Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG:28.079.00.3-2019/0022906
Procedimiento Ordinario 1372/2019
Demandante:D. Carlos María
PROCURADOR D. ALBERTO ALFARO MATOS
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 135
RECURSO NÚM.: 1372/2019
PROCURADOR D. ALBERTO ALFARO MATOS
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Ana Rufz Rey
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En Madrid, a 10 de marzo de 2021.
VISTO por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso administrativo núm. 1372/2019, interpuesto por el Procurador D. ALBERTO ALFARO MATOS, en nombre y representación de D. Carlos María, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 31 de mayo de 2019, en la reclamación económico administrativa NUM000, relativa a acuerdo desestimatorio de recurso de reposición formulado contra acuerdo de liquidación provisional relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del ejercicio 2015.
Ha sido parte la Administración General del Estado representada por el ABOGADO DEL ESTADO.
Antecedentes
PRIMERO.-Por la representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la Resolución citada.
SEGUNDO.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.
TERCERO.-Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, el día 9 de marzo de 2021, en que tuvo lugar.
CUARTO.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
PRIMERO.-Se recurre por la parte actora la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 31 de mayo de 2019, en la reclamación económico administrativa NUM000, relativa a acuerdo desestimatorio de recurso de reposición formulado contra acuerdo de liquidación provisional relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del ejercicio 2015, por importe de 801,04 €.
SEGUNDO.-El actor señala en la demanda que ha utilizado la vivienda habitual, situada en el inmueble del PASEO000 número NUM001 NUM002 NUM003 de Madrid desde que era soltero y que en el año 1970 contrajo matrimonio con Doña Tatiana fruto del cual nacieron sus tres hijos, residiendo todos en dicha vivienda, que constaba de 81 m², al igual que una persona interna que se ocupaba del cuidado de los hijos.
Dada la limitación de espacio, el 25 de junio de 1976 se adquirió la vivienda situada en el número NUM004 de la misma planta, colindante con el número NUM003 para ampliar la vivienda habitual de la familia, autorizándoles la comunidad de propietarios, en el acta de 5 de marzo de 1974, a realizar las agrupaciones y divisiones que fueran necesarias en sus apartamentos para convertirlos exclusivamente en otra vivienda de mayor superficie. De ahí que los inmuebles situados en los números NUM003 y NUM004 de la planta NUM002 del PASEO000 número NUM001 pasaron a constituir un único inmueble, al haberse unido físicamente desde el momento de su adquisición en 1976 y conforme a ello se han venido presentando las distintas declaraciones de la Renta considerando los dos inmuebles como vivienda habitual.
Señala que no procede la imputación de renta inmobiliaria del inmueble situado en el número NUM001 piso NUM002 NUM004, ya que forma un único inmueble con el situado en el piso NUM002 NUM003 y constituye su vivienda habitual.
Por otra parte, señala que el acuerdo de liquidación carece de la necesaria motivación. E indica que, de acuerdo con la teoría de los actos propios, la Administración ha considerado que el inmueble situado en el número NUM004 debe ser considerado como vivienda habitual en los ejercicios 2013, 2014, 2016, 2017 y 2018.
TERCERO.-La defensa de la Administración del Estado, en la contestación a la demanda, señala que era al recurrente al que correspondía acreditar que las dos viviendas constituían una única vivienda habitual y entiende que con las pruebas aportadas no lo ha conseguido.
Solicita, en consecuencia, la desestimación del recurso.
CUARTO.-La liquidación impugnada, de 22 de febrero de 2017, indica como motivo de la regularización:
'Se aumenta la base imponible general declarada en el importe de la imputación de rentas inmobiliarias no declaradas o declaradas incorrectamente, según se establece en el artículo 85 de la Ley del Impuesto .
- Se aumenta la base imponible general declarada en el importe de la imputación de rentas inmobiliarias no declaradas o declaradas incorrectamente, según se establece en el artículo 85 de la Ley del Impuesto . El artículo 85 de la Ley dispone: tendrá la consideración de renta imputada la cantidad que resulte de aplicar el 2 por 100 al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.
En el caso de inmuebles cuyos valores catastrales hayan sido revisados o modificados, o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor en el período impositivo del ejercicio o en el plazo de los 10 períodos impositivos anteriores, la renta imputada será el 1,1 por 100 del valor catastral. En consecuencia, en base a todo lo expresado anteriormente y de conformidad con la información facilitada por la Dirección General de Catastro, se incluyen las rentas inmobiliarias de los inmuebles con referencias catastrales NUM005 y NUM006 sitos en el PASEO000, NUM001 NUM002 NUM004 de Madrid y DIRECCION000, NUM007 - NUM008 de Madrid que no han sido consignados en su declaración.
Con fecha de entrada a la agencia de 20/02/2017 y n° de Registro RGE NUM009 se presenta Escrito en contestación a la Propuesta de Liquidación de IRPF del 2015 practicada por la Administración en el que manifiesta que: 1. Estamos conformes con la imputación de renta inmobiliaria en relación al inmueble con referencia catastral NUM006 sito en CL. DIRECCION000, NUM007 de Madrid. 2. No procede la imputación de renta inmobiliaria relativa al inmueble con referencia catastral NUM005 sito en el PASEO000, NUM001 NUM002 NUM004 de Madrid por constituir mi vivienda habitual. Dicho inmueble junto con el inmueble sito en el PASEO000, NUM001 NUM002 NUM003 de Madrid constituyen un único inmueble al haberse unido físicamente en el momento de su adquisición en el año 1971. Dichos inmuebles constituyen una única vivienda única físicamente y con los suministros comunes sin ningún tipo de separación. No acompaña dicho escrito con documentación.
Una vez examinada la alegación presentada respecto a la imputación del inmueble con referencia catastral NUM005, esta Oficina de Gestión Tributaria manifiesta que: 1. El contribuyente consignó en su declaración de IRPF del 2015 que su único domicilio habitual es PASEO000, NUM001 NUM002 NUM003 con la referencia catastral NUM010. 2. Consultado el Padrón Municipal se desprende que en el 2015 el contribuyente figuraba empadronado en el inmueble sito en PASEO000, NUM001 NUM002 NUM003 de Madrid. 3. El contribuyente no aporta justificación documental que acredite lo alegado en dicho escrito, en consecuencia y de conformidad con el artículo 105 de la LGT que establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, se desestima lo alegado ya que lo manifestado por el contribuyente no desvirtúa lo motivado por la Administración en la propuesta de liquidación.'
Por su parte, el acuerdo resolutorio del recurso de reposición planteado contra la liquidación, de 5 de mayo de 2017 señala:
'Considerando que no ha incluido en la declaración del IRPF del ejercicio 2015 la imputación del inmueble con referencia catastral NUM005 sito en PASEO000 NUM001- NUM002- NUM004 de Madrid afirmando que se trata de su vivienda habitual junto con el inmueble sito en PASEO000 NUM001- NUM002- NUM003 dado que las mismas están unidas desde 1971, siento el domicilio fiscal y lugar que consta en el Padrón Municipal en PASEO000 NUM001- NUM002- NUM003.
Verificada la documentación se consta en este procedimiento, no queda acreditado que el inmueble imputado en la liquidación provisional del PASEO000 NUM001- NUM002- NUM004 de Madrid y no declarado por el contribuyente, constituya su vivienda habitual por estar unido con PASEO000 NUM001- NUM002- NUM003.
En las alegaciones a la propuesta de liquidación no ha presentado justificación de sus manifestaciones y ahora con el recurso de reposición adjuntan el certificado del Administrador de la Comunidad de Propietarios indicando que en el último listado (haciendo referencia a enero de 2017) de los contadores de agua de la empresa Ista Metering España SA se aprecia que la vivienda NUM002 NUM004 carece de contador, así como www.aqenGiatributaria.es adjunta el listado de la empresa Ista de los consumos de la comunidad de propietarios del mes de enero de 2017.
De conformidad con la citada normativa y según se recoge en las consultas de la DGT V2025-06 y V0158- 07 no existe ningún impedimento en considerar vivienda habitual a la compuesta por dos pisos contiguos y unidos, incluso aunque no estén registralmente unidas siempre que resida en ellas de forma habitual, siempre que no exista separación física entre ellos. Pero en este caso, se ha realizado la comprobación del IRPF del ejercicio 2015 y el medio de prueba aportados corresponden al año 2017, careciendo estos documentos de validez para demostrar la unión de los inmuebles en los años anteriores.
El recurrente no aporta justificación documental que acredite sus pretensiones y a este respecto cabe señalar que, en cuanto a la carga de la prueba en los procedimientos de revisión tributarios, el artículo 214.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria establece que:
En los procedimientos especiales de revisión, recursos y reclamaciones previstos en este título serán de aplicación las normas sobre capacidad y representación establecidas en la sección 4.a del capítulo II del título II de esta ley, y las normas sobre prueba y notificaciones establecidas en las secciones 2.a y 3.a del capítulo II del título III de esta ley.
Asimismo el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria dispone: En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
Por otro lado, son reiterados los pronunciamientos judiciales (v.gr STS 16-11-1977 ; STS 30-09-1988 ; STS 27-02-1989 ; STS 25-01-1995 ; STS 01-10-1997 ) que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota, requisitos de deducibilidad de gastos, etc. , entendiendo que los anteriores criterios, obviamente, han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extremada sencillez la demostración de los hechos controvertidos, es el contribuyente quien debe personalmente acreditar, de forma fehaciente y suficiente, sin que quepa trasladar a la Administración Tributaria la carga de la prueba.
Por todo ello, se entiende que los hechos y fundamentos alegados por la recurrente no han desvirtuado la liquidación provisional impugnada.
TERCERO. Se acuerda desestimar el presente recurso.'
QUINTO.-Debemos centrarnos en este recurso en determinar si ha existido la debida motivación tanto en la liquidación tributaria origen de las presentes actuaciones.
El artículo 102 de la Ley 58/2003, establece:
'2. Las liquidaciones se notificarán con expresión de:
La identificación del obligado tributario.
Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.
La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.
Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.
El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria.
Su carácter de provisional o definitiva.'
Este precepto viene a establecer la necesidad de que las liquidaciones sean motivadas, de manera que el interesado puede conocer cuáles son los elementos tenidos en cuenta por la Administración al dictar el acto. También la Ley 30/92 establece semejante obligación con carácter general en el art. 54, respecto de aquellos actos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos. Parece fuera de toda discusión, que las liquidaciones tributarias afectan directamente a derechos subjetivos e intereses legítimos de los particulares, por lo que deberán ser actos motivados.
La motivación cumple así una doble finalidad: evitar la arbitrariedad de la Administración, en la medida que debe dar cumplida explicación de su actuar, y en segundo lugar, permitir al interesado poder combatir mediante los correspondientes recursos el acto administrativo por motivos de fondo, o con pleno conocimiento de cuál ha sido el parecer y proceder de la Administración.
En este sentido, se ha venido destacando tanto por la jurisprudencia como por la doctrina, la estrecha conexión entre el requisito de la motivación y el derecho defensa del obligado tributario. Pero la exigencia de motivación no se reduce a esa conexión. La obligación de motivar no está prevista sólo como garantía del derecho a la defensa de los contribuyentes, sino que tiende también a asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración Tributaria así como de la observancia de las reglas que disciplinan el ejercicio de las potestades que le han sido atribuidas. La obligación de notificar los elementos básicos de las liquidaciones tributarias y, en general, de todos los actos administrativos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos, es consecuencia, a su vez, de los principios de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad enunciados por el apartado 3 del artículo 9 de la Constitución y que también desde otra perspectiva puede considerarse como una exigencia constitucional impuesta no sólo por el artículo 24.2 de la Constitución sino también por el artículo 103 de la propia Constitución que garantiza el principio de legalidad en la actuación administrativa.
Así lo expresa con claridad la STS 9 de julio de 2010:
'Con carácter general, la motivación de los actos administrativos precisa, según reiterada doctrina del Tribunal Constitucional y jurisprudencia de este Tribunal Supremo, cuya reiteración excusa cita, de una explicación suficiente sobre las razones de la decisión adoptada --la asignación de los derechos de emisión de gases de efecto invernadero-- asequible al destinatario de los mismos, poniendo de manifiesto los motivos, concretos y precisos aunque no exhaustivos, de la resolución administrativa adoptada. Este conocimiento constituye la premisa esencial para que el receptor del acto administrativo pueda impugnar el mismo ante los órganos jurisdiccionales, y estos, a su vez, puedan cumplir la función que constitucionalmente tienen encomendada de control de la actividad administrativa y del sometimiento de ésta a los fines que la justifican, ex artículo 106.1 CE .
El cumplimiento de esta elemental exigencia de la motivación de los actos, con sucinta referencia a los hechos y fundamentos en que se basa, previsto en el artículo 54 de la Ley 30/1992 , se salvaguarda atribuyendo, en caso de incumplimiento, la severa consecuencia de la anulabilidad del acto administrativo inmotivado, prevista en el artículo 63.2 de la citada Ley . Ahora bien, esta ausencia de motivación puede ser un vicio invalidante, como hemos señalado, o bien una mera irregularidad en el caso de que no se haya producido ese desconocimiento de los motivos y razones en que se funda la decisión administrativa. Dicho de otra forma, debe atenderse a un criterio material en orden a determinar si efectivamente se ha cumplido, o no, la finalidad que exige la motivación de los actos, es decir, si el destinatario ha llegado a conocer las razones de la decisión adoptada por la Administración, evaluando si se le ha situado, o no, en una zona de indefensión, por limitación de su derecho de defensa.'
En el caso que nos ocupa, a la vista de los razonamientos que constan en el acuerdo de liquidación y en el acuerdo resolutorio del recurso de reposición, se aprecia que la AEAT ha razonado suficientemente los motivos de la regularización y que el actor ha podido hacer todas alegaciones contra la misma que ha tenido por convenientes, sin que se perciba que haya sufrido algún tipo de indefensión.
SEXTO.-El art. 85 LIRPF, en su versión vigente en 2015 indicaba:
'Imputación de rentas inmobiliarias.
1. En el supuesto de los bienes inmuebles urbanos, calificados como tales en el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario , aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, así como en el caso de los inmuebles rústicos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, no afectos en ambos casos a actividades económicas, ni generadores de rendimientos del capital, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, tendrá la consideración de renta imputada la cantidad que resulte de aplicar el 2 por ciento al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.
En el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los diez períodos impositivos anteriores, el porcentaje será el 1,1 por ciento.
Si a la fecha de devengo del impuesto el inmueble careciera de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, el porcentaje será del 1,1 por ciento y se aplicará sobre el 50 por ciento del mayor de los siguientes valores: el comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición.
Cuando se trate de inmuebles en construcción y en los supuestos en que, por razones urbanísticas, el inmueble no sea susceptible de uso, no se estimará renta alguna.
2. Estas rentas se imputarán a los titulares de los bienes inmuebles de acuerdo con el apartado 3 del artículo 11 de esta Ley...'
Por otro lado, aunque en el ejercicio 2015 ya no estaba vigente, el art. 68. 3 LIPF estableció lo que debía de considerarse por vivienda habitual, en relación con la deducción por vivienda habitual y nos es de utilidad para determinar el concepto de vivienda habitual:
'3.º Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.
4.º También podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual los contribuyentes que efectúen obras e instalaciones de adecuación en la misma, incluidos los elementos comunes del edificio y los que sirvan de paso necesario entre la finca y la vía pública, con las siguientes especialidades:
a) Las obras e instalaciones de adecuación deberán ser certificadas por la Administración competente como necesarias para la accesibilidad y comunicación sensorial que facilite el desenvolvimiento digno y adecuado de las personas con discapacidad, en los términos que se establezcan reglamentariamente.'
Por su parte, el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero determinaba en su artículo 54:
'Concepto de vivienda habitual.
1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.
Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.'
Es evidente que, para la aplicación de la deducción pretendida, el sujeto pasivo debía acreditar que ocupaba la vivienda como residencia habitual, a título de dueño, de manera efectiva y permanente y que, al tratarse de un beneficio fiscal, es a él al que correspondía la carga de la prueba, según establece el art. 105 LGT. Además, la vivienda debe ser ocupada, al menos tres años, y debe iniciarse la residencia en ella en el plazo de doce meses desde su adquisición o desde la finalización de las obras de rehabilitación de la misma.
De los preceptos reproducidos más arriba se desprende que para que la vivienda se considere habitual tiene que estar ocupada por el sujeto pasivo, y que en caso de que no se considere que la ocupa a título de dueño de manera efectiva y permanente, en los plazos establecidos legalmente, procede la imputación de rentas del capital inmobiliario, tal como regula el art. 85 LIRPF, y como hizo la AEAT en la regularización al entender que la vivienda, situada en el PASEO000 número NUM001, NUM002 NUM004, de Madrid no constituía la vivienda habitual del actor al no haber éste acreditado que la citada vivienda se hubiese unido a la vivienda situada en el mismo inmueble y piso NUM002, con número NUM004.
Las pruebas aportadas por el actor para intentar acreditar que dicha vivienda, adquirida con posterioridad a la primera, estaba unida a la que, en un principio, era su vivienda habitual, habiendo ampliado la misma, no han logrado convencer a la Sala de tal extremo.
En efecto la tasación pericial efectuada por Look and Find, el 18 de marzo de 2015, en la que se valora el inmueble situado en el PASEO000 NUM001 NUM002 NUM003 y NUM002 NUM004, de forma conjunta, no acredita que ambos pisos estén unidos, ya que ni tan siquiera se hace referencia a este extremo, de importancia en una tasación inmobiliaria, sobre todo si se tiene en cuenta que las dos viviendas tenían referencias catastrales independientes: NUM005 la del NUM002 NUM004 y NUM010 la del NUM002 NUM003 y que no consta que la pretendida unión de las viviendas tuviera el correspondiente reflejo en el Registro de la Propiedad.
Por otra parte, la certificación aportada con la demanda, de 24 de marzo de 2017, en la que el administrador de la Comunidad de Propietarios certifica que la vivienda del piso NUM002 NUM004 carece de contador de agua, por estar la toma de agua de ésta sacada de la otra vivienda del NUM002 NUM003, al encontrarse unidas físicamente, carece también de valor probatorio de la unión de las viviendas, ya que se emite a instancias del interesado, no se especifica por el administrador que haya visitado los inmuebles, para comprobar tal extremo, y el hecho de que la toma de agua de la vivienda del NUM002 NUM004 se haya sacado del NUM002 NUM003 no implica necesariamente que las viviendas estén unidas físicamente y que la segunda vivienda adquirida haya servido para ampliar la primera.
Hubiese sido tan fácil, para acreditar la unión de ambas viviendas, como aportar las facturas de las obras de ampliación o, incluso, una certificación o dictamen, con las correspondientes fotos, de un arquitecto o profesional adecuado, así como la correspondiente inscripción registral del nuevo inmueble resultante, lo cual aunque no es exigible para considerar la vivienda como habitual, hubiese sido de gran ayuda probatoria, ya que lo único que era necesario era que, al menos, se acreditase que las dos viviendas estaban unidas de forma permanente y que ambas constituían la vivienda habitual del actor. La Dirección General de Tributos ha establecido reiteradamente que es necesaria la unión interior de las viviendas para que se entienda que se ha producido la ampliación de la primera y que ambas tengan las suficientes condiciones de habitabilidad. (Resoluciones No Vinculantes de Dirección General de Tributos, 1383-03 de 23 de Septiembre de 2003 y 0041-05 de 07 de Febrero de 2005).
Nada de todo eso consta en las actuaciones y de ahí que no pueda considerarse que en el ejercicio 2015 la vivienda situada en el PASEO000 NUM001 NUM002 NUM004 constituyese también la vivienda habitual del actor, por lo que es correcta la imputación de la misma como rendimientos del capital inmobiliario, conforme a lo previsto en el art. 85 LIRPF.
Por último, debe hacerse referencia a que el hecho de que por la AEAT se haya admitido que el actor ocupaba ese inmueble como vivienda habitual en otros ejercicios, no implica que deba tener consecuencias en 2015 porque, como ha establecido el Tribunal Supremo, no se puede perpetuar la ilegalidad ni invocar en esos casos la doctrina de los actos propios. Así, en su Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Quinta, de 27 de Septiembre del 2012, dictada en el recurso 7008/2010, señala, en relación a la vinculación de los órganos judiciales con actos de la administración contrarios al ordenamiento jurídico y a la imposibilidad de invocación del principio de igualdad en la ilegalidad, lo siguiente:
'...Más bien parece que la alegación se dirige al invocar el principio de igualdad, que, sin embargo, como es sabido y de acuerdo con la doctrina mantenida al respecto tanto por el Tribunal Constitucional (Sentencias 1/1990 y 157/1996) como por el Tribunal Supremo de 10 de julio de 1999 (recurso 448/1996 ), sólo puede invocarse dentro de la legalidad y no para reclamar la extensión a unos casos de actitudes administrativas adoptadas para otros distintos cuando esa extensión representaría la vulneración o desconocimiento del Ordenamiento jurídico, como ocurriría en el presente supuesto.
En el mismo plano debe situarse la alegación de la codemandada sobre el desconocimiento de sus propios actos por la Administración autonómica, que se estaría basando en la existencia de otras actuaciones anteriores no ajustadas al ordenamiento jurídico.'
En definitiva, debe desestimarse el recurso y confirmarse íntegramente la Resolución del TEAR, por ser conforme a derecho.
SEPTIMO.-En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, al ser desestimado el recurso, procede una expresa imposición de las costas procesales causadas a la parte actora.
En todo caso, conforme a lo establecido en el apartado cuarto, del citado art. 139 LJ, procede fijar la cifra máxima de costas procesales en 2.000 €, por los conceptos devengados, incrementado en el correspondiente IVA, si procede, habida cuenta del alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que hayan sido impuestas a lo largo del procedimiento.
Fallo
Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo, interpuesto por el Procurador D. ALBERTO ALFARO MATOS, en nombre y representación de D. Carlos María, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 31 de mayo de 2019, en la reclamación económico administrativa NUM000, Resolución que confirmamos, por ser conforme a derecho, con expresa imposición de las costas procesales causadas a la parte actora hasta el límite establecido en el último fundamento jurídico.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1372-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1372-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
