Sentencia Administrativo Nº 157/2015, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 131/2013 de 22 de Octubre de 2015

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000131 /2013

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:01098/2013

Demandante:LANINVER S.H.C S.L

Procurador:DªMARÍA CRUZ REIG GASTÓN

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. ÁNGEL NOVOA FERNÁNDEZ

D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

Madrid, a veintidos de octubre de dos mil quince.

Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 131/2013, se tramita a instancia de la entidad LANINVER SHC S.L, representada por la Procuradora D. María Cruz Reig Gastón, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 20 de diciembre de 2012, relativa a Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2006; y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, siendo la cuantía del mismo de 15.029.315,80 euros y la cuota del ejercicio superior a 600.000 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- La parte indicada interpuso, en fecha 19 de marzo de 2013, este recurso respecto de los actos antes aludidos, admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, se entregó éste a la parte actora para que formalizara demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo:

'Que, admitiendo este escrito y sus copias, tenga por formulado en tiempo y forma el escrito de demanda en el recurso contencioso administrativo nº 131/2013, interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de diciembre de 2012,por la que se desestima la reclamación económico-administrativa seguida bajo número de referencia R.G 623/11, y, previos los trámites legales que procedan, dicte Sentencia por la que declare nulo el acto administrativo impugnado y aquéllos de los que éste trae causa, singularmente el Acuerdo de liquidación con número de referencia A2885011026000026, dictado por la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid, relativo al Impuesto sobre sociedades, ejercicio 2006 por ser contrario a Derecho tal y como se ha puesto de manifiesto en el Fundamento de Derecho Primero.

Subsidiariamente a lo anterior, dicte Sentencia por la que se declare nulo el acto administrativo impugnado y aquéllos de los que éste trae causa y ordene la práctica de una nueva liquidación en la que, de acuerdo con lo expuesto en el Fundamento de Derecho Segundo, se tenga en cuenta como base de la deducción por reinversión la plusvalía que quedó diferida en el momento de la escisión a que se ha hecho referencia en este escrito'.

SEGUNDO.-De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó:

'Que, teniendo por presentado este escrito con sus copias y por devuelto el expediente entregado, previos los trámites oportunos, dicte sentencia en cuya virtud desestime el recurso formulado de contrario, con expresa imposición de costas a la parte recurrente'.

TERCERO.-Recibido el pleito a prueba con el resultado obrante en autos, siguió el trámite de Conclusiones, en el que las partes, por su orden, han concretado sus pretensiones quedando los autos pendientes de señalamiento, lo que se hizo constar por medio de diligencia de ordenación de 3 de marzo de 2014; y, finalmente, mediante providencia de 21 de septiembre de 2015 se señaló para votación y fallo el día 8 de octubre de 2015, fecha en que efectivamente se deliberó y votó.

CUARTO.-En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia. Y ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ, Presidente de la Sección,quien expresa el criterio de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo se interpone por la representación de la entidad LANINVER SHC S.L contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central( en adelante TEAC) de 20 de diciembre de 2012, desestimatoria de la reclamación económico administrativa formulada en impugnación del acuerdo de liquidación de fecha 11 de enero de 2011, dictado por la Dependencia Regional de Inspección, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2006 y cuantía de 15.029.315.80 euros.

Son antecedentes a tener en cuenta en la presente resolución y así derivan del expediente administrativo , los siguientes:

'PRIMERO: Con fecha 1 de noviembre de 2010 los servicios de Inspección de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Madrid incoaron a la entidad LANINVER SHC, S.L. acta de disconformidad (A.02) número 71807891, por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2006 emitiéndose en igual fecha informe ampliatorio; en ellos el actuario hizo constar, en síntesis, lo siguiente:

1)La fecha de inicio de las actuaciones fue el día 23/11/2009. A los efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras establecido en el art. 150 de la LGT , del tiempo total transcurrido hasta la fecha del acta no se deben computar 7 días por dilaciones imputables al obligado tributario.

2)La actividad principal de la entidad clasificada en el epígrafe 842 de las Tarifas del IAE fue la de Servicios Financieros y Contables.

LANINVER SHC, S.L. es una sociedad holding tenedora de participaciones de sociedades industriales que presta servicios de gestión y control a las sociedades del grupo.

Su objeto social según el artículo 2 de los Estatutos es:

1. La adquisición, tenencia, administración y venta de cualquier clase de valores mobiliarios, públicos y privados, nacionales y extranjeros, por cuenta propia.

2. La promoción, creación, organización, administración, representación y adquisición de toda clase de empresas o entidades industriales y mercantiles, nacionales o extranjeras, así como la prestación de servicios y asesoramientos técnicos, industriales, comerciales y económicos que estas actividades requieran o con ellas se relacionen; salvo lo relacionado con actividades sometidas a legislación especial.

3. La adquisición, tenencia, administración, explotación, promoción y venta de bienes inmuebles; salvo operaciones sujetas a legislación especial.

4. La fabricación, manipulación y comercialización de todo tipo de mercaderías y materiales fabricados a partir del papel, plástico y sus derivados, cartón ondulado y cartón compacto.

3)El obligado tributario presentó declaración-liquidación por el ejercicio comprobado declarando, entre otros, los siguientes datos:

Base imponible: 67.384.392,33 €

Deducciones: 12.543.187 € ( artículo 42 LIS )

Cuota diferencial: 8.884.588,94 €

El 9-10-2006 LANINVER vende un terreno situado en el número 5 de la calle Meneses de Madrid. La entidad aplica la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios al beneficio obtenido por la venta del citado inmueble.

4)El 29-12-1997 se produce la escisión total de la entidad LANTERO CARTÓN, SA.

Las entidades beneficiarías de la escisión son LANINVER SHC, S.L. y LANTERO CARTÓN, S.A. (por cesión de la denominación que le hace la escindida); estas sociedades fueron constituidas el 29-12-1997.

Como consecuencia de la escisión se adjudica a LANINVER, entre otros activos, un inmueble situado en la calle Meneses n° 5 de Madrid.

Desde el 29-12-1997 hasta 01-01-2000, fecha en que finaliza el traslado definitivo de la nueva empresa, Lantero Cartón, desde la calle Meneses de Madrid al municipio de Torrejon de Ardoz (Madrid) camino de Galapagar s/n, sigue realizando su actividad empresarial en esa finca.

En estos 2 años (29/12/97a 01/01/00), el titular del inmueble es Laninver y la otra sociedad beneficiaría de la escisión, Lantero Cartón, S. A., ejerce la actividad empresarial en dicho inmueble. No hay contrato de arrendamiento entre estas dos empresas y no se cobra/paga ninguna cantidad por esa cesión del inmueble.

Durante el ejercicio 200 LANINVER procede a la demolición de las edificaciones sitas en la finca de la calle Meneses. Finalizado el traslado de la entidad LANTERO CARTÓN al municipio de Torrejón de Ardoz, se consideró conveniente realizar el derribo de las obsoletas edificaciones industriales existentes, ya que, conocida la problemática social de la zona, se consideró que el abandono por tiempo indeterminado de aquellas instalaciones podría generar una mayor conflictividad callejera, según se recoge en la solicitud de la propuesta de modificación del P.G.O.U.M. 1997 que la propiedad presenta en el año 2002.

Después de las demoliciones, con fecha 3-12-04 y 8-02-05 LANINVER emite 2 facturas por importe de 9.000 y 6.000 euros, respectivamente, por el alquiler del solar a Producciones de Espectáculos Soley, S.L.

El inmueble ha estado contabilizado en Laninver en la cuenta n° 220006 denominada 'Terrenos Meneses 5'.

Una vez finalizado el traslado de Lantero Cartón y demolida la construcción se reinicia el proceso de recalificación del terreno. El proceso de recalificación ha sido largo siendo los hechos más destacados los siguientes:

-El Plan General de 1985 calificaba el área de suelo urbano de uso industrial.

-El documento de avance de la revisión del Plan General propuso en 1993 su transformación a residencial bajo los mismos criterios que para todo el entorno.

-La propiedad presentó una sugerencia manifestando su deseo de permanecer como industrial, entre otros argumentos, porque el posible traslado le suponía una fuerte inversión y un incremento de los costes, sobre todo de personal. Se aceptó la sugerencia y se mantuvo el uso industrial en las sucesivas aprobaciones del documento.

-El documento de aprobación definitiva del Plan General de 17 de abril de 1997 recoge la parcela en el área de aplicación de la norma zonal 9 (actividades económicas), grado 5°.

-En desarrollo del Plan General se han ido ejecutando en el entorno próximo, conforme a los procesos de planeamiento, gestión y urbanización previstos en el mismo.

-En el año 2002, la propiedad presenta una propuesta de modificación del PG97 sobre un área que recoge tanto los terrenos propiedad de LANINVER (19.037 m2) como una franja de propiedad municipal. Solicita el cambio de uso industrial a uso residencial o terciario. En este momento ya se había producido el traslado de Lantero Cartón, S.A. a una nave situada en Torrejón de Ardoz.

-El 27 de enero de 2005, el Ayuntamiento de Madrid aprueba en Pleno la modificación puntual y lo notifica a la Comunidad.

-El día 30 de mayo de 2005 se acuerda por la Comunidad de Madrid aprobar definitivamente la modificación puntual del P.G.O.U. de Madrid Avda. Planetario C/V calle Meneses.

5)La inspección considera que el edificio transmitido tiene la naturaleza de existencias por lo que no admite la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios efectuada por la entidad al incumplirse lo establecido en el artículo 42 del TRLIS. Asimismo se incrementan los beneficios por enajenación de la finca en 419.187,44 euros y se incrementa la disminución al resultado contable en 154.979,08 euros por operaciones a plazo.

6)Las actuaciones tienen carácter parcial limitándose a la cuantificación del beneficio extraordinario y a comprobar la concurrencia de los requisitos exigidos para la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

7)Mediante diligencia de 27/7/2010 se comunicó al obligado tributario la puesta de manifiesto del expediente y apertura del trámite de audiencia. El 29/7/2010 la entidad presenta escrito de alegaciones.

Se formula propuesta de liquidación por importe de 15.126.270,06 € integrada por una cuota de 12.635.660,26 euros e intereses de demora de 2.490.609,80 euros.

SEGUNDO: Emitido por el actuario el preceptivo informe ampliatorio, fundamentando la propuesta de liquidación contenida en el acta, se presentan alegaciones por la sociedad el 17 de noviembre de 2010. A la vista del acta, informe y alegaciones, el Jefe de la Oficina Técnica dictó acuerdo de liquidación tributaria, el 11 de enero de 2011. Se confirma la calificación como existencias del inmueble transmitido por lo que no procede la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios del artículo 42 del TRLIS y se modifica el beneficio obtenido en la transmisión del mismo, fijando, por tanto, la deuda tributaria en 15.029.315,80 €, constituida por 12.543.187,34 € de cuota y 2.486.128,46 € de intereses de demora.

Dicha liquidación fue notificada a la entidad interesada el 14 de enero de 2011.

TERCERO: Disconforme con la liquidación anterior, el 24 de enero de 2011, la entidad interesada interpone reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central; se le asigna el número de registro general 623/11. Puesto de manifiesto el expediente presentó alegaciones el 5 de diciembre de 2011.

En el escrito de alegaciones la entidad desarrolla los siguientes puntos:

1) Considera que no cabe calificar el inmueble transmitido como existencias ya que no fue adquirido con el objeto de destinarlo a la venta. De acuerdo con el contenido del Plan General de Contabilidad de 1990 (PGC) y del contenido de las Normas de adaptación del PGC a las empresas inmobiliarias, en el caso de que en contra de su criterio se consideraren aplicables, tampoco cabe calificar como existencias al inmueble.

2) Considera que el inmueble transmitido tenía la consideración de inmovilizado material en la medida que:

- LANTERO CARTÓN de la que LANINVER es sucesora universal adquirió el inmueble para servir de manera duradera a su actividad habiéndolo destinado durante casi cuarenta años a ser su fábrica de cartón ondulado.

- LANINVER se vio obligada a la enajenación del inmueble como consecuencia del plan de reordenación urbana llevada a cabo por el Ayuntamiento de Madrid.

- LANINVER recibió el inmueble por sucesión universal, mercantil y fiscal como consecuencia de un proceso de escisión total.

CUARTO. El TEAC en resolución de 20 de diciembre de 2012 desestimó la reclamación económico-administrativa, desestimación contra la que se interpone el presente recurso.

SEGUNDO.-La demandante, después de exponer los antecedentes del caso, aduce los siguientes motivos de impugnación, recalcando que es la sucesora universal de Lantero Carton, entidad en la que el inmueble sito en la calle Meneses nº5 de Madrid estuvo afecto a la producción de embalajes de cartón ondulado durante casi treinta años:

Primero. Sobre la calificación del inmueble transmitido como inmovilizado material apto para generar las rentas que constituyen la base de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

-Calificación contable del inmueble como inmovilizado material y no como existencias de acuerdo con la normativa contable aplicable.

En contra de lo sostenido en la resolución recurrida, resulta incorrecta la remisión a las normas de Adaptación del PGC a las Empresas Inmobiliarias por cuanto la recurrente no desarrolló una actividad inmobiliaria. Incluso de admitirse su aplicación el propio contenido de las referidas Normas imposibilitaría la calificación del inmueble como existencias.

Se cita el dictamen contable del Catedrático de Economía Financiera y Contabilidad de la Universidad Complutense de Madrid, D. Doroteo Urbano , así como el dictamen, que se acompaña como Prueba pericial número I, elaborado a petición de su mandante por D. Martin Urbano .

Resulta innegable que la afectación del inmueble a la actividad productiva del Grupo Lantero ( fabricación de embalajes de cartón ondulados) debe dar lugar a calificar, sin género de dudas, al mismo como parte de su inmovilizado material. Todo ello sin eludir el hecho de que los dos años siguientes a la escisión de Lantero Carton y constitución de Laninver se cedió de manera ininterrumpida el inmueble a Lantero Cartón para que ésta última desarrollara su actividad de fabricación de cartón ondulado.

Y ademas, el inmueble nunca podía haber sido calificado contablemente como existencia por cuanto el PGC de 1990 no contiene definición de las mismas.

-Efectos de la escisión total de Lantero Cartón. Subrogación de la Entidad beneficiaria de la posición de la entidad escindida como consecuencia de una escisión total tanto desde el punto de vista mercantil como fiscal.

El TEAC ha pasado por alto los efectos mercantiles y contables de la escisión así como el hecho de que la misma se acogió al régimen de neutralidad fiscal y este análisis resulta fundamental para concluir que la escisión total no debería perjudicar la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

Se invocan las sentencias de esta Sala de 23 de septiembre de 2010 y 31 de marzo de 2011 , todo ello para afirmar que la situación fáctica y jurídica de Lantero Cartón en relación con el inmueble se conserva en Laninver en cuanto a la naturaleza del mismo como inmovilizado material.

Asimismo, que la escisión de Lantero Cartón fue una operación válidamente acogida al régimen de neutralidad fiscal.

-Tratamiento de la deducción por reinversión en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades. Y atendiendo a los hechos y circunstancias descritos en el escrito rector no puede sino afirmarse la posibilidad de aplicar la deducción por reinversión (artículo 42 del TRLIS) en el supuesto que ahora nos ocupa.

Y en la medida que de haber sido Lantero Cartón la que hubiera transmitido el inmueble, no sería cuestionable la aplicación en la deducción por reinversión a la plusvalía obtenida por la transmisión del inmueble, nada debería poder objetarse a la aplicación de la mencionada deducción por su representada como entidad beneficiaria de la escisión.

Segundo.-Sobre la consideración de la 'Renta Diferida'como consecuencia del proceso de escisión de Lantero Cartón como renta que constituye, en todo caso, base de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

Se plantea este motivo con carácter subsidiario, señalando que la Inspección no tomó en consideración que una parte importante de la plusvalía, generada con la venta, es la que había quedado congelada en el momento de la escisión como consecuencia de que ésta se acogió al régimen de neutralidad y que, por tanto, tal parte en la plusvalía si era acogible a la deducción por reinversión.

Tras señalar los efectos del régimen de neutralidad, indica que la Inspección en su caso, debería haber diferenciado en relación con la plusvalía fiscal puesta de manifiesto en el ejercicio 2006 dos tramos diferentes. Un primer tramo de' renta diferida' que se corresponde con la renta fiscal que obtuvo Lantero Cartón en el momento de la escisión y que, precisamente, quedó diferida como consecuencia de la aplicación del régimen de neutralidad fiscal.

Un segundo tramo de renta que se corresponde con la generada durante el período de tiempo en que el inmueble permaneció en el activo de Laninver ( es decir, desde el momento de la escisión).

La mencionada 'renta diferida' vendría determinada por la diferencia entre el valor de mercado del inmueble en diciembre de 1997 y el valor contable del mismo a dicha fecha.

Y a efectos de acreditar cual era el valor del mencionado inmueble en 1997, se acompaña Prueba pericial número II. Se citan consultas de la DGT y la sentencia de esta Sala de 24 de enero de 2013, dictada en el recurso 6/2010 .

Y esta argumentación no ha sido tenida en cuenta ni por los órganos de la Inspección ni por el TEAC.

TERCERO.- En orden a examinar el thema debati del presente recurso, la reinversión aplicada por la recurrente en el ejercicio 2006, debemos comenzar por reproducir los Fundamentos de Derecho Segundo a Sexto de la resolución del TEAC en los que, tras referir la normativa aplicable ratione temporis, se enjuicia la cuestión planteada:

'SEGUNDO: El artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, según redacción vigente en el ejercicio comprobado, dispone que:

'Deducción en la cuota íntegra

Se deducirá de la cuota integra el 20% del importe de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente, e integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta Ley, a condición de reinversión, en los términos y con los requisitos de este artículo.

2. Elementos patrimoniales transmitidos.

Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:

a) Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.

b) Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre el capital social de las mismas, y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión.

No se entenderán comprendidos en la presente letra los valores que no otorguen una participación en el capital social.

A los efectos de calcular el tiempo de posesión, se entenderá que los valores transmitidos han sido los más antiguos. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo. »

De la lectura del anterior precepto se desprende claramente la obligatoriedad de que el elemento transmitido sea un elemento del inmovilizado.

TERCERO: En ausencia de definición en la normativa fiscal de lo que debe considerarse como inmovilizado (activo fijo) y como existencias (activo circulante) debemos acudir a lo dispuesto en la normativa mercantil y contable.

El artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre establece:

'1 La adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos.

2. El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad.'

Del mismo modo se define el inmovilizado en la Parte Tercera (Definiciones) del Plan General de Contabilidad (aprobado por Real Decreto 1643/1990). Por su parte, dicho PGC define las existencias como mercaderías, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos semiterminados, productos terminados y subproductos, residuos y materiales recuperados, indicando a continuación que las existencias comerciales o mercaderías son cosas adquiridas por la empresa y destinadas a la venta sin transformación.

De lo anterior se deriva que la calificación de un activo como fijo o circulante debe hacerse atendiendo a su función dentro del ciclo económico de la empresa, y no a la condición del elemento en sí mismo considerado. Así, un activo tendrá la consideración de inmovilizado si se vincula de forma duradera a la empresa, y por el contrario de existencias, si su finalidad es la de destinarse a la venta dentro del ciclo de explotación.

CUARTO: No obstante dichas definiciones, tratándose de empresas que realizan actividad inmobiliaria, resulta en ocasiones difícil determinar la adscripción de los inmuebles que componen su patrimonio a una u otra categoría de activos debido a la propia naturaleza de su actividad.

A tales empresas ( inmobiliarias) les es de aplicación la adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas inmobiliarias (Orden de 28-12-1994-PGCEI) en cuya Introducción se establece:

'Las presentes normas de adaptación se aplicarán por las empresas promotoras inmobiliarias a las que el grupo de trabajo define como aquellas que actúan sobre los bienes inmuebles, transformándolos para mejorar sus características y capacidades físicas y ofrecerlos en el mercado para la satisfacción de las necesidades de alojamiento y sustentación de actividades de la sociedad.

De acuerdo con la numeración y denominación contenida en el Real Decreto 1560/1992, de 18 de diciembre, por el que se aprueba la Clasificación Nacional de Actividades Económicas, el grupo de trabajo ha definido las siguientes actividades:

70.1 Actividades inmobiliarias por cuenta propia.

Comprende las unidades cuya actividad exclusiva o principal consiste en la compra de terrenos, inmuebles y partes de inmuebles y por cuenta propia, así como las unidades que ordenan la construcción, parcelación, urbanización, etc. de alojamientos con el fin de venderlos.

70.2 Alquiler de bienes inmobiliarios por cuenta propia.

Comprende las unidades cuya actividad exclusiva o principal consiste en el arrendamiento de viviendas y apartamentos propios.

Igualmente, comprende las unidades cuya actividad exclusiva o principal consiste en el arrendamiento de terrenos, inmuebles, locales industriales, de negocios, etcétera, propios.

(...).

Con objeto de precisar lo dicho anteriormente, hay que indicar que las empresas promotoras inmobiliarias no son las únicas que actúan en el mercado inmobiliario, y por sus características se diferencian de otras tales como:

- Empresas de agencia o mediación inmobiliaria (actividad de mediación en compraventa de inmuebles básicamente).

- Cooperativas sociales de viviendas (actividad restringida a proporcionar vivienda a sus miembros, no al mercado).

- Empresas constructoras (realizan sólo la construcción de los inmuebles).

Al hablar de promoción inmobiliaria no se puede dejar de hacer mención de la existencia de empresas de otros sectores que participan en el mercado inmobiliario, debiéndose distinguir entre empresas promotoras cuyo objeto social es la actuación y permanencia en el mercado inmobiliario y aquellas otras empresas cuya actividad inmobiliaria es complementaria o incluso accidental; ante esta distinción conviene precisar que son aplicables las presentes normas a dichas actividades inmobiliarias a pesar de que no constituyan la actividad más importante de la empresa.'

No cabe duda, por tanto, que estas normas resultan aplicables en el presente caso pues tal y como se ha descrito en los antecedentes de hecho LANINVER realiza diversas operaciones inmobiliarias (demolición, interviene en el proceso de recalificación..).

QUINTO: Afirmada la aplicabilidad a la interesada del PGCEI dicha adaptación intenta aclarar la cuestión objeto de controversia señalando que

'Independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre inmovilizado y existencias( activo fijo o circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente'.

En consecuencia podemos concluir que, en el caso de las empresas inmobiliarias, la calificación de los inmuebles como inmovilizado o circulante debe hacerse según su destino inicial previsible, siendo inmovilizado si se destinan al arrendamiento o al uso propio y existencias si por el contrario se destinan a la venta.

Acerca de la cuestión que nos ocupa este Tribunal ha venido manteniendo de forma reiterada (por todas RG 6665/01 de 28-09- 3004, RG 966/02 de 26-09-2003, 4282/00 de 12-03-2004 y 4062/10 de 2-12-2012), que la clasificación contable realizada por la entidad no otorga a un elemento la cualidad de pertenecer o no al inmovilizado, sino que lo que otorga tal calificación es la función o destino que la empresa asigne al mismo

Sin perjuicio de lo anterior es de destacar que dentro de las normas de valoración del PGCEI se establece que '...los terrenos, solares y edificaciones contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación' especificando el ICAC en Consulta 1 de BOICAC n° 36 y número 3 de BOICAC n° 52 que '...De acuerdo con lo anterior, resulta fundamental determinar en qué situaciones se entiende que un inmueble ha sido utilizado; en concreto, para aquellos activos que teniendo una utilización mínima o irrelevante, se destinan a ser incorporados al ciclo de comercialización de la actividad ordinaria de la empresa. A este respecto, se entiende que en la medida en que el destino a que se ha hecho referencia anteriormente para calificar los bienes como inmovilizado sea irrelevante respecto a la utilidad del propio bien, en términos cuantitativos y cualitativos, deberá atenderse a la verdadera naturaleza de la operación, circunstancia que supondrá que aquellos activos destinados a la venta como una parte de la actividad de comercialización propia de la sociedad, deberán formar parte, en su caso, de las existencias de las mencionadas empresas, sin que una utilización mínima o accidental debiera limitar ni alterar la verdadera calificación que procediera otorgar al bien'.

Según lo anterior la entidad debió incorporar el elemento en cuestión a existencias en el momento en que decidió transmitirlos y de ello se desprende que hubiere resultado aplicable lo dispuesto en la norma 6a-i) de las Normas de elaboración de la cuenta de pérdidas y ganancias del PGCEI según la cual 'La cuenta de pérdidas y ganancias, que comprende, con la debida separación, los ingresos y los gastos del ejercicio y, por diferencia, el resultado del mismo, se formulará teniendo en cuenta que: (..) i) Los beneficios o pérdidas obtenidos por la venta de terrenos, solares y edificaciones que, aunque inicialmente figuraran en el inmovilizado, y siempre que no hayan sido utilizados, la empresa haya decidido traspasarlos a existencias, figurarán entre los beneficios o pérdidas de explotación'.

Y, en el mismo sentido, este Tribunal ha mantenido en numerosas ocasiones (por todas Rs. de 03-11-2011 - RG 2686/10) el criterio de entender que una utilización accidental, mínimo o irrelevante de un determinado elemento no permite por sí la calificación del mismo como de inmovilizado, que exige un destino duradero a servir de forma no irrelevante o puramente residual en la actividad en la empresa. Criterio éste compartido por la SAN de 23-09-2010 (rec. n°. 123/07 ) y por el propio Tribunal Supremo quien en sentencia de 26-09-2011 (rec. n°. 3179/2009 ) [citada por otras posteriores tales como la de 10-10-2011 (rec. 1254/2009) y la de 17-10-2011 (rec. n°. 242/2009)] indicaba que: 'Se ha de dejar sentado, por lo tanto, que los edificios que una empresa inmobiliaria destine al arrendamiento o al uso propio no pueden ser considerados inmovilizado material si tal afectación es temporal o accidental, pues en todo caso ha de ser duradera. No otro sentido tiene la norma 5a de elaboración de las cuentas anuales, letra r), del plan contable sectorial de empresas inmobiliarias, que no puede recibir una exégesis que contravenga lo dispuesto en el Plan General de Contabilidad ( RCL 1990, 2682) v en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades anónimas. Igual entendimiento y por idéntica razón ha de otorgarse a la norma 6a de elaboración de las cuentas anuales, letra i), y a la norma de valoración 3a, particular del inmovilizado material, letra c), debiendo estimarse que, en efecto, un inmueble no puede calificarse como existencia si se explota de forma duradera, pero cabe que reciba tal consideración cuando su utilización en el giro empresarial sea accidental o temporal'.

SEXTO: Hasta aquí la doctrina general mantenida por este Tribunal Central, no obstante, el Tribunal analizó de forma especifica en diversas ocasiones que el hecho de que la intención de la entidad fuera construir un inmueble con el fin de que sirviera de forma duradera a la empresa en su actividad de arrendamiento, no altera la calificación que debe darse al mismo toda vez que lo importante a estos efectos es que dicho inmueble no ha sido objeto de explotación durante el tiempo transcurrido hasta su transmisión. Y en cuanto a los cambios de destinos iniciales, aun cuando efectivamente se debieran a algo sobrevenido, este Tribunal ha venido a concluir que los distintos avatares o impedimentos urbanísticos que dificulten o impidan llevar a cabo los planes iniciales del adquirente del terreno no le eximen a éste de la obligación de reclasificar el terreno, caso de no haber sido objeto finalmente de explotación, a existencias en el momento de su transmisión (Resoluciones de 19-1-2007, R.G. 1832/05; 14- 2-2008, R.G. 4203/06; 2-12-2012, R.G. 4062/10, entre otras),

Y a las mismas conclusiones (insuficiencia de la mera intención a los efectos que nos ocupan) llega el Tribunal Supremo en su sentencia de 26-09-2011 (rec. n°. 3179/2009 ) cuando dice:

«La propia resolución recalca más adelante que '[l]a inicial intención de la recurrente de que ese edificio se fuera a explotar como apartotel no significa que se haya de calificar como 'inmovilizado material', porque lo determinante de esa calificación es, como se ha dicho, su efectiva función en la explotación económica de la interesada, para lo cual tiene que tener un carácter duradero, que, como ya se ha expuesto, no ocurre en el presente caso' (FJ 5°). Tales conclusiones, esto es, la falta de acreditación por «Inmobiliaria La Mezquita» de que dicho inmueble hubiera colaborado de forma duradera en su actividad ha de entenderse como una inferencia táctica de la Sala de instancia, que la sociedad recurrente no ha combatido de forma adecuada en este recurso. (...)

Para terminar, hemos de subrayar que, como indica la Audiencia Nacional en su sentencia, resulta irrelevante cuál fuera el destino inicial que «Inmobiliaria La Mezquita» pretendía dar al edificio, a efectos de la aplicación del artículo 21 de la Lev 43/1995, pues el dato determinante era si fue destinado efectivamente a un uso duradero en relación con su giro empresarial, algo que ha de entenderse no sucedió, respetando, por lo dicho, la conclusión alcanzada por la Audiencia Nacional'.

Tampoco el mayor o menor tiempo de permanencia de un elemento en el patrimonio del sujeto pasivo convierte al mismo en inmovilizado tal como se ha señalado en Resolución de 26 de julio de 2010, R.G. 1876-09. Y así lo tiene dicho también el ICAC el cual en Consulta n°. 3 de BOICAC n°, 52 señala que: '...e/ críterío delimitador aplicable a un elemento para adscribirlo al inmovilizado es el destino al que va a servir de acuerdo con el objeto propio de la actividad de la empresa. En otras palabras, es la función que desempeñan en relación con la actividad objeto de explotación, la causa determinante para establecer su pertenencia al inmovilizado, con preferencia sobre la naturaleza del bien concreto u otras consideraciones como pudiera ser el plazo' Y en el mismo sentido se ha pronunciado también la DGT en Consultas tales como las de 03-03-1997, 08-09-2000 (n°. 1511/00) y 29-01-2003 (n°. 115/03). Y también la Audiencia Nacional, en cuya sentencia de 6-5-10 (rec. n° 66/2007 ) dice: 'En efecto, no puede compartirse la tesis de la parte recurrente sobre la consideración fiscal y contable de la referida finca como elemento del inmovilizado material, toda vez que, como se ha expuesto, esta naturaleza no depende del mayor o menor tiempo en que los bienes de que se trate figuren en el patrimonio de la empresa, sino de la finalidad o destino que cumplan en relación con la actividad económica o empresarial.

Tesis que también comparte el Tribunal Supremo según lo expuesto en sus sentencias de 10-10-2011 (rec. 1254/2009 ) y 17-10- 2011 (rec. n°. 242/2009 ) en las que, tras centrar la cuestión del modo siguiente: «Comenzando por el largo período de permanencia del inmueble en el patrimonio de la empresa como Griterío para atríbuirle la condición de elemento de su inmovilizado...», concluye: «En otras palabras, el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, ha de atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la Introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994, trascrito por «B...» en este primer motivo de casación: 'Independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo . Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente'».

La interesada alega que se debe tener en cuenta que LANINVER recibe el inmueble como consecuencia de un proceso de escisión total. Consta en el expediente que la intención con la que se constituye LANINVER es la de servir como gestor patrimonial del grupo, atribuyéndole en el momento de la escisión los elementos considerados a utilizar dentro de esa gestión patrimonial como así se manifiesta en el informe conjunto de los administradores de las Sociedades escindidas 'JOSÉ LANTERO E HIJOS, S.A.', 'LANTERO CARTÓN, SA' y 'CONTIBER, S.A.', explicando y justificando el proyecto de escisión, del que una fotocopia está unida a la escritura de Constitución de la Sociedad LANINVER S.H.C., S. A., de fecha 29 de diciembre de 1.997: 'En la división del patrimonio de las sociedades escindidas, se ha tratado de separar, en líneas generales, aquellos elementos afectos a la actividad fabril industrial y aquellos otros elementos considerados, más bien, como de gestión patrimonial'. El solar o parcela de terreno situado en la calle Meneses número 5 de Madrid fue atribuido a LANINVER en ese momento, fecha de su constitución. El inmueble permanece en el patrimonio de LANINVER hasta el momento de su venta. Durante esos años (casi nueve) solo ha generado ingresos durante los meses de diciembre de 2004 y enero de 2005 según consta en la página 25 del acuerdo de liquidación. Este Tribunal ha señalado en resolución de 26 de julio de 2010 R.G.5403-09 que '...Es consustancial al concepto de inmovilizado el elemento de adscripción funcional, de forma que la naturaleza del bien o la clasificación contable no otorga la cualidad de pertenecer al inmovilizado sino que lo que otorga tal cualidad es la función o destino que la propia empresa le asigna ' Así, un activo tendrá la consideración de inmovilizado si se vincula de forma duradera a la actividad de la empresa, en este caso, a la actividad de LANINVER que es la que recibe el inmueble y posteriormente lo vende después de mantenerlo en su patrimonio durante casi nueve años por lo que no existiendo en el caso que nos ocupa dicha 'vinculación' no cabrá sino negar al terreno transmitido su calificación como de inmovilizado en los términos en que lo define tanto la normativa mercantil como la contable según lo dicho en el fundamento jurídico tercero de la presente resolución.

Procede, por tanto, desestimar las alegaciones de la reclamante y declarar no apta para la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios la plusvalía obtenida por la venta del inmueble. Y sin que este Tribunal se sienta vinculado por el Informe pericial aportado con el escrito de alegaciones pues, a parte de ser un informe emitido por un perito a solicitud de la entidad interesada, examinado el mismo se aprecia que el perito incide en su informe en que el inmueble fue correctamente clasificado como inmovilizado en el balance de la mercantil LANINVER apoyándose en los mismos argumentos señalados por la reclamante en sus alegaciones.'

Y reproducidos dichos Fundamentos de Derecho procede reseñar la última doctrina Jurisprudencial sobre el beneficio de la reinversión pues en la misma se dá respuesta a alguna de las cuestiones planteadas en el escrito rector:

STS de 13 de Abril de 2011 (RC 718/2006 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Exención por reinversión respecto de una entidad cuyo objeto social exclusivo es el arrendamiento de bienes inmuebles. Falta de acreditación de esa actividad .La única que tuvo lugar de forma efectiva fue la de simple autorización, mediante precio, para que empresas dedicadas a la actividad de publicidad procedieran la instalación de vallas, sin que se pueda reconocer en ello gestión empresarial de tipo alguno, se trata de una actividad más próxima a la 'mera tenencia y administración de bienes de cualquier naturaleza',que también figura como objeto social en los estatutos de la sociedad recurrente. (FJ 2º).

STS de 26 de Mayo de 2011 (RC 2686/2008 ) .Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994 .Exención por reinversión respecto de una entidad cuyo objeto social es el arrendamiento de bienes inmuebles: procedencia del beneficio aunque se ampliara el objeto social en ejercicio posterior.

' (...)En el caso presente, la Sala de instancia argumenta acertadamente en su sentencia de acuerdo con la doctrina expuesta, por lo que la conclusión no podía ser otra que la estimación del recurso contencioso-administrativo, dado que el único obstáculo opuesto por la Administración (Inspección y resolución del TEAC) no se ajustaba a derecho.

Sin embargo, lejos de ello, la sentencia resulta desestimatoria sobre la base de una cuestión no planteada por la Inspección ni por el TEAC en la resolución del recurso la vía administrativa, como es la de la ampliación del objeto social. Y al margen de que ello supone una alteración del debate litigioso, lo que no denuncia la parte recurrente, lo cierto es que la sentencia incurre en el error de no observar que la ampliación del objeto social tuvo lugar en 1996 y, por tanto, en fecha muy posterior al del período al que abarcaba la actuación inspectora y que como figura en los Antecedentes, era el ejercicio 1994. (...)

Por tanto, si queda superado por lo dicho el único obstáculo opuesto por la Inspección para el reconocimiento del beneficio fiscal, el motivo debe ser estimado, tanto más cuanto que la resolución del TEAC impugnada en la instancia, declara que de la actuaciones practicadas y a la vista de los registros contables, facturas y recibos de inmuebles arrendados y demás documentos aportados, se deduce que la circunstancia de la cesión en régimen de arrendamiento concurría no solo en los bienes enajenados sino también en 'los inmuebles en que se materializó la inversión'.(FJ 4º ) .

STS de 22 de Septiembre de 2011 (RC 2442/2009 ). Impuesto sobre Sociedades ejercicio 1997. Reinversión: improcedencia. Por tanto, y como hemos señalado anteriormente, nos encontramos ante un problema de prueba, en el que la sentencia, valorando los hechos reflejados en el Acta de Inspección, llega a la conclusión de que las parcelas de constante referencia no estuvieron afectas a la actividad económica de la empresa y desde luego se vendieron antes de cualquier actuación dirigida a la construcción de viviendas para alquiler, debiendo tener la consideración de 'existencias'.(FJ 6º).

STS de 26 de Septiembre de 2011 (RC 3179/2009 ) .Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2000. Para la operatividad del beneficio fiscal discutido, el inmueble por cuya enajenación se obtuvieron las rentas habría de formar parte del inmovilizado material, condición que requería su permanente destino a la actividad empresarial de la compañía, cosa que no concurre, pues la sentencia de instancia afirma que no se acredita que dicho inmueble, durante el corto plazo de tiempo que estuvo en poder de la actora (no llegó a veinte meses), hubiera colaborado de forma duradera al objeto social citado de la misma, con los efectos de que el mismo hubiera podido ser calificado como 'inmovilizado',más cuando en la propia contabilidad presentada por esa obligada no figuraba nada en la casilla de beneficios sobre enajenación del inmovilizado material . (FJ 2º).

STS de 10 de Octubre de 2011 (RC 4839/2008 ) .Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Existencias.La entidad recurrente participaba en la urbanización de los terrenos hasta que decidió su venta, realizando actividades inmobiliarias que se resumen en la compra de inmuebles, urbanización de terrenos y promoción de edificaciones para su venta o alquiler: su nuevo objeto social permitía la compra de bienes inmuebles, la urbanización de terrenos y la promoción de edificaciones, no sólo para destinarlos al alquiler, como sucedía con el antiguo objeto social, sino también para su venta. (FJ 2º).

STS de 17 de Octubre de 2011, (RC 242/2009 ).Impuesto sobre Sociedades ejercicios 1999 y 2000. Artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 . El hecho de que un inmueble haya formado parte durante mucho tiempo del patrimonio de la entidad, no excluye su condición de existencia, pues ha de atenderse al destino del mismo. Las parcelas transmitidas al no haber estado destinadas a la explotación por la entidad, no pueden tener la consideración de inmovilizado material, sino de existencias.

El eventual arrendamiento temporal y accidental de las fincas para colocar vallas publicitarias no impide su consideración como existencias.

Tanto la corrección por depreciación como el diferimiento por reinversión son aplicables exclusivamente respecto a la enajenación de bienes del inmovilizado material y no sobre las existencias. (FJ 3º a 5º).

En el mismo sentido , STS de 10 de Octubre de 2011 ( RC 1254/2009 ),(FJ 3º a 4º) y STS de 17 de octubre de 2011 ( RCS 5497/2008 y 3273/2009 ) (FJ 3º a 5º).

STS de 20 de Octubre de 2011 (RC 3544/2009 ). Impuesto sobre Sociedades ejercicios 1996 a 1998. Régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios, previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades. En los sucesivos regímenes evolutivos de esta materia, tanto si estamos en presencia de una exención por reinversión como si atendemos al actual sistema de diferimiento, lo que se exige es que se trate de elementos afectos a actividades empresariales y de ganancias procedentes de su transmisión. Dicho esto, en el caso la sentencia recurrida en casación llega a la conclusión de calificar el bien como incluido en la categoría de 'existencias',teniendo en cuenta la propia contabilidad de la empresa, que al registrar la venta de los inmuebles, califica los ingresos como de explotación, no constando salidas de inmovilizado y no figurando beneficios procedentes del inmovilizado material de los mismos. Por lo tanto esa circunstancia, -conceptuación del bien como de mera circulación- imposibilitaba acogerse a los beneficios recogidos en los artículos 15.11 y 21 de la LIS . Por lo demás, el recurso no acredita el error que se dice padecido por la Sala de instancia en la calificación de los solares y de los ingresos obtenidos de su venta, cuya apreciación y valoración en torno a la calificación de aquellos como 'existencias'resulta razonable y no arbitraria, por lo que procede desestimar el motivo.

Por otra parte, y ante la alegación de actividad de alquiler durante un cierto tiempo, la sentencia valora también las circunstancias de que en el objeto social de la empresa no figura la actividad de alquiler, afirmando que 'no son creíbles' los elementos de prueba 'documentales 'que se aportan a partir de la intervención del TEAC. (FJ 4º).

STS de 27 de Octubre de 2011 (RC 3490/2009 ) .Impuesto sobre Sociedades ejercicio 1995. Exención por reinversión.

Falta de afección. .No se ha acreditado que los terrenos enajenados estuviesen afectos a la actividad de la empresa, por cuanto los únicos ingresos obtenidos por la misma durante los periodos 1995 y 1996 fueron de naturaleza financiera, sin que, los terrenos en cuestión fueran necesarios en ese momento para la actividad llevada a cabo y, en consecuencia, no formaban parte del activo fijo de la empresa. Ciertamente no basta con la acreditación formal del objeto social si no se prueba la realidad de la actividad empresarial que justifique que los bienes enajenados formaban parte del activo necesario para la realización de la misma. Y esto es lo que ocurre en el presente caso, en el que la Sala de instancia constata, de un lado, que según las declaraciones de impuestos de la propia sociedad, en los ejercicios de 1994 a 1997, no tuvo gastos de personal ni trabajadores en plantilla y, de otro, que la actividad de alquiler sólo quedó probada a partir de 1999. (FJ 4 º).

STS de 21 de Noviembre de 2011 (RC 4965/2009 ) Impuesto sobre Sociedades ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001: reinversión de beneficios extraordinarios. Permuta de fincas: improcedencia, al tratarse de 'existencias'

'Todo la problemática suscitada en los dos siguientes motivos de casación tienen su origen en la permuta celebrada el 20 de julio de 1998, en virtud de la cual E CMO. S.A. cedió a C. T-D. S.A. las dos fincas siguientes: a) Parcela 2-f, de 3.339,47 metros cuadrados, y b) La participación indivisa del 53,49 por ciento de las parcelas 3-F, 4-F, 5-F y 6-F de 22.041, 52 metros cuadrados. Como contraprestación a dicha cesión, C. T.-D. S.A., se obligaba a construir a sus expensas sobre los 4.651 metros cuadrados no edificados de la finca propiedad del sujeto pasivo, un edificio compuesto por diez naves industriales.(...) Pues bien, el artículo 21 de la Ley 43/1995 ) del Impuesto sobre Sociedades , establece la no integración en la base imponible del impuesto de las rentas obtenidas en las transmisiones onerosas de elementos patrimoniales del inmovilizado material o inmaterial, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinviertan en cualquiera de los elementos patrimoniales indicados dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

De acuerdo con este precepto, es requisito fundamental para tener derecho al beneficio, que los elementos transmitidos formen parte del inmovilizado, es decir, del activo fijo material de la empresa, circunstancia que según los actos impugnados y la sentencia recurrida no se da en los inmuebles permutados.

Es acertado el razonamiento de la Sala de instancia, que, partiendo del artículo 184.2 de la Ley de Sociedades Anónimas , y de la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995 , considera como elementos del activo inmovilizado, aquellos que están 'afectos' a la actividad social con vocación duradera, sin que el tiempo de la tenencia pueda servir para cambiar la naturaleza del bien. Lo que se corrobora con lo expresado en la Orden de 28 de diciembre de 1994 , respecto a la diferencia entre existencia e inmovilizado, dando el carácter de existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, o encontrarse vinculado a la empresa de manera permanente. Por lo demás esa afectación tiene que ser actual, y no futura, es decir, en el momento en que se realiza la permuta, como se deduce de la sentencia de esta Sala de 28 de noviembre de 2010 (...). (FJ 3º)

'Los hechos que se pretenden integrar por la recurrente en su escrito en nada desvirtúan las conclusiones obtenidas en la sentencia, respecto de la ausencia de actividad arrendaticia sobre los bienes permutados, y la circunstancia de que se hayan calificado contablemente los terrenos permutados como activos materiales fijos, no resulta relevante si la naturaleza de las cosas demuestra lo contrario como bien dice el Tribunal de instancia. Por último, ni el escaso periodo de tiempo entre la segunda permuta y el primer arrendamiento de las naves ocupadas, ni el objeto social de entidad cesionaria, desvirtúan la calificación efectuada por la misma que se base en datos concretos, como expresa en el fundamento jurídico séptimo:

'la única realidad acreditada es que las dos parcelas se transmitieron en 1998, tras haber sido objeto de transformación urbanística, sin que ni antes ni después de la entrega a la sociedad actora conste que hubieran dado lugar a actividad empresarial alguna o a la obtención de rentas provenientes de esa actividad económica, de lo que cabe colegir que el inmueble se mantuvo en el patrimonio de la entidad hasta que se dispuso su permuta, sin que exista dato sólido alguno que permita considerar que el destino del bien inmueble fuera otro distinto del de su venta, y así se destaca en la resolución de liquidación que, al folio 23 señala: 'en el curso de las actuaciones inspectoras se solicitó la aportación de los contratos de arrendamiento de los terrenos cedidos mediante la permuta realizada en el ejercicio 1998, manifestando el compareciente que 'los terrenos objeto de permuta en el ejercicio 1998 no han estado arrendados con anterioridad a la permuta'. Por tanto, no fue aportado al expediente documento alguno que pudiera demostrar que los terrenos objeto de la controversia, en un primer momento de carácter rústico y posteriormente de carácter urbano, hubieran estado afectos a la actividad de explotaciones agrícolas o de arrendamiento'.(FJ 7 º).

STS de 12 de Marzo de 2012 (RC 3562/2008 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1992. Exención por reinversión.

Falta afectación de terreno al no ha haber sido utilizado. En consecuencia, no puede entenderse cumplido el requisito exigido en los artículos 15.8 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y en el artículo 147. 1. e) de su Reglamento. (FJ 3º).

STS de 21 de Marzo de 2012 (RC 2724/2008 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1990. Exención por reinversión .En este caso no se acreditó que los terrenos enajenados estuviesen afectos a la actividad de la empresa y, en consecuencia, no formaban parte del activo fijo de la empresa, no bastando con la acreditación formal del objeto social, si no se prueba la realidad de la actividad empresarial que justifique que los bienes enajenados formaban parte del activo necesario para la realización de la misma. (FJ 7º).

STS de 4 de Julio de 2012 (RC 5653/2009 ).Impuesto sobre Sociedades. Calificación de los bienes objeto de transmisión como 'existencias'o como 'activo inmovilizado material'. Artículos 21 y 15.11 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.Lo determinante es la naturaleza verdadera de los bienes transmitidos a la vista de los hechos, y no como estos aparecen contablemente anotados. (FJ 4º).

STS de 4 de Julio de 2012 (RC 5653/2009 ).Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1995. Incremento de patrimonio: exención por reinversión. Enajenación de activos de la sociedad afectos a la actividad, permanencia y afectación efectiva; incumplimiento.

' (...) Expuesto todo lo anterior, debemos comenzar señalando que la sentencia de instancia pone de relieve que no se ha acreditado que los terrenos permutados estuviesen afectos a actividad alguna de la empresa desde el 31 de diciembre de 1992, fecha desde la que estaban contabilizados los terrenos hasta el 21 de noviembre de 1996, en que se otorga la escritura pública de permuta, haciéndose especial hincapié en que la parte recurrente ha incumplido con el principio de la carga de prueba al que debía hacer frente según lo dispuesto en el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1963 .

Siendo necesaria dicha afectación, tanto con respecto al artículo 147.1 como del 147.2 del Reglamento del Impuesto , según antes hemos señalado, las alegaciones de la parte sobre la prueba deben ser también rechazadas a la vista de las actuaciones inspectoras practicadas a la sociedad, por el Impuesto sobre Sociedades (en especial los folios 170 y 171 del informe ampliatorio y 18 y 19 del Acuerdo de liquidación), circunstancia esta que diferencia la regularización llevada a cabo con la entidad recurrente de las enjuiciadas por el TEAR de Madrid en sus resoluciones de 29 de marzo y 14 de junio de 2004, acompañadas por la parte tanto a su demanda como a este recurso, en las que el órgano administrativo no había apreciado motivos que justificaran la regularización, más aún cuando en ambos casos la entidad inspeccionada ya incluía originariamente el arrendamiento dentro de su objeto social. Por lo tanto la aportación de dichas resoluciones no desvirtuó la presunción de legalidad de los actos administrativos ( artículo 8 de la LGT. de 1963 , aplicable temporalmente), como dice la sentencia recurrida.'(FJ 3º).

Recuérdese que STS de 2 julio 2008 (RC 6925/03 ), precisaba al respecto:

'En cualquiera de los casos indicados, es evidente que para gozar de la exención se exige que exista una auténtica actividad empresarial, así como que los elementos materiales del activo fijo, de cuya transmisión se trata, estén efectos a la explotación económica de la sociedad'.

Con lo indicado bastaría para la desestimación de dichos motivos, siendo así que la 'afectación' exigida no es meramente formal, sino que requiere la utilización real del bien en la actividad empresarial del sujeto pasivo, en los términos definidos en el Art. 12 del RIS. A este respecto el mencionado artículo dispone que:

'1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una explotación económica:

a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la respectiva explotación o actividad.

b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la explotación o actividad.

c) Cualesquiera otros de contenido patrimonial que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.

2. Asimismo se entenderán elementos afectos a una explotación económica los bienes cuyo uso o disfrute se ceda de modo habitual, siempre que su gestión requiera una organización empresarial propia o a través de terceros.

3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que parcialmente sirvan al objeto de la explotación económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte que realmente se utilice en la actividad de que se trate'.

Por otra parte, aunque la sentencia no se refiera a esta cuestión, -y si el recurso- no pueden catalogarse los inmuebles permutados como activo material, pues no es su contabilización , sino su destino lo determinante, tal como hemos declarado en STS de 10 de octubre 2011 (RC 1254/2009 ) :.

'Se constata, pues, que nuestra decisión, donde se tuvo muy en cuenta el objeto social de la entidad recurrente, no sólo vino determinada por el período de permanencia de los terrenos en el patrimonio de la entidad, como da a entender «Bisbel». En otras palabras, el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, ha de atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la Introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994, trascrito por «Bisbel» en este primer motivo de casación: «Independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente.

La sociedad recurrente omite mencionar la norma de valoración 3ª, letra c), incluida en las mismas normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, conforme a la cual los «terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación».

Luego, ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de sociedades anónimas de 1989 , «Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo», cuyo apartado 1 decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2 que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace conducía el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte, «Definiciones y relaciones contables», detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: «Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa»'.

En cuanto a lo alegado por la recurrente, relativo al acta de comprobado y conforme respecto al IVA de 1996, debe recordarse que el motivo de la denegación del beneficio fiscal es por incumplimiento del requisito general de que en los terrenos en el momento de la transmisión se desarrollaba algún tipo de actividad, algo totalmente independiente de la regularización derivada de los terrenos mediante permuta. Y tal conclusión no resulta desvirtuada por las alegaciones de la parte, referida a que las actividades previas son actividades económicas, tal como ha declarado expresamente el Tribunal de Justicia respecto del IVA, pues los conceptos de IVA y Sociedades no son intercambiables automáticamente y más aún cuando el reconocimiento que de las actividades económicas se haga en aquel no puede llevar a admitir una actividad empresarial y la afectación de un activo a esa actividad.'(FJ 3º).

STS de 8 de Octubre de 2012 (RC 4258/2009 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1992 a 1997. Improcedencia de la exención por reinversión: la entidad contabilizó los inmuebles enajenados como existencias dentro de su activo circulante y calificó como beneficios ordinarios de la actividad por ventas los ingresos obtenidos en su transmisión. Valoración prueba.

'Aun más, «B.» tampoco repara en que, habiendo concluido la Audiencia Nacional que contabilizó los inmuebles enajenados como existencias dentro de su activo circulante y que calificó como beneficios ordinarios de la actividad por ventas los ingresos obtenidos en su transmisión, conforme a los criterios contables relativos al tratamiento de las existencias, « sin que en ningún momento haya probado que ello se debió a un error de contabilización ni que los bienes formaran parte del inmovilizado materia l» (FJ 8º), la revisión de ese aprecio probatorio únicamente puede acceder a la casación si, por el cauce de la letra d) del indicado precepto, se denuncia, como no ha ocurrido en el presente caso, la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9, apartado 3, de la Constitución [véanse, por todas, STS de 17 de noviembre de 2008 (RC 5707/07 , FJ 2º); STS de 24 de noviembre de 2008 (RC 3394/05 , FJ 1º); STS de 16 de febrero de 2009 (RC 6092/05 , FJ 4º), STS de 21 de marzo de 2011 (RC557/07 ,FJ 2º), STS de 6 de junio de 2011) (RC 139/08 , FJ 1º), STS de 4 de julio de 2011 (RC 2697/07 , FJ 3 º) y STS de 4 de junio de 2012 (RC 278/10 , FJ 3º)].

Por cuanto antecede debemos desestimar este tercer motivo de casación y con él íntegramente el recurso'(FJ 3º).

STS de 27 de Noviembre de 2012 (RC 1137/2010 ).Impuesto sobre Sociedades, correspondientes a los ejercicios 1995, 1996, 1997, 1998 y 1999. Es requisito fundamental para la obtención de esta no integración de la base del impuesto, que el bien transmitido tenga la consideración de inmovilizado, no siendo aplicable, por tanto, al circulante, o existencias. El hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado. Ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, pues sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende, tanto del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 , «Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo»,en cuyo apartado 1, se decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2, que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace llevaba el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte, «Definiciones y relaciones contables», detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado:

«Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa». En esta situación, la determinación de los presupuestos fácticos relativos a la finalidad, afectación y duración deben acreditarse por el sujeto pasivo y valorarse por la Sala de instancia en orden a lograr la definitiva calificación del bien como inmovilizado o como existencia. Y en este sentido, las conclusiones obtenidas en la sentencia parecen lógicas a esta Sala, pues atienden a que los terrenos no han estado arrendados en ningún momento, al historial contable de los bienes, a no haber sido explotadas las parcelas, a la intención de venderlas derivada de las gestiones llevadas a cabo ante el Ayuntamiento para la transformación de los terrenos en parcelas susceptibles de construcción sobre ellas. El carácter de inmovilizado del bien se impone en el Art. 21 de la Ley 43/1995 , también para la corrección monetaria. Necesidad de la afectación del bien a la actividad económica de la empresa. (FJ 2º a 4º).

STS de 17 de Enero de 2013 (RC 1846/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Reinversión: Improcedencia.La adquisición del inmueble no fue para afectarlo a la actividad de arrendamiento, sino para su posterior construcción y venta .Se trata de existencias como se desprendía del material fáctico aportado:

1) El propio objeto social de la entidad, según la escritura de constitución de 14 de octubre de 1986, artículo 2, 'La sociedad tendrá por objeto la constitución y promoción de edificación de cualquier clase, así como otras actividades relacionadas con las mismas.' En la de modificación de estatutos de 16 de noviembre de 1991, artículo 2, figura 'La Sociedad tendrá por objeto las actividades de compra y venta de bienes inmuebles urbanos y rústicos. Venta de edificaciones, en su totalidad, por partes o por pisos, bien para vivienda o para locales de negocio, construidas directamente para tal fin o por medio de contratistas o subcontratistas, así como su arrendamiento...'

2) El epígrafe del Impuesto de Actividad Económica que consta en el modelo 037 presentado por el obligado tributario ante la Administración Tributaria el día 28 de febrero de 1997 fue el 501-1 'Construcción completa.'

3) La clara orientación de la empresa de destinar el inmueble a la venta y no al arrendamiento.(FJ 2º).

STS de 28 de Enero de 2013 (RC 3588/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2000 a 2002. Reinversión: Improcedencia. La calificación como inmovilizada requiere el uso duradero del inmueble en la actividad empresarial.

'Y lo cierto es que, a la luz de los hechos probados, que nos vinculan en esta sede, el terreno de la Gran Vía de los Poblados permaneció, sí, vinculado durante un largo periodo de tiempo al patrimonio empresarial, pero nunca se explotó destinándolo al arrendamiento, pese a que, como se dice en la sentencia, hubo oportunidad de construir el edificio, siendo finalmente vendido en un momento en el que, no obstante los cambios de epígrafe en el impuesto sobre actividades económicas, seguía dedicándose a la promoción inmobiliaria. Ninguna relevancia alcanza a estos efectos los supuestos proyectos y gestiones llevados a cabo durante 1989 para ejecutar la obra, pues son afirmaciones que no desdicen las conclusiones fácticas de la sentencia («vacíos en el tiempo que son difíciles de explicar para un terreno como el de autos», «el terreno estuvo inactivo a pesar de que [se] permitía destinarlo a uso industrial»), no combatidas adecuadamente en esta sede y que en cualquier caso no dan explicación suficiente a la frustración del reiterado designio inicial. El acta de inspección, en la que se sustenta la liquidación, dice textualmente que la «contabilidad es correcta, sin que se hayan apreciado anomalías sustanciales para la exacción del tributo». Esta afirmación, como ya apuntó el Tribunal Económico- Administrativo Central en la resolución de 21 de diciembre de 2006 y ratifica la Audiencia Nacional, se refiere a la corrección formal de la contabilidad, tras la exhibición de los libros y registros exigidos, pero no alcanza al acierto, la regularidad y la validez sustancial de todos y cada uno de los asientos. Según hemos señalado en otra ocasión [ STS de 26 de septiembre de 2011 (RC 3179/09 , FJ 2º.A)], se ha de reparar en la diversa finalidad de las normas contables y de las tributarias. '

(FJ 3º y 5).

En el mismo sentido, STS de 28 de Enero de 2013 (RC 2220/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1999 y 2000.

'Pues bien, en el presente caso, al margen de la exigencia de título y modo como requisitos para adquirir la propiedad ( artículos 609 , 1095 y 1462 del Código Civil ), es cierto que la Inspección reconoció la existencia del documento privado, pero también que en el mismo se indica que la Junta de Compensación transmitiría la titularidad dominical de las manzanas M-12 y M-13 'una vez publicada en el B.O.C.A.I.B. la aprobación definitiva del proyecto de urbanización e inscrito el proyecto de compensación...'. Por ello, debe darse la razón a la resolución del TEAC, que la sentencia confirma, cuando sostiene que 'los citados inmuebles fueron transmitidos por la entidad recurrente mediante escritura pública de fecha 22 de abril de 1999, es decir en la misma fecha que los adquirió.

A partir de lo expuesto, la calificación de los inmuebles deber ser la de 'existencias', por varias razones.

En primer lugar, la entidad recurrente tiene por objeto no solo el arriendo sino también la compraventa de fincas rústicas y urbanas.

Por otra parte, los inmuebles fueron enajenados en el mismo día en que se produjo la adquisición del derecho de propiedad sobre los mismos, sin haber estado en ningún momento afectos a la actividad de arrendamiento, tal como se pretende.

En fin, el registro contable no puede otorgar la calificación de 'inmovilizado', por que esta condición solo se alcanza de acuerdo a la función o destino que la empresa da al bien de que se trate. En este sentido, y tal como se ha señalado en la reciente Sentencia de 28 de enero de 2013 (RC 3588/2010 FJ 3º), al comentar la Norma de Valoración de la Orden de 28 de diciembre de 1994, antes transcrita, 'ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera'.(FJ 3º).

En el mismo sentido, STS de 18 de julio de 2013 (RC 2424/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Diferimiento de rentas por reinversión de beneficios extraordinarios: beneficio no aplicable porque los terrenos transmitidos tenían la calificación de existencias y no de inmovilizado material ( Art. 21 de la LIS 43/1995):

'TERCERO.- 1. En grado de casación como en la instancia, la cuestión principal a que se contrae el recurso interpuesto por la entidad V. P. MAHÓN S.A. gira en torno a la calificación que ha de darse al terreno transmitido, a fin de determinar si es elemento del inmovilizado material, tal y como sostiene la entidad recurrente, o debe calificarse de existencia, tal y como ha sostenido la Inspección desde el inicio, pues de dicha calificación dependerá la conformidad o no a Derecho de los beneficios fiscales aplicados por la sociedad en su declaración del Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 1998 comprobado.

El objeto del debate es muy similar al planteado en la sentencia de 28 de enero de 2013 de esta Sección (RC 3588/2010 ), que terminó declarando la improcedencia del diferimiento por reinversión.

El carácter acotado del objeto de discusión exige una puntualización previa:

El inmovilizado material de una sociedad está compuesto por aquellos activos materiales que se afectan de manera duradera y con vocación de permanencia en las actividades de las sociedades y cuya finalidad es la utilización en dichas actividades mediante la producción de bienes o servicios para la generación de rendimientos en las sociedades. En contraposición con el concepto anterior está el concepto de 'existencias'. Las existencias de una sociedad son aquellos activos adquiridos o producidos con la finalidad de ser vendidos, de forma que la clasificación contable no otorga la cualidad de pertenecer al inmovilizado, sino que lo que otorga tal cualidad es la función o destino que la propia empresa le asigna.

En consecuencia, para poder considerar que los elementos transmitidos tienen la calificación de inmovilizado es necesario que los mismos sean utilizados por la empresa para la producción de bienes o servicios y la generación de rendimientos, no siendo suficiente la intención inicial de la empresa para que los mismos adquieran de manera indefinida la consideración de inmovilizado. La calificación de los inmuebles, en cuestión, como inmovilizado, depende de su destino económico, debiendo éste ser la afectación a la actividad de la empresa.

En el caso de autos, la recurrente sostiene la improcedencia de la liquidación practicada por el Impuesto sobre Sociedades, teniendo en cuenta que el terreno transmitido formaba parte del inmovilizado material de la empresa, sin constituir por lo tanto existencias, como considera la Inspección. De esta calificación deriva la procedencia de la actuación de la recurrente en cuanto que se acogió en el importe de la plusvalía obtenida en la transmisión de tal bien inmueble al beneficio fiscal de diferimiento de rentas por reinversión de beneficios extraordinarios previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.

2. La sentencia recurrida deja expresa constancia de que en el presente supuesto, resultan datos relevantes no controvertidos a los fines enjuiciados los siguientes:

1. La entidad recurrente, V. P. M. S.A., pese a no estar dada de alta en ningún epígrafe del IAE en el ejercicio comprobado, es una empresa inmobiliaria de acuerdo con la descripción de su objeto social que se contiene en sus estatutos sociales y por lo consignado por ella misma en su declaración resumen-anual presentada por el Impuesto sobre el Valor Añadido en el ejercicio comprobado.

2. Al ser una empresa inmobiliaria le resulta de aplicación lo dispuesto en las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias, contenidas en la Orden de 28 de diciembre de 1994, en las que se define el inmovilizado como 'los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa', mientras que define las existencias como 'los adquiridos por la empresa y destinados a la venta sin transformaciones esenciales'.

3. La entidad adquirió en el año 1987 unos terrenos, por importe de 9.087.265 Ptas. (54.615,56 euros). Los referidos terrenos se transmitieron en el ejercicio 1998 por la cantidad de 177.200.000 Ptas. (1.064.993,45 euros). El valor contabilizado de los terrenos en el momento en que se produjo la enajenación, 22 de abril de 1998, era de 68.269.005 Ptas. (410.304,98 euros).

4. En la contabilidad del sujeto pasivo los terrenos estaban contabilizados, desde su adquisición hasta un año antes de su transmisión, como existencias. En efecto, hizo constar la Inspección que en el balance de la entidad a fecha 1 de enero de 1997 figuraba una partida de existencias comerciales con un saldo deudor de 61.071.005 Ptas. (367.044,13 euros). Sin embargo, en fecha 31 de enero de 1997, el sujeto pasivo realizó en su libro Diario una anotación, en virtud de la cual carga en la cuenta de inmovilizado 'Terrenos Sa Punta Pto. Mahón' (220) el importe referido, con abono a la cuenta de 'Trabajos realizados para el inmovilizado material' (732).

Posteriormente, en fecha 31 de diciembre de 1997 realiza la correspondiente regularización de existencias, de forma que el saldo de éstas se minora hasta su anulación total. Como consecuencia de ello, en el ejercicio 1998 no figura la partida de existencias en el balance de la sociedad.

5. Del contrato de compraventa celebrado en 1993 entre la entidad hoy recurrente y la Compañía Inversionista Lombardos S.A. obrante en el expediente, resultan los siguientes datos relevantes:

a) En el antecedente V del contrato se señala: 'Que al objeto del mejor aprovechamiento urbanístico de los solares (según antes se ha indicado), su siguiente construcción y posterior venta a terceros, ambas partes convienen el presente contrato de COMPRAVENTA que se regirá por las siguientes estipulaciones...'.

b) Se establece una posibilidad de opción, a ejercitar en el plazo de treinta días siguientes a la obtención de las licencias, consistente en canjear el precio de venta pactado por la obtención de una participación indivisa en el negocio total de construcción y venta del Hotel o Aparta-hotel promovido por la Compañía Inversionista Lombardos. En este sentido, la estipulación décima, letra d), señala que: 'Su participación indivisa en el negocio común de aportación de los solares, construcción del Hotel de cuatro estrellas e instalaciones anejas, y su posterior venta, en todo o en partes, será...'. Añadiendo en la letra g) para el caso de que la entidad llegara a ejercer la opción que: 'Los cuarenta y tres (o cantidad exacta que resulte) millones de pesetas adelantados por la compañía I. L. S.A. a Vista Puerto Mahón S.A. se recuperarán por la acreedora contra las primeras ventas'.

3. Desde la entrada en vigor de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, el artículo 21 de la misma sustituyó el régimen de reinversión, como fórmula de exonerar de tributación por las plusvalías obtenidas, por el régimen de diferimiento de las mismas, siempre que naturalmente se tratara de enajenación de inmovilizado.

Dispone el artículo 21 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades, que:

'1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice. (...)'.

En el precepto transcrito las 'rentas' a las que se refiere son las derivadas u obtenidas de la 'la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial', de tal forma que el beneficio fiscal está condicionado a que el elemento objeto de transmisión forme parte del activo fijo material de la empresa.

La cita de la normativa aplicable debe completarse con las normas que definen estos elementos patrimoniales. De ellos nos hemos ocupado en la sentencia de 20 de octubre de 2011 (RC 3544/2009 ).

En este sentido, el artículo 184.2 de la Ley de Sociedades Anónimas , dispone que: 'El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad'. Según este precepto, la adscripción de los elementos patrimoniales, su 'afectación' a la 'actividad social' con vocación duradera, es esencial a la hora de catalogar dichos elementos patrimoniales en el 'inmovilizado material', de forma que, ni el tiempo de tenencia de dichos elementos cambia la naturaleza del bien o lo transforma en inmovilizado, ni su conversión en dichos elementos.

El Plan General de Contabilidad de 1990, en su Parte Tercera, 'Definiciones y relaciones contables', al tratar del Grupo 2, Inmovilizado, reproduce la definición anterior, sin más cambio que el de la palabra 'sociedad' por 'empresa'.

Conforme a ello, la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino, no por la condición del elemento en sí mismo considerado.

La interpretación de estos preceptos en el contexto del concepto de la 'reinversión', como mecanismo por el que se les facilita o favorece a las empresas o sociedades la renovación de los activos empresariales productivos, aconseja también traer a colación lo declarado por el legislador en la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995, cuando expresa: 'Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias'.

En los sucesivos regímenes evolutivos de esta materia, lo que se exige es que, bajo uno u otro régimen legal, se trate de elementos afectos a actividades empresariales y de ganancias procedentes de su transmisión.

Pero es que, además, si alguna duda planteaba la literalidad de los mencionados artículos anteriormente transcritos de la LIS, Ley 43/1995, sobre la necesidad de afectación de los bienes a la actividad de la sociedad para gozar de los beneficios fiscales que dichos preceptos establecen, esas dudas quedan definitivamente resueltas con la lectura de la Exposición de Motivos de la Ley, que, al explicar las novedades de la reforma y en relación con la base imponible, señala:

'Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias durante un período de siete años o bien durante el período de amortización de los bienes en los que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo. Este sistema se aplicará no sólo a los elementos del inmovilizado material sino también a los del inmovilizado inmaterial así como a los del inmovilizado financiero bajo determinadas circunstancias'.

En último término, la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las Normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias, considera empresas promotoras inmobiliarias a las que 'actúan sobre los bienes inmuebles, transformándolos para mejorar sus características y capacidades físicas y ofrecerlos en el mercado para la satisfacción de las necesidades de alojamiento y sustentación de actividades de la sociedad', principio que es aplicable también a las actividades inmobiliarias 'a pesar de que no constituyan la actividad más importante en la empresa'.

Asimismo se establece en la referida Orden que 'independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre inmovilizado y existencias (activo fijo o circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente'.

Además, el Plan contempla también la posibilidad, a través de las cuentas 609, de 'Transferencia de inmovilizado a existencias' para aquellos bienes que 'adquiridos inicialmente como inmovilizado y que finalmente se adscriben como existencias' cuando la empresa decide destinarlos a su venta sin haber sido objeto de explotación.

Conforme a lo expuesto, la inclusión de un elemento en el activo fijo o circulante de la contabilidad de la empresa depende del destino del bien en la empresa que, además, puede ser objeto de modificación en el periodo de su permanencia en la empresa. De esta forma, los inmuebles destinados a ubicar los servicios de la empresa a través de los cuales desarrolla su actividad son bienes del inmovilizado material, por tanto, acogibles a los beneficios fiscales controvertidos, mientras que los destinados a la venta, tanto construidos como adquiridos por la empresa, son bienes del circulante, en concepto de existencias y, por tanto, no pueden acogerse a los referidos beneficios fiscales.

Sobre el carácter decisivo de ese destino del bien en la empresa, nuestra sentencia de 10 de octubre 2011, (recurso de casación núm. 1254/2009 ; FJ3), señalaba:

... el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, ha de atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la Introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994: 'Independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente''.

.../...

... ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de sociedades anónimas de 1989 , ''Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo'', cuyo apartado 1 decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2 que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace conducía el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte, ''Definiciones y relaciones contables'', detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: ''Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa''.

En el mismo sentido las tres sentencias de 17 de octubre de 2011 (casaciones 5947/2008 , 242/2009 y 327/2009 , FJ 3º en los tres casos).

4. Los datos obrantes en el expediente, puestos en relación con las normas legales anteriormente transcritas, impiden aplicar los beneficios fiscales discutidos en relación con el terreno transmitido, pues su destino no era el de permanencia en el inmovilizado material de la entidad sino su venta.

Por eso, sin duda, la sentencia recurrida, en línea con lo expuesto en la resolución del TEAC que revisaba, ya estimó que los terrenos de referencia deben calificarse de existencias y no de inmovilizado material, pues así resulta tanto de la actividad realizada por la empresa como de la falta de prueba por la recurrente de que dicho elemento formara parte del inmovilizado material de la sociedad, a cuyo efecto resultan totalmente insuficientes sus alegaciones. En efecto, los datos obrantes en el expediente ponen de manifiesto que la entidad recurrente adquirió los terrenos con la finalidad de venderlos, siendo buena prueba de ello el contrato celebrado con la Compañía Inversionista Lombardos S.A. en 1993, de cuyos términos se desprende que la sociedad recurrente procedería a su venta una vez se hubieran obtenido las necesarias licencias urbanísticas que permitieran construir sobre los mismos un aparta-hotel para su posterior venta. En ninguna de las cláusulas del referido contrato se alude a la intención, esgrimida por la parte, de la explotación común del hotel una vez construido, sino que se hace patente la voluntad de su construcción para proceder, seguidamente, a su venta.

Dicha conclusión se ratifica atendiendo a la contabilización de los terrenos durante los diez primeros años de permanencia en el patrimonio de la recurrente, de la que se extrae, sin dificultad, que los terrenos enjuiciados fueron adquiridos en 1987 y contabilizados por la entidad como existencias, hasta que en 1997, un año antes de su enajenación, cuando además la sociedad recurrente ya conocía que la misma iba a producirse como consecuencia del contrato suscrito en 1993 -cláusula undécima -, traspasó el saldo de la cuenta de existencias a la cuenta de inmovilizado material de la empresa.

En último término, tal y como señaló el TEAR en su resolución, aún en el caso de que la recurrente hubiera acreditado adecuadamente que el destino previsto en el momento de la adquisición de los terrenos fuera el de explotarlos de forma duradera mediante la construcción y explotación posterior de un hotel, y que por lo tanto hubieran sido erróneamente contabilizados por la entidad como existencias cuando su verdadera naturaleza era la inmovilizado, la norma de valoración 3ª c) de las Normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, de obligado cumplimiento para la recurrente, señala que 'los terrenos, solares y edificaciones contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias', por lo que al haberse enajenado el inmueble por la entidad sin haber sido objeto de explotación por parte de la sociedad, en el momento de su enajenación los terrenos tenían la calificación de existencias y, por tanto, el beneficio de su transmisión debe considerarse resultado de la explotación y no puede acogerse al régimen de diferimiento de beneficios extraordinarios previsto en el artículo 21 de la Ley del Impuesto .

Sobre esta materia de aplicación del régimen de diferimiento de plusvalías por reinversión de beneficios extraordinarios con motivo de la transmisión de terrenos, que se consideran como existencias y no como inmovilizado, nos hemos pronunciado en las sentencias de 17 de enero de 2013 (RC 1846/2010 ), 3 de diciembre de 2012 (RC 441/2011 ), 27 de noviembre de 2012 (RC 1137/2010 ), 18 de octubre de 2012 (RC 6284/2010 ), 18 de octubre de 2012 (RC 3071/2010 , 19 de junio de 2012 (RC 969/2009 ), 20 de octubre de 2011 (RC 3544/2009 ), 17 de octubre de 2011 (RC 5947/2008 ), 17 de octubre de 2011 (RC 242/2009 ), 22 de septiembre de 2011 (RC 2442/2009 ). '

STS de 8 de Febrero de 2013 (RC 2152/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, Régimen de Declaración Consolidada, ejercicio 1998. Improcedencia de la aplicación del artículo 15.11 de la Ley 43/1995 al tratarse de existencias.

'( ...) 2. La tesis de la sentencia recurrida es que los inmuebles enajenados de los que deriva la renta que se acoge a tales beneficios fiscales eran calificables como de existencias y no como de inmovilizado. Frente a ello, el escrito de interposición sostiene que esos inmuebles no alquilados estaban contabilizados como elementos integrantes del inmovilizado.

En esta cuestión es necesario partir del hecho de que la actividad de la sociedad es la de alquiler, promoción y compraventa de inmuebles. Afirma la recurrente que la entidad tenía contabilizados los inmuebles enajenados como 'inmovilizado' pero el dato relevante es que los inmuebles se encuentren realmente afectos a la actividad de la sociedad más que el dato formal de su contabilización.

EI artículo 114.1 de la LGT/1963 dispone que 'Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo', siendo reiterados los pronunciamientos judiciales, de innecesario detalle, que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota, requisitos de deducibilidad de gastos etc.

En el presente caso nos encontramos con que es el sujeto pasivo el que pretende hacer valer un derecho que económicamente le beneficia por lo que, con arreglo a la normativa citada y a la interpretación que de la misma ha realizado este Tribunal Supremo, es a dicho sujeto pasivo al que le incumbe la carga de acreditar adecuadamente que los inmuebles enajenados formaban parte del inmovilizado de la sociedad, sin que el requisito de la afectación del bien para su consideración como inmovilizado pueda quedar desvirtuado por las normas de contenido contable invocadas por la parte recurrente.' (FJ 6º).

STS de 10 de Enero de 2014 (RCUD 3367/2012 ). Impuesto sobre Sociedades y acuerdo sancionador, ejercicios 1998 a 2000. No admisión por la Inspección de la aplicación de los beneficios fiscales derivados de la reinversión y corrección monetaria de los ingresos extraordinarios derivados de la venta de tres solares.

'PRIMERO.- Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 26 de Abril de 2012, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo tramitado con el numero 292/2009 .

Dicha sentencia estima en parte, y declara nula la sanción, en relación con el recurso interpuesto frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 25.6.2009, que confirma en alzada el Acuerdo de fecha 6.10.2005, del TEAR de Cataluña, relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades y acuerdo sancionador, ejercicios 1998 a 2000, por importes total de 534.614,29, según Acta de disconformidad de fecha 19 de junio de 2003, en la que se modificaban las bases declaradas al no admitir la Inspección la aplicación de los beneficios fiscales derivados de la reinversión y corrección monetaria de los ingresos extraordinarios derivados de la venta de tres solares, adquiridos en15.10.1997 y enajenados en 27.7.1998 (documento privado), elevado a escritura publica de 23.12.1998.

La parte recurrente cita como sentencia de contraste la procedente del TSJ de Cataluña dictada en fecha 10 de Julio de 2008 en el recurso 1080/2005 ( sentencia numero 764/2008 ) (...)

CUARTO. Resulta, pues, que la doctrina recogida en las sentencias recurridas y de contraste es la misma: es necesario que los inmuebles se consideren como incorporados al inmovilizado y ni la empresa recurrente ni la que apareció como recurrente en la sentencia objeto de recurso habían acreditado tal circunstancia y ello por las concretas razones fácticas que concurrían en cada caso. Por lo tanto, no existe discrepancia en la doctrina sino aplicación diferente a concretos supuestos de una única doctrina.

Por otra parte, basta con remitirse a distintas sentencias de esta Sala (sentencia de fecha 15 de Octubre de 2012 dictada en el recurso 5413/2011 ) para comprobar como la aplicación ó no de la exención depende de diversos factores: objeto social de la empresa solicitante; clase de inmueble; utilización ó empleo del mismo y si el arriendo es compatible con su naturaleza; plazo de pertenencia a la mercantil solicitante y, finalmente, si se ha llegado a hacer efectivo el arrendamiento.

En el caso presente dos razones básicas obligan a declarar no haber lugar al presente recurso:

- La sentencia citada como de contraste también ha confirmado la liquidación tributaria por lo tanto, ninguna discrepancia puede apreciarse: en ambos casos la administración considera que la transmisión realizada es de existencias y la parte recurrente en uno y otro recurso consideran que se trata de inmovilizado material.

- No se ha acreditado que existan razones de igualdad entre ambos supuestos: uno es un solar en el que se alquilan vallas; el otro es un edificio destinado a hotel; ninguno ha llegado a arrendarse de modo efectivo; el plazo de permanencia ha sido muy corto en ambos casos.

En atención a todo lo expuesto, procede declarar no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el Art. 93.5, en relación con el Art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 1.500 euros como cuantía máxima por dicho concepto.'

STS de 3 de febrero de 2014 (RC 6855/2010 ). Impuesto sobre Sociedades. Ejercicio 2000. Base imponible. Incrementos patrimoniales. Diferimiento por reinversión. Distinción entre inmovilizado y existencias. Empresa agrícola que adquiere dos terrenos rústicos y los transmite veintisiete días después. Improcedencia del beneficio fiscal. Proceso contencioso- administrativo. Recurso de casación. Valoración de la prueba.

'SEGUNDO.- A la vista de lo expuesto en el anterior fundamento de esta sentencia, resulta patente que el primero de los motivos de casación admitidos a trámite no combate la ratio decidendi de la sentencia impugnada, pero es que además la exégesis que con el mismo se defiende del artículo 21 de la Ley 43/1995 ha sido reiteradamente rechazada por nuestra jurisprudencia, que resumimos, por ejemplo, en la sentencia de 3 de diciembre de 2012 (casación 441/11 ), como sigue:

«En casos anteriores, planteándosenos [...] si el diferimiento por reinversión regulado en el artículo 21 de la Ley 43/1995 exigía que los terrenos transmitidos sirvieran de forma duradera en la actividad empresarial de la compañía transmitente y estuvieran afectados a dicha actividad, al igual que sucedía en la exención por reinversión regulada en el anterior artículo 15.8 de la Ley 61/1978 , pese a que el tenor literal de aquel primer precepto no lo demandaba de forma explícita, esta Sala ha manifestado en sendas sentencias de 17 de octubre de 2011 (casaciones 242/09, FJ 5 º, y 3273/09 , FJ 5º) que así debía interpretarse.

En estas dos sentencias, reproducimos a fin de sustentar tal conclusión las razones esgrimidas para negar la aplicabilidad de los artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 a las rentas obtenidas por la transmisión de inmuebles adjudicados a la entidades de crédito, extraídas, entre otras, de las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FFJJ 2º a 4º), 20 de enero de 2011 (casación 4406/07 , FJ 4º), 28 de febrero de 2011 ( 4687/07, FFJJ 2 º y 3º), 2 de marzo de 2011 (casación 2152/06 , FJ 3º), 14 de marzo de 2011 (casaciones 6787/09, FFJJ 2 º y 3º, y 1766/08, FFJJ 2 º y 3º) y 31 de marzo de 2011 (casación 1637/08 , FJ 3º); en concreto, las siguientes:

Aunque la exposición de motivos de la Ley 43/1995 no es concluyente, resulta muy significativo que diga que «debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias durante un período de siete años o bien durante el período de amortización de los bienes en que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo». El calificativo 'afectos' que acompaña a los elementos del inmovilizado material transmitidos y la referencia exclusiva respecto de los cambios introducidos al periodo temporal son elocuentes.

El artículo 127 de la Ley 43/1995 mantuvo la exención por reinversión para las empresas de reducida dimensión, limitándola expresamente a los elementos del inmovilizado material vinculados a las explotaciones económicas, condicionándola en su apartado 1, in fine, a que «se reinvierta el importe total de la transmisión en otros elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, dentro del plazo a que se refiere el artículo 21.1»; remisión que sólo cabe explicar, renunciando a regular dicho plazo en el mismo precepto, si el artículo 21.1 de la Ley 43/1995 se refiere también a elementos patrimoniales asociados a la actividad económica.

Los términos de la deducción en la cuota íntegra por reinversión de beneficios extraordinarios establecida en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 , con efectos desde el 1 de enero de 2002 por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social (BOE del 31 de diciembre), denotan que no fue necesario esperar hasta el 1 de enero de 2007 [con efectos desde esta fecha, la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios contemplada en el artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE del 11 de marzo), en la redacción de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio (BOE del 29 de noviembre), se refiere de forma explícita a elementos pertenecientes al inmovilizado afecto a actividades económicas] para ver indicios claros de que el incentivo fiscal, con independencia de la forma en que se articulase, estaba pensado para la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a la actividad empresarial.

El artículo 15.11 de la Ley 43/1995 , a la hora de calcular el cómputo de la depreciación monetaria de los bienes, exige considerar la forma en que se financiaba la entidad, con endeudamiento o con recursos propios, pues no otra cosa supone el coeficiente que regulaba su letra c), previsión que resultaría fuera de lugar si no se estuviera pensando en elementos patrimoniales afectos a la actividad económica» (FJ 2º).

Nada más es necesario añadir para rechazar este segundo motivo de casación (primero de los admitidos a trámite).

TERCERO.- Idéntica suerte aguarda al tercer motivo de casación, segundo y último de los admitidos a trámite, porque pretende, en realidad, cuestionar el aprecio probatorio realizado por la Sala de instancia, olvidando que el mismo únicamente podría ser combatido en esta sede casacional si, por el cauce de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción contencioso-administrativa , se hubiera denunciado, como aquí no ha sucedido, la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución española [véanse, por todas, las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07 , FJ 2º); 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05 , FJ 1º); 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05 , FJ 4º); 21 de marzo de 2011 (casación 557/07 , FJ 2º); 6 de junio de 2011 (casación 139/08 , FJ 1º); 4 de julio de 2011 (casación 2697/07 , FJ 3º); 31 de octubre de 2011 (casación 4158/09, FJ 2 º), y 3 de diciembre de 2012 (casación 185/11 , FJ 3º)].

Los jueces a quo no niegan que puede «constituir inmovilizado un bien que, adquirido con la intención de que permanezca de forma duradera en el patrimonio de la entidad, se enajena en un breve periodo de tiempo por necesidades sobrevenidas o en cumplimiento de una decisión empresarial que juzgue conveniente dejar sin efecto esa previsión inicial de permanencia», lo que dicen es que debe tratarse «de bienes no destinados, en principio, a la venta o entrega por otro concepto en el ejercicio de la actividad empresarial, cuestión que debe ser objeto de la oportuna prueba no existente en el supuesto que se enjuicia, en el que hay una absoluta falta de prueba de que las fincas enajenadas, sobre las que se pretenden los beneficios fiscales objeto de polémica en este proceso, fueran activos fijos empresariales y no existencias, sin que la recurrente haya efectuado en la presente vía jurisdiccional iniciativa de clase alguna para la acreditación de tan crucial dato». Por lo que concluyen que «no existe dato sólido alguno que permita considerar que el destino de las fincas controvertidas fuera otro distinto del de su venta», siendo evidente que no reputan como sólidos, a tal efecto, ninguno de los datos acreditados en el expediente administrativo.

A mayor abundamiento, esa inferencia fáctica no es contraria a la razón e ilógica, ni conduce a resultados inverosímiles, evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional. En efecto, que el objeto social de Canuto Largo sea la explotación agrícola, forestal y cinegética de fincas rústicas; que la naturaleza de las fincas adquiridas fuera rústica, e incluso que exista en el expediente una factura de más de quince millones de pesetas fechada en julio de 2000, de la que pudiera desprenderse que en esa tierras se llegaron a iniciar tareas de sustitución de olivos viejos por olivos nuevos, como se alega en el escrito de demanda (página 4), no convierten en ilógica, irracional o arbitraria la convicción de que, habiendo permanecido las fincas en el activo de la compañía veintisiete días y habiendo obtenido con su venta pingües beneficios en tan escaso tiempo, esas dos suertes de tierra no fueron adquiridas con el ánimo de utilizarlas de forma duradera en la actividad económica, sino con la intención de especular con ellas. Finalidad legítima, pero no merecedora del beneficio fiscal controvertido.

Aciertan además los jueces a quo cuando afirman la irrelevancia que tiene «a los fines enjuiciados la cuestión contable, esto es, si los inmuebles están contabilizados como parte del inmovilizado o del activo circulante», porque, como bien dicen, «el hecho de que un bien se contabilice de una manera o de otra no cambia la naturaleza de las cosas, pues no es la contabilidad lo que determina el tratamiento sustantivo de una operación, sino más bien es la operación realizada la que ha de determinar el debido reflejo contable» (FJ 6º).

En todo caso, no estorba traer a colación la necesidad de reparar en la diversa finalidad de las normas contables y de las tributarias: las primeras tienen por objeto ofrecer una imagen fiel de la situación económica y patrimonial de una empresa, mientras que las segundas se enderezan a determinar la capacidad económica que debe ser gravada en atención a las rentas obtenidas en un ejercicio económico, por lo que, en general, la contabilidad puede reflejar con fidelidad aquella situación, mientras que, desde el punto de vista de la capacidad económica, un concreto asiento es susceptible de enmascararla, por su incorrección [véase en este sentido, por todas, la sentencia de 28 de enero de 2013 (casación 3588/10 , FJ 5º)].

Las reflexiones precedentes conducen al rechazo de este tercer y último motivo de casación y a la íntegra desestimación del presente recurso.'

STS de 13 de junio de 2014 ( RC290/2012 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1999. Diferimiento por reinversión :bienes del inmovilizado material.

' CUARTO.- (...)En efecto esta Sala se ha pronunciado reiteradamente sobre que tanto la corrección por depreciación como el diferimiento por reinversión son aplicables exclusivamente respecto a la enajenación de bienes del inmovilizado material y no sobre las existencias, carácter este último que la sentencia recurrida atribuye al terreno permutado. Así, entre otras, la STS de 17 de octubre de 2011 (19) , FFJJ 3 a 5. En el mismo sentido, STS de 10 de octubre de 2011 (20) , FFJJ 3 a 4 y STSS de 17 de octubre de 2011 (21) , FFJJ 3 a 5.'

STS de 18 de julio de 2014 ( RCUD 197/2013 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Transmisión de un inmueble por empresa inmobiliaria que tiene como objeto social el arrendamiento: Diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios. Requisitos para que pueda ser considerado como inmovilizado. No basta atenerse sólo al objeto social de la entidad.

STS de 19 de noviembre de 2014 ( RC 1137/2012 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2001. Reinversión.Concepto de inmovilizado: se inserta, en el 'inmovilizado empresarial'. Debe servir a la consecución de los fines empresariales -afectado- de modo permanente a la consecución de esos fines.Distinción con las existencias.

'SEGUNDO.-MOTIVOS DEL RECURSO DE CASACIÓN

Primero.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción , por infracción de las normas de la jurisprudencia aplicables al caso y, en concreto, por infracción de los artículos 31.3 , 133 y 134.7 de la Constitución Española , en los que se consagra el principio de reserva de ley en materia tributaria, todos ellos en relación con el artículo 23.3 del a LGT de 1963 -aplicable ratione temporis al supuestos de autos- en la medida en que la sentencia dictada por la Sala exige que para la aplicación del beneficio fiscal previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades y desarrollado en el artículo 31 del Real Decreto 537/1997, de 14 de abril , por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de dicha ley se cumplan unos requisitos no contemplados en dicha normativa.

Segundo.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción , por infracción de las normas y de la jurisprudencia aplicables al caso y, en particular, por infracción de los artículos 10.3 y 148 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades en la medida en que la sentencia de fecha 9 de febrero de 2012 obvia la correcta aplicación de las reglas contenidas en dichos preceptos.

Tercero.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción , por infracción de las normas y de la jurisprudencia aplicables al caso y, en particular, por infracción del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre puesto, asimismo, en relación con el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprobó el Plan General de Contabilidad; la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprobaron las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias y los artículos 35 del Código de Comercio ; 1 y concordantes de la Ley de Auditoría y 1 y 6 del Reglamento de desarrollo de la Ley de Auditoría en la medida en que la sentencia dictada por la Sala ignora la aplicación de la normativa contable en vigor cuando acaecieron los hechos enjuiciados para la correcta aplicación de la normativa fiscal.(...)

'CUARTO.-ANÁLISIS DEL PRIMER MOTIVO DE CASACIÓN

A) Planteamiento de la recurrente:

Estima la entidad recurrente que al supeditar los preceptos invocados la posibilidad de la reinversión al hecho exclusivo de que los bienes transmitidos tengan naturaleza de inmovilizado, la sentencia impugnada los infringe, al exigir que además de inmovilizado material ha de tenerse presente el destino dado al bien inmovilizado que se transmite si el 'inmovilizado' se integra en las existencias -bienes que siguen las peripecias de cada ejercicio- tales bienes no son idóneos para la reinversión generadora del beneficio fiscal controvertido.

B) Decisión de la Sala:

Aunque aparentemente el planteamiento de la entidad recurrente es acertado, es clara la necesidad de su desestimación.

Está en la naturaleza de las cosas que la expresión 'inmovilizado' no puede ser examinada en abstracto, sino en el contexto en el que la misma se inserta, en este caso 'inmovilizado empresarial'.

El inmovilizado empresarial por su propia esencia ha de servir a la consecución de los fines empresariales - afectado- de modo permanente a la consecución de esos fines. Cuando esa afectación no es permanente, sino que se supedita a los avatares de cada ejercicio, no estamos en presencia de inmovilizado empresarial, sino de existencias.

Por eso, la interpretación efectuada por la Sala de instancia no puede entenderse que tenga naturaleza extensiva o analógica, sino puramente declarativa, y en contemplación de las circunstancias concurrentes, lo que comporta la desestimación del motivo analizado.

QUINTO.-ANÁLISIS DEL SEGUNDO MOTIVO DE CASACIÓN

Visto el razonamiento precedente es manifiesto que no se incurre en la infracción de los preceptos citados en el motivo. Contrariamente, lo hecho por la sentencia impugnada implica la estricta observancia de tales preceptos y en correcta aplicación.

Como hemos dicho, la norma contable no tolera la interpretación que la recurrente preconiza, sino la sostenida por la Sala, pues el 'Inmovilizado' que configura las existencias, que es la naturaleza del bien litigioso, ha de tener un tratamiento contable distinto, relevante en el punto debatido, al de los bienes que son Inmovilizado, pero que no son existencias.

SEXTO.-ANÁLISIS DEL TERCER MOTIVO DE CASACIÓN

Por las mismas razones ha de ser desestimado este tercer motivo pues las normas contables y sustantivas invocadas no sólo no han sido vulneradas sino estrictamente cumplidas. Por ejemplo, la interpretación del artículo 184 del Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre no consiente la interpretación preconizada por la actora, pues cuando el activo empresarial por las circunstancias concurrentes no está destinado a servir de forma duradera la actividad empresarial no puede ser tenido como Inmovilizado.

Ello comporta que la calificación de 'Inmovilizado' no puede fijarse de modo apriorístico, sino que depende de la naturaleza del bien, primero, de la apreciación empresarial después, y, finalmente, de los concretos y específicos actos de afectación que se hayan llevado a cabo.

Desde esta perspectiva son muy difícilmente relevantes los supuestos fácticos que se invocan, porque son ineludibles las diferencias que entre las diversas situaciones se producen a la vista de los parámetros mencionados.'

STS de 24 de Noviembre de 2014 (RC 2292/2013 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2006. Deducción por reinversión y corrección monetaria. Artículo 42 del texto refundido de la Ley del impuesto. Calificación como existencias y no como activos. Todo ello evidencia que las fincas rústicas compradas en el año 2003 no lo fueron con vocación de servir de forma duradera a la actividad de la sociedad, sin perjuicio de que, en el ínterin, fueran arrendadas para almacén de maquinaria con el fin de obtener una legítima rentabilidad, contrato de arrendamiento que se evidencia como una solución transitoria mientras se producía la transformación urbanística del suelo, como lo demuestra el hecho de que, concertado el arriendo por cuatro años, fuera resuelto anticipadamente a la mitad de su vigencia.

'SEGUNDO .- No está en debate la necesidad de que, para acogerse al beneficio fiscal regulado en el artículo 42 del texto refundido de Ley del impuesto sobre sociedades de 2004, los bienes enajenados, cuya venta proporciona el beneficio extraordinario, deben pertenecer al inmovilizado de la sociedad transmitente, condición que, conforme a lo dispuesto en el artículo 184.2 del texto refundido de la Ley de sociedades anónimas , aprobado en 1989, tienen los elementos destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Nuestra jurisprudencia ha sido clara y reiterada al respecto: el incentivo fiscal que analizamos, en los sucesivos regímenes a los que ha sido sometido (exención por reinversión, diferimiento o deducción en cuota), requiere en todo caso que se trate de la transmisión de elementos afectos a la actividad empresarial del sujeto pasivo, de modo que las ganancias reinvertidas han de proceder de dicha transmisión. Pueden consultarse, entre las más recientes, las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FFJJ 2º a 4º), 20 de enero de 2011 (casación 4406/07 , FJ 4º), 28 de febrero de 2011 ( 4687/07, FFJJ 2 º y 3º), 2 de marzo de 2011 (casación 2152/06 , FJ 3º), 14 de marzo de 2011 (casaciones 6787/09, FFJJ 2 º y 3º, y 1766/08, FFJJ 2 º y 3º), 31 de marzo de 2011 (casación 1637/08 , FJ 3º), 17 de octubre de 2011 (casaciones 242/09 y 3273/09 , FJ 5º), 30 de abril de 2012 (casación 928/10 , FJ 4º), 4 de junio de 2012 (casación 1767/10 , FJ 2º), 10 de mayo de 2013 (casación 4882/11 , FJ 4º), 13 de junio de 2013 (casación 4554/11, FJ 3 º) y 9 de diciembre de 2013 (casación 3343/12 , FJ 3º).

Así lo ha declarado la sentencia impugnada y lo admite la propia sociedad recurrente. Por ello, difícilmente puede la Sala de instancia haber vulnerado los preceptos que se dicen infringidos en el primer motivo de casación.

No obstante, «G.», tanto en el primer motivo como en el segundo, se queja de la calificación de existencias que la Audiencia Nacional, ratificando el criterio de la Administración, otorga a las fincas que, adquiridas en 2003, alquiladas en 2004 por cuatro años y ordenadas urbanísticamente durante 2005 y 2006, son vendidas en este último año, previa resolución anticipada del contrato de arrendamiento, con un beneficio extraordinario de 12.185.266,57 euros. Entiende que el hecho de instar su recalificación y de ser vendidas a una empresa destinada a la actividad inmobiliaria no autoriza a calificarlas como existencias.

En la medida en que con tal planteamiento la entidad recurrente pretenda revisar la valoración de la prueba realizada por la Sala de instancia, cuya tarea considera errónea en este punto, hemos de concluir que la queja carece manifiestamente de fundamento, como ya razonó la Sección Primera de esta Sala en el auto de 12 de diciembre de 2013 , que declaró inadmisible el cuarto motivo de casación, a cuyo cuarto fundamento jurídico nos remitimos. Se ha de recordar que la apreciación de la prueba es tarea propia de los jueces de la instancia, que no puede ser traída a casación salvo que, por el cauce del artículo 88.1.d) de la Ley de esta jurisdicción , se denuncie, lo que no se ha hecho en este caso, la infracción de preceptos reguladores de la valoración de las pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución [véanse las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07 , FJ 2º), 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05 , FJ 1º), 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05 , FJ 4º), 8 de febrero de 2010 (casación 6411/2004 , FJ 4º), 21 de marzo de 2011 (casación 557/07 , FJ2º), 6 de junio de 2011 (casación 139/08 , FJ 1º), 4 de julio de 2011 (casación 2697/07 , FJ3º), 31 de octubre de 2011 (casación 4158/09 , FJ2º), 3 de diciembre de 2012 (casación 185/11 , FJ 3º), 20 de diciembre de 2013 (casación 1537/10 , FJ 2º), 17 de febrero de 2014 (casación 3715/11, FJ 3 º) y 23 de junio de 2014 (casación 3701/12 , FJ 4º), entre otras muchas].

STS de 26 de enero de 2015 ( RC2451/2013 ). Impuesto sobre Sociedades , ejercicio 1998. Reinversión de los beneficios extraordinarios: improcedencia pues los inmuebles cuya transmisión había generado aquellos beneficios tenían la condición de existencias y no de inmovilizado. Necesidad de afectación. Doctrina de la Sala.

'SEGUNDO .- La cuestión, en realidad, consiste en determinar si basta la intención inicial de destinar un bien de forma duradera a la actividad empresarial para que pueda ser calificado como inmovilizado o, si pese a ese propósito, tal condición no se alcanza cuando permaneciendo en el patrimonio empresarial no es objeto de explotación, pasando a ser enajenado, con la consecuencia de no resultar aplicable a las rentas obtenidas con la venta los beneficios fiscales regulados en los preceptos que invoca la compañía recurrente.

Pues bien, la incógnita ha sido despejada por esta Sala en sentido contrario a la tesis de la sociedad recurrente. En las sentencias de 10 de octubre de 2011 (casación 4839/08, FJ 2 º) y 16 de septiembre de 2013 (casación 748/12 , FJ 3º) hemos indicado que, en ejercicios como el de 1998, para determinar si un elemento patrimonial formaba parte del inmovilizado había de acudirse al artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 («Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo»), cuyo apartado 1 decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, añadiendo el apartado 2 que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Lo mismo decía el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte («Definiciones y relaciones contables») detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: «Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa». Y, finalmente, en la quinta parte ('Normas de valoración') del plan sectorial de las empresas inmobiliarias, se halla la norma de valoración 3ª, 'Normas particulares sobre el inmovilizado material', en cuya letra c) se lee: «Los terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación , que la Empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación».

En suma, nuestra jurisprudencia ha sido clara y reiterada al respecto: el incentivo fiscal que analizamos, en los sucesivos regímenes a los que ha sido sometido (exención por reinversión, diferimiento o deducción en cuota), requiere en todo caso que se trate de la transmisión de elementos afectos a la actividad empresarial del sujeto pasivo, de modo que las ganancias reinvertidas han de proceder de dicha transmisión. Pueden consultarse las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FFJJ 2º a 4º), 20 de enero de 2011 (casación 4406/07 , FJ 4º), 28 de febrero de 2011 ( 4687/07, FFJJ 2 º y 3º), 2 de marzo de 2011 (casación 2152/06 , FJ 3º), 14 de marzo de 2011 (casaciones 6787/09, FFJJ 2 º y 3º, y 1766/08, FFJJ 2 º y 3º), 31 de marzo de 2011 (casación 1637/08, FJ 3 º) y 17 de octubre de 2011(2) (casaciones 242/09 y 3273/09 , FJ 5º), 30 de abril de 2012 (casación 928/10 , FJ 4º), 4 de junio de 2012 (casación 1767/10 , FJ 2º), 10 de mayo de 2013 (casación 4882/11 , FJ 4º), 13 de junio de 2013 (casación 4554/11 , FJ 3º); 9 de diciembre de 2013 (casación 3343/12, FJ 3 º) y 24 de noviembre de 2014 (casación 2292/13 , FJ 2º)].

Así pues, el marco normativo invocado por la recurrente, según ha sido interpretado por el Tribunal Supremo, avala la decisión de la Sala de instancia, debiendo recordarse, según hemos señalado en la sentencia de 26 de septiembre de 2011 (casación 3179/09 , FJ 2º), que resulta irrelevante cuál fuera el destino inicial que la empresa recurrente pretendiera dar al inmueble, pues el dato determinante era si fue destinado efectivamente a un uso duradero en relación con su giro empresarial, algo que, según nadie discute, no sucedió, respetando, por lo dicho, la conclusión alcanzada por la Audiencia Nacional.

Nada hay, por lo demás, de contrario al ordenamiento jurídico en el hecho de que un bien contabilizado por una empresa inmobiliaria como inmovilizado sea considerado existencias una vez enajenado, si ha permanecido en el patrimonio empresarial sin ser explotado. En la sentencia de 28 de enero de 2013 (casación 3588/10 , FJ 3º), según un criterio reiterado en la ya citada de 16 de septiembre de 2013, hemos indicado que las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad de 1990 a las empresas inmobiliarias han de interpretarse a la luz del artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y del artículo 21 de la Ley 43/1995 , bloque normativo del que se infiere que el beneficio fiscal reconocido en este último precepto requiere que el inmueble por cuya enajenación se obtuvieron las rentas formase parte del inmovilizado material, condición que exigía su permanente adscripción a la actividad empresarial de la compañía. Así lo hemos recordado también en la sentencia de 26 de septiembre de 2011 (casación 3179/09 , FJ 2º). Por ello, de aquellas normas de adaptación se obtiene que el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un determinado lapso temporal no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, debiendo atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, conforme al que, «independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente». Así, resulta absolutamente congruente con la previsión legal, en el caso de las empresas inmobiliarias, la adaptación contenida en la letra c) de la tercera norma de valoración de la Orden ministerial de 28 de diciembre de 1994, conforme a la cual los «terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado , siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la Empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación».

En consecuencia, insistimos, la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación no veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera. Así lo hemos dicho ya en una sentencia de 10 de octubre de 2011 (casación 1254/09 , FJ 3º) y en tres de 17 de octubre de 2011 (casaciones 5947/08 , 242/09 y 3273/09 , FJ 3º en los tres casos).

Así las cosas, resulta irrelevante cualquier interpretación que pueda darse a un Plan General de Contabilidad que, como el aprobado en el año 2007, no se encontraba en vigor en el ejercicio 1998.

Finalmente, nuestra sentencia de 19 de junio de 2012 (casación 969/09 ), trayendo a colación otra anterior de 8 de febrero de 2005, establece la misma doctrina, exigiendo la afección de los bienes a la actividad empresarial, si bien adopta una solución distinta en atención a dos datos ausentes en el presente litigio: los bienes permanecieron en el patrimonio de la entidad por más de treinta años (aquí fueron adquiridos en 1996 y, ante una supuesta incapacidad para el arrendamiento, fueron enajenados escasamente dos años después) y fueron objeto de revalorización por dos veces a partir de su consideración como elementos del inmovilizado ('activo material fijo'), siendo tales revalorizaciones comprobadas y aceptadas por la Administración. A la vista de lo anterior, del destino actual de los terrenos y de los actos propios de la Administración, otorgamos a las fincas allí enajenadas la condición de activo material fijo. Como se ve, poco, o nada, que ver con las circunstancias del caso actual, lo que impide tomar en consideración dicho pronunciamiento como un precedente que hubiera de obligarnos a mantener aquí igual criterio'.

Si, por el contrario, la queja consiste en la equivocada calificación jurídica de unos hechos, hemos de reafirmar el criterio de la Sala de instancia, pues la adquisición de unas fincas rústicas, con el compromiso de ceder un porcentaje de su edificabilidad al propietario originario, pone de manifiesto la voluntad de los adquirentes de proceder a su transformación urbanística, como así se hizo en este caso sin casi solución de continuidad, obteniendo como resultado unas parcelas edificables, que, también, inmediatamente, una vez cerrado el proceso de transformación urbanística, fueron vendidas a una empresa dedicada a la promoción inmobiliaria, obteniendo el beneficio extraordinario ya indicado, una parte del cual fue entregado a aquel propietario inicial en compensación de la edificabilidad que la recurrente y su copropietaria se habían comprometido a ceder. Todo ello evidencia que las fincas rústicas compradas en el año 2003 no lo fueron con vocación de servir de forma duradera a la actividad de la sociedad, sin perjuicio de que, en el ínterin, fueran arrendadas para almacén de maquinaria con el fin de obtener una legítima rentabilidad, contrato de arrendamiento que se evidencia como una solución transitoria mientras se producía la transformación urbanística del suelo, como lo demuestra el hecho de que, concertado el arriendo por cuatro años, fuera resuelto anticipadamente a la mitad de su vigencia.

Todo lo anterior conduce a la desestimación de los dos primeros motivos de casación'.

CUARTO.Pues bien, el recurso no puede ser estimado en base a las siguientes consideraciones:

1) El objeto social de la recurrente como recoge el Antecedente de Hecho Primero de la resolución recurrida y consta acreditado en el expediente administrativo, según el artículo 2 de sus Estatutos, comprende entre otras actividades '2. La adquisición, tenencia, administración, explotación, promoción y venta de bienes inmuebles; salvo operaciones sujetas a legislación especial'.

Y no cabe duda, como ha quedado expuesto al reproducir los Antecedentes de la resolución recurrida, que la recurrente, que ha enajenado el inmueble de autos, ha realizado diversas operaciones inmobiliarias que se incardinan en dicho ámbito de la promoción inmobiliaria, como son la demolición de las edificaciones sitas en la calle Meneses en el año 2000, y la propuesta en el año 2002 de modificación del PG97, respecto de los terrenos propiedad de Laninver, solicitando el cambio de uso industrial a uso residencial o terciario.

2) La actora centra gran parte de la demanda, como ha quedado expuesto, en que la operación de escisión de Lantero Cartón fue una operación acogida al régimen de neutralidad fiscal, y que se subrogó en la posición de la escindida a nivel fáctico y jurídico, lo que aparejaría que si la escindida tenía calificado aquel como inmovilizado material, debería seguir ostentando dicha calificación en la recurrente. Sin embargo, esa afirmación supone extender los efectos del régimen de neutralidad fiscal mucho más allá de lo que le es propio.

Y es que la operación de escisión total, artículo 83.2.1 a) del TRLIS, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , norma aplicable ratione temporis, establece como requisitos fiscales, coincidentes con los establecidos en la norma mercantil( artículo 252), además de la transmisión en bloque de la totalidad del patrimonio de la sociedad escindida en beneficio de dos o más sociedades, la extinción de la sociedad escindida mediante disolución sin liquidación.

Luego la entidad escindida deja de existir.

Es decir, como señala la representación del Estado la sociedad escindida tenía una actividad distinta a la demandante y unas circunstancias que hubieren hecho tener otras consideraciones sobre el destino y uso del inmueble. Pero esas condiciones no se transmiten ni, en el momento de la escisión, tenía un derecho la escindida que hubiera transmitido a la recurrente en relación con la reinversión discutida.

Y nuestra conclusión no se desvirtua en absoluto con el principio de subrogación al que hace referencia el artículo 90.1 del citado Texto Refundido, si se tiene en cuenta que por dicho principio la entidad adquirente asume el cumplimiento de todos los derechos y obligaciones tributarias pendientes en la entidad transmitente, cuestión ésta totalmente ajena a la posible conservación de la naturaleza de un inmueble como de inmovilizado material, en el caso de que en la escindida tuviera ese carácter, cuestión que tampoco aparece acreditada en autos.

3) Como se ha señalado por la Jurisprudencia, antes reseñada, a la recurrente le resulta plenamente aplicable la adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias y los términos contenidos en su Introducción:

'Al hablar de promoción inmobiliaria no se puede dejar de hacer mención de la existencia de empresas de otros sectores que participan en el mercado inmobiliario, debiéndose distinguir entre empresas promotoras cuyo objeto social es la actuación y permanencia en el mercado inmobiliario y aquellas otras empresas cuya actividad inmobiliaria es complementaria o incluso accidental: ante esta distinción conviene precisar que son aplicables las presentes normas a dichas actividades inmobiliarias a pesar de que no constituyen la actividad más importante de la empresa'.

Y claro que, asimismo, debió traspasar de acuerdo con las normas de valoración del citado Plan General dicho terreno a la cuenta 609'...Los terrenos, solares y edificios contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporaran a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidos, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación'.Téngase en cuenta, como a continuación señalaremos, que el inmueble nunca ha sido objeto de explotación.

Esta Sala, que es soberana en sus apreciaciones jurídicas, no se considera vinculada por el dictamen pericial de parte, acompañado a la demanda y ratificado judicialmente.

Así, por ejemplo, en el dictamen de Don Martin Urbano , pág 21 se señala 'Ni Laninver ni su antecesora en la titularidad del inmueble de referencia...ha desarrollado ningún tipo de actividad de promoción inmobiliaria durante los ejercicios contemplados'( 2005, 2006 y anteriores, pág.20 del citado dictamen), afirmación ésta totalmente contraria a lo argumentado con anterioridad por esta sentencia.

Y tampoco se siente vinculada por el dictamen, obrante en las págs.105 y siguientes del expediente administrativo; emitido por Don Doroteo Urbano . En dicho informe, que es más bien un dictamen jurídico, se dice ( pág.8 de 20) que el solar mantiene su calificación desde 1968 de activo inmovilizado, apreciación que, como antes se ha indicado, no resulta aceptable.

En cuanto al dictamen de la entidad Aguirre Neuman se ciñe exclusivamente a determinar el valor de mercado del suelo, en el año 1997, del inmueble de autos, lo que en absoluto se discute en el recurso, al margen de que el valor allí alcanzado sustente el motivo de la parte planteado con carácter subsidiario.

4) En el caso, hoy enjuiciado, en los nueve años transcurridos entre la constitución de la recurrente (29 de diciembre de 1997) hasta la venta del inmueble (9 de octubre de 2006) sólo ha generado ingresos durante los meses de diciembre de 2004 y enero de 2005.

Y parece difícil aceptar, a pesar del acta de protocolización del documento privado de 24 de abril de 1998, que una sociedad que funciona con un evidente ánimo de lucro tenga en su patrimonio el citado bien durante un período de tiempo tan prolongado sin obtener beneficio. Además el destino inicial que se diera al inmueble es irrelevante pues 'el dato determinante es sí fue destinado efectivamente a un uso duradero en relación con el grupo empresarial', STS de 26 de septiembre de 2011, RC 3179/1999 .

Por otra parte, esta Sala desconoce, extremo, que correspondía a la parte acreditar, cuando se produjo la entrada de S.C.A como socio, cuestión a la que parece aducir el documento privado protocolizado en aquel documento. La afirmación del TEAC, pág 3' En estos dos años(29-12-97 a 01-01-2000)... Lantero Cartón S.A, ejerce la actividad empresarial en dicho inmueble'no desvirtúa nuestras conclusiones teniendo en cuenta que el inmueble está sin explotar hasta el año 2006 en que se enajena.

En suma, el inmueble no puede tener la consideración de inmovilizado, porque no se dedicó ni a la explotación ni al uso propio de la compañía, sino sólo a su tenencia para su enajenación posterior y obtención de un rendimiento. Se buscó su conversión urbanística y posterior enajenación, incrementando su valor.

Y es que, como declara la Jurisprudencia, lo relevante, a estos efectos, y a lo que es preciso atender es al 'destino' del bien, a la 'naturaleza verdadera de los bienes transmitidos a la vista de los hechos, y no como estos aparecen contabilizados'sin que el hecho de que el inmueble haya formado parte de la empresa durante un largo período de tiempo baste en todo caso para considerarlo como inmovilizado, exigiéndose el 'uso duradero del inmueble en la actividad empresarial, o su 'explotación duradera', tal como se desprende del artículo 184.1 y 2, del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , así como el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su parte Tercera, 'Definiciones y relaciones contables', detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado.

En suma, nos encontramos ante una existencia y respecto de la misma no procede el beneficio de la reinversión ( artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto ).

En definitiva, procede desestimar la pretensión articulada como principal en el escrito de demanda.

QUINTO.-Es preciso, por lo tanto, examinar la aducida con carácter subsidiario, en la que la parte defiende la necesidad de diferenciar dos tramos de renta, uno referido a la renta fiscal que obtuvo Lantero Cartón en el momento de la escisión y que quedó diferida como consecuencia del régimen de neutralidad fiscal y el segundo, durante el tiempo en que el inmueble permaneció en el patrimonio de la actora.

Sin embargo, dicho criterio no puede aceptarse partiendo de un dato, evidente, que la sociedad escindida no obtuvo renta alguna de la enajenación que años después realizó la recurrente.

La sentencia de esta Sala de 24 de enero de 2013, recurso contencioso-administrativo 6/2010 , FJ 7, que cita la Consulta de la DGT de 28 de febrero de 2005( VO 314-05) se refiere a cuestiones distintas a las hoy enjuiciadas ,valor de mercado de unas acciones superior en el momento del canje al valor que tenían cuando se transmiten y transmisión de participaciones en entidades no residentes:

'SÉPTIMO.-DEDUCCIÓN POR REINVERSIÓN. RENTAS OBTENIDAS POR TRANSMISIÓN DE ACTIVOS ADQUIRIDOS POR APLICACIÓN DEL RÉGIMEN DEL CAPÍTULO VIII DEL TÍTULO VIII DE LA LIS. VODAFONE (EJERCICIOS 2001 y 2002).

Según consta en autos, en el ejercicio 2000 BS y CÁNTABRA DE INVERSIONES, S.A. realizan una operación de canje de valores acogida al régimen especial de fusiones y absorciones del Capítulo VIII del Título VIII de la ley del impuesto. En virtud de tal operación, entregan acciones de la sociedad española AIRTEL (que representaban una participación de capital superior al 5%) y reciben otras de la inglesa VODAFONE (que representaban una participación en el capital inferior al 5%).

En los años 2001 y 2002, BS y CÁNTABRA DE INVERSIONES, S.A. transmiten las acciones de VODAFONE recibidas, obteniendo unas plusvalías que se acogen al régimen del diferimiento del artículo 21 y de la deducción del 36 ter de la ley del impuesto.

Como el valor de mercado de las acciones de VODAFONE era superior en el momento del canje al valor que tenían cuando se transmiten, la parte actora pretende acoger al diferimiento o a la deducción lo que él mismo denomina 'renta diferida', que es la que queda 'congelada' en su momento (superior al valor de transmisión) al realizarse el canje accionarial. Después, tendría en cuenta la renta negativa obtenida en el período que media entre el canje y la transmisión, pues las acciones de VODAFONE han bajado de precio en ese período, circunstancia no controvertida.

Para la Administración, sin embargo, no hay dos rentas, sino una sola y su cuantía, además, es la determinada por la plusvalía realmente obtenida en la transmisión, que es menor y que genera que la deducción por reinversión sea también menor que la postulada por la entidad recurrente. Señala al respecto el TEAC que el artículo 101 de la ley del impuesto dice en su apartado 3 (respecto del canje de valores) que los valores recibidos por los socios se valorarán, a efectos fiscales, 'por el valor de los entregados'. De esta forma, siempre según el órgano de revisión, las rentas positivas han de ser las determinadas por la diferencia entre el valor de transmisión de las acciones recibidas en canje (las de VODAFONE) y el de las entregadas en él (las de AIRTEL), valor que es el que tuvo en cuenta la Inspección para calcular la deducción.

Según el BS hay que distinguir: a) La diferencia entre el precio obtenido en la transmisión de las acciones de VODAFONE y su valor de mercado en el momento de efectuar el canje (que es cuando se adquirieron); b) El resto de la renta obtenida, esto es, la diferencia entre ese valor de mercado y el coste fiscal de las acciones de VODAFONE, que no es otro que el coste fiscal que tuvieran las acciones de AIRTEL para el socio que realizó la operación. Ambas rentas se integraron en la base imponible de la actora, pretendiendo la aplicación del beneficio derivado de la reinversión sobre la parte de cálculo de la segunda renta.

Como se sigue del expediente, BS aportó 1.270.184 acciones de AIRTEL, recibiendo en canje 984.951.441 acciones de VODAFONE. El coste de adquisición histórico atribuible a dichas acciones era de 1,8505047386 euros (o 115,49 peniques por acción). El valor de mercado en el momento de la aportación ascendía a 245,38 peniques por acción (su cotización en el momento del canje). La renta obtenida es diferida en el ejercicio 2000 por aplicación del régimen especial del canje de valores. En 2001 y 2002 se venden las acciones a un precio inferior al valor de mercado que tenían en el momento del canje y lo que realmente se plantea en autos es si cabe integrar en la base de la deducción la renta 'diferida' en el momento de la operación de canje (que se acogió al régimen de diferimiento especial).

Lo cierto es que la cuestión planteada ha sido resuelta por la Dirección General de Tributos en consulta vinculante de 28 de febrero de 2005 (núm. V0314-05) en los siguientes términos:

'La renta obtenida como consecuencia de la transmisión de una participación viene determinada por la diferencia entre el valor de transmisión de la misma y su valor fiscal de adquisición. En el caso de transmisión de participaciones en entidades no residentes, adquiridas como consecuencia de una operación amparada en el capítulo VIII del título Vil del TRLIS a cambio de participaciones cuyas rentas no podían aplicarlo dispuesto en el artículo 21 del mismo texto legal, la exención prevista en dicho artículo sólo se aplicará respecto de la diferencia positiva entre el valor de transmisión de la participación en la entidad no residente y el valor de mercado de la misma en el momento de adquisición por la entidad transmitente.

La razón de ser de esta regla especial reside en que existe una renta que, por aplicación del capítulo VIII del título Vil del TRLIS, ha sido objeto de diferimiento, de tal forma que la renta a integrar en la base imponible, en aplicación del artículo 21.2.d) del TRLIS, se corresponde con aquella que no procede de participaciones en entidades no residentes sino de participaciones en entidades residentes, como es el caso de la participación en la entidad E.

Tal y como se ha expuesto anteriormente, la renta integrada en la base imponible por la transmisión a que se refiere el escrito de consulta corresponde en su totalidad a renta diferida por aplicación del capítulo VIII del título Vil del TRLIS, en concreto, la renta diferida por la transmisión del 5,48% del capital de la entidad E. Por tanto, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 42.2 del TRLIS, la renta a integrar en la base imponible corresponde a elementos patrimoniales transmitidos susceptibles de generar rentas que constituyen la base de la deducción prevista en dicho artículo'.

A tenor de dicha Consulta, con cuyos razonamientos coincide plenamente la Sala, existe ciertamente una única operación, pero la misma permite desglosar dos rentas: en primer lugar, la que se corresponde con la diferencia entre el valor de transmisión de la participación y su valor de mercado en el momento de su adquisición en la operación que se acoge al régimen de neutralidad; en segundo lugar, el resto de la renta obtenida en la transmisión. La primera (renta de fuente extranjera) está exenta de tributación; la segunda (renta de fuente española) se integra en la base imponible a tenor de las reglas generales.

Trasladando tal criterio al supuesto analizado, debe acogerse la pretensión de la demandante, de manera que al transmitirse las acciones de VODAFONE (ejercicios 2001 y 2002) ha de integrarse en la base imponible la renta positiva que se difirió en el ejercicio 2000 como consecuencia de la operación de canje de valores (acogida al régimen de neutralidad fiscal) en virtud de la cual se aportaron acciones de Al RIEL y se recibieron acciones de VODAFONE.

Por lo demás, la resolución del TEAC sobre este punto (fundamento de derecho tercero, apartado 4°) resulta ser extraordinariamente escueta y en la misma ni siquiera se hace referencia a la Consulta Vinculante aducida por el contribuyente. Por otra parte, la Inspección, que sí alude a tal consulta, se limita a afirmar que en la renta en cuestión 'han de distinguirse dos partes' (que es lo que dice cabalmente la consulta) aunque, finalmente, señala que solo hay una renta positiva que es la que debe constituir la base de cálculo de la deducción (lo que no se deduce en absoluto de aquella consulta en la que, insistimos, el supuesto de hecho planteado es idéntico que el que ahora nos ocupa).

En definitiva, y a tenor de los datos que constan en el expediente, debe reconocerse al recurrente una deducción adicional de 60.4121.954 euros en el ejercicio 2001 y de 134.210.150 euros en el ejercicio 2002'.

Por lo tanto, esta alegación debe ser desestimada y con ella el recurso interpuesto.

SEXTO.-Con arreglo al artículo 139.1 de la LJCA procede imponer las costas al recurrente, conforme al criterio del vencimiento.

Fallo

En atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:

Debemos DESESTIMAR y DESESTIMAMOSel recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad LANINVER S.H.C S.L contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 20 de diciembre de 2012, a que las presentes actuaciones se contraen, la cual confirmamos en todos sus extremos, por ser ajustada a derecho, con imposición de costas al recurrente.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION

Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico.