Sentencia Administrativo Nº 146/2012, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 554/2009 de 14 de Febrero de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.33.3-2009/0130579

Procedimiento Ordinario 554/2009

Demandante:ZAJECA, S.A.

PROCURADOR D./Dña. MARIA DE LA LUZ SIMARRO VALVERDE

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 146

RECURSO NÚM.: 554-2009

PROCURADOR D./DÑA.: MARIA LUIZ SIMARRO VALVERDE

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. Maria Rosario Ornosa Fernández

Dña. Maria Antonia de la Peña Elias

D. Francisco Javier González Gragera

----------------------------------------------------------

En la Villa de Madrid a 14 de Febrero de 2012

Vistos por la Sala, constituida por los Señores referenciados de este Tribunal Superior de Justicia, los autos del recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora de los Tribunales Doña María Luz Simarro Valverde en nombre y representación de ZAJECA S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de marzo de 2009, que desestimó la reclamación económico-administrativa NUM000 y NUM001 promovidas respectivamente contra liquidación derivada de Acta de inspección, en relación con el impuesto de sociedades, ejercicio 2002 e importe 31.432,67 € y resolución e imposición de sanción por los mismos ejercicios e impuesto, por importe de 29.865,94 €.

Ha sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación procesal del recurrente se interpuso el presente recurso y, después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales, se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO.-Dado traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado para su contestación, lo hizo admitiendo los hechos de la misma en cuanto se deducen del expediente, alegó en derecho lo que consideró oportuno y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO.-Que, mediante Auto, se acordó recibir a prueba el presente recurso y no estimándose necesaria la celebración de vista pública, se concedió a las partes el término de diez días para formular conclusiones por escrito; señalándose para la votación y fallo del presente recurso el día 14 de febrero de 2012, a las 10 horas de su mañana, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado Don Francisco Javier González Gragera.

Fundamentos

PRIMERO.- Promueve el presente recurso contencioso-administrativo la Procuradora de los Tribunales Doña María Luz Simarro Valverde en nombre y representación de ZAJECA S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de marzo de 2009, que desestimó la reclamación económico-administrativa NUM000 y NUM001 promovidas respectivamente contra liquidación derivada de Acta de inspección, en relación con el impuesto de sociedades, ejercicios 2002 e importe 31.432,67 € y resolución e imposición de sanción por los mismos ejercicios e impuesto, por importe de 29.865,94 €.

Los hechos que han dado origen a los actos impugnados, según han quedado relatados en la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, son los que se exponen a continuación.

En fecha 18.06.04 fue incoada por la Inspección de los Tributos acta de disconformidad n° 70871203 por el Impuesto y ejercicio citados. En dicha acta, por lo que aquí interesa, se hace constar lo siguiente:

-La fecha de inicio de las actuaciones fue el 04.12.03. Con fecha 07.05.04 se procedió a la ampliación de actuaciones respecto al Impuesto de Sociedades año 2002.

-De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que con anterioridad al inicio de, las actuaciones inspectoras el sujeto pasivo había presentado declaración-liquidación con los siguientes datos:

Resultado contable declarado: 20.306,28 €.

Base imponible declarada: 123.074,91 €.

Autoliquidación: 7.095,10 €.

-Que procede incrementar la base imponible declarada en los siguientes conceptos e importes:

La actividad principal ejercida es la del epígrafe 3.163 Tornillería y derivados del alambre.

1.-Han sido aportadas a la Inspección dos facturas recibidas de la empresa Triturados Gama, S.L. durante el ejercicio 2002 en las que constan los siguientes datos:

Nº facturas; NUM002 y NUM003

Fechas: 26.11.02 y 30.09.02

Descripción: 27,560 toneladas de aluminio en barra de recuperación y 28,260 T aluminio en barra.

Bases imponibles: 49.045,80 C Y 45.009,14 C

Total facturas: 56.905,89 C y 52.210,60 C todo respectivamente.

Se hace constar que en éstas facturas no hay ningún tipo de firma o sello de la empresa emisora de las mismas.

2. -Los albaranes de entrega aportados por el obligado tributario no añaden ninguna otra información a la ya recogida en las facturas. Sin que exista sello o firma de la entidad emisora ni de la receptora, ni en la factura ni en los albaranes.

3.-Se han solicitado los medios de pago de dichas facturas con el siguiente resultado:

Mediante transferencia y cheque bancario compensado.

4.-Según manifestaciones del representante del obligado tributario, no existió ningún contrato de suministro de materiales u otra documentación anexa a dichas facturas. Los contactos se realizaron con un señor que se presentó en el domicilio, del obligado tributario manifestando que era el representante de Triturados Gama y ofreciendo los materiales. De este señor no recuerdan su nombre y manifiestan que únicamente tenían un teléfono móvil como forma de ponerse en contacto con él, cuyo número no pueden aportar a esta Inspección. Siendo ilocalizable en la actualidad.

5.-En relación a la mercancía objeto de estas facturas se ha manifestado que no se tiene conocimiento de dónde se encontraba físicamente la mercancía con anterioridad a la compra, que el transporte fue por cuenta del vendedor de la. misma quien la entregó al obligado tributario en el domicilio de la actividad de éste. Dada la cantidad teóricamente recibida son necesarios medios de transporte de los, que tampoco existe identificación alguna de los mismos.

6.-Se manifiesta que no existió ningún otro mediador en la compra distinto de la persona que dice ser el representante de Triturados Gama, S.L. y que desconoce que existiese algún tipo de seguro sobre la mercancía puesto que el transporte se llevó a cabo por la entidad vendedora.

7.-Cuando se pregunta sobre el destino de la mercancía objeto de éstas facturas el representante del obligado tributario manifiesta que en un principio se iba a utilizar para su posterior venta, pero el pedido finalmente no salió adelante, por lo que se utilizó para consumo interno, como sistema de sujeción de piezas de máquinas utilizadas en la actividad de la empresa.

8.-Según información en poder de la Inspección deTriturados GamaSL:

*Según datos del Registro Mercantil la última anotación se efectuó el 01.03.02 por cambio de administrador; las presentes facturas son posteriores a esa fecha.

*La empresa se 1 dio de baja en IAE el 31.03.03 pero con anterioridad, según información en poder de la AEAT, - ya había cesado en su actividad por los siguientes motivos:

-Durante. el ejercicio 2001 la -empresa tenía 10 trabajadores, pasando todos menos uno en el ejercicio 2002,a cobrar prestaciones de desempleo y la única' persona que siguió trabajando causó baja también en el 2002 ( Delia ). En definitiva, durante el periodo en que supuestamente se entregan los materiales, la empresa no tenía trabajadores, salvo el administrador y la trabajadora que fue despedida durante el 2002, luego difícilmente podía haber realizado el volumen de operaciones que tiene imputado en el 2002.

*Las ventas imputadas a Triturados Gama SL en el modelo 347 en el 2002 fueron, 32.620.183,63 C, facturación que difícilmente ha podido ser realizada por ésta empresa por los siguientes motivos:

No tiene trabajadores

-Las compras imputadas fueron 807.020,18 E correspondiendo parte de éstas compras a imputaciones de Bancos y otras entidades financieras que no han podido suministrar material alguno para su posterior venta. únicamente, un 40% de éstas imputaciones han sido realizadas por sociedades que por su actividad han. podido suministrar algún material.

Durante los ejercicios anteriores en que la empresa sí, tenía trabajadores, el volumen anual de operaciones dista mucho de acercarse al volumen del 2002, por lo que no hay ningún hecho que justifique éste aumento de facturación.

*Según ficha de información, de la Delegación de Tarragona, Triturados Gama SL no ha sido localizada en su domicilio fiscal, no se ha localizado ningún domicilio en que realice la actividad y no ha comparecido en ningún momento a pesar de los reiterados requerimientos de la Inspección.

*El nuevo administrador adquirió las acciones por un valor de 3.000.000 pts, sin que tuviera bien alguno para hacer frente al pago de las mismas, lo que indica que el cambio de administrador fue meramente nominal y que la empresa a 'partir del momento en que despide a los trabajadores y cambia de administrador, se dedica a hacer facturas que no se corresponden con entregas de bienes reales.

*A partir de ese momento, deja de presentar declaraciones por el IS, declaración anual de operaciones con terceros, etc. Sin embargo, sí declaró IVA del 2002 en la que declara los ingresos imputados para dar más veracidad a éstas facturas, declarando un IVA soportado que no se corresponde con la realidad puesto que la cuota de IVA soportado recogido en la declaración fue de 4.501.974,42 e, cantidad impensable cuando las compras imputadas fueron únicamente de 807.020,18 C como se indicó.

*En ningún momento se ha podido comprobar que la persona que supuestamente entregó los materiales y las facturas tuviera la representación de Triturados Gama SL.

*A continuación, se indican en el acta la normativa aplicable, contenida en los arts. 10.3 y 14 de la Ley 43/1995 , 37 del RD 2631/1982 ; apoyando sus argumentos en las resoluciones del TEAC de 17.12.98, 13.02.98 y 24.10.01 por las que le corresponde a la entidad probar que las facturas controvertidas corresponden a una operación real realizada por. la entidad emisora de las mismas. Igualmente la sentencia de la AN de 08.03.01 ; art. 114.1 y 115 de la Ley General Tributaria y 36.1 del Reglamento de Inspección , RD 939/1986, por el que los interesados deberán aportar a la Inspección cuantos documentos o antecedentes sean precisos para probar los hechos y circunstancias consignadas en sus declaraciones.

Se concluye que: quien ejercita el derecho a la deducción es el que debe probar los hechos en que se fundamente aquel; la deducción está condicionada a la existencia de unas facturas que se correspondan con una operación real y si el sujeto pasivo no prueba dicha circunstancia no puede ejercer el derecho a la deducción, sin que la Administración tenga que soportar la carga de la prueba. Es a la Administración a la que le corresponde valorar las pruebas conforme al Código Civil. y a la Ley de Enjuiciamiento Civil, pero no tiene que proceder a la prueba negativa de no haberse realizado una determinada entrega o no haberse recibido un determinado servicio.

La Inspección no admite como deducibles los gastos consignados en las facturas por la adquisición de bienes que se considera no realizada. La base de ésta exclusión reside en la no presentación de ninguna 'otra documentación en la aportación de datos indeterminados sobre la persona en contacto con 'la empresa supuestamente emisora de las facturas, en la falta de conocimiento de algún otro dato relacionado con el transporte y entrega de las mercancías, en la falta de prueba sobre el destino que se ha dado a las 56 toneladas de aluminio y sobre todo, -la imposibilidad material de que la empresa emisora haya podido realizar una venta de tales características, puesto que todos los antecedentes puestos de manifiesto llevan a concluir de una forma lógica que careció de actividad durante el ejercicio comprobado. Todos éstos hechos, analizados al amparo de los arts. 114 a 119 de la LGT de 28.12.63 llevan a concluir que tales ventas no fueron reales, por lo que no son deducibles. Entiende la Inspección que se simularon unos negocios inexistentes que en principio, no parecen ocultar o disimular ningún otro, por lo, que debe prescindirse de estos al exigirse el tributo, conforme a los hechos efectivamente realizados, tal como exige el art. 25 de la LGT .

-Puesto de manifiesto el expediente mediante diligencia de fecha 04.06.04, el contribuyente solicitó que se realizasen las siguientes actuaciones: petición del extracto bancario de la cuenta receptora de los pagos a favor de Triturados Gama SL, que la Inspección no consideró necesario y desglose para indicar qué cantidad de las compras imputadas a la entidad emisora se corresponden con compras de material, señalando la Inspección que dicho extremo ya fue detallado con anterioridad.

-Formula la Inspección la siguiente propuesta de liquidación:

Base declarada: 123.074,91 €

Modificaciones de Inspección: 0,00

Base comprobada: 123.074,91 €

Tipo de gravamen: 30%

Cuota íntegra: 38.568,63 €.

Pagos a cuenta: 1.607,59 €.

Liquidado anteriormente: 7.095,10 €.

Cuota del acta: 29.865,94 €.

Intereses de demora: 1.566,73 €.

Deuda tributaria: 31.432,67 €.

En fecha 18.06.04 el actuario emitió el correspondiente informe ampliatorio, en el que se -ratifica el contenido del acta y en el que se exponen los hechos y los fundamentos de la propuesta contenida en el acta, que serán objeto de ampliación en los fundamentos jurídicos de la presente resolución.,

En fecha 06.07.04 la, entidad presentó escrito de alegaciones en -el que, en síntesis, alegaba la existencia de una voluntad jerárquica de no admitir las facturas controvertidas, ya que hay otras dos empresas más pertenecientes a familiares cercanos que han sido inspeccionados por los mismos motivos con idénticos resultados; la inspecci6n, no necesita comprobar lo que no conviene a los argumentos que utiliza y que no tiene ninguna influencia el incumplimiento de las obligaciones fiscales por el suministrador de material con el hecho de realizar actividades comerciales.

En fecha 29.09.04 se dicta por la Oficina Técnica de la Agencia Tributaria acuerdo, que es notificado en fecha 21.10.04. En dicho acuerdo se confirma la propuesta contenida en el acta de referencia, y contra el mismo se promovió recurso de reposición que fue desestimado mediante acuerdo de fecha 15.12.04, donde la Oficina Técnica confirma la liquidación recurrida sobre la base de que los argumentos esgrimidos no aportan nuevos hechos que desvirtúen los fundamentos expuestos en el acta y en el acuerdo impugnado.

Por otro lado, con fecha 12.11.04 se acuerda el inicio del expediente sancionador en el que se propone una sanción total por infracción tributaria grave que asciende 'a 29.865,94 €, la cual se ve confirmada por el Jefe de la Oficina Técnica de Inspección mediante acuerdo de fecha 15.12.04, notificado en fecha 21.12.04. La conducta del sujeto pasivo calificada-como infracción grave del art. 79 a) de la Ley General Tributaria , Ley 230/1963 (LGT), según redacción dada por la Ley 25/1995, por dejar de ingresar parte de la deuda tributaria dentro del , plazo reglamentario de declaración, es sancionable con un porcentaje mínimo del 50% sobre la cantidad dejada de ingresar, conforme a lo dispuesto en el' art. 87.1 de la LGT , incrementada en 25 pp por ocultación de acuerdo con el arts. 82.1.d) Ley 230/1963 y 20.3 del RD 1930/1998 y, en 25 pp por la utilización de medios fraudulentos en la comisión de la infracción o comisión de ésta por medio de persona interpuesta, de acuerdo con los arts. 82.1.c) de Ley 230/1963 y art. 19.3 del RD 1930/1998 . Total. un porcentaje de, sanción del 100%. En dicho acuerdo se hace constar que también concurre el elemento subjetivo, al menos de simple negligencia, no estando amparada la conducta por una duda razonable de la, norma de acuerdo con el art. 77.4 de la LGT .

En el acuerdo de inicio del expediente sancionador se hacía la comparación de la Ley 230/1963 General Tributaria con la Ley 58/2003, General Tributaria, a efectos de determinar la que resultaba más favorable, procediendo la aplicación de la primera por resultar más beneficiosa para el sujeto infractor.

No conforme con el acuerdo sancionador anterior, se interpuso contra el mismo recurso de reposición de fecha 12.01.05, en el que tras exponer argumentos de fondo contra la liquidación originaria de la sanción, idénticos a los expuestos posteriormente ante éste Tribunal, argumenta contra la sanción que, no existe, en efecto, duda razonable en la interpretación del ordenamiento, sino absoluto convencimiento del comportamiento escrupuloso realizado que es vapuleado por la arbitrariedad de la inspección, aplicando una inversión absoluta de la carga de la prueba, insalvable sean cuales sean los documentos aportados, las pruebas propuestas o los elementos de confirmación solicitados. No existe culpabilidad alguna en el cumplimiento de la norma, nada hay que ingresar porque nada se debe por la compra de un material a un proveedor. Solo la incapacidad de la Inspección para localizar a Triturados Gama, S.L. explica esta persecución irrazonada, sin pruebas y basada en meras especulaciones, eso si, administrativas y dictadas por el órgano competente.,

Dicho recurso fue desestimado mediante acuerdo de fecha 08.03.05, notificado en fecha que no consta. En el mismo se indicaba en síntesis que, dado que la liquidación derivada del acta originaria de la sanción ha sido objetó de reclamación económico-administrativa, pendiente de resolución, no procede entrar en el fondo del asunto.

Contra dichos actos resolutorios de los recursos de reposición, promovió en plazo oportuno reclamación económico- administrativa, que sería desestimada mediante la resolución impugnada mediante el presente recurso contencioso- administrativo.

SEGUNDO.-La entidad recurrente solicita en su demanda que se declare no conforme a Derecho las resoluciones administrativas impugnadas, y en consecuencia las anule, ordenando asimismo la devolución de las cantidades pagadas a la Agencia Estatal de Administración Tributaria como consecuencia de las mismas, todo ello incrementado en los intereses legales desde la fecha de pago.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que el acta no ajusta a derecho al no admitir las operaciones realizadas con la entidad Triturados Gama, S.L. en el citado ejercicio, exigiendo a esta entidad una prueba absoluta de citada operación, no bastando para ello cuanta documentación ha aportado a la Inspección, no existiendo más en su poder y a vez impidiendo, mediante la negativa a comprobar la realidad la misma a partir de los datos de Triturados Gama S.L. que posee la Agencia Tributaria, y de la negativa a realizar las comprobaciones solicitadas a la propia Inspección a lo largo de procedimiento, cualquier confirmación de esta realidad, incluso ignorando los datos que obran en poder de la inspección y cayendo en evidentes contradicciones incluso en la propia acta confirmada.

Así se dice que se ha aportado una factura, cuando no es correcto porque son dos facturas, exigiendo un albarán que ninguna norma fiscal recoge ni detalla su contenido. Tampoco hay norma que obligue a entregar albaranes a la Inspección. No se alcanza a entender qué otra información precisaría el albarán que no se fuera a incluir en la factura. En todo caso entiende que no tiene ninguna trascendencia fiscal. Para acreditar que la factura es realmente de la entidad' Triturados Gama, SL a la Agencia Tributaria le bastaba con pedir copia a cualquiera de las entidades a las que ha suministrado en años anteriores.

Se dice que se han solicitado los medios de pago de dicha factura (dos facturas), con el siguiente, resultado: mediante transferencia y cheque bancario, lo que no es correcto. No se ha comunicado que el medio de pago fue transferencia y Cheque, se ha aportado Copia del resguardo de transferencia y certificación bancaria de la misma así como certificación, del adeudo del talón en la cuenta de la reclamante. Asimismo se solicitó a la Inspección el 15.06.04 que pidiera extracto bancario de la cuenta receptora, de los pagos de la que era titular Triturados Gama, s.l., para acreditar el cobro por la entidad suministradora del material, esta petición no fue atendida, impidiendo así, la propia Agencia Tributaria la comprobación de un hecho tan fundamental como que efectivamente Triturados Gama, s.l. cobró el importe de las facturas, hecho que, al parecer, no tiene relevancia para la Inspección.

Considera la recurrente que se ha probado suficientemente la realidad de la compra y manifiesta que el demandante sólo tiene contrato de suministro de energía eléctrica y agua, el resto de proveedores surte de materiales sin contrato, como es habitual en los usos mercantiles. Que el contacto con las empresas siempre es a través de representantes que les visitan y en cuanto al transporte de la mercancía, alega que se hizo con cargo al vendedor, por tanto el único elemento en su poder es el albarán que se aportó. Que desconoce cual fue el transportista como se desconoce de todas las mercancías que llegan a la empresa cuando el transporte es por cuenta del vendedor, considera la recurrente que simplemente es un dato irrelevante, pues cualquier problema respecto a la mercancía se trata directamente con el proveedor. Alega el automatismo de la Administración en el presente caso.

Entiende que en el presente caso se cumplen rigurosamente los requisitos establecidos por el art. 139 de la Ley 43/1995 de Impuesto de Sociedades, y los que imponen en materia contable el resto de disposiciones legales y reglamentarias.

En cuanto al acuerdo sancionador, alega que adolece de falta de motivación, que el acuerdo de imposición de sanción tan solo realiza una traslación automática de culpa a partir del Acuerdo de liquidación, que aportó cuanta documentación obraba en su poder, no concurriendo utilización de medios fraudulentos ni ocultación.

TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que del conjunto de prueba obrante en el expediente sobre la pretendida realidad de las relaciones comerciales que sostiene la recurrente haber mantenido con la empresa Triturados Gama, S. L. se desprende la falta de acreditación de tal extremo:

-La factura que se aporta de dicha sociedad no tiene sello ni firma.

-El albarán de entrega tampoco añade ninguna otra información a la recogida en la factura, sin que haya tampoco en aquel albarán sello o firma de la empresa emisora ni de la receptora.

-No hay rastro de un encargo o contrato de suministro. No hay cartas ni correos electrónicos ni documentación equivalente. No hay identificación de la persona con la que se tuvo las aludidas conversaciones para el encargo del material.

-El pago a través de transferencia bancaria o documento cambiarlo, que puede haber sido hecho para perfeccionar una puesta en escena, y que puede haber sido seguido de la devolución al recurrente de la totalidad o, en pago de la emisión de la factura simulada, de una parte del supuesto importe facturado no indica nada si no se acompaña de otros elementos de convicción.

-El pago se hace al contado e inmediatamente después de emitida la factura y no, como es práctica generalizada en el negocio al que se dedica la recurrente, a plazo.

-No hay rastro de un transporte ni mediador ni seguro para la entrega ni del lugar u origen donde se encontraba antes de la venta una cantidad tan importante. La supuesta vendedora, Triturados Gama, S.L., no tiene medios propios para realizar ese transporte.

-No hay tampoco rastrode lo que ha hecho la recurrente con esa cantidad de latón. Ni por haberlo vendido a un tercero alguna cantidad, por mínima que fuera, de ese latón, ni por haberla empleado en fábrica o máquinas. Ningún rastro.

Alega finalmente que es claro que la recurrente conocía su deber de incluir en su declaración por Impuesto de Sociedades 2002 su resultado contable real sin incluir para su deducción como gasto operaciones simuladas y no reales. Y si no lo hizo fue o por una negligencia inexcusable o, como parece más probable, por una voluntaria decisión a fin de reducir su pago a la Hacienda Pública.

CUARTO.- Una vez delimitados los términos de la cuestión debatida, debe tenerse en cuenta en primer lugar que la carga de la prueba sobre la procedencia de la deducción de las facturas cuestionadas, corresponde a la entidad recurrente de acuerdo con lo dispuesto en el art. 114.1 de la anterior Ley General Tributaria y art. 105.1 de la vigente Ley pues, para que un gasto sea deducible, el sujeto pasivo debe acreditar documentalmente y de modo suficiente la adquisición efectiva de los bienes o servicios que determina el correspondiente gasto y que los mencionados bienes o servicios se han afectado exclusivamente a la realización de la actividad empresarial.

La recurrente considera que mediante los documentos que aportó quedaba acreditado la realidad de la operación, sin embargo esta conclusión no puede ser compartida por la Sala, pues como se razona por la Administración demandada, ni la factura ni el albarán de entrega acreditan la realidad de la entrega de la mercancía teniendo en cuenta que no tienen firma ni sello de la empresa emisora (como se aprecia claramente de su examen, constando dichos documentos en el expediente administrativo), y tampoco queda debidamente acreditado el transporte de la mercancía a la recurrente ni que fuera recibida por ésta, no pudiendo olvidarse que se trata de 'aluminio en barra' en cantidades considerables (27,560 y 28,260 toneladas), es decir que se trata de una cantidad de material de tal entidad que su transporte y entrega no pueden pasar desapercibidos. Por otra parte, la existencia de la transferencia de dinero a que se refiere en la demanda no justifica por sí sóla la entrega real de la mercancía.

En cuanto a las alegaciones de la recurrente referidas a que las compras de Triturados Gama, S.L.U. pudieron ser mucho mayores que las imputaciones a la misma, debe señalarse que por la Inspección se ha razonado suficientemente sobre la falta de trabajadores y medios por parte de Triturados Gama para efectuar las entregas de los bienes objeto de la factura que se cuestiona en el presente recurso.

De otro lado, hay que puntualizar, en relación con la cita por el recurrente del art. 139 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , que la circunstancia de estar contabilizada la factura no determina necesariamente la procedencia de la deducción, pues un mero apunte contable no basta para probar la realidad de la operación, siendo preciso otros documentos que justifiquen la entrega efectiva de la mercancía y que se encuentra vinculada a la actividad a los efectos de acreditar la necesaria correlación entre los ingresos y gastos.

En consecuencia, no puede considerarse acreditado por la recurrente que las facturas que pretende deducirse se correspondan con entregas reales de la mercancía objeto de la misma, lo que determina que no cumpla los requisitos para la procedencia de la deducción pretendida, de acuerdo con lo dispuesto en los arts. 10.3 y 14 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades y el art. 37.4 del RD 2631/1982 .

El artículo 148 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , establece que 'A los efectos de determinar la base imponible, la Administración Tributaria aplicará las normas a que se refiere el artículo 10.3, de esta Ley '. Este último artículo, establece, por su parte: 'En el régimen de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo mediante los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las normas que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.

Por otra parte, el artículo 14.1, dispone 'No tendrán la consideración de gastos deducibles ... e) los donativos y liberalidades'.

Por todo lo expresado deben desestimarse las alegaciones de la recurrente frente a la liquidación, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida en este punto y la liquidación de la que trae causa.

QUINTO.- En cuanto a la sanción impuesta, debe tenerse en cuenta que tiene su origen en el acuerdo sancionador de 15 de diciembre de 2004 y una vez examinadas las alegaciones formuladas por la recurrente relativas al acuerdo sancionador, debe analizarse la motivación sobre la culpabilidad de su conducta. En este extremo debe puntualizarse que en el referido acuerdo, en cuanto a la culpabilidad, se efectúan unos razonamientos genéricos aplicables a cualquier procedimiento sancionador y en lo referido al caso concreto se expresa lo siguiente:'En definitiva, no puede considerarse que la conducta desarrollada por el sujeto infractor se halle amparada por una duda razonable en la interpretación de ordenamiento jurídico recogida en elapartado cuarto del art. 77 de la Ley general Tributaria, en redacción de la Ley 25/1995, lo que aporta la concurrencia de la voluntad en el acto...'.

Pues bien, las expresiones contenidas en dicho párrafo, que son las únicas que se refieren propiamente a la culpabilidad de la conducta del sujeto sancionado, no puede considerarse que cumplan suficientemente los requisitos de motivación a los efectos de valorar la culpabilidad del sujeto pasivo, ya que no basta la simple manifestación genérica sin la necesaria concreción e individualización en cada caso, pues no se concreta en qué consistió la intencionalidad de su conducta, teniendo en cuenta que se relata una sucinta descripción del hecho pero no se conecta el hecho descrito con la intencionalidad de la conducta, de tal manera que no consta en dicho acuerdo el necesario nexo entre la intencionalidad y el hecho, no conteniendo las referidas expresiones valoración alguna de la voluntariedad o intencionalidad del sujeto pasivo a efectos de valorar la culpabilidad, sin que pueda presumirse la culpabilidad de la simple exposición o relato del hecho que se considera susceptible de ser sancionado, o con la referencia a dichos hechos que constan en las actuaciones de comprobación que dieron lugar a la liquidación, lo que incumple lo dispuesto en el art. 33.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , de derechos y Garantías de los Contribuyentes y art. 35 del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre de Régimen Sancionador Tributario y posteriormente en el art. 211.3 de la Ley General Tributaria y art. 24 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario. Siguiendo el criterio mantenido por el Tribunal Supremo pudiendo citarse la sentencia de 15 de enero de 2009 que expresa:'...como señalamos en el fundamento de derecho Sexto de laSentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), «es evidente que en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, «la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propiainocencia» [SSTC 76/1990, de 26 de abril,FJ B); 14/1997, de 28 de enero, FJ 5;169/1998, de 21 de julio, FJ 2;237/2002, de 9 de diciembre, FJ 3; y129/2003, de 30 de junio, FJ 8], de manera que «no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia» [Sentencia de 5 de noviembre de 1998 (rec. cas. núm. 4971/1992), FD Segundo]. En efecto, ya dijimos en laSentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002) que «en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad», de manera que «no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable» (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía elart. 77.4.d) LGT(«cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma»), que, con otras palabras pero con idéntico alcance, se recoge ahora en elart. 179.2 d) de la Ley 58/2003(«cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma»).'

Por todo lo expresado debe declararse no conforme a Derecho el referido acuerdo sancionador.

En consecuencia, procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida en cuanto a la reclamación económico administrativa referida a la liquidación y declarando no conforme a derecho la misma resolución en lo relativo a la sanción, anulándola y dejándola sin efecto respecto de dicha sanción, así como el acuerdo sancionador del que trae causa.

SEXTO.- En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , no procede especial imposición de costas, al no apreciarse en la actuación de las partes temeridad o mala fe.

VISTOSlos preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que debemosESTIMARPARCIALMENTEel recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora de los Tribunales Doña María Luz Simarro Valverde en nombre y representación de ZAJECA S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de marzo de 2009, que desestimó la reclamación económico- administrativa NUM000 y NUM001 promovidas respectivamente contra liquidación derivada de Acta de inspección, en relación con el impuesto de sociedades, ejercicios 2002 e importe 31.432,67 € y resolución e imposición de sanción por los mismos ejercicios e impuesto, por importe de 29.865,94, confirmando plenamente la resolución del TEAR NUM000 y la actuación administrativa a que se refiere y anulando por no ser conforme a derecho la resolución del TEAR de la reclamación NUM001 , anulando al propio tiempo el acuerdo sancionador del que traía causa. Sin costas.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.