Sentencia Administrativo Nº 141/2016, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 561/2012 de 24 de Enero de 2016

Encabezamiento

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SENTENCIA Nº 141/2016

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCIA.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO MALAGA.

RECURSO 561/2012

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:

PRESIDENTE

D. MANUEL LÓPEZ AGULLÓ

MAGISTRADOS

Dª. TERESA GÓMEZ PASTOR

Dª MARIA SOLEDAD GAMO SERRANO

____________________________________

En la ciudad de Málaga, a 25 de enero de 2016.

Visto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en Málaga del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, compuesta en su Sección Funcional Primera por los Ilmos. Magistrados referenciados al margen, el recurso contencioso-administrativo núm. 561/2012 interpuesto por D. Pablo Jesús en nombre y representación de la mercantil MILLA MED SL, figurando como parte demandada el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, representado y defendido por el Abogado del Estado, siendo la cuantía de 12.076,88 euros.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrado Dª TERESA GÓMEZ PASTOR , quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el Procurador de los Tribunales Don Pablo Jesús , en la representación acreditada de la mercantil antedicha se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga) de fecha 26 de abril de 2012, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 -tráfico exterior-, el cual fue admitido a trámite mediante diligencia de ordenación , reclamándose la remisión del expediente administrativo y emplazándose a la Administración demandada.

SEGUNDO-Formalizada, en tiempo y forma, la demanda, en los términos que constan en autos y cuyo contenido se da por reproducido se vino a solicitar el dictado de sentencia por la que, con estimación del recurso, se anule y deje sin efecto el acto administrativo impugnado, condenando a la Administración a la devolución de la cantidad de 1875,43 € en concepto de gastos soportados por la obtención del correspondiente aval.

TERCERO.- Del escrito de demanda se dio el oportuno traslado a la demandada, formulando el Abogado del Estado en tiempo y forma escrito de contestación en el que venía a interesar la desestimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto por la falta de prueba por parte del importador del precio de la transacción en el momento procesal oportuno

CUARTO- Acordado el recibimiento del pleito a prueba fue admitida, en exclusiva, la documental propuesta, siendo evacuado oportunamente el trámite de conclusiones escritas por las partes y señalándose para votación y fallo, lo que tuvo lugar el día 13 de enero de 2016

QUINTO.- En la tramitación del procedimiento se han observado las prescripciones legales, salvo determinados plazos procesales, dado el cúmulo de asuntos pendientes en esta Sala.

Fundamentos

PRIMERO- Constituye el objeto del presente recurso contencioso administrativo la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga), de fecha 26 de abril de 2012, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa NUM000 interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición formulado frente a la liquidación NUM001 ) por importe de 12.076,88 € por haber considerado la administración tributaria que el valor de tasación, que la recurrente afirma haber pagado por la mercancía, no coincide con la cantidad consignada en el DUA de exportación y considerar el TEARA que de los documentos aportados no se puede deducir que, antes o después, se hayan pagado cantidades adicionales.

Fundamenta la parte recurrente su pretensión, en esta vía jurisdiccional, en venir a mantener que el valor de la mercancía ha de ser, en todo caso, el valor de transacción, es decir el precio realmente pagado y considerar que dicho precio se encuentra realmente acreditado con la documentación que se aporta.

Por su parte el Abogado del Estado viene a cuestionar dicha prueba por considerar que dicha documental no fue nunca aportada ante la Administración. Viniendo a solicitar la desestimación del recurso.

SEGUNDO.- Pues bien centrados los términos del debate hemos de señalar que la cuestión del mismo se reduce en el supuesto concreto sometido a nuestra consideración a una cuestión puramente fáctica, a resolver mediante valoración del material probatorio, el valor real de la transacción.

Así, en sentencias de esta Sala dictadas, entre otras, en los recursos 1220 y 914/2012 ya se mantuvo que 'El art. 105.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, obliga al contribuyente a demostrar los hechos en que basa su pretensión, y la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha declarado en sentencia de fecha 21 de junio de 2007 , entre otras, que el sujeto pasivo debe probar las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, lo que en este caso se traduce en la exigencia de que la actora justifique el derecho a practicar la deducción fiscal pretendida acreditando que concurren todas las circunstancias a las que el ordenamiento jurídico condiciona la calificación de un inmueble como vivienda habitual...', en tanto que en la Sentencia de esta Sala de 11 de julio de 2012 (recurso 927/2008 ) se alcanza idéntica conclusión en cuanto a la carga de la prueba en la materia que estamos tratando por ser no ya elementos integrantes del hecho imponible o de la base, sino gastos deducibles y deducciones de la cuota, de modo que la carga de justificar los presupuestos determinantes que amparen este derecho corresponde al actor, de acuerdo con la regla del 'onus probandi' que establecen tanto el artículo 114 de la Ley General Tributaria como el artículo 1214 del Código civil , hoy derogado y sustituido por el artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

En el mismo sentido se ha pronunciado la Sala Tercera del Tribunal Supremo, argumentando al respecto la STS 13 octubre 2011 (casación 2283/20008 ) que, según doctrina dimanante de la indicada Sala de lo Contencioso-Administrativo, el artículo 114 de la LGT '...es un «precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración», de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar «los hechos en que descansa la liquidación impugnada», «sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos», «convirtiendo aquella en una probatio diabolica referida a hechos negativos» [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 (rec. cas. núm. 3537/1995 ), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 (rec. cas. núm. 1302/1998), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto; de 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto; de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que «[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas». Y, tratándose «de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc. » [ Sentencia de 23 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencias de 17 de septiembre de 2009 (rec. cas. núm. 6603 / 2003), FD Cuarto ; y de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004 ), FD Quinto]. Así, hemos dicho que, en virtud del citado art. 114 LGT , correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 (rec. cas. núm. 7409/1998), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005), FD Cuarto. 1 ; de 16 de octubre de 2008, cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1428/2005 ), FD Cuarto.1]. De igual forma, hemos mantenido la obligación del sujeto sometido a comprobación de probar su residencia fuera de España cuando la Administración lo ha considerado residente en nuestro territorio ( Sentencia de 16 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 4029 / 2008 ), FD Tercero)', en argumentación que se reputa asimismo extrapolable a la carga de la prueba del lugar de residencia habitual a los efectos de la deducción aquí cuestionada.

TERCERO.- Pues bien, en el supuesto concreto sometido a nuestra consideración, lo cierto es que la parte actora no aportó, en la vía administrativa, la documental acreditativa del pretendido valor de transacción; si bien ya adujo la imposibilidad de hacerlo a consecuencia de la negativa del banco a facilitársela; y ha sido en esta vía jurisdiccional cuando la ha tenido a su disposición e, inmediatamente, ha sido aportada y así resulta de los documentos numerados con el número del uno al ocho por la parte recurrente .

Lo anterior enlaza con la esencial cuestión de si resultan o no atendibles medios probatorios no articulados previamente ante la Administración autora del acto administrativo impugnado en la vía jurisdiccional, dado el carácter revisor de la misma, cuestión sobre la que se han sostenido posiciones discrepantes en los Tribunales de esta jurisdicción.

Debiendo al respecto señalar que esta Sala se ha pronunciado sobre la cuestión que nos ocupa en la Sentencia dictada en el recurso 914/2012 en los siguientes términos: '...... Así, en contra de tal posibilidad se pronuncia la Audiencia Nacional que, en Sentencia de fecha 13 de octubre de 2015, dictada en el recurso 32/2013 (entre otras muchas y por citar alguna de las más recientes), vierte la siguiente argumentación: 'El hecho de que los procedimientos revisores en materia tributaria tengan su específico régimen jurídico no impide aplicar supletoriamente la Ley común a todos los procedimientos administrativos (Ley 30/1992), entre cuyos preceptos se encuentra una regla, no contemplada expresamente en la LGT, encerrada en el apartado 1 del artículo 112, según la cual 'no se tendrán en cuenta en la resolución de los recursos hechos, documentos o alegaciones del recurrente cuando, habiendo podido aportarlos en el trámite de alegaciones, no lo haya hecho'. Esta norma contiene una regla que no es más que la concreción positiva para el ámbito administrativo común del principio general de que la Ley no ampara el abuso del derecho ( artículo 7,2 del Código Civil ), en este caso, el abuso del derecho procesal. Qué duda cabe que dicho principio tiene por finalidad impedir que resulte inútil el trámite de alegaciones y pruebas de los procedimientos de aplicación, como así resultaría si los interesados pudieran elegir, a su arbitrio, el momento en el que presentar pruebas y alegaciones, por cuanto que ello sería contrario a un elemental orden procesal.

Aceptar la posibilidad de aportar documentos requeridos o aclaraciones solicitadas en este momento, convertiría al recurso de reposición en un nuevo procedimiento de aplicación de los tributos, pues implicaría prolongar la tramitación del iniciado con la presentación de la solicitud de devolución efectuada en su día.

La documentación aportada y alegaciones efectuadas por el interesado en el procedimiento de revisión no subsanan por sí solos la falta de atención del requerimiento efectuado por el órgano liquidador en el procedimiento de gestión que desemboca con la resolución en la que se deniega la devolución solicitada.

No se trata, en consecuencia, de llevar el rigor formal hasta sus últimas consecuencias, sino de atender a la naturaleza y finalidad de cada procedimiento, que quedarían desdibujadas si en el curso de los de revisión se aceptaran nuevos documentos no aportados antes (pudiendo haberlo hecho) y que fueron requeridos desde un primer momento'.

En parecidos términos se pronuncia el Tribunal Superior de Justicia de Canarias (Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en Santa Cruz de Tenerife), en Sentencias de 13 de septiembre y 31 de octubre de 2013 ( recursos 363/2011 y 98/2012 , respectivamente).

A favor de admitir la posibilidad de tomar en consideración pruebas y documentos no aportados en la vía administrativa previa se puede esgrimir:

1º.- Que tanto el Tribunal Supremo (entre otras SSTS 13 marzo y 3 octubre 1998 ( recursos 8242/1992 y 9487/1992 , respectivamente) como el Constitucional (recurso de amparo 544/2011) han puesto de manifiesto que el proceso jurisdiccional no es una alzada respecto de la vía administrativa, sino un proceso jurisdiccional íntegro y plenario donde, por tanto, puede discutirse de nuevo en su integridad la pretensión ventilada administrativamente.

Aunque la jurisdicción contencioso-administrativa continúe calificándose de 'revisora' queda muy atrás el sentido tradicional de la expresión, ahora circunscrita a la necesidad de someter a la previa decisión de la Administración las pretensiones que traten de deducirse posteriormente en la vía jurisdiccional, dando lugar eventualmente a la que se conoce en la doctrina jurisprudencial como la 'desviación procesal', pero sin ser ya el recurso contencioso un mero recurso 'al acto' o simple instrumento de fiscalización de la actividad administrativa, como se encarga de precisar la misma Ley 29/1998, de 13 de julio, en su Exposición de Motivos.

De este modo y como afirma la STS 10 febrero 1989 (apelación 1931/1987 ) el recurso contencioso en nuestro sistema '...no puede ser hoy concebido en el sentido limitado que se venía atribuyendo a su carácter de «revisor», lo es, como dice la Exposición de Motivos de la Ley de la Jurisdicción, en cuanto que el acto administrativo (expreso o presunto) es presupuesto del proceso, pero nada más, ya que nos en contramos ante un auténtico proceso, y hoy puede sostenerse ( art. 24 de la Constitución Española ) que la exigencia de plenitud jurisdiccional que a todos se otorga ha roto inexcusablemente los rígidos moldes (lo que quedaba) del contencioso referido al acto administrativo'.

2º.- Que, abundando en esa idea, el artículo 56 de la Ley 29/1998 autoriza que en los escritos de demanda y de contestación puedan alegarse, en justificación de las pretensiones esgrimidas, cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración y sin limitarse, en absoluto, lacapacidad probatoria (artículos 60 y 61) en función de si se trata o no de prueba que pudo o debió haberse llevado a cabo ante la Administración autora del acto o actuación impugnados.

3º.- Y que, por más que la actuación administrativa pueda reputarse ajustada a Derecho desde la perspectiva de los datos y medios probatorios con los que contaba el órgano autor del acto impugnado en la vía administrativa previa, el enjuiciamiento jurisdiccional debe centrarse no ya solo en verificar la regularidad formal de la actuación, sino si, desde el punto de vista sustantivo, la misma se acomoda al ordenamiento jurídico desde la perspectiva de su global consideración, sin que en esa labor los Jueces y Tribunales del orden jurisdiccional contencioso- administrativo estén limitados por los motivos y pruebas que se hayan esgrimido y practicado, respectivamente, en la vía administrativa.

Las anteriores razones son las que han llevado a otros Tribunales a admi rechazando la oposición manifestada por la Administración con base a la imposibilidad de aportar en vía judicial nuevos elementos de prueba no esgrimidos por el obligado tributario con anterioridad en la vía administrativa para avalar los hechos sobre los que se funda la pretensión ejercitada por entender que el carácter revisor de la Jurisdicción sólo impide alterar los hechos que individualizan la causa de pedir o modificar las pretensiones. tir y ponderar en la determinación de la conformidad o no a Derecho de la actuación administrativa impugnada pruebas practicadas ex novo en la vía jurisdiccional: Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia de Aragón de 3 de febrero y 19 de junio de 2015 ( recursos 304/2012 y 500/2011 , respectivamente); Comunidad Valenciana de 16 de julio de 2012 (recurso 73/2010 ), 28 de mayo de 2013 (recurso 989/2010 ) y 21 de enero de 2014 (recurso 1248/2009 ); Extremadura de 30 de junio de 2008 (recurso 93/2007 ); Galicia de 17 de febrero de 2011 (recurso 16482/2009 ) y 16 de julio de 2012 (recurso 16920/2009 ); y País Vasco de 31 de octubre de 2014 (recurso 1111/2012 ), entre otras.

Y a esta segunda posición se adscribe esta Sala por los argumentos anteriormente expuestos, en línea con la SSTS 11 febrero 2010 (casación 9779/2004 ) y 20 junio 2012 (casación 3421/2010 ), en las que se admite la posibilidad de incorporar nueva documentación acreditativa de los hechos,rechazando la oposición manifestada por la Administración con base a la imposibilidad de aportar en vía judicial nuevos elementos de prueba no esgrimidos por el obligado tributario con anterioridad en la vía administrativa para avalar los hechos sobre los que se funda la pretensión ejercitada por entender que el carácter revisor de la Jurisdicción sólo impide alterar los hechos que individualizan la causa de pedir o modificar las pretensiones. tir y ponderar en la determinación de la conformidad o no a Derecho de la actuación administrativa impugnada pruebas practicadas ex novo en la vía jurisdiccional: Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia de Aragón de 3 de febrero y 19 de junio de 2015 ( recursos 304/2012 y 500/2011 , respectivamente); Comunidad Valenciana de 16 de julio de 2012 (recurso 73/2010 ), 28 de mayo de 2013 (recurso 989/2010 ) y 21 de enero de 2014 (recurso 1248/2009 ); Extremadura de 30 de junio de 2008 (recurso 93/2007 ); Galicia de 17 de febrero de 2011 (recurso 16482/2009 ) y 16 de julio de 2012 (recurso 16920/2009 ); y País Vasco de 31 de octubre de 2014 (recurso 1111/2012 ), entre otras.

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Argumenta al respecto la última de las Sentencias citadas que 'En efecto, el recurso contencioso administrativo, pese a la denominación que utiliza la Ley, no constituye una nueva instancia de lo resuelto en vía administrativa, sino que se trata de un auténtico proceso, autónomo e independiente de la vía administrativa, en el que resultan aplicables los derechos y garantías constitucionales reconocidos, y en donde pueden invocarse nuevos motivos o fundamentos jurídicos no invocados en vía administrativa, con posibilidad de proponer prueba y aportar documentos que no fueron presentados ante la Administración para acreditar la pretensión originariamente deducida, aún cuando se mantenga la necesidad de la previa existencia de un acto expreso o presunto, salvo que se trate de inactividad material o de vía de hecho de la Administración, y no quepa introducir nuevas cuestiones o pretensiones no hechas valer en la vía administrativa.

Así se deduce del propio artículo 56 de la Ley de la Jurisdicción , que tras señalar en su apartado 1 que 'en los escritos de demanda y de contestación se consignarán con la debida separación los hechos, los fundamentos de Derecho y las pretensiones que se deduzcan, en justificación de las cuales podrán alegarse cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración', dispone en el apartado 3 que 'con la demanda y la contestación las partes acompañaran los documentos en que directamente funden su derecho, y si no obraren en su poder, designarán el archivo, oficina, protocolo o persona en cuyo poder se encuentren', y en el apartado 4 que 'después de la demanda y contestación no se admitirán a las partes más documentos que los que se hallen en alguno de los casos previstos para el proceso civil. No obstante, el demandante podrá aportar, además, los documentos que tengan por objeto desvirtuar alegaciones contenidas en lascontestaciones a la demanda y que pongan de manifiesto disconformidad en los hechos, antes de la citación de vista o conclusiones (...).'

Luego, en base a lo anterior y tal y como manifestamos en la referida sentencia concluimos en que no existe inconveniente, alguno, en que el obligado tributario, que no presentó ante la administración aduanera determinadas pruebas que fundaban su pretensión, las presente posteriormente en vía judicial.

CUARTO.- Siendo la documental aportada con el escrito de demanda y completada en el período probatorio, el oficio del Banco Popular Español que viene a justificar el valor de transacción mantenido por la parte recurrente.

Sin que, enlazando con lo anteriormente señalado en el fundamento jurídico anterior, pueda prosperar lo mantenido por el Abogado del Estado tanto en su escrito de contestación a la demanda, como en el de conclusiones, en el sentido de considerar la imposibilidad de que se aporte el documento en cuestión no habiéndolo hecho ante la Administración.

QUINTO.- Estimando este Tribunal que concurren serias dudas de derecho en cuanto a la posibilidad de sustentar la pretensión en medios probatorios no facilitados a la Administración autora del acto, como corrobora la existencia misma de posiciones divergentes al respecto en los distintos Tribunales, no procede hacer especial pronunciamiento en cuanto a las costas procesales causadas.

Por todo lo cual y vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

PRIMERO.-Estimar el recurso interpuesto por el Procurador de los Tribunales Don Pablo Jesús en nombre y representación de la mercantil MILLA -MED SA Bermejo, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga) de fecha 26 de abril de 2012, desestimatoria de la reclamación económico administrativa 1737/2011, anulando el acto administrativo impugnado y condenando a la Administración demandada a la devolución de la cantidad consignada como aval (1875,43 €).

SEGUNDO.- No hacer especial pronunciamiento en cuanto a las costas procesales dimanantes de la sustanciación del presente recurso.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos de que dimana, con inclusión del original en el Libro de Sentencias, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Dada, leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente que la ha dictado, estando celebrando audiencia pública en el día de su fecha, ante mí, el Secretario. Doy fe.-