Sentencia Administrativo Nº 1458/2013, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 1007/2007 de 22 de Abril de 2013

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN SEGUNDA

RECURSO NÚMERO: 1007/2007

SENTENCIA NÚM. 1458 DE 2.013

Ilmo. Sr. Presidente:

D. Rafael Toledano Cantero

Ilmos. Sres. Magistrados

D. José Antonio Santandreu Montero

D. Federico Lázaro Guil

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En la ciudad de Granada, a veintidós de abril de dos mil trece. Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, se ha tramitado el recurso número 1007/2007seguido a instancia de don Daniel , como representante de DIRECCION000 C.B. , que comparece representada por el Procurador de los Tribunales don Gonzalo de Diego Fernández y asistida de Letrado, siendo parte demandada el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, en cuya representación y defensa interviene el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 5.909,66 euros.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto recurso contencioso-administrativo frente a la actuación administrativa que se detalla en el primer fundamento jurídico de esta resolución, se admitió a trámite y se acordó reclamar el expediente administrativo, siendo remitido por la Administración demandada.

SEGUNDO.-En su escrito de demanda, la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso y anulando dicha actuación administrativa impugnada.

TERCERO.-En su escrito de contestación a la demanda, la Administración demandada se opuso a la demanda, y tras efectuar las alegaciones oportunas solicitó se dictase sentencia confirmatoria del acto impugnado.

CUARTO.-Acordado el recibimiento a prueba por plazo de treinta días comunes a las partes para proponer y practicar, en dicho período se practicaron aquellas pruebas que propuestas en tiempo y forma por las partes, la Sala admitió y declaró pertinentes, incorporándose las mismas a los autos con el resultado que en estos consta.

QUINTO.-Declarado concluso el período de prueba , al no estimarse necesario por la Sala la celebración de vista pública, se acordó dar traslado a las partes para conclusiones escritas, cumplimentándose el mismo mediante escrito en el que reiteraron las peticiones contenidas en los de demanda y contestación .

SEXTO.- Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripciones legales en la tramitación del mismo y actuando como Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. Don José Antonio Santandreu Montero.

Fundamentos

PRIMERO.-El objeto del recurso lo constituye la impugnación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, de 25 de enero de 2007, dictada en el Expediente número NUM000 , que desestimó la reclamación económico administrativa promovida contra el Acuerdo de la Oficina Gestora de la Administración de Hacienda en Baza que denegó la petición de rectificación de la liquidación provisional del ejercicio de 2001 y siguientes por el Impuesto sobre el Valor Añadido.

SEGUNDO.-La lectura detenida del expediente administrativo nos enseña que el 15 de noviembre de 2004 la Administración de Hacienda de Baza gira a la entidad demandante la liquidación provisional por el IVA 2001 de la que resultaba una minoración en la cantidad declarada como a compensar de 5.909, 66 euros. Esa minoración obedecía a que la oficina gestora no admitió como deducibles determinadas cuotas por corresponder a subvenciones a las que el sujeto pasivo no había dado el tratamiento previsto en el artículo 104 de la Ley 37/1992 . Esa liquidación fue confirmada en reposición mediante acuerdo notificado el 7 de diciembre de 2004 y que devino firme. Once meses después, concretamente el 18 de diciembre de 2005, la parte actora solicitó a la Administración de Hacienda de Baza la rectificación de esa liquidación provisional, petición que se denegó, y que se confirmó en acuerdo notificado en reposición el 6 de febrero de 2006, contra el que el 2 de marzo de 2006 interpuso reclamación económico administrativa en la que recayó la resolución objeto de la presente litis.

TERCERO.-La petición que sin éxito esgrimió en la vía económico administrativa y que en esta instancia reitera la parte recurrente, se basa en la procedencia de su pretensión de conformidad con la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 6 de octubre de 2005 y conforme a la que vino a declarar contrario a la Sexta Directiva la previsión de una prorrata de deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por los sujetos pasivos que efectúan únicamente operaciones gravadas e instaura una norma especial que limita el derecho a la deducción del IVA correspondiente a la compra de bienes o servicios financiados mediante subvenciones. Es decir que a la luz de esa sentencia la parte ahora impugnante interesa que se rectifique una liquidación que devino firme.

CUARTO.-Así las cosas, lo resuelto por el TEARA y que se erige en el objeto de nuestro pronunciamiento, es la virtualidad que va a tener una sentencia como la comentada respecto de situaciones que han quedado definitivamente resueltas y que han alcanzado la condición de firmes. En consecuencia, lo que aquí se trata es de dilucidar si el pronunciamiento jurisdiccional del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas resulta de aplicación a los actos firmes y consentidos.

Es evidente que en su contra se yergue el instituto de la cosa juzgada con base al principio de seguridad jurídica, previsto en el artículo 9.3 C.E ., y contra el mismo no puede prevaler un pretendido derecho a la igualdad ante la ley ,pues la inamovilidad de los actos de liquidación o autoliquidaciones firmes y consentidas no pueden afectar al principio de igualdad ante la ley, protegido en el artículo 14 C.E ..

Desde este entendimiento de las cosas, la jurisprudencia constitucional sostiene que los principios de seguridad jurídica y de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos impiden a los órganos judiciales apartarse arbitrariamente de los precedentes propios. El principio de seguridad jurídica protege la confianza de los ciudadanos que ajustan su conducta económica a la legislación vigente frente a cambios normativos que no sean razonablemente previsibles, ya que la retroactividad posible de las normas tributarias no puede trascender la interdicción de la arbitrariedad ( SSTC 150/1990, fundamento jurídico 8 ; y 182/1997 , fundamento jurídico 11). Es decir, la seguridad jurídica ha de ser entendida como la certeza sobre el ordenamiento jurídico aplicable y los intereses jurídicamente tutelados ( STC 15/1986 , fundamento jurídico 1), como la expectativa razonable y fundada del ciudadano en cuál ha de ser la actuación del poder en la aplicación del Derecho ( STC 236/1991, de 14 de febrero , fundamento jurídico 5)'.

QUINTO.-Asimismo, la razón esencial de la seguridad jurídica, entendida como la certeza del Derecho, impide incluso la retroacción de los efectos de las sentencias de inconstitucionalidad que pudieran afectar a actos administrativos dictados al amparo de la ley cuya constitucionalidad se presumía, habiéndose instalado en el ámbito de los efectos de tales pronunciamientos su alcance prospectivo para concluir que la declaración de nulidad de una ley por razón de constitucionalidad, no puede mirar a situaciones consolidadas y dadas por ciertas en el pasado como consecuencia de la firmeza de los actos en que se fundaran las decisiones administrativas tomadas al abrigo de aquéllas o por el vencimiento del plazo de prescripción previsto para el ejercicio de un derecho. De ello cabe concluir en relación con el asunto ahora enjuiciado, que no es posible revocar las decisiones administrativas que devinieron firmes y que se tomaron al abrigo de una norma que posteriormente se declara que contraviene la Sexta Directiva y que en el momento en que se aplicó, no se cuestionó su falta de adecuación a la Directiva Europea . De seguir la tesis propugnada por la ahora demandante, el ejercicio de las relaciones jurídicas viciadas por los efectos de la nulidad de la norma en virtud de la que se generaron tales relaciones, quedaría indeterminado en el tiempo de suerte que el titular de los derechos generados a su abrigo, estaría siempre en disposición de una acción ejercitable frente al titular de la obligación que de ellas deriva, lo que resulta ser contrario a la idea de seguridad jurídica, en virtud de la que se ha construido, entre otras tesis más, la que aboga por la firmeza de los actos administrativos.

SEXTO.-El respeto al valor de la seguridad jurídica en los términos anteriormente señalados, impide dejar abierto en el tiempo el ejercicio de un derecho, pues ello sería tanto como dejar en manos de su titular el momento de accionarlo, sometiendo a quien resulte obligado a su cumplimiento a una relación de sujeción intemporal que la certeza de las relaciones jurídicas, ni puede, ni debe tolerar.

En definitiva, la pretensión por parte de la actora del reconocimiento de un derecho a la rectificación de la liquidación con fundamento en la disconformidad con la Sexta Directiva de la disposición legal que motivó aquellos actos de liquidación tributaria, supondría rehabilitar el ejercicio de una acción de nulidad de dichos actos administrativos para la que no dispone de título para ejercitarla habida cuanta de que, en su día, se aquietó frente a los mismos.

Cuando se dan circunstancias como las analizadas se puede instar bien la rectificación de esas declaraciones, si bien con el valladar de su firmeza- o por el contrario la devolución de aquello que se ingresó de manera indebida. Para esta segunda posibilidad existe una respuesta legal clara y precisa. En efecto, tanto el régimen anterior al Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, sobre devolución de ingresos indebidos dentro del ámbito tributario, como el derivado de esta última norma, impiden que pueda prosperar la tesis actora. No es posible, a través de la vía de la devolución de los ingresos indebidos, combatir con éxito actos firmes: esto era así antes y después del referido Real Decreto 1163/90, como una abundante doctrina jurisprudencial ha sentado de modo constante y ha venido a reiterar la Disposición Adicional Segunda de aquél: 'No serán objeto de devolución los ingresos tributarios efectuados en virtud de actos administrativos que hayan adquirido firmeza'. Se trata, pues, de un límite impuesto en pro de la seguridad jurídica.

Es incuestionable que los derechos fundamentales gozan de la máxima jerarquía en nuestro ordenamiento, pero ello no excluye que su ejercicio esté sujeto a las normas procesales esenciales, que incluyen el respeto a la cosa juzgada, ineluctablemente vinculada a la seguridad jurídica recogida en el artículo 9.3 de la C.E .. No puede hablarse de la existencia de un conflicto entre la cosa juzgada y el derecho a la igualdad, porque la primera es una institución procesal y el segundo un derecho sustantivo. No existe un conflicto entre dos derechos de distinto rango, sino que una institución (la cosa juzgada) opera en un plano (el procesal, que hace referencia a cómo se ejercitan los derechos), mientras que la otra (el derecho a la igualdad) opera en otro plano distinto (el de los derechos sustantivos).

SÉPTIMO.-Así las cosas, la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 6 de Octubre de 2005 ( TJCE 2005, 292) , número C-2004/2003 , declara que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del Derecho comunitario y, en particular, de los artículos 17, apartados 2 y 5 , y 19 de la de la Directiva 77/388/CEE ( LCEur 1977, 138) del Consejo, de 17 de Mayo de 1977, Sexta Directiva, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme, en su versión modificada por la Directiva 95/7 / CE ( LEur 1995, 827) del Consejo, de 10 de Abril de 1995 , al prever una prorrata de deducción del impuesto sobre el valor añadido soportado por los sujetos pasivos que efectúan únicamente operaciones gravadas y al instaurar una norma especial que limita el derecho a la deducción del IVA correspondiente a la compra de bienes o servicios financiados mediante subvenciones.

Ahora bien, esta doctrina del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas ha sido aplicada por los Tribunales cuando han sido recurridas las liquidaciones provisionales o definitivas por parte de los contribuyentes, pero no cuando se pretende mediante una petición de rectificación de liquidaciones que devinieron firmes porque para esos supuestos lo más idóneo procedimentalmente sería los procedimientos de revisión que es el previsto legalmente contra actos administrativos firmes.

Sin embargo, el recurso a esa vía implicaría- de haberse seguido lo que en el caso que nos ocupa no ha ocurrido- que la Agencia Tributaria hubiera dictado, con base en el ordenamiento jurídico-tributario entonces vigente, un acto con una infracción manifiesta de la Ley o una circunstancia sobrevenida que ponga de relieve la improcedencia del acto dictado, requisitos que exige el procedimiento de revisión y que deben constituir una violación del ordenamiento jurídico que sea patente, evidente, es decir, que no admita o suscite dudas, situación que, en principio no concurría en el presente supuesto donde la cuestión suscitada era polémica, ya que no es hasta que se dicta sentencia por parte del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en Octubre de 2005 cuando se comprueba definitivamente que la normativa española sobre la prorrata general no es conforme en la Sexta Directiva Comunitaria.

En el caso que nos ocupa y en el dictado de la liquidación que ahora se insta se rectifique, la Agencia Tributaria aplicó las reglas previstas en el artículo 104 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , y lo hizo, por tanto, con base en una disposición de carácter general, y con la finalidad de dar cumplimiento al principio de neutralidad del Impuesto sobre el Valor Añadido, aunque finalmente el Reino de España adoptara una disposición en contra de la Sexta Directiva al limitar el derecho a deducción que solamente estaba previsto para los denominados sujetos pasivos mixtos pero no en el caso de los sujetos pasivos totales. Es por ello que la parte actora en el momento en que le fue notificada la desestimación del recurso de reposición contra la liquidación que le giró la Administración minorando la cantidad declarada a compensar por la ahora demandante, debió agotar la vía administrativa y jurisdiccional, no dejando de recurrir dicho acto administrativo puesto que el debate ya estaba suscitado, no era posterior o sobrevenido al dictado de la liquidación, como se comprueba en los apartados 8 a 11 de la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas donde se hace referencia al procedimiento administrativo previo que inició la Comisión de las Comunidades Europeas mediante un requerimiento al Gobierno de España el día 20 de abril de 2001, que fue contestado por España mediante escrito de 28 de mayo de 2001, emitiendo la Comisión el 27 de junio de 2002 un dictamen motivado en el que instaba al Estado a adoptar las medidas necesarias para adecuar la normativa española a la europea, lo que fue contestado por el Reino de España mediante escrito de 20 de septiembre de 2002 en el que reiteraba su disconformidad con la postura de la Comisión.

Es por ello que si la parte actora no estaba de acuerdo con los criterios de la Agencia Tributaria en el momento de desestimar el recurso de reposición contra la liquidación girada, debería haberla impugnado en tiempo y forma y haber alegado todas las cuestiones fácticas y jurídicas que estimase procedentes, lo que hubiera permitido el enjuiciamiento pleno de la liquidación. Al no haberlo hecho así, no puede ahora pretender reabrir un debate por un mecanismo no previsto legalmente y que el que podría acogerlo como es el de la revisión tampoco cabría por cuanto que éste sólo será admisible cuando concurra el supuesto tasado previsto en el artículo 219 L.G.T . En el presente caso, estamos ante distintas posturas en la aplicación del principio de neutralidad que rige en el Impuesto sobre el Valor Añadido, sin que la aplicación del criterio sostenido por la Agencia Estatal de Administración Tributaria incurriese en una infracción evidente, patente o manifiesta sino que tenía una base legal a los efectos ahora pretendidos.

OCTAVO.-Junto al principio de la primacía del Derecho Comunitario invocado por la parte actora, debemos aplicar el principio de seguridad jurídica que impide la revisión de situaciones jurídicas consolidadas. El acta fue firmada de conformidad por la actora que no mostró, por tanto, objeción alguna a la regularización acordada por la Administración. El ejercicio de las acciones que en defensa de los derechos e intereses legítimos puede ejercer el particular conduce a la exigencia de plazos, términos y formalidades, y omitir la observancia de éstos vulneraría el ordenamiento jurídico y daría lugar a una inaceptable indeterminación del plazo para obtener una respuesta sea en vía administrativa o jurisdiccional, lo que resultaría contrario el principio de seguridad jurídica.

La tesis que sostiene la parte actora se basa en la nulidad de un precepto legal por ser contrario a la normativa comunitaria. Esta argumentación parte de la producción de efectos de una sentencia que declara la nulidad del precepto a una situación jurídica ya consolidada. Esta tesis no puede sostenerse porque aun admitiendo la ulterior declaración de nulidad del precepto que legitimaba una determinada actuación, no cabe entender que extendiera sus efectos a aquellos actos que hubieran quedado firmes y consentidas y agotadas sus determinaciones.

El mismo Tribunal de Justicia viene afirmando, en aplicación del 'efecto directo' y 'primacía' del Derecho Comunitario, que la sentencia que declara el incumplimiento por parte de un Estado Miembro tiene efectos 'ex tunc'. Por tanto, el Estado o Estados afectados deben, no sólo suprimir la norma o acto incompatible con el Derecho Comunitario sino, además, reparar el efecto ilícito que haya producido. En este sentido, el hecho de que la sentencia deba aplicarse con efectos 'ex tunc' tiene como consecuencia su aplicación retroactiva aunque limitada a las situaciones jurídicas a las que le sea aplicable y respecto de las que no haya cosa juzgada material, prescripción, caducidad o efectos similares, respetando, por tanto, las situaciones jurídicas firmes'.

Por todo lo que antecede debemos desestimar el recurso origen del presente procedimiento, sin que de conformidad con el artículo 139 de la LJCA haya lugar a hacer expreso pronunciamiento sobre las costas de la presente instancia.

Vistos los artículos citados y los demás de general y pertinente aplicación la Sala dicta el siguiente

Fallo

1.- Desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad mercantil DIRECCION000 C.B., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, de 25 de enero de 2007, dictada en el Expediente número NUM000 , acto que confirmamos por ser conforme a derecho.

2.- No hace especial pronunciamiento sobre el pago de las costas causadas en esta instancia.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de este.

Así por esta nuestra sentencia que se notificará a las partes haciéndoles saber, con las demás prevenciones del art. 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , que la sentencia es firme, pues contra la misma no cabe interponer recurso alguno, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos.