Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 130/2021, Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 5/2020 de 24 de Marzo de 2021

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA. SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO. SECCIÓN PRIMERA

Plaza San Francisco nº 15

Santa Cruz de Tenerife

Teléfono: 922 479 385

Fax.: 922 479 424

Email: s1contadm.tfe@justiciaencanarias.org

Procedimiento: Procedimiento ordinario

Nº Procedimiento: 0000005/2020

NIG: 3803833320200000005

Materia: Administración tributaria

Resolución:Sentencia 000130/2021

Demandante: CONSTRUCCIONES Y REFORMAS CHINEA SLU; Procurador: JORGE LECUONA TORRES

Demandado: TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANARIAS

SENTENCIA

ILMO. SR. PRESIDENTE

D. Pedro Hernández Cordobés (Ponente)

ILMO. SRES. MAGISTRADOS/AS

Dª María Pilar Alonso Sotorrío

D. Francisco Eugenio Úbeda Tarajano

_________________________________________________

En Santa Cruz de Tenerife, a 24 de marzo de 2021.

La Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CANARIAS con sede en Santa Cruz de Tenerife, integrada por los Sres. Magistrados/as señalados, ha visto el recurso registrado con el número 5/2020, que ha tenido como objeto las resoluciones dictadas el 31-10-2019, desestimatorias de las siguientes reclamaciones económico administrativas:

1) 38-00993-2017 liquidación de 16.773,31 euros y acumulada 38-01742-2017, solicitud de rectificación, Impuesto de Sociedades ejercicio 2012;

2) 38-00996-2017 liquidación de 2.814,20 euros, y acumulada38-03067-2018 solicitud de rectificación, Impuesto de Sociedades ejercicio 2013;

3) 38-00995-2017 liquidación de 5.341,94 euros y 38-03068-2018, solicitud de rectificación, Impuesto de Sociedades ejercicio 2014;

4) 38-00899-2017 liquidación 11.967,95 euros y 38-01484-2018 sanción 5.856,08 euros, Impuesto de Sociedades ejercicio 2015.

Han intervenido las siguientes partes: (i) recurrente, CONSTRUCCIONES Y REFORMAS CHINEA SLU, representada por el procurador Sr. Lecuona Torres, dirigida por la letrada Sra. Barroso Noda; (ii) administración demandada, el Tribunal Económico Administrativo de Canarias, Sala de Santa Cruz de Tenerife, representado y dirigido por la Abogacía del Estado, y;

Antecedentes

PRIMERO.- I.- Interpuesto recurso contencioso-administrativo frente a la actuación a que antes se ha hecho referencia y reclamado a la Administración el expediente administrativo, se puso de manifiesto a la parte actora para formalizar la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que después de exponer los hechos y alegar los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó solicitando se dicte sentencia por la que estimando las pretensiones deducidas, declare la nulidad de las resoluciones impugnadas, estimando la rectificación de los IS de 2012, 2013, 2014 y 2015, con expresa condena en costas a la demandada.

II.- La representación procesal de Administración demandada, se opone a las pretensiones deducidas por la parte actora y solicita se dicte sentencia por la que se acuerde la desestimación del recurso, por aparecer el acto impugnado conforme a Derecho.

SEGUNDO.- Fase de prueba, conclusiones y votación y fallo.

Recibido el recurso a prueba y practicada la que fue declarada pertinente, se concedió traslado a las partes para formular sus escritos conclusiones, quedando el recurso señalado para votación y fallo, acto que tuvo lugar con el resultado que seguidamente se expone. Ha sido ponente el Ilmo. Sr. D. Pedro Hernández Cordobés.

Fundamentos

PRIMERO.- Objeto del recurso.

Son objeto del actual recurso cuatro resoluciones del Tribunal Económico Administrativo de Canarias, Sala de Santa Cruz de Tenerife, de de fecha 7 de noviembre de 2019, desestimatorias de las siguientes reclamaciones económico administrativas:

(i) Resolución del TEAR de 31-10-2019, sobre las reclamaciones económico administrativas 38-00993-2017 y 38-01742-2017.

La reclamación 38-00993-2017 ha sido interpuesta contra el acuerdo de resolución del recurso de reposición presentado contra el acuerdo de liquidación provisional dictada por la Jefa de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de Santa Cruz de Tenerife, AEAT, por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2012, de la que resulta una cantidad a ingresar de 16.773,31 euros, de los cuales 14.503,21 corresponden a cuota del impuesto y 2.270,10 a los intereses de demora.

La anterior liquidación se produce dentro de un procedimiento de comprobación limitada por incorrecta compensación de bases imponibles negativas de periodos anteriores, en concreto las referentes al ejercicio 2010.

En relación a esta reclamación, señala el TEAR que el recurso de reposición fue inadmitido, por extemporáneo, al haber sido presentado el 27-03-2017 una vez excedido el plazo de un mes a contar desde el siguiente al que se notificó el acto reclamado el 9 de febrero de 2017. La desestima.

La reclamación 38-01742-2017 interpuesta contra el acuerdo de resolución del recurso de reposición presentado contra el acuerdo de desestimación de la solicitud de rectificación de la citada autoliquidación (expediente 2017GRC73430046V), es desestimada por el TEAR señalando, por lo que interesa ahora resaltar, lo siguiente:

'En el presente caso, no puede admitirse, como afirma la reclamante, que el error no es contable sino de transcripción en la autoliquidación, habida cuenta que las cuentas anuales del ejercicio 2012 son depositadas en el Registro Mercantil fuera de plazo y una vez presentada por la reclamante la correspondiente autoliquidación. Por lo expuesto, procede desestimar las alegaciones de la reclamante, confirmando el acuerdo impugnado.'

(ii) Resolución de 31-10-2019, reclamaciones económico administrativas 38-00996-2017 y 38-03067-2018.

La reclamación 38-00996-2017 ha sido interpuesta contra el acuerdo de resolución del recurso de reposición presentado contra el acuerdo de liquidación provisional dictada por la Jefa de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de Santa Cruz de Tenerife, AEAT, por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2013, de la que resulta una cantidad a ingresar de 2.814,20 euros, de los cuales 2.543,29 corresponden a cuota del impuesto y 270,91 a los intereses de demora.

Respecto de esta reclamación, señala el TEAR, el recurso de reposición fue inadmitido por extemporáneo, al haber sido presentado el 27-03-2017, una vez excedido el plazo de un mes a contar desde el siguiente al que se notificó el acto reclamado el 9 de febrero de 2017. La desestima.

La reclamación 38-03067-2018 fue interpuesta contra el acuerdo de resolución desestimatoria de la solicitud de rectificación de la autoliquidación 2013 (expediente 2018GRC73430067H). Se remite el TEAR a lo resuelto en las reclamaciones económico administrativas 38-00993-2017 y 38-01742-2017.

(iii) Resolución de 31-10-2019, dictada en las reclamaciones económico administrativas 38-00995-2017 y 38-03068-2018.

La reclamación 38-00995-2017 interpuesta contra el acuerdo de resolución del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de liquidación provisional dictada por la Jefa de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de Santa Cruz de Tenerife, AEAT, por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2014, de la que resulta una cantidad a ingresar de 5.657,06 euros, de los cuales 5.341,94 corresponden a cuota del impuesto y 315,12 a los intereses de demora. La liquidación trae la misma causa que las anteriores.

El TEAR la desestima, señalando que el recurso de reposición fue inadmitido por extemporáneo al haber sido presentado el 27-03-2017, una vez excedido el plazo de un mes a contar desde el siguiente al que se notificó el acto reclamado el 9 de febrero de 2017.

La reclamación 38-03068-2018 interpuesta contra el acuerdo de resolución desestimatoria de la solicitud de rectificación de la citada autoliquidación por el Impuesto de Sociedades ejercicio 2014 (expediente 2018GRC73430068X), se remite el TEAR a lo resuelto en las reclamaciones económico administrativas 38- 00993-2017 y 38-01742-2017.

(iv) En cuanto a la resolución de 31-10-2019, conociendo las reclamaciones económico administrativas 38-00899-2017 y 38-01484-2018, resulta:

La reclamación 38-00899-2017 interpuesta contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición formulado contra el acuerdo de liquidación provisional dictada por la Jefa de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de Santa Cruz de Tenerife, AEAT, por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2015, de la que resulta una cantidad a ingresar de 11.967,95 euros, de los cuales 11.712,17 corresponden a cuota del impuesto y 255,78 a los intereses de demora; fue estimada en parte por TEAR, que anuló el acuerdo (admitió la petición de aplicar a la liquidación el importe de las deducciones por inversiones en Canarias pendiente de compensar).La reclamación 38-01484-2018, interpuesta contra el acuerdo de imposición de sanción derivada de la liquidación anterior, que impone una sanción de 5.856,08 euros, fue estimada.

SEGUNDO.- Contenido de la demanda.

Expuesto en resumen, el escrito de demanda se fundamenta en la afirmación de que, al contrario de lo sostenido en las resoluciones dictadas en la vía administrativa y económico administrativa, que se refieren a un error contable, lo que pretendió fue rectificar un error de transcripción en la autoliquidación correspondiente al ejercicio 2012, consistente en que en la casilla 138 se estableció como existencias finales la cifra de 164.804Ž25 €, cuando la cantidad correcta de existencias finales era 16.480Ž42 € -se rodó una coma-, error que se desprende de las cuentas anuales depositadas en el Registro Mercantil, del libro diario, el libro de balances, el libro de mayores y el libro de sumas y saldos presentados en el procedimiento, afirmando, que el hecho de que las cuentas anuales fueran depositadas en el Registro Mercantil un mes después no elimina su valor probatorio ni impide que se proceda a comprobar el error cometido.

En cuanto a la procedencia de la rectificación, invoca la aplicación del artículo 120 de la LGT y 126 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, no interferida por que la AEAT haya iniciado un procedimiento de comprobación limitada sobre el Impuesto de Sociedades, años 2012 a 2015, para la comprobación de bases imponibles negativas procedentes del ejercicio 2010.

TERCERO.- Pronunciamiento de la Sala sobre la cuestión controvertida.

I. De la exposición de los acuerdos impugnados contenida en el fundamento de derecho primero, contrastado con el contenido de la demanda, resulta lo siguiente.

Las reclamaciones económico administrativas 38-00993-2017, 38-00996-2017 y 38-00995-2017, fueron desestimadas en cuanto interpuestas frente a la desestimación de recursos de reposición que habían sido inadmitidos por extemporáneos, no cuestionando la demanda estas resoluciones.

Las reclamaciones económico administrativas referidas al Impuesto de Sociedades del ejercicio 2015, la 38-00899-2017 se formula contra el acuerdo de liquidación provisional y fue estimada en parte por el TEAR. La 38-01484-2018 sobre la sanción tributaria, fue estimada en su totalidad.

La cuestión litigiosa, por lo tanto, requiere exclusivamente el examen de la solicitud de rectificación de la autoliquidación por error de transcripción, sobre la que se pronunció el TEAR en la reclamación económico administrativa 38-01742-2017, correspondiente a la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2012, en tanto que las reclamaciones económico administrativas 38-03067-2018, solicitud de rectificación de la autoliquidación 2013, y 38-03068-2018 sobre solicitud de rectificación de la citada autoliquidación del ejercicio 2014, se remiten a la anterior.

II.- Sostiene la actora que lo solicitado fue la rectificación de un error de transcripción -se rodó una coma- consistente en que estableció como existencias finales de la casilla 138 del Modelo 200 correspondiente al ejercicio 2012, la cantidad de 164.804,25 €, cuando la cifra correcta era 16.480,42 €, error que resulta de las cuentas anuales depositadas en el Registro Mercantil, un mes después, pero una circunstancia que no excluye, señala, su consideración en tanto que no implica su incorrección. Se remite igualmente al libro diario, libro de balances, libro de mayores y el libro de sumas y saldos, que fueron aportados.

III.- El acuerdo que desestima la solicitud de rectificación de la autoliquidación considera, por una parte, que las cuentas anuales aportadas fueron depositadas en el Registro Mercantil fuera de plazo. De otra, en cuanto a la alegación de que la presentación extemporánea de las cuentas nos desvirtúa el fundamento de la rectificación, señala:

« Sin embargo, la norma de registro y valoración 22ª del Plan General Contable dispone que en la subsanación de errores contables relativos a ejercicios anteriores sean de aplicación las mismas reglas que para los cambios de criterios contables. Es decir, que la subsanación se aplicará de forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información. Así, el ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha aplicación motivará, en el ejercicio en que se detecta dicho error, el correspondiente ajuste, para el caso que nos ocupa en el ejercicio 2015.

Consulta vinculante DGT V2462-08; si el cargo a reservas es un cargo representativo de un gasto de un ejercicio anterior, será deducible en este ejercicio (en el que se practique el asiento contable, que será en el que se detecte el error, para el caso que nos ocupa en el ejercicio 2015), siempre que ello no determine un perjuicio económico para la hacienda Pública pues, en caso contrario, sería deducible en el período en el que realmente se devengó, teniendo en consideración la prescripción.

El artículo 11.3 de la Ley 27/2014 del Impuesto de Sociedades; si los gastos se registran después del devengo, son deducibles cuando se registren siempre que de ello no se produzca con ello una tributación inferior; en caso contrario debe regularizarse la situación siempre que se haya producido su registro contable, por lo que el error se debe subsanar en el ejercicio en el que se advierta el error, para el caso que nos ocupa, en el ejercicio 2015.

De hecho, en el ejercicio 2015, ya regulariza contablemente dicho error, puesto que el patrimonio declarado en el ejercicio 2014 era de 153.352,00 euros y teniendo en cuenta que el resultado declarado del ejercicio 2015 es de 87.761,48 euros, no[s] daría, sin otras modificaciones, del patrimonio neto de dicho ejercicio 2015 un importe de 241.113,48 euros, pero si lo minoramos en el ajuste de -148.323,83 euros, que es el ajuste que pretende también realizar en el ejercicio 2012 a través de esta rectificación, nos da un patrimonio neto de 92.789,65 euros, que resulta ser el patrimonio neto que realmente declara en el ejercicio 2015. Por lo que no se desestima la presente rectificación, puesto que el error cometido en el ejercicio 2012 lo ha subsanado correctamente el recurrente en su declaración del ejercicio 2015, y lo contrario sería duplicar dichos gastos por importe de 148.323,28 euros en el ejercicio 2012 y 2015. »

Al acuerdo que desestima el recurso de reposición añade lo siguiente:

«Ahora alega que no se ha producido ningún error en la contabilidad, sino que el error se produce en la confección de la autoliquidación, lo cual no queda justificado, puesto que las cuentas anuales presentadas para justificar tales hechos son presentadas fuera de plazo, según manifestación del propio registro mercantil, y en todo caso son presentadas al registro mercantil con clara posterioridad a la presentación de la autoliquidación del modelo 200 del ejercicio 2012 que pretende modificar, por lo que parece que el error, no sólo se produce en la presentación de la autoliquidación.

Por lo que es perfectamente válido lo manifestado en la Resolución.

Que la norma de registro y valoración 22ª del Plan General Contable dispone que en la subsanación de errores contables relativos a ejercicios anteriores sean de aplicación las mismas reglas que para los cambios de criterios contables. Es decir, que la subsanación se aplicará de forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información. Así, el ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha aplicación motivará, en el ejercicio en que se detecta dicho error, el correspondiente ajuste, para el caso que nos ocupa en el ejercicio 2015.

Consulta vinculante DGT V2462-08; si el cargo a reservas es un cargo representativo de un gasto de un ejercicio anterior, será deducible en este ejercicio (en el que se practique el asiento contable, que será en el que se detecte el error, para el caso que nos ocupa en el ejercicio 2015), siempre que ello no determine un perjuicio económico para la hacienda Pública pues, en caso contrario, sería deducible en el período en el que realmente se devengó, teniendo en consideración la prescripción.

El artículo 11.3 de la Ley 27/2014 del Impuesto de Sociedades; si los gastos se registran después del devengo, son deducibles cuando se registren siempre que de ello no se produzca con ello una tributación inferior; en caso contrario debe regularizarse la situación siempre que se haya producido su registro contable, por lo que el error se debe subsanar en el ejercicio en el que se advierta el error, para el caso que nos ocupa, en el ejercicio 2015. »

IV. Desde el cierre del ejercicio, la entidad cuenta con el plazo de 3 meses para realizar la contabilidad ( artículo 253 del Real Decreto Legislativo 1/2010 de 2 de julio), de 4 meses para legalizar los libros ( artículo 333 del Real Decreto 1784/1996), 6 meses para su aprobación en junta general ( artículo 164 Real Decreto Legislativo 1/2010) y de un mes desde su aprobación para presentarlas ante el Registro Mercantil ( artículo 279 Real Decreto Legislativo 1/2010).

En el caso, las cuentas anuales de la sociedad fueron aprobadas en Junta General el 30 de junio de 2013, como resulta del certificado del Administrador que figura en el depósito de cuentas. El Modelo 200 de la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2012 se presentó el 05 de julio de 2013, y el depósito de las cuentas anuales del ejercicio 2012 es produceante el Registro Mercantil en septiembre de 2013. De cualquier manera, el depósito extemporáneo de las cuentas anuales no justifica, sin otras consideraciones, la desestimación de la solicitud de rectificación presentada, pues como refiere la sentencia del Tribunal Supremo de 10-07-2017 (recurso 1728/2016), fundamento de derecho cuarto, no se trata de actos de necesaria inscripción (regulados en los artículos 94 y 175 y siguientes del Real Decreto 1784/1996, de 19 de julio), a los que se aplica, en sentido negativo, el principio de publicidad material. En el caso actual, además de las cuentas anuales se acompañó por la entidad recurrente a su recurso de reposición, los libros contables legalizados (con anterioridad a la presentación de la autoliquidación), inventario de almacén, copias de facturas y copias de justificantes de los gastos contenidos en las cuentas 600 a la 681 del ejercicio 2012. Esta documentación no fue examinada aduciendo que se pretendía la corrección de un error contable, pero como expone la demanda, lo que se pretendía era la corrección de un error en la confección del Modelo 200 del ejercicio 2012 al transcribir la cifra correspondiente a las existencias finales, que se arrastra en los ejercicios 2013 y 2014, cuya rectificación también se solicita. Se rechaza el argumento de que en el ejercicio 2015 se había corregido el error en los siguientes términos (los documentos que se citan son los que se acompañan al recurso de reposición):

«Ya que el Actuario, de manera errónea, toma como patrimonio neto de 2014 la cantidad de 153.352,00 € contenido en la Autoliquidación presentada el 12 de julio de 2015 con nº de referencia 201420073430024E, concretamente en su página 5;(DOCUMENTO Nº 12) confeccionada con los saldos erróneos, que se arrastran del ejercicio 2012, para el ejercicio 2013; y estos a su vez para el ejercicio 2014; y los compara con el resultado del ejercicio 2015, de 87.761,48 € declarado en la Autoliquidación complementaria presentada el día 27 de marzo de 2017 con numero de referencia 201520073430165H, (DOCUMENTO Nº 18). Autoliquidación complementaria que se confeccionó a partir de los saldos de la Autoliquidación complementaria de 2014, presentada el día 27 de marzo de 2017 con numero de referencia nº 201420073430170E, (DOCUMENTO Nº 14), donde el patrimonio neto es de 5.028,17€, ya que la misma está confeccionada con los saldos correctos, que es en todo caso el que el Actuario debería comparar.

Por lo que si hacemos la operación de manera correcta, si al patrimonio declarado en el ejercicio 2014 (correcto) de 5.028,17€,( DOCUMENTO Nº 14 ) le sumásemos el resultado declarado en el ejercicio 2015 (correcto) 87.761,48€, el resultado daría, 92.789,65€,( DOCUMENTO Nº 18 ) que es precisamente el patrimonio neto declarado en el ejercicio 2015 (correcto), quedando demostrado que no hay ajustes de gastos en el ejercicio 2015 del error producido en la confección de la Autoliquidación del 2012.»

V. Pues bien, la Sala considera justificado que lo interesado ante la Administración tributaria fue la corrección de un error padecido en el Modelo 200 correspondiente al ejercicio 2012 al transcribir en la casilla 138 la cifra correspondiente a las existencias finales, por lo que resultaba injustificado rechazar su examen afirmando, de una parte, que se trata de un error contable, y de otra, la no consideración de las cuentas anuales y demás documentación aportada, aduciendo su presentación ante el Registro Mercantil en el mes posterior al vencimiento del plazo establecido al efecto.

No obstante, tampoco en este recurso se ha practicado prueba para adverar las afirmaciones de la demanda, por lo que, en definitiva, procede estimar parcialmente la demanda, devolviendo las actuaciones a la Administración tributaria para que trámite las solicitudes de rectificación interesada de las autoliquidaciones correspondientes a los ejercicios 2012 y siguientes, a cuyo examen se contrae este recurso, con las consecuencias a las que haya lugar, partiendo de las siguientes consideraciones:

· Comprobación del error padecido en el Modelo 200 correspondiente al ejercicio 2012 al transcribir, en la casilla 138 ,la cifra correspondiente a las existencias finales;

· Examen de la documentación aportada: cuentas anuales, libros contables legalizados, inventario de almacén, copias de facturas y copias de justificantes de los gastos contenidos en las cuentas 600 a la 681 del ejercicio 2012; y la demás que se considere necesario examinar por parte de la Administración.

CUARTO.- No procede especial imposición de las costas procesales causadas a ninguna de las partes litigantes, conforme al número 1 del artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

Vistos los artículos anteriormente citados y los demás de general aplicación;

Fallo

Que debemos estimar en parte el recurso interpuesto en nombre de CONSTRUCCIONES Y REFORMAS CHINEA SLU, contra las resoluciones de fecha 31- 10-2019, dictadas por el Tribunal Económico Administrativo de Canarias, Sala de Santa Cruz de Tenerife, en las reclamaciones económico administrativas identificadas en el encabezamiento, devolviendo las actuaciones a la Administración tributaria para que trámite las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones correspondientes a los ejercicios 2012 y siguientes, a cuyo examen se contrae este recurso, con las consecuencias a las que haya lugar, partiendo de las consideraciones especificadas en el fundamento de derecho tercero in fine de esta sentencia. Sin costas.

Esta sentencia es susceptible de recurso de casación que se preparará ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente a su notificación, en los términos que determinan los artículos 86 y siguientes de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, justificando interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.