueva gama de productos halal a nivel piloto, con unas propiedades fisicoquímicas, organolépticas, microbiológicas y tiempo de vida útil análogas a los productos existentes en la actualidad, pero con una formulación compuesta exclusivamente de sustancias halal. En esta fase, se planificarán los ensayos a realizar y, junto con los técnicos de LA NIÑA DEL SUR, se llevarán a cabo los diferentes ensayos propuestos a los lotes de muestras que se elaboren de productos halal. Los recursos necesarios para acometer la investigación a escala piloto serán superiores a los de la fase anterior, pues una escala piloto requiere mayor potencia y capacidad de los equipos empleados.
En primer lugar, se extrapolarán los resultados obtenidos en la fase a escala laboratorio para poder llevar a cabo numerosos ensayos en prototipos de productos halal a partir de las formulaciones propuestas en la fase anterior y de la obtención de las propiedades de estas formulaciones. A continuación, se compararán estos resultados con los productos que sí contienen productos no permitidos por la comunidad islámica.
En primer lugar, se extrapolarán los resultados obtenidos en la fase a escala laboratorio para poder llevar a cabo numerosos ensayos en prototipos de productos halal a partir de las formulaciones propuestas en la fase anterior y de la obtención de las propiedades de estas formulaciones. A continuación, se compararán estos resultados con los productos que sí contienen productos no permitidos por la comunidad islámica.
Una vez se obtengan lotes de muestras con las formulaciones seleccionadas en la segunda fase a escala preindustrial con una estabilidad fisicoquímica aceptable según las especificaciones del proyecto, se analizarán y comprobaran las propiedades fisicoquímicas, organolépticas y microbiológicas. Tal y como se ha planificado en la fase de ensayos a escala de laboratorio sobre las muestras de la nueva gama de productos halal, se realizarán sobre los lotes de muestras los análisis correspondientes, a escala piloto, para controlar la evolución temporal de los distintos parámetros, por lo que los ensayos a realizar serán los mismos que a escala laboratorio:
Ensayos fisicoquímicos.
Ensayos microbiológicos.
Ensayos organolépticos.
Estudio de vida útil.
Además, se detectarán las anomalías en las formulaciones base a escala laboratorio, al ser extrapoladas a escala piloto, dando lugar a la modificación o adición de nuevos componentes formulación de productos halal para poder obtener un prototipo de producto halal más apto. Esta fase supondrá un esfuerzo coordinado de los diferentes miembros del equipo de LA NIÑA DEL SUR, así como de otros actores involucrados en el proyecto que deberán conseguir, de forma conjunta, alcanzar una gama de productos halal exitosos, estables preindustrialmente.
De esta manera, el resumen de actividades que se acometerán en la tercera fase del proyecto y su ejecución prevista se muestra seguidamente.
Planificación de las baterías de pruebas y ensayos a realizar sobre las tiradas de prototipos a escala piloto. (Ejecución 2016 y 2017)
Generación de lotes de muestras de la gama de productos halal para la realización de las pruebas y ensayos planteados a escala piloto. (Ejecución 2016 y 2017)
Detección de anomalías en las formulaciones a escala laboratorio, al ser extrapoladas a escala piloto, dando lugar a la modificación de los componentes de las formulaciones. (Ejecución 2016 y 2017)
Preparación de los ensayos y los equipos a utilizar para la realización de las diferentes pruebas a escala piloto. (Ejecución 2016 y 2017)
Ejecución de ensayos fisicoquímicos, microbiológicos, organolépticos y estudio de vida útil, tanto por parte de LA NIÑA DEL SUR, como por entidades externas, para la comparación de resultados y obtención de los objetivos del proyecto. (Ejecución 2016 y 2017)
Estudio, análisis e interpretación de los resultados de los ensayos obtenidos, tanto por LA NIÑA DEL SUR como por entidades externas, de forma que se pueda comprobar si se alcanzan los objetivos establecidos en el presente proyecto. (Ejecución 2017)
Asignación de causas de fallos detectados en los lotes de muestras analizados a escala piloto. (Ejecución 2016 y 2017)
En base a la planificación propuesta, la tercera fase del proyecto comenzará en junio de 2016 y concluirá en noviembre de 2017, por lo que tendrá una duración de 18 meses.
FASE 4: ANÁLISIS E INTERPRETACIÓN DE RESULTADOS.
Por último, se llevará a cabo un análisis de los resultados obtenidos, así como su correcta interpretación. De esta manera se dispondrá de unas conclusiones adecuadas y se verificará que la investigación llevada a cabo ha sido suficientemente adecuada y fiel a los objetivos planteados en el presente proyecto.
En función de los resultados finales obtenidos se tomarán medidas, si es necesario, para recircular en algunas de las actividades las tareas de desarrollo para obtener resultados más satisfactorios. Como resultado del desarrollo del presente proyecto, se prevé una conclusión final, que plasmará la resolución definitiva del proyecto según el avance del mismo en cada una de las fases desarrolladas por LA NIÑA DEL SUR durante la ejecución del proyecto.
Las principales actividades que tendrán lugar durante esta fase y su ejecución prevista serán las siguientes:
Análisis e interpretación de los resultados obtenidos. (Ejecución 2016 y 2017)
Selección del prototipo de producto halal que presente mejores propiedades organolépticas, vida útil, fisicoquímicas y microbiológicas. (Ejecución 2017)
Conclusión final del proyecto. (ejecución 2017)
La planificación propuesta establece que esta última fase se ejecutará durante los dos últimos meses de las dos anualidades en las que se desarrolla el proyecto.
A continuación, se presenta un breve resumen del cronograma que se ejecutará durante 2016 y 2017, y las fases y tareas correspondientes.
El proyecto tiene su inicio en 2016, donde se realizarán los primeros planteamientos de desarrollo y se determinará el alcance y la repercusión en la empresa y su entorno. Asimismo, se llevará a cabo el estudio de necesidades y especificaciones técnicas, tras estudiar en detalle el estado del arte y las tendencias tanto de la sociedad como de los competidores (FASE 1). En esa misma anualidad se caracterizarán las nuevas formulaciones de pizza, con sustancias permitidas por la normativa islámica (FASE 2), a desarrollar en cooperación con los principales proveedores de materia prima e análisis de compuestos orgánicos, para corroborar los realizados de forma interna. Se realizarán numerosos ensayos a escala laboratorio e in vitro para poder caracterizar, tanto para las nuevas muestras como las muestras tradicionales cuya composición contiene sustancias no permitidas, que habrán sido analizados en esta misma fase y en la fase 1 mediante el estudio del estado del arte y las propiedades a aportar, y, así, elaborar un rango de valores inicial para 2016 que sea fiable y preciso, y que cumpla con los objetivos del proyecto. De esta forma se podrá elaborar una gama de productos (pizzas de diferentes ingredientes) completamente halal a escala laboratorio que sea estable fisicoquímicamente y con unas propiedades organolépticas favorables, que posteriormente se ensayarán a escala piloto (FASE 3). En esa misma fase, se realizarán los primeros ensayos de validación cualitativa a escala piloto para comprobar las características de los lotes.
Durante 2017, se continuará con la fase de desarrollo de nuevas muestras halal, a escala laboratorio (FASE 2), donde se caracterizarán y realizarán nuevas formulaciones, que podrán ser reformulaciones nuevas con aditivos y otras sustancias distintas, a partir de aquellos que sean descartados en la anualidad anterior o que sean planteados durante 2017.En esta anualidad se seguirán elaborando lotes de muestras y ejecutando ensayos a escala piloto (FASE 3), desde inicios de año, de las nuevas muestras que hayan pasado las pruebas y exigencias técnicas en relación con los objetivos a cumplir por el proyecto de investigación. Tendrán lugar ensayos fisicoquímicos, microbiológicos y organolépticos de igual manera que a escala laboratorio, pero con la diferencia de que se medirá la eficacia y rendimiento de las diferentes formulaciones de la gama de productos halal, descartando posibles prototipos para ser reformulados o eliminados definitivamente del proyecto de investigación. Finalmente, se realizarán los análisis de interpretación de resultados de cada una de las fases ejecutadas (FASE 4), tanto en la primera anualidad como en la segunda anualidad, a modo de seleccionar de manera detallada y precisa los prototipos halal que resulten más aptos para el éxito del proyecto de investigación, o aquellos que necesiten una recirculación a una de las fases específicas de desarrollo anteriores.
La Memoria también describe el Objetivo científico-tecnológico del proyecto.
El objetivo científico tecnológico del proyecto se basa en la obtención de una pizza halal ultracongelada, carente de sustancias prohibidas por la comunidad musulmana, y que además presente características organolépticas, tecnológicas y de vida útil semejantes a las pizzas tradicionales del mercado, de tal forma que la comunidad musulmana pueda acceder a pizzas ultracongeladas de la misma calidad que las tradicionales en el mercado.
Para la consecución de este objetivo principal, se plantean los siguientes objetivos específicos:
- Consecución de una pizza 100% halal ultracongelada sin aditivos haram.
- Consecución de la pizza 100% halal ultracongelada de unas características organolépticas análogas o superiores a las pizzas tradicionales del mercado
- Consecución de una pizza halal 100% ultracongelada de una vida útil análoga o superior a las pizzas tradicionales con sustancias haram.
Sigue la Memoria diciendo que'El objetivo científico-tecnológico del proyecto es coherente y mejora la oferta de productos similares que se comercializan en la actualidad.
El objetivo empresarial del proyecto va a ser introducir en el mercado un nuevo producto de pizzas 100% halal ultracongeladas con unas características tecnológicas y sensoriales igual o superior a las pizzas tradicionales, de tal forma que esto repercuta en el acceso de una nueva cartera de clientes, concretamente de clientes musulmanes y otros clientes concienciados en la alimentación halal, por último el objetivo empresarial va a ser el aumento de la competitividad de la empresa a partir del conocimiento obtenido del proyecto que permita adelantar a la competencia en el sector, y adelantarse a las novedades legislativas en el sector agroalimentario'.
En efecto, el Preceptivo Informe Técnico, elaborado por la certificadora acreditada por la citada Entidad Nacional de Acreditación , es decir el Certificado de I+D emitido por la EQA, entidad certificadora independiente y de reconocido prestigio, acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC) (documento n° 1.1.2.7 del expd. admvo.) examinó la Memoria y la documentación técnica elaborada por la empresa (documentos n.° 1.1.2.1 a 1.1.2.6 del expediente administrativo) y en base a ello buscó sucesivamente dos expertos independientes especialistas en la materia objeto del Proyecto, según su clasificación UNESCO conforme a su objeto, para que evaluaran el mismo y calificaran su naturaleza (I+D o IT). Dichos expertos contaban con titulación y competencia técnica reciente (mínimo 2 años de investigación en los últimos 5) en la disciplina tecnológica específica del Proyecto, el Código Unesco 4 dígitos es el 3309, Tecnología de los Alimentos.
Para apoyar su postura la actora aduce además la normativa para garantizar la imparcialidad impuesta por EQA en el Documento RDE que hace que la actora ni los conociese ni llegara a tener nunca contacto con ellos, por lo que su independencia es total. Es más, sigue diciendo que a día de hoy desconocemos su identidad. De modo que el Informe Técnico de Certificación (documento n.° 1.1.2.7 del expediente administrativo ), en el que se otorga la certificación final en I+D, se emite tras un procedimiento de 'Toma de decisión informada', también regulado por el Documento RDE emitido por ENAC, y que es objeto de constantes actualizaciones. Además, la Certificadora EQA es auditada anualmente por ENAC, para revisar el cumplimiento de todos estos requisitos, mediante auditoriás horizontales y muestrales. Y que la ENAC es, según el Real Decreto 1715/2010, de 17 de diciembre, el único organismo dotado de potestad pública para para otorgar acreditaciones de acuerdo con lo establecido en el Reglamento Europeo (CE) n.° 765/2008 del Parlamento Europeo y el Consejo, de 9 de julio de 2008. La función de ENAC es evaluar, mediante auditorías, que las entidades de certificación como EQA sean técnicamente competentes, ya que de lo contrario no se les concede la potestad de la certificación en I+D. Igualmente, establece y supervisa los procedimientos de certificación, incluida la selección de expertos.
Por tanto, la Certificación del Proyecto como de I+D expedido por una certificadora acreditada por ENAC dota a dicha calificación de la máxima objetividad, independencia y fe pública.
Y -sigue diciendo- ello porque ENAC exige a las Certificadoras ajustarse a un procedimiento del máximo rigor en la evaluación de cada Proyecto, el denominado 'Esquema de Acreditación', plasmado en el Documento de Criterios Técnicos de Acreditación (RDE), que se aporta como prueba documental y que pasamos a describir someramente.
Por tanto, para la Memoria y el anterior certificado técnico EC, en base a las consideraciones anteriormente descritas, que ponen en evidencia la inexistencia de para las actuaciones planteadas en el proyecto, la tecnología sobre la que se realizan desarrollos, consiguiendo avances sobre la misma, los conocimientos obtenidos, la incertidumbre asociada al mismo, y la objetividad de las novedades que se obtienen con su desarrollo, se considera calificable como I+D'.
A continuación el INFORME MOTIVADO DE VALORACIÓN de 3-10-2018 concluye respecto de la novedad del proyecto a estos efectos fiscales, como ya dijimos:
'A EFECTOS FISCALES, SE INFORMA DE QUE SE HAN PRODUCIDO CAMBIOS CON RESPECTO A LO PRESENTADO POR EL SOLICITANTE, QUE DEBEN AFECTAR A LA BASE DEDUCIBLE CERTIFICADA POR LA ENTIDAD CERTIFICADORA REFLEJADA EN EL APARTADO 6 DE ESTE INFORME.
En efecto, el Informe Motivado Definitivo (doc. 1.3.1), página 1, califica el Proyecto de mera Innovación Tecnológica (IT). Así, se manifiesta en el mismo que no es posible detectar novedades tecnológicas objetivas, sino meramente subjetivas, ya que (página 2) ' en el presente proyecto se aborda la aplicación de tecnologías ya existentes en diversos sectores industriales, en los que su funcionamiento ya se encuentra probado e implantado. Tecnologías que han de ser adaptadas a los requisitos específicos del campo de actuación donde van a ser incorporadas dotándolas de funciones particulares y optimizadas al mismo, cubriendo así las necesidades de un ámbito concreto.'.
'Por otra parte, es conveniente señalar que la creación de un nuevo producto o proceso no es suficiente para calificar a un proyecto como I+D. De hecho, en el artículo 35.2 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, se indica explícitamente que un nuevo producto o proceso puede recibir la calificación de IT. Por todo ello se considera que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Concretamente para el diseño y desarrollo de un nuevo producto de pizza 100 % halal ultracongelada, donde además se va a conseguir la obtención del conocimiento consistente en la modificación de diferentes aditivos en la formulación de pizzas halal ultracongeladas que permite superar procesos de perdida de la calidad sensorial de la pizza ultracongelada, y de conseguir mejoras tales como la extensión de la vida útil y la conservación o mejora organoléptica del alimento después de dichas modificaciones. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad. Las actividades del proyecto abordadas en la anualidad objeto del presente informe, se enmarcan en los conceptos contemplados en el artículo 35.2.b) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente'.
A la vista de este proyecto la Secretaría General de Innovación consideró que no era lo suficientemente novedoso como para ser considerado un proyecto de Investigación y Desarrollo, pues sus actividades no generan nuevo conocimiento en el ámbito de aplicación. Así, se dice que:
'Tal y como la propia entidad solicitante admite las técnicas empleadas en el proyecto existían previamente en otras industrias, no se desarrollan técnicas, procesos, ni sistemas que sean nuevos en la industria, ni en la sociedad, ni en el ámbito empresarial, ni en la comunidad científica, ni en su ámbito tecnológico, sino que supone una adaptación de tecnologías ya existentes, sin que su integración conlleve una complejidad, riesgo o problemática significativa respecto de otros desarrollos similares abordados con anterioridad y basados en dichas tecnologías en otros entornos.
Es decir, en el presente proyecto se aborda la aplicación de tecnologías ya existentes en diversos sectores industriales, en los que su funcionamiento ya se encuentra probado e implantado. Tecnologías que han de ser adaptadas a los requisitos específicos del campo de actuación donde van a ser incorporadas dotándolas de funciones particulares y optimizadas al mismo, cubriendo así las necesidades de un ámbito concreto.
Por otra parte, es conveniente señalar que la creación de un nuevo producto o proceso no es suficiente para calificar a un proyecto como I+D. De hecho, en el artículo 35.2 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, se indica explícitamente que un nuevo producto o proceso puede recibir la calificación de IT.
Por todo ello se considera que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.
Concretamente para el diseño y desarrollo de un nuevo producto de pizza 100 % halal ultracongelada, donde además se va a conseguir la obtención del conocimiento consistente en la modificación de diferentes aditivos en la formulación de pizzas halal ultracongeladas que permite superar procesos de perdida de la calidad sensorial de la pizza ultracongelada, y de conseguir mejoras tales como la extensión de la vida útil y la conservación o mejora organoléptica del alimento después de dichas modificaciones'.
El objeto del presente recurso se centra pues en determinar si la impugnada resolución informe motivado de 3 de octubre de 2018 es conforme a Derecho en los términos en que se ha realizado o debiera haber informado en el sentido de que el proyecto era susceptible de ser calificado como Investigación y Desarrollo (I+D), cual postula la actora.
Como interpusiera en tiempo y forma Recurso de Alzada contra dicha resolución, solicitando la reconsideración de la calificación del Proyecto como de Investigación y Desarrollo, y acompañando un segundo informe realizado por la experto técnico independiente, sin embargo, la Administración ha desestimado el citado recurso de alzada (doc 2.2) por resolución de fecha de diciembre de 2018.
Contra estas resoluciones se interpone el presente recurso contencioso-administrativo.
Los argumentos principales aportados por la empresa promotora para describir el alcance y fundamentos del proyecto, son los siguientes:
A---- En primer lugar aduce el Decreto 1432/2003, de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.
B---- Este procedimiento legalmente establecido incluye la necesidad de que el solicitante del informe acompañe una Certificación de que el Proyecto tiene naturaleza de I+D, emitida por una entidad de Certificación independiente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC) y que sea conforme al riguroso procedimiento de certificación establecido por ENAC en su Documento de Criterios Técnicos de Certificación de Proyectos de I+D+i (denominado 'documento RDE').Así, para que el Proyecto fuera calificado de I+D por la Certificadora EQA, acreditada por ENAC, tuvo que superar un riguroso examen científico y tecnológico efectuado por varios expertos independientes de contrastada capacitación y titulación técnica en la materia concreta objeto del Proyecto. Del examen y valoración de los distintos Informes Periciales emitidos por expertos técnicos de cuatro y de seis dígitos UNESCO, de reconocido prestigio y capacitación técnica, expertos independientes adscritos a EQA, entidad certificadora en I+D acreditada por la entidad pública ENAC, se concluye que se trata en su conjunto de un Proyecto de Investigación y Desarrollo (I+D), quedando acreditado el carácter innovador, la originalidad y complejidad del producto desarrollado, así como la novedad objetiva y esencial que representa para el mercado sectorial. Diversamente, entiende que la calificación de IT efectuada por parte de la Administración, en concreto, por los servicios técnicos de la Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación (SEUIDI), resulta arbitraria e infundada, ya que además no se apoya en ningún informe pericial ni en criterio de experto alguno.
C---Que resulta evidente que las periciales practicadas son absolutamente verosímiles, en cuanto realizadas por expertos evaluadores independientes, pertenecientes a una entidad acreditada por el organismo público ENAC para realizar certificaciones de I+D, estando acreditada su condición de expertos, cumpliendo todos ellos los requisitos establecidos para emitir informes según código UNESCO y siendo el informe de los dos expertos coincidente en el sentido de que el Proyecto presentado, globalmente considerado, reúne los requisitos de I+D descritos claramente en el art. 35 de la LIS, dado que se ha producido una 'indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico', es decir, una investigación según su concepto legal, así como la aplicación de los resultados de esa investigación 'para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes', es decir, desarrollo, quedando
acreditado el carácter innovador, la originalidad y complejidad del producto desarrollado, así como por la novedad objetiva y esencial que representa para el mercado sectorial, sin que por parte de la Administración se hayan desvirtuado dichos informes.
D---- Invoca la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sección: Sexta, Sentencia de fecha 01/09/2015, Número Sentencia: 404/2015, Número Recurso: 869/2014, Ponente: María Teresa Sofía Delgado Velasco.Otra del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sección: Sexta, Sentencia de fecha 06/07/2017, Número Sentencia: 450/2018, Número Recurso: 682/2016, Ponente: Sra. Gallardo Martín de Blas. Y finalmente otra Sentencia de nuestro Tribunal Supremo de 12 de Enero de 2014, RJ 2014/573.
En concreto dice:
A---- Que de los preceptos transcritos puede concluirse que la diferencia entre una actividad de investigación y desarrollo, y otra de innovación es la concurrencia en la primera de un elemento disruptivo, es decir: de una novedad u originalidad que hace que dicho avance sea de carácter objetivo y universal dado que aprovecha a una pluralidad indeterminada de sujetos. Por el contrario la innovación carece de ese carácter universal configurándose como una adaptación a un sujeto determinado de un previo avance.
B---- Esta conclusión es avalada por la Jurisprudencia de esa Sala a la que tenemos el honor de dirigirnos por quien, en sentencia 647/2014 de 14 noviembre (PO 154/2013) se convalidó la tesis de la Administración conforme a la cual para que un proyecto se calificara como de investigación y desarrollo no bastaba con que supusiera un avance sino que, además, era preciso que fuera una novedad. Tesis reiterada por esa misma Sala y Sección en la sentencia 342/2016, de 8 de junio
C----Con carácter previo al concreto análisis de la cuestión controvertida, se hace preciso recordar la presunción de legalidad del informe elaborado por la Administración y el correlativo deber de la recurrente de probar la inexactitud del mismo.Así lo ha declarado el Tribunal Supremo en fallos como sentencia de 15 de diciembre de 2011.
D---- En este punto hay que partir de que los tribunales no pueden sustituir a la Administración en el ejercicio de una actividad discrecional ( art. 71.2LJCA).En esta línea, la Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de julio de 1993 (RJ 5587) declara que es ajeno a la misión propia de esta jurisdicción analizar criterios técnicos, más o menos discutibles, sin invadir la competencia específica de la Administración; y la Sentencia de 8 de julio de 1994 (RJ 6478) concluye que en vía jurisdiccional no es legalmente posible sustituir a los órganos especializados en el ejercicio de su función de discrecionalidad técnica, ni siquiera apelando a una prueba pericial. En este sentido, cabe citar también la STC 34/1995, de 6 de febrero.
E---- El proyecto presentado por la demandante trata sobre la obtención de una pizza halal ultracongelada, carente de sustancias prohibidas por la comunidad musulmana, y que además presente características organolépticas, tecnológicas y de vida útil semejantes a las pizzas tradicionales del mercado.
En efecto la Resolución se ha dictado en el seno del procedimiento regulado en el R.D. Legislativo 4/2004, que regula el Impuesto de Sociedades. Dentro del Título V, que regula la Deuda Tributaria ,se incluyen los Capítulos dedicados al tipo de gravamen y la cuota íntegra , las Deducciones para evitar la Doble Imposición, las Bonificaciones, y la Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades y entre estas se encuentras aquellas para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación; por inversión de beneficios ; Deducción por inversiones en bienes de interés cultural, producciones cinematográficas, edición de libros, sistemas de navegación y localización de vehículos, adaptación de vehículos para discapacitados y guarderías para hijos de trabajadores, Deducciones por inversiones medioambientales, por gastos de formación profesional y, también, la Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.
En el presente caso el objeto del recurso es la Resolución Informe Técnico motivado, emitido por la citada Dirección General, en el seno de un procedimiento resolutorio de la solicitud de la recurrente, como entidad legitimada al ser sujeto pasivo del Impuesto, que pretende que se le practique la deducción fiscal por investigación y desarrollo e innovación tecnológica prevista en el artículo 35 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
Acompañaba a dicha solicitud el informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos previstos en el citado artículo 35, y emitido por la citada entidad EQA.
Ambas partes, cual ya relatamos, aportan informes periciales en apoyo de sus respectivas tesis. El Abogado del Estado uno de segunda opinión y la sociedad actora informes ratificadores de los de sus informes técnicos, que luego explicaremos mas detalladamente.
Dice que la Administración trató de fundamentar dentro del Informe motivado, su cambio de criterio en el apartado 'Consideraciones Generales', en el que el único motivo para no considerar el proyecto como Investigación y Desarrollo era que, según su parecer, no aportaba novedades tecnológicas objetivas, y ello en el ejercicio de una lectura sesgada de lo que viene a ser la memoria técnica del proyecto obrante en el expediente, así como del propio informe técnico de certificación elaborado por experto de la entidad EQUA. Lo mismo dice la recurrente de la resolución del recurso de alzada, en la que, además, no se responde a todas las cuestiones planteadas por el interesado en el recurso.
Así es necesario pues analizar en este momento, si estos dos actos administrativos, resolución de informe motivado y del recurso de alzada, cumplen con las exigencias de motivación que se impone a la Administración Pública por mor del art. 35.1 de la Ley 39/2015, que exige que los actos administrativos sean motivados con sucinta referencia a hechos y fundamentos de derecho, que se cumple suficientemente.
Pero este aspecto , que se argumenta como defecto de motivación , no es en realidad la base del fundamento en este recurso, puesto que principalmente se cuestionan las conclusiones de fondo de las resoluciones. Y se rechaza la presunción de acierto del informe, pues se entiende desvirtuada suficientemente la citada presunción por los informes emitidos en este procedimiento y en los aportados en sede judicial.
1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.
La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.
a) Concepto de investigación y desarrollo.
Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.
Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.
También se considerará actividad de investigación y desarrollo la creación, combinación y configuración de software avanzado, mediante nuevos teoremas y algoritmos o sistemas operativos, lenguajes, interfaces y aplicaciones destinados a la elaboración de productos, procesos o servicios nuevos o mejorados sustancialmente. Se asimilará a este concepto el software destinado a facilitar el acceso a los servicios de la sociedad de la información a las personas con discapacidad, cuando se realice sin fin de lucro. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el mantenimiento del software o sus actualizaciones menores.
2. Deducción por actividades de innovación tecnológica.
La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.
a) Concepto de innovación tecnológica.
Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.
Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, incluidos los relacionados con la animación y los videojuegos y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
4. Aplicación e interpretación de la deducción.
a) Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los contribuyentes podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Economía y Competitividad, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del contribuyente como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.
Ambos apartados contienen normas concretas sobre las bases para la deducción, y los porcentajes. El apartado 3 por su parte contiene una serie de exclusiones que no son de interés en este caso, dado que el informe recurrido es favorable parcial y entiende que el proyecto desarrollado merece la calificación de Innovación Tecnológica.
Tras disponer que la realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, define el concepto de Investigación y Desarrollo, de tal modo que, en síntesis, se considera 'Investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico',..... mientras que 'Desarrollo es la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.
Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.
También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software'.
De otro lado se define la Innovación tecnológica, actividades cuya realización da derecho a la deducción reflejada en el mismo artículo, como la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.
Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
Así pues , no se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica las consistentes en:
a-Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.
b-Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de bienes y servicios. En particular, la planificación de la actividad productiva: la preparación y el inicio de la producción, incluyendo el reglaje de herramientas y aquellas otras actividades distintas de las descritas en la letra b) del apartado anterior; la incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación; la solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalización de productos y procesos; la prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización; el adiestramiento y la formación del personal relacionada con dichas actividades.
c-La exploración, sondeo o prospección de minerales e hidrocarburos.'
El precepto contiene además una serie de precisiones sobre la base de la deducción y los porcentajes en cada caso.
Por su parte, en cuanto a las normas de procedimiento de la emisión del informe, el artículo 8 del citado RD 1432/2003, de 21-11, regula la emisión de los informes y dispone al respecto que el órgano competente emitirá informe motivado sobre cada solicitud presentada, separando, en su caso, sus contenidos en investigación y desarrollo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 35.1.a) , o en innovación tecnológica, de acuerdo con lo previsto en el artículo 35.2.a) de la misma Ley. En el caso de los informes motivados a que se refieren los párrafos a) y c) del artículo 2 de este Real Decreto, se detallará la identificación de los gastos e inversiones asociados con cada contenido que merezcan tales calificaciones. Este informe se notificará al interesado por el órgano competente, y se remitirá copia a la Administración tributaria debiendo ser emitido en plazo máximo de tres meses transcurrido el cual sin contestación no implicará la aceptación de los criterios expresados por el consultante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio de Ciencia y Tecnología.
En este tipo de informes, además, el importe de los gastos e inversiones efectivamente incurridos en actividades de investigación y desarrollo o innovación deberá estar documentado y ajustado a la normativa fiscal vigente, y corresponderá a los órganos competentes de la Administración tributaria la inspección y control de estos extremos.
Por último, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)'.
Así como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 7 de marzo de 2013, 'El requisito central de la novedad en el material, producto o proceso, en lo concerniente a la investigación o desarrollo que se viene exigiendo por la Administración puede ser, a priori, objeto de interpretaciones diametralmente opuestas, según se pretenda favorecer la inversión de las empresas en las actividades de investigación y desarrollo -no cabe olvidar que la propia rúbrica del Capítulo IV del Título VI de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, se incorpora la finalidad de la deducción que nos ocupa, al referirse a 'deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades', entre las cuales, el artículo 33 reconoce y disciplina la deducción 'por la realización de actividades de investigación y desarrollo'- o, por el contrario, se pretenda excluir todo intento de obtener un beneficio fiscal, lo que se logra ensanchando o reduciendo la interpretación de conceptos tales como 'indagación original', 'nuevos conocimientos' o 'superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico', que son las nociones abiertas sobre las que se monta, en la Ley 43/1995, la idea de 'investigación', así como en el posterior Texto refundido de dicha Ley; y, por lo que respecta a la concreción final del otro término de la deducción, el de 'desarrollo', también son conceptos indeterminados los de 'nuevos materiales o productos' o 'nuevos procesos', siendo así que, además, cuando se habla de novedad respecto a los resultados de la labor investigadora, puede ésta centrarse en aspectos absolutos o relativos'.
En diversas Sentencias de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la AN se han efectuado pronunciamiento sobre estos conceptos en relación a recursos respecto a liquidaciones sobre el impuesto de sociedades. Debe puntualizarse que en este caso, no se examinan las liquidaciones concretas sino la calificación de un proyecto determinado, que ha sido favorablemente calificado si bien de manera parcial, puesto que la Administración ha entendido que se trata de un proyecto de innovación tecnológica. Los argumentos recogidos en determinadas Sentencias que se citan sobre las deducciones fiscales por I+D son aplicables asimismo a las deducciones por IT.
La recurrente sigue diciendo que la calificación de un proyecto como I+D o IT no es una potestad discrecional de la Administración, pues el concepto de investigación y desarrollo e innovación tecnológica viene descrito en el artículo 35 de la Ley 27/2014, por lo que solo existe una solución justa.
Pero al respecto debe tenerse en cuenta a este respecto el concepto de discrecionalidad técnica aplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011 ) estima que la discrecionalidad técnica 'ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembre , 34/1995, de 6 de febrero , 73/1998, de 31 de marzo , o 40/1999, de 22 de marzo , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador'.
Así pues hay que partir de que los Tribunales no pueden sustituir a la Administración en el ejercicio de una actividad discrecional determinada.
La Sentencia del Tribunal Constitucional 353/1993 , de 29 de noviembre , corroborada también por la STC 34/1995, de 6 de febrero recuerda que: 'el Tribunal Constitucional, haciendo suya una consolidada doctrina jurisprudencial aplicada por los tribunales ordinarios, ha tenido ocasión de manifestar que, 'aunque los tribunales de la jurisdicción contencioso-administrativa son ciertamente competentes para enjuiciar la legalidad de la actuación de los órganos juzgadores de las oposiciones o concursos [supuesto de discrecionalidad técnica], en modo alguno pueden sustituir a éstos en lo que sus valoraciones tiene de apreciación técnica ... no solo porque implicaría la omnisciencia de los órganos judiciales sino porque estos están llamados a resolver problemas jurídicos en términos jurídicos y nada más', de modo que 'la valoración del tribunal calificador en lo que de apreciación técnica tengan en sí misma escapa al control jurídico', con 'fundamento en una 'presunción de razonabilidad' o 'de certeza' de la actuación administrativa-va apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Ahora bien, aquella presunción, en tanto que presunción 'iuris tantum', también podrá desvirtuarse si se acredita infracción o desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano calificador, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación en el criterio adoptado'.
Debe tenerse en cuenta además el concepto de discrecionalidad técnica aplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la Jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011 ) estima que la discrecionalidad técnica 'ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembre , 34/1995, de 6 de febrero , 73/1998, de 31 de marzo , o 40/1999, de 22 de marzo , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador.'
En el mismo sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de diciembre de 2011 que, en un asunto análogo sobre informes relativos a investigación y desarrollo a efectos de deducciones fiscales, declaró: 'Se ha de recordar que la discrecionalidad técnica expresada surge de una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. De modo que dicha presunción 'iuris tantum' sólo puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano administrativo en cuestión, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación del criterio adoptado, entre otros motivos, por fundarse en patente error, debidamente acreditado por la parte que lo alega'.
Ello no impide , lógicamente, que la parte interesada pueda presentar cuantas pruebas estime en apoyo de su pretensión para desvirtuar esta presunción. Y tampoco impide a la Administración aportar pruebas en apoyo de sus tesis.
1)En primer lugar, la Memoria Técnico-Económica del proyecto, elaborada directamente por la solicitante y donde se ha de alegar motivadamente con la debida capacidad de convicción en qué modo el proyecto incluye una novedad sustancial en el concreto campo científico-técnico a que pertenece. Así pues, no se trata de un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero tampoco se puede limitar a trascribir el tenor literal de los artículos citados, a riesgo de no suministrar a la Administración la información precisa para manifestarse en sobre si constituye I+D o sólo Innovación. Dicha Memoria incluye, por lo que cabe destacar a efectos del presente recurso, la planificación de los objetivos del Proyecto por fases, el presupuesto estimativo de los costes (personal propio, colaboradores externos, material fungible, equipos, ...), el detalle y justificación de las actividades que constituyen I+D, los recursos materiales necesarios, el personal propio y los colaboradores externos.
En ella se enumera, cuantifica e individualiza la actuación de los expertos investigadores de mi representada que han intervenido en el Proyecto, cuya titulación y capacitación técnica ha sido destacada posteriormente por EQA, entre los que se encuentran varios Licenciados en Ciencia y Tecnología de los Alimentos, Licenciada en Veterinaria, Ingeniería Química Industrial, etc.
Igualmente, se enumera, cuantifica e individualiza la actuación de los colabores técnicos externos, así como la planificación por fases del Proyecto se corresponde con una actividad de I+D, entendiendo como desarrollo la aplicación de los resultados de la investigación que permitan la creación de novedosos productos no comercializados hasta el momento en el sector.
2)A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Certificado de I+D emitido por la EQA, entidad certificadora independiente y de reconocido prestigio, acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC) .
Aquí es de fecha 20/07/2017, y concluye específicamente que El proyecto en cuanto a objetivos y metodología se enmarca en las disposiciones del Artículo 35 de la Ley 27/2014 como proyecto de Investigación y Desarrollo Tecnológico (I+D), ya que se trata de la aplicación de un conocimiento científico en la práctica y una superior compresión en el ámbito científico y tecnológico del sector de la alimentación. El estudio presenta novedad objetiva relacionada con el diseño y desarrollo de un nuevo producto de pizza 100 % halal ultracongelada, donde además se va a conseguir la obtención del conocimiento consistente en la modificación de diferentes aditivos en la formulación de pizzas halal ultracongeladas que permite superar procesos de perdida de la calidad sensorial de la pizza ultracongelada, y de conseguir mejoras tales como la extensión de la vida útil y la conservación o mejora organoléptica del alimento después de dichas modificaciones.
Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad ACREDITADA por ENAC. Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración junto con la MEMORIA TÉCNICO-ECONÓMICA Y EL INFORME MOTIVADO VINCULANTE.
3) Este constituye el objeto del presente recurso contencioso, que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento, en el que ha intervenido en su elaboración del informe motivado, la Dirección General de Investigación, Desarrollo e Innovación. Debiéndose recordar que como el Informe motivado emitido, no vincula a este tribunal ( Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 14 de noviembre de 2014, recurso 154/2013; FJ6º), se ha de efectuar pues un análisis acerca de todas las pruebas, tanto documentales, como periciales, que obran en autos. Pues aunque los informes motivados tratan de ofrecer seguridad jurídica en la calificación, sin embargo no se pueden considerar infalibles. Así pues, no puede ser considerado como una presunción iuris et de iure, que no admita prueba en contrario, o una prueba preconstituida, porque de ser así, entonces el legislador lo hubiera redactado de una forma distinta, y lo que es una facultad se convierte en un requisito previo. En efecto, se ha de examinar el contenido de los otros informes y demás pruebas del recurso.
A ello se han de añadir los diferentes informes que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias. Como en este caso es el informe de segunda opinión de don Cristobal aportado por el Abogado del Estado, que luego analizaremos, y los Informes Técnicos de Certificación acompañados del correspondiente Certificado de ENAC ,ampliados , que luego examinaremos en su conjunto y en profundidad.
Conforme a la misma sentencia del Tribunal Supremo que se cita en el escrito de contestación a la demanda, la actora dice que la presunción de acierto del informe, que se apoya en la solvencia técnica de quien emite el juicio técnico, ha quedado desvirtuada, pues queda acreditado que la calificación del proyecto como innovación tecnológica en el informe motivado no se encontraba amparada en criterio técnico alguno dentro del expediente administrativo, siendo el único criterio técnico existente en el expediente administrativo el manifestado por la entidad certificadora en su informe técnico de certificación, que indicaba, justificaba y explicaba que el proyecto constituye un proyecto de Investigación y Desarrollo conforme a la Ley 27/2014.
En este punto debemos partir de que existen en el expediente administrativo y en el recurso informes técnicos aportados por la parte actora y asimismo otros procedentes de la Administración, todos ellos ya reseñados y procedentes de profesionales de relieve, que, en lo no recogido, damos por reproducidos en aras a la concisión.
Pues bien, la Sala, analizados y sopesados unos y otros, cuyas conclusiones ya hemos recogido y/o extractado ex ante, ha de inclinarse, se adelanta y concluye, por la tesis de la Administración al efecto.
Ni que decir tiene que los informes aportados por la actora, pese a la reticencia de la demandada, resultan aceptables y valorables en autos, conforme a la normativa administrativa y procedimental al efecto, que no precisamos exponer aquí. También lo son, claro está, los aportados por la Administración, por más que los quiera refutar la actora.
Así, resulta pertinente significar que el Tribunal Supremo, en supuestos no idénticos al que nos ocupa, pero sí similares en tanto en cuanto las decisiones administrativas van precedidas de informes técnicos sobre cuestiones muy específicas, como es el caso de los modelos de utilidad, se han manifestado, en sentencias tales como la de 14 de enero de 2002 que se remitía , a su vez, a la de 6 de marzo de 2001, en el sentido de que concedía valor primordial a los informes técnicos oficiales ( en tales casos, de la Oficina Española de Patentes y Marcas), debido a la especialización y preparación técnica de este órgano en la materia, sin perjuicio de la apreciación particular que, respecto a la pericial aportada por la parte, merezca a la Sala en cada supuesto de hecho.
La principal idea que se extrae es que la presunción de acierto o de razonabilidad de la actuación administrativa en la emisión de informe técnico, en la que se apoya la Administración, se debe (es decir, es el 'resultado de'), a la solvencia técnica de quien lo emite. Además, se trata de una presunción iuris tantum, contra la que cabe, por tanto, prueba en contrario y que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del proceder razonable que se presume del órgano administrativo en cuestión.
Pues bien, en el presente caso, partiendo de ese valor primordial que el Tribunal Supremo ha concedido a tales informes, no podemos por menos que inclinarnos por la tesis oficial, que, además de debidamente fundamentada en el informe vinculante a debate en autos, aparece reforzada por el informe técnico último ( denominado de segunda opinión) , que concluye razonadamente, cual ya recogimos, el no carácter de I+D del proyecto, lo que no resulta en modo alguno, o al menos suficientemente, desvirtuado por los informes aportados por la actora y elaborados para su solicitud, no tratándose a mayores de informes periciales de Sala, elaborados por peritos insaculados en el proceso, aunque realmente procedan de expertos universitarios en la materia.
Y siendo claro que estos informes técnicos no operan con presunción de acierto, aunque se encuentren rodeados de las garantías del sello ENAC durante el proceso de emisión, y que han sido informes, emitidos por entidades certificadoras de proyectos de I+D+i, y deben ajustarse a lo dispuesto en el Reglamento de Esquema, que garantiza que estos informes son emitidos bajo los principios de independencia, objetividad y competencia técnica, sin embargo han de valorarse en conjunto con los otros informes periciales aportados por la Administración y por el Abogado del Estado de segunda opinión.
Además hemos de recordar también que en el recurso de alzada interpuesto por la acora no se han aportado evidencias significativas que impliquen la modificación del criterio establecido en la primera resolución recurrida, el Informe Motivado.
La actora aporta nuevos certificados de la entidad EQA con fecha de emisión de 26 de septiembre de 2019, sobre la Calificación de la naturaleza del proyecto, calificándolo de INVESTIGACIÓN Y DESARROLLO de acuerdo con las definiciones facilitadas por el Artículo 35 de la Ley del Impuesto de Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004 y sus modificaciones posteriores y Ley 27/2014).
Añádase a lo anterior los informes adicionales que aporta la actora en este procedimiento judicial, elaborados por el Comité Técnico del que formaba parte también el experto 4 dígitos primeramente seleccionado, así como la Directora de Certificación de EQA Certificados I+D+i, Dª Josefa. Sin olvidar que el Informe Técnico de Certificación, en el que se otorga la certificación final en I+D, se emite tras un procedimiento de 'Toma de decisión informada', también regulado por el Documento RDE emitido por ENAC, y que es objeto de constantes actualizaciones. Además, la Certificadora EQA es auditada anualmente por ENAC, para revisar el cumplimiento de todos estos requisitos, mediante auditorías horizontales y muestrales.
Pero lo que es sumamente relevante en el examen de la cuestiones es el informe pericial de segunda opinión que viene aportando la Administración demandada propuesta en la contestación del Abogado del Estado y que consiste en un dictamen elaborado el 18 de julio de 2019 por el técnico D. Cristobal, Doctor en Ciencia y Tecnología de los Alimentos y Profesor Titular del Dpto. de Bromatología y Tecnología de los Alimentos de la Universidad de Córdoba , es decir cuenta con la titulación necesaria y con una amplia experiencia en el ámbito a que se refiere el informe y que para la realización de éste, el perito ha procedido al estudio del estado del arte en la actualidad, por lo que tiene perfecto conocimiento de los avances que, en este campo, se puedan haber producido y cuyo dictamen pericial avala la tesis del Ministerio de Economía y Competitividad.
En dicho dictamen se estableció que los avances que ofrece el proyecto presentado son novedosos sólo desde el punto de vista de la empresa que los propone, y no para el conjunto del sector. Así resulta del informe, donde se pone de relieve que si 'bien es cierto que los aditivos E442, E444, E380 y E381 no han sido utilizados en productos de panadería, sí existen estudios científicos que apuntan a la utilización del aditivo E414 como agente espesante en masas para pizzas (Pecicova y col., 2013). Dicho estudio concluye que la utilización en exceso de goma arábiga puede conllevar un incremento de la dureza de las masas'.
Sigue diciendo en su informe de 18 de julio de 2019 que por tanto, la utilización de este aditivo ya ha sido estudiada y no podría constituir una actividad de I+D, puesto que los avances realizados en el proyecto no supone los avances realizados en el proyecto no suponen la utilización directa de los resultados de investigación, ya que la empresa utiliza aditivos que ya existen en el mercado y que, por tanto, no constituyen una novedad en la industria alimentaria. Sigue diciendo que las tecnologías aplicadas para la fabricación de nuevos productos se basan en un conocimiento ya existente y utilizados en otras empresas , y que por tanto la evaluación de la nuevas fórmulas son de aditivos y su incorporación en el producto se realiza mediante la utilización de procesos tecnológicos tradicionales y por tanto propios de una actividad de innovación tecnológica.
A esta conclusión puede llegarse respecto de la ausencia de novedades en la fabricación de pizzas ultracongeladas Halal.
En efecto, aunque el perito presentado por el AE reconoce que es un producto que no existe en el mercado, recalca que las tecnologías utilizadas no son lo suficientemente novedosas ni suponen un avance significativo en el conocimiento científico con respecto a las ya habitualmente empleadas en la industria alimentaria. Pues suponen la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos de un cliente, en este caso, la comunidad musulmana, al eliminar sustancias conocidas como haram.
En resumen, por todas estas consideraciones, se ratifica que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico subjetivo para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.
Y termina el informe de segunda opinión aportado por el Abogado del Estado con las siguientes y terminantes CONCLUSIONES de la última pagina: 'Por todo lo expuesto, se considera que el desarrollo del presente proyecto merece la calificación de INNOVACIÓN TECNOLÓGICA, de acuerdo con las definiciones de la Ley vigente del impuesto sobre sociedades ( artículo 35.2 de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre, del impuesto sobre sociedades) por los motivos antedichos.
No se puede olvidar tampoco- como dice el AE - que es obvio que ninguna de las partes que interviene en un proceso judicial va a presentar un informe pericial que le sea perjudicial. Pero ello no determina que los informes de parte no puedan tener valor probatorio, especialmente porque (i) son emitidos por quienes tienen el conocimiento técnico necesario para ello, (ii) deben incluir el juramento o promesa de actuar con objetividad, lo cual no es una mera declaración pues puede tener consecuencias para el perito que incumple tal juramento y (iii) es sometido a contradicción en un proceso, de modo que las partes y el órgano judicial pueden, si lo desean, formular las preguntas y aclaraciones que sean precisas. De modo que el informe presentado por esta parte goza de plenos efectos probatorios. Por último, respecto de esta alegación, hacemos nuestras las alegaciones del AE de que puede decirse que las carencias de las que, según la actora, adolece del informe presentado por el Ministerio se darían también en el informe por ella aportado, puesto que no deja de ser un informe de parte, en el que lógicamente el autor del mismo, tenga o no contacto con la empresa solicitante del informe, sabe para qué se le encarga el informe.
Frente a dicha resolución, la parte actora interpuso recurso de alzada, y el mismo ha sido desestimado en resolución de 3 de diciembre de 2018. Y contra esa desestimación del recurso de alzada interpuesto contra aquella resolución se interpone el presente recurso contencioso - administrativo. A la vista de ello se concluye que el objeto del presente procedimiento es determinar si, a los efectos del art. 35TRLIS, el proyecto 'DESARROLLO DE UNA NUEVA GAMA DE PRODUCTOS HALAL ULTRACONGELADOS', debe ser calificado como actividad de investigación y desarrollo, o de innovación.
Como hemos visto , la presunción de acierto o de razonabilidad de la actuación administrativa en la emisión de informe técnico, en la que se apoya la Administración, se debe (es decir, es el 'resultado de'), a la solvencia técnica de quien lo emite. Además, se trata de una presunción iuris tantum, contra la que cabe, por tanto, prueba en contrario y que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del proceder razonable que se presume del órgano administrativo en cuestión. Y tal y como hemos expresado , este Tribunal así como la propia Audiencia Nacional y Tribunal Supremo sostienen que la norma habilitante de la deducción (el artículo 35 de la Ley 27/2014) se monta sobre conceptos jurídicos indeterminados, o al menos no definidos unívocamente en la norma, siendo así que para la adecuada comprensión de si un proyecto de investigación o desarrollo se encuentra dentro del ámbito objetivo que reconoce la deducción, se precisan conocimientos científicos o técnicos especializados en relación con el campo del saber o de la industria a que tales proyectos vienen referidos, de modo que la Administración se vale de sus propios servicios internos para obtener un dictamen de asesoramiento sobre el proyecto y su valoración, o acude a un dictamen de perito independiente ( Sentencia de la Audiencia Nacional de 5 de diciembre de 2017 (recurso contencioso-administrativo 351/2013; FJ 4º) en remisión a una anterior de 19 de abril de 2012 (recurso contencioso-administrativo 183/2009; FJ4).
En nuestro caso la evaluación del proyecto realizada por la Administración se cuestiona por la recurrente sin base alguna para tal cuestionamiento, En realidad, como se expone, se hacen alegaciones contra las concretas conclusiones valorativas.
El procedimiento utilizado es el regulado por el Real Decreto 1432/2003, de 21 de noviembre (por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica) es de la máxima objetividad y rigor científico.
Tal norma se ha dictado en desarrollo del art. 33.4 de la ley 34/1995, en la redacción dada por la ley 7/2004, y posterior art. 35 del TRLIS RDL 4/2005, hoy derogado. En el Preámbulo de este Real decreto se explica:
'Resulta necesario ofrecer a los agentes económicos un entorno de seguridad jurídica que les permita conocer si las actividades que plantean llevar a cabo merecerán o no la calificación requerida para aplicar los incentivos fiscales considerados. Disponer de una información lo más objetiva posible acerca de la naturaleza y contenidos en I+D+i así como de los gastos asociados a este tipo de actividades empresariales, supondrá un escenario de mayor certidumbre tanto para la empresa que ha de afrontar la toma de decisión de inversión, como para el resto de los agentes económicos que actúan en el tráfico jurídico mercantil, y muy especialmente para la propia Administración tributaria.
En esta línea, la reciente Ley 7/2003, de 1 de abril modifica el apartado 4 del art. 33 de la ley 43/1995, del impuesto sobre sociedades e introduce la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración tributaria informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica... Esos informes motivados que tienen carácter vinculante para la Administración tributaria, deben ser elaborados y emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un organismo adscrito a éste'
Sobre esta base, se regula el procedimiento y en el mismo no se confiere carácter vinculante al informe técnico emitido por la entidad ENAC, El art. 8.3 del Real decreto dispone que 'la falta de contestación el plazo de tres meses no implicará la aceptación de los criterios expresados por el solicitante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio...'
El procedimiento se ha seguido en base a lo dispuesto en el referido RD de aplicación y no se exige en el mismo que conste la evaluación concreta realizada. Se detallan las conclusiones en el Informe Motivado, con suficiente precisión como para que la parte haya podido alegar en su defensa en todo momento, tanto en el recurso de alzada como posteriormente. En realidad, la motivación es más que suficiente, y permite a la parte cuestionar las conclusiones de las resoluciones en todo momento.
Cuestión distinta es que los informes aportados en el procedimiento sean de mayor relevancia o más determinantes que las opiniones de los expertos de la Administración. La Administración no se encuentra obligada a seguir el criterio expuesto en los informes que obren en el expediente, y puede apartarse del mismo, pero ello siempre debe hacerse de manera motivada, motivación que siempre es necesaria para controlar que la decisión adoptada respeta los principios de legalidad e interdicción de la arbitrariedad. Pero la actora dice que el citado Informe Motivado, así como la resolución del recurso de alzada interpuesto contra el citado Informe Motivado adolecen de serios defectos tanto de motivación, como de prueba, como se tendrá ocasión de analizar.
Las pruebas en que se apoya la actora son las que obran en el expediente administrativo, consistentes en el informe técnico de la entidad certificadora, Informe Técnico Conclusivo (documento 1.1.2.7), que se realiza después de un exhaustivo estudio del estado del arte previo al Proyecto (páginas 9 a 15) y que destaca en la página 15 in fine como Novedades Tecnológicas sustanciales: ' ... el desarrollo de una pizza halal ultracongelada va a conllevar la variación de la formulación, ya que el proceso de ultracongelación provoca que el producto presente unas características organolépticas y sensoriales superiores al congelado y un mayor tiempo de conservación o de vida útil, pero por contra este proceso va a poder provocar reducciones en la aceptación sensorial por parte del consumidor debido principalmente a la perdida de la calidad de la pizza en parámetros sensoriales tales como textura y apariencia debido a procesos de modificaciones físicas y químicas durante el proceso de almacenamiento de ultracongelación fácilmente solventables con el uso de aditivos haram, pero más dificultosos sin su uso, lo que va a provocar que deba modificarse la formulación del producto para tener una vida útil mucho más prolongada. De este modo para la obtención de este producto se realizaron los siguientes estudios o mejoras tecnológicas para su consecución: ...... el estudio de la caracterización de las nuevas formulaciones de pizza 100 % halal ultracongeladas ha conllevado la realización de ensayos microbiológicos, físico-químicos, vida útil y sensoriales.
... Este proyecto va a tener una dificultad inherente debido a que los aditivos usados en pizzas ultracongeladas que se objetiva sustituir no va a ser de sencilla consecución debido a que permiten obtener unos resultados tecnológicos excelentes que provocan que el hallazgo de un aditivo que pueda sustituirlo con unas características tecnológicas similares o superiores sea de una profunda dificultad. '
La conclusión de ese informe técnico es que:
' El desarrollo de una nueva pizza 100 % halal ultracongelada va a permitir la obtención de una pizza con unas características sensoriales, fisicoquímicas y de vida útil superiores a las hasta ahora conseguidas en pizzas halal congeladas y la consecución de una pizza ultracongelada halal a través del proceso de ultracongelación unido a la adición de aditivos halal que permitan solventar las variaciones fisicoquímicas que cambian negativamente parámetros sensoriales de la pizza halal ultracongelada sin el uso de aditivos haram, consiguiéndose un avance tecnológico sustancial de especial importancia en el mercado halal ...
Este desarrollo supone un reto tecnológico considerable debido a que no se ha encontrado información, ni ningún desarrollo preindustrial, ni ningún producto parecido, consistente en una pizza completamente halal que sea ultracongelada, conllevando esto un mayor periodo de conservación del producto, y que además presente unas características organolépticas, físicoquímicas, sensoriales y de vida útil análogas o superiores a los productos de pizzas tradicionales del mercado, siendo la consecución de esto último una de las partes de mayor dificultad y complejidad a resolver en el presente proyecto debido a la dudosa efectividad de los nuevos aditivos incorporados a la masa para que la pizza sea considerada halal y el efecto tecnológico de los aditivos que han sido eliminados que confieren a las pizzas ultracongeladas convencionales sus propiedades de consistencia, textura, elasticidad y sabor. '
A partir de la página 19, el informe describe y califica de I+D cada una de las cuatro fases en que se divide el Proyecto: Estudio de necesidades y especificaciones técnicas; Desarrollo de formulaciones y estudio de propiedades, pruebas y ensayos a escala laboratorio; Pruebas y ensayos a escala piloto; y Análisis e interpretación de resultados.
Y en cuanto al apartado 'Calificación de la naturaleza del Proyecto', el experto es claro y concluyente (página 82): 'El proyecto en cuanto a objetivos y metodología se enmarca en las disposiciones del Artículo 35 de la Ley 27/2014 como proyecto de Investigación y Desarrollo Tecnológico (I+D), ya que se trata de la aplicación de un conocimiento científico en la práctica y una superior compresión en el ámbito científico y tecnológico del sector de la alimentación. El estudio presenta novedad objetiva relacionada con el diseño y desarrollo de un nuevo producto de pizza 100 % halal ultracongelada, donde además se va a conseguir la obtención del conocimiento consistente en la modificación de diferentes aditivos en la formulación de pizzas halal ultracongeladas que permite superar procesos de perdida de la calidad sensorial de la pizza ultracongelada, y de conseguir mejoras tales como la extensión de la vida útil y la conservación o mejora organoléptica del alimento después de dichas modificaciones. '
Entiende la actora que todo ello es de valorar , así como las pruebas practicadas en este proceso, dirigidas a la acreditación de la competencia de los técnicos de 6 y de 4 dígitos y del selector de los referidos expertos de EQA (EUROPEAN QUALITY ASSURANCE, SLU), entidad certificadora en I+D acreditada por la entidad pública ENAC, pues aduce la actora que la ENAC es, según el Real Decreto 1715/2010, de 17 de diciembre, el único organismo dotado de potestad pública para otorgar acreditaciones de acuerdo con lo establecido en el Reglamento Europeo (CE) n.° 765/2008 del Parlamento Europeo y el Consejo, de 9 de julio de 2008, siendo la función de ENAC evaluar, mediante auditorías, que las entidades de certificación como EQA sean técnicamente competentes, para poder certificar en I+D, e igualmente, establece y supervisa los procedimientos de certificación, incluida la selección de expertos. Mientras entiende también que el personal de la Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación carece manifiestamente de conocimientos específicos en esta materia tan concreta.
La actora aduce además que el perito firmante del informe de segunda opinión aportado por el Ministerio, D. Cristobal, aunque si ostenta titulación suficiente, carece de experiencia reciente en el sector concreto objeto del Proyecto , que a su entender si tiene -sin embargo- el primer experto 4 Dígitos Unesco, que determina a priori los conocimientos específicos que debe reunir el experto técnico 6 Dígitos que evalúa el Proyecto, y valida a posteriori el perfil de experto seleccionado, ostentando Titulación superior , Grado de doctor, mas de 8 años de experiencia profesional, de los cuales al menos 2 años de experiencia de los últimos 5 se han de desarrollar en la subdisciplina tecnológica concreta en que se ubica el proyecto que se presenta, en concreto en 'Desarrollo de platos precocinados', 'Uso de aditivos para la elaboración de alimentos' y 'Evaluación de las propiedades fisicoquímicas, microbiológicas, organolépticas y de vida útil de los alimentos' .
Pero , pese a tales aclaraciones y justificaciones sobre los informes ya obrantes en el expediente a favor de la actora, y avalados por EQA, y pese a que no pueda cuestionarse la solvencia de los expertos en que se apoya la misma , lo que ha intentado avalar con pruebas en este pleito consistentes en un Documento de Criterios Técnicos de Certificación de Proyectos de I+D+i (RDE) emitido por el organismo regulador Entidad Nacional de Acreditación (ENAC), en las conclusiones tanto del experto técnico evaluador 6 dígitos como del experto técnico 4 dígitos que intervinieron en el expediente de Certificación, y por ultimo en el informe de Dª Josefa, Directora de Certificación de EQA Certificados I+D+i ...;pero sin embargo es evidente que tampoco se puede hacer cuestión alguna con respecto a los peritos de la Administración, que llevan a cabo su labor con la máxima imparcialidad y objetividad en este marco concreto en el que se trata de valoraciones previas para deducciones fiscales.
Y a ello se añade que sin perjuicio de la evidente solvencia y seriedad de los expertos técnicos de la Entidad acreditada (de 6 y de 4 dígitos), el hecho de que en dichos informes se valore un proyecto como I+D no implica automaticidad alguna , ni obligatoriedad de la Administración para asumir estas conclusiones. La profesionalidad de los expertos intervinientes no es cuestionada en absoluto en ningún momento, y máxime después de la intervención de la Directora de Certificación de EQA. Sin embargo, como se ha puesto de relieve de manera constante por esta Sala, no tiene carácter vinculante la Memoria o el Informe Técnico aportados con la solicitud. El sistema que regula el Real Decreto 1432/2003 para emisión de los informes motivados no prevé en absoluto esta conclusión vinculante.
Es decir, es evidente que los informes de los expertos han de examinarse para fundamentar sus conclusiones pero la vinculación a los mismos se refiere a que han de aportarse y ser tenidos en cuenta, pero la Administración lleva a cabo un procedimiento que el Real Decreto regula precisamente para verificar los resultados. Si la vinculación fuera absoluta, bastaría la mera aportación de los informes para que se otorgara la calificación pretendida, y es evidente que ello no es así. Se trata de la necesidad de aportación, y obligación de su valoración, pero no de que las conclusiones que los mismos recogen sean vinculantes y la Administración no pueda apartarse de las mismas. Ello no es así en modo alguno, y todo el procedimiento regulado conduce a la necesidad de valorar los informes, pero también es claro que el Informe Motivado Vinculante no tiene por qué coincidir con los aportados por la parte solicitante.
Por ello, sin perjuicio del perfil técnico de los informantes de la entidad EQA, es verdad que no cabe cuestionar los informes emitidos, pero tampoco el informe de segunda opinión, aportado por el Abogado del Estado, y que valoran el proyecto con arreglo a criterios serios y solventes, Se trata de un problema de valoración de pruebas en su conjunto, y no existe base alguna para dudar de la solvencia de los informes emitidos por la Administración. Como se ha expuesto, el procedimiento requiere la valoración de los proyectos, no basta con aportar la Memoria y El Informe Técnico para fundamentar la conclusión concreta.
Por otro lado, el Tribunal Supremo en reciente Sentencia de su Sala Tercera, sección 3ª, de fecha 23 de abril de 2021, recurso nº 5177/2020 , dispone en tema idéntico al examinado que:
'El informe emitido por una entidad acreditada por la ENAC está elaborado por técnicos independientes, pero ello no significa que dicho informe este dotado de presunción de validez alguna ni mucho menos de la presunción iuris tantum, reservada en nuestro ordenamiento jurídico para otros supuestos distintos.
Como todo informe pericial realizado por especialistas cualificados deberá de ser valorado y tomado en consideración, atendiendo a la cualificación técnica de los expertos que lo emiten y a la capacidad de convicción de los razonamientos en los que se basa, pero es el órgano decisor al que le corresponde adoptar la decisión administrativa final en esta materia. A los efectos de dictar dicha resolución el órgano administrativo puede coincidir o no con el criterio técnico emitido en el informe pericial emitido por la entidad acreditada por la ENAC y para adoptar su decisión puede valerse de sus propios técnicos o solicitar informes técnicos a otros organismos públicos o privados, así lo dispone el artículo 7 del Red 1432/2003 que regula el procedimiento especifico en esta materia y esa es la regla general en cualquier procedimiento administrativo, tal y como dispone el artículo 79 de la Ley 39/2015. Pero, en todo caso, la decisión le corresponde al órgano administrativo con competencia para emitir ese 'informe motivado' sin que se encuentre en modo alguno vinculado por las opiniones manifestadas por los informes técnicos que aporta la parte al procedimiento.
Es cierto que esta decisión ha de ser motivada y no puede ser arbitraria, por lo que la decisión debe adoptarse ponderando todos los documentos e informes obrantes, pero sin que los informes aportados por la parte, incluso los emitidos por peritos designados por entidades certificadoras acreditadas por la ENAC sean vinculantes para el órgano administrativo responsable de dictar la resolución administrativa, pues ni la norma establece el carácter vinculante de los informes técnicos que han de acompañar a las solicitudes de los interesados ni la propia regulación del procedimiento permite extraer otra conclusión, pues carece de sentido atribuir carácter vinculante a dicho informe para después reconocer que el órgano encargado de decidir puede adoptar libremente su decisión y solicitar otros informes técnicos en los que apoyar su decisión.
En el supuesto que nos ocupa el recurrente acompaño su solicitud con el informe técnico de una entidad certificadora (OCA) debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC) que calificó su actividad como de I+D, al que añade en autos un informe de ratificación de la misma y posteriormente un informe pericial elaborado a su encargo por Profesor Titular universitario en ciencias físicas, que apoya el criterio de la recurrente y la entidad certificadora.
La Administración, por su parte, emitió su informe motivado tomando en consideración el criterio de sus expertos internos y después aportó un informe de 2ª opinión elaborado por un experto universitaria ajena a la Administración (doctora en Ciencias químicas y jefe del departamento en el Instituto Tecnológico Metalmecánico) que descarta razonadamente el carácter de I+D del proyecto.
Y sienta la siguiente doctrina: 'Doctrina jurisprudencial que se establece en respuesta a las cuestiones planteadas en el auto de admisión del recurso de casación.El informe técnico emitido por una entidad acreditada por la ENAC, que la parte aporta con su solicitud en el procedimiento previsto en el RD 1432/2003 para la obtención de la calificación del proyecto a los efectos de obtener deducciones fiscales, no está dotado de la presunción de veracidad ni de la presunción iuris tantum.
Como todo informe pericial realizado por especialistas cualificados deberá de ser valorado ponderando la cualificación técnica de los expertos que lo emiten y la capacidad de convicción de los razonamientos en los que se basa, pero es el órgano decisor al que le corresponde adoptar la decisión administrativa en esta materia. A los efectos de dictar dicha resolución el órgano administrativo puede coincidir o no con el criterio técnico emitido en el informe pericial emitido por la entidad acreditada por la ENAC y para adoptar su decisión puede valerse de sus propios técnicos o solicitar informes de organismos externos.
Por todo ello al amparo de lo que se define como Investigación y Desarrollo en el artículo 35 citado, si se trata de una invención con aplicación industrial en el sector correspondiente, es porque es predicable de tal proyecto, como una suerte de investigación a la indagación original planificada que perseguía descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico. También lo es el desarrollo en tanto en cuanto es previsible la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para el diseño de un nuevo proceso o sistema de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes'.
En este punto, debemos referirnos también a la sentencia de nuestro Tribunal Supremo de 12 de enero de 2014 -, que, con ocasión de resolver un recurso de casación en unificación de doctrina para determinar la doctrina correcta entre una sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional y otra del TSJ de Cataluña, en materia de efectos sobre la calificación I+D+I, en cuanto a deducciones del Impuesto de Sociedades de la subvención concedida por la Administración al proceso o producto calificándolo de Investigación y Desarrollo, afirmaba:
' Sin embargo, la norma tributaria aplicable al caso estaba muy lejos de establecer un sistema de prueba preconstituida que hiciera depender la calificación de los gastos realizados por la actividad investigadora de la entidad contribuyente del previo reconocimiento de expertos, surgiendo en este caso la cuestión de a quién corresponde la prueba de la concurrencia de los conceptos jurídicos indeterminados que contempla la ley, cuando las entidades implicadas han recibido de otros Departamentos subvenciones públicas por los proyectos controvertidos. Frente a la tesis de la sentencia recurrida que atribuye la carga de la prueba al recurrente, sin que a ello obste la obtención de subvención por no ser suficiente para presumir que los proyectos entrañaban una actividad de investigación o desarrollo a los efectos fiscales, la de contraste viene a invertir la carga de la prueba, existiendo subvenciones, considerando que ha de ser la Administración la que tiene que justificar que no concurren los requisitos establecidos....'.
En nuestro caso, y en conclusión, valorando la total prueba practicada, ya resumida, hemos de entender debidamente motivado y ajustado a Derecho el Informe Vinculante que se recurre en autos de 3 de octubre de 2018 , confirmado el 3 de diciembre del mismo año, dadas las consideraciones precedentes, sin que la mera aportación de informes en favor del proyecto genere por sí misma la inversión de la carga de la prueba en los términos que postula la actora, valorándose por la Sala, cual ya señalamos, el total material probatorio aportado a la litis. Es evidente que el Tribunal no está vinculado por los informes aportados por la demandada , pero tampoco por los de la actora. Se trata de valorar una serie de pruebas aportadas en el proceso, bien como documentales en el expediente, bien como periciales, con arreglo a las reglas generales de la sana crítica.
En resumidas cuentas y cual sustenta la defensa pública, no se ha dado lugar a un nuevo producto, con nuevos conocimientos científicos, sino a lo sumo a una integración y aplicación de tecnologías ya existentes, lo que, aun siendo relevante, no conlleva una calificación de I+D a estos efectos fiscales en consideración.
En su virtud,
Fallo
1.- DESESTIMAR como DESESTIMAMOS el PRESENTE recurso contencioso-administrativo nº 122/2019, interpuesto por doña
2.- Imponer a la parte actora las costas del presente recurso, en los términos del Fº Jº 11º de esta sentencia, es decir con el limite de 2500 euros.
Contra la presente sentencia cabe interponer Recurso de Casación, dentro de los TREINTA días siguientes al de su notificación, a preparar ante esta Sala ( artículos 86 y 89LJCA, en la redacción dada por la Disposición Final 3ª de la Ley Orgánica 7/15, de 21¬ 07, modificativa de la LOPJ).
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativo, con justificación del interés casacional objetivo que presente. Previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2420-0000-93-0122-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.