Sentencia Administrativo Nº 1285/2014, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1057/2012 de 22 de Octubre de 2014

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2012/0008017

Procedimiento Ordinario 1057/2012

Demandante:D./Dña. Jose Daniel

PROCURADOR D./Dña. FRANCISCO INOCENCIO FERNANDEZ MARTINEZ

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 1285

RECURSO NÚM.: 1057-2012

PROCURADOR D./DÑA.: FRANCISCO INOCENCIO FERNÁNDEZ MARTÍNEZ

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Sandra María González de Lara Mingo

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 22 de octubre de 2014

VISTO por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso administrativo núm. 1057/2014 , interpuesto por D. Jose Daniel , representado por el Procurador D. Francisco Inocencio Fernández Martínez contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional, de fecha 28 de marzo de 2012, en las reclamaciones NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 en las que ha sido parte la Administración General del Estado representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-Se recurre por la parte actora la Resolución desestimatoria del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 28 de marzo de 2012, en las reclamaciones NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , correspondientes a acuerdo de liquidación derivada de acta en disconformidad A02 71676361 relativo a liquidación de IVA, 1T,2T,3T y 4T 2005, por importe de 12.037,94 € así como contra tres acuerdos sancionadores, derivados de las anteriores liquidaciones, por importes de 4.267,70 € (periodo 4T), 653,06 € (periodo 3T) y 1036,12 € (periodos 1T y 2T).

El TEAR estimó en parte la reclamación económico administrativa NUM000 , relativa al periodo1T, del ejercicio 2005, al entender que cuando se inician las actuaciones inspectoras estaba prescrito el citado ejercicio. Por ello anuló también el acuerdo sancionador que se derivaba de la liquidación relativa al 1T y 2T de 2005 ( NUM003 ) y desestimó la reclamación administrativa relativa a la liquidación de los periodos 2T, 3T y 4T de 2005, así como la relativa al acuerdo sancionador, derivado de los citados periodos.

La parte actora señala en la demanda que se produjeron unas actuaciones de comprobación y verificación previa de la administración, respecto de la actividad empresarial del recurrente en relación a los ejercicios de 2005 a 2008, habiéndose efectuado la notificación del requerimiento para suministrar los datos a la administración relativos a esos ejercicios el 21 de octubre de 2008. La parte actora atendiendo al requerimiento presentó la documentación solicitada, según se recoge en Diligencia de 2 de diciembre de 2008, a la que siguieron las actuaciones de comprobación recogidas en Diligencias de fechas 10 de febrero de 2009, 11 de marzo de 2009, 15 de abril de 2009 y 11 de mayo de 2009. Por ello, a pesar de que en el requerimiento inicial se hacía constar que 'sin que esta actuación tenga carácter de comprobación tributaria' lo cierto es que el contenido de todas esas diligencias deja claro que se estaba procediendo en realidad a unas actuaciones de comprobación por parte de la administración en las que se valorado no la deducibilidad del IVA soportado y se elimina la deducibilidad de determinadas cuotas de IVA encuadrando si incluso al contribuyente en otro epígrafe distinto del IAE, en concreto, en el de pintura de cualquier tipo, del epígrafe 505.6. Todo ello implica que desde el primer momento el actor estuvo sometido a un auténtico procedimiento inspector que superó el plazo de 12 meses, previsto en la Ley General Tributaria, ya que el citado procedimiento finalizó con la notificación de la liquidación el 17 de marzo de 2010. Entiende que ha prescrito el derecho de la administración tributaria a determinar la deuda de los periodos 2T, 3T y 4T del ejercicio 2005. Por otra parte, alega la ausencia de motivación y prueba el ejercicio de actividades empresariales distintas a las de pintura y albañilería. Señala, además, que ha habido una resolución del TEAR, que anuló la liquidación relativa al IVA del ejercicio 2004, por ello no pueden tomarse en consideración los datos de ese ejercicio para efectuar la liquidación del año 2005. Señala también que hay una incorrecta determinación del módulo personal asalariado y personal no asalariado porque la administración considera a los dos hermanos del contribuyente como personal asalariado durante el ejercicio 2005 cuando ha quedado acreditado que durante dicho ejercicio realizaban una actividad empresarial de pintura por cuenta propia. Además la liquidación distribuye arbitrariamente el módulo personal empleado entre las distintas actividades y los dos hermanos computan como personas asalariadas según los trabajos realizados por los mismos y consignados en sus propias facturas expedidas al contribuyente en función de un porcentaje de facturación aproximado según reconoce la propia inspección. Alega también la incorrecta distribución de las cuotas de IVA soportado entre las distintas actividades y por último la nulidad de los acuerdos de sanción ya que no tienen su origen en una liquidación individual derivada del acta en disconformidad y además, alega también, la inexistencia de conducta punible y la falta de motivación de la sanción y del elemento de la culpabilidad.

La defensa de la Administración General del Estado señala al contestar a la demanda que en la misma se produce una reiteración de las cuestiones y analizadas por el TEAR lo cual hace innecesario volver a insistir sobre las mismas y solicita la confirmación de la liquidación así como de los acuerdos sancionadores que se derivan de la misma.

SEGUNDO.- Debemos examinar, en primer lugar, si se produjo la prescripción alegada por la entidad actora en el expediente de inspección. En tal sentido el art. 150 LGT determina:

'Plazo de las actuaciones inspectoras.

1.Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta Ley.

.......

2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:

No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.'

Por su parte, el art. 104. 2 LGT señala:

'2. A los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución.

Los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente y las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución.'

Por último, el art. 31 bis del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos establece:

'Cómputo del plazo. Interrupciones justificadas y dilaciones imputables al contribuyente.

1. El cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, así como de las de liquidación, se considerará interrumpido justificadamente cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

Petición de datos o informes a otros órganos de la Administración del Estado, Comunidades Autónomas o Corporaciones locales o a otras Administraciones tributarias de Estados miembros de la Unión Europea o de terceros países, por el tiempo que transcurra entre su petición o solicitud y la recepción de los mismos, sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones de datos o informes que pudieran efectuarse, de seis meses. Cuando se trate de solicitudes formuladas a otros Estados, este plazo será de doce meses.

Remisión del expediente al Ministerio Fiscal, por el tiempo que transcurra hasta que, en su caso, se produzca la devolución de dicho expediente a la Administración tributaria.

Cuando concurra alguna causa de fuerza mayor que obligue a la Administración a interrumpir sus actuaciones, por el tiempo de duración de dicha causa.

2. A su vez, se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario, el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente. Las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado. A efectos de dicho cómputo, el retraso debido a dilaciones imputadas al contribuyente se contará por días naturales.

3. El contribuyente tendrá derecho, si así lo solicita, a conocer el estado de tramitación de su expediente y el cómputo de las circunstancias reseñadas en los apartados anteriores, incluyendo las fechas de solicitud y de recepción de los informes correspondientes.

En los supuestos de interrupción justificada, se harán constar, sin revelar los datos identificativos de las personas o autoridades a quienes se ha solicitado información, las fechas de solicitud y recepción, en su caso, de tales informaciones. Sin perjuicio de ello, cuando el expediente se encuentre ultimado, en el trámite de audiencia, previo a la propuesta de resolución, el contribuyente podrá conocer la identidad de tales personas u organismos.

4. La interrupción del cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras no impedirá la práctica de las que durante dicha situación pudieran desarrollarse.'

Resulta así claro que el expediente de inspección no podía extenderse por más de doce meses, salvo que, en caso de producirse dilaciones en el mismo, hubieran sido imputables al sujeto pasivo o que se diesen causas justificadas de interrupción, según lo previsto en los artículos más arriba reproducidos.

No consta en el acta en disconformidad, extendida el 19 de enero de 2010, que existiese ningún periodo de las actuaciones inspectoras con dilaciones imputables al actor o de interrupción justificada no imputable a la administración y se hace constar que las citadas actuaciones inspectoras se iniciaron el 28 de mayo de 2009.

Sin embargo, tal como alega el actor en la demanda, el 22 de octubre de 2008 la Unidad de Módulos de la Administración de Ciudad Lineal le envió un requerimiento de información solicitándole documentación relativa al Módulo asalariado y al no asalariado con altas y bajas en el régimen de la seguridad social y contratos de trabajo y nóminas de los trabajadores. Además, respecto del IVA, el libro registro de las facturas recibidas y de las facturas emitidas en los ejercicios 2004 a 2008 y las amortizaciones de activos deducidas de los ejercicios aludidos. Consta a continuación un Modelo de representación en los procedimiento tributarios en el que el actor otorgó su representación ante la Unidad de Módulos para el procedimiento de revisión iniciado a D. Maximiliano .

En diligencia de 2 de diciembre de 2008 se hace constar que queda en poder de la administración la documentación aportada relativa a los ejercicios 2004, 2005 y 2006 y se vuelve a citar al contribuyente para que aporte la nueva documentación que se relaciona, relativa a libro de bienes de inversión, tarjeta de inspección técnica del vehículo, libro de IVA soportado y facturas justificativas de los ejercicios 2007 y 2008.

En Diligencia de 11 de marzo de 2008 el interesado manifiesta que figura de alta en el epígrafe 501.3 de las tarifas del IAE de pequeños trabajos de construcción y albañilería y aporta nueva documentación.

En diligencia de 15 de abril de 2009 se hace constar el personal asalariado e incluso se hace constar que de la comprobación de las facturas aportadas se deprende que la actividad desarrollada debe encuadrarse en el epígrafe 505.6 y se fijan los módulos de la actividad desarrollada y se rechazan diferentes facturas aportadas en relación al IVA de 2005 por no reunir los requisitos legales exigibles, no considerándose el vehículo Fiat Escudo afecto exclusivamente a la actividad en 2005.

En Diligencia de 11 de mayo de 2009 se aporta el Libro Registro de Bienes de Inversión y facturas justificativas de diferentes bienes de inversión en el ejercicio 2005 y manifiesta su disconformidad con el encuadre en el epígrafe 505.6 del IAE. Todas esas diligencias se refieren también a otros ejercicios que no son objeto de este recurso.

El 28 de mayo de 2009 se remite al sujeto pasivo comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación, de carácter parcial, respecto del IRPF de 2005 y 2006 y del IVA del 4T 2004, 1T, 2T, 3T y 4T de 2005 y 2006 y se señala que se incorporan al expediente las diligencias anteriores.

Sin ninguna otra actuación posterior, se aprecia que el 16 de junio de 2009 se puso de manifiesto el expediente al interesado y se le concedió trámite de audiencia citándole para la firma de las actas correspondientes.

Lo expresado más arriba no deja lugar a dudas de que la AEAT utilizando el subterfugio de un supuesto procedimiento de revisión, que es para el que se otorga la representación del sujeto pasivo ante ella, lo que desarrolló en realidad durante todas las actuaciones, que se reflejan en las Diligencias extendidas por la Unidad de Módulos de la Administración de Ciudad Lineal, son unas auténticas actuaciones inspectoras de comprobación en las que se hace un examen de todas las facturas emitidas y recibidas del año 2005, además de otros periodos que no son objeto de examen en este recurso, así como de los libros de contabilidad y del personal asalariado y no asalariado de que disponía el actor en ese año, llegando incluso a clasificarle en un nuevo epígrafe del IAE, diferente de aquel en el que estaba encuadrada inicialmente la actividad del sujeto pasivo.

Es evidente que no nos encontramos aquí con un simple requerimiento de información, previsto en el art. 55 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, sino con un auténtico procedimiento inspector que se desarrolla al margen de las garantías previstas legalmente y de ahí que la administración cuando, según ella, inicia el procedimiento de comprobación limitada no acuerda realizar ninguna actuación ni requiere de ninguna información al interesado porque ya ha efectuado todo ello al margen de ese procedimiento con anterioridad, a través de todas esas Diligencias, y de ahí que directamente ponga de manifiesto el expediente al interesado, le de trámite de audiencia y le cite al mismo tiempo para la firma de las actas correspondientes.

Los artículos 136 y 137 LGT se refieren a la comprobación limitada en el siguiente sentido:

'Artículo 136

En el procedimiento de comprobación limitada la Administración tributaria podrá comprobar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria.

2. En este procedimiento, la Administración tributaria podrá realizar únicamente las siguientes actuaciones:

a) Examen de los datos consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones y de los justificantes presentados o que se requieran al efecto.

b) Examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración tributaria que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible o del presupuesto de una obligación tributaria, o la existencia de elementos determinantes de la misma no declarados o distintos a los declarados por el obligado tributario.'

'Artículo 137. Iniciación del procedimiento de comprobación limitada.

1. Las actuaciones de comprobación limitada se iniciarán de oficio por acuerdo del órgano competente.

2. El inicio de las actuaciones de comprobación limitada deberá notificarse a los obligados tributarios mediante comunicación que deberá expresar la naturaleza y alcance de las mismas e informará sobre sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones.

Cuando los datos en poder de la Administración tributaria sean suficientes para formular la propuesta de liquidación, el procedimiento podrá iniciarse mediante la notificación de dicha propuesta.'

Por su parte, el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos señala en su art. 163 :

'Iniciación del procedimiento de comprobación limitada.

Se podrá iniciar el procedimiento de comprobación limitada, entre otros, en los siguientes supuestos:

a) Cuando en relación con las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones de datos o solicitudes presentadas por el obligado tributario, se adviertan errores en su contenido o discrepancias entre los datos declarados o justificantes aportados y los elementos de prueba que obren en poder de la Administración tributaria.

b) Cuando en relación con las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones de datos o solicitudes presentadas por el obligado tributario proceda comprobar todos o algún elemento de la obligación tributaria.

c) Cuando de acuerdo con los antecedentes que obren en poder de la Administración, se ponga de manifiesto la obligación de declarar o la realización del hecho imponible o del presupuesto de hecho de una obligación tributaria sin que conste la presentación de la autoliquidación o declaración tributaria.'

Tales actuaciones de comprobación se desarrollaron por la administración al margen de tal procedimiento legalmente establecido y que no se notificó su inicio en legal forma, con información al sujeto pasivo de los derechos y garantías que le asistían en el mismo.

Ello supuso una evidente indefensión que, en ninguna manera, puede perjudicar al actor sino que debe implicar que no se pueda entender que el procedimiento se iniciase en junio de 2009, como pretende la administración, sino en realidad, y al margen de las garantías legales establecidas, que se iniciase el 2 de diciembre de 2008, tal como señala el actor o incluso, el 22 de octubre de 2008, con el requerimiento de información, lo que implica que habría durado más de los doce meses previstos legalmente y que, en consecuencia, deba entenderse, conforme a lo previsto en el art. 150. 1 y 2 LGT , que durante su desarrollo no se ha producido la interrupción de la prescripción de derecho de la administración a liquidar la deuda tributaria y de ahí que cuando se notifica la liquidación relativa a los tres trimestres de IVA del 2005 aquí discutidos (2T, 3T y 4T) ya habrían transcurrido más de los cuatro años previstos para que se produzca la prescripción en los artículos 66 y 67 LGT puesto que la liquidación relativa a los mismos se notificó el 17 de marzo de 2010.

Dar validez a lo actuado por la administración sería tanto como aceptar que la misma pudiese desarrollar auténticos procedimientos inspectores bajo el subterfugio de solicitud de documentación al sujeto pasivo, con vulneración total de las garantías tributarias, y con la consecuencia de que así se pudiese soslayar el plazo de doce meses previsto legalmente para la terminación del procedimiento inspector.

En consecuencia, procede la íntegra estimación del recurso contencioso administrativo y de anularse la Resolución del TEAR impugnada, por no ser conforme a derecho, en relación a las liquidaciones impugnadas, sin que sea necesario entrar al examen del resto de los motivos de oposición, por lo que deberán ser anuladas, debiendo de anularse también automáticamente los acuerdos sancionadores que se derivan de las anteriores liquidaciones.

TERCERO.- Las costas procesales causadas deberán ser impuestas a la Administración General del Estado, al ser estimado el recurso, de acuerdo con lo previsto en el art. 139 LJ .

Fallo

Que debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Jose Daniel , representado por el Procurador D. Francisco Inocencio Fernández Martínez contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional, de fecha 28 de marzo de 2012, en las reclamaciones NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , la cual anulamos por no ser conforme a derecho, en lo que se oponga a esta Sentencia, anulando al propio tiempo las liquidaciones impugnadas y los cuerdos sancionadores que de ella se derivan, con imposición de las costas procesales causadas a la Administración General del Estado.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.