Sentencia Administrativo Nº 160/2015, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 707/2013 de 13 de Abril de 2015

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 707/2013 Y SU ACUMULADO 109/2014

ORDINARIO

SENTENCIA NUMERO 160/2015

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA

MAGISTRADOS:

D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ

D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ

En Bilbao, a trece de abril de dos mil quince.

La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 707/2013 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna el Acuerdo dictado el 12 de julio de 2013 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que desestima las reclamaciones económico administrativas 1334 a 1337-2012 presentadas contra los acuerdos derivados de las actas asentadas en los ejercicios 2006 y 2007 del Impuesto de Sociedades y Recurso Cameral Permanente.

Son partes en dicho recurso:

- DEMANDANTE: EXPLOTADORA DE TIERRAS ECHEULI S.A., INMOBILIARIA ECHEULI S.A., CERMANICA VIZCAINA, S.A. y PROMOCIONES ECHEULI S.A., representadas por el Procurador Don GERMÁN APALATEGUI CARASA y dirigidas por el Letrado Don ADOLFO RUIGÓMEZ MOMEÑE.

- DEMANDADA: La DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora MONTSERRAT COLINA MARTÍNEZ y dirigida por el Letrado Don JOAQUÍN GASTÓN FERNÁNDEZ DE ARCAYA.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ.

Antecedentes

PRIMERO.-El día 20 de noviembre de 2013 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que Don GERMÁN APALATEGUI CARASA actuando en nombre y representación de INMOBILIARIA ECHEULI S.A., PROMOCIONES ECHEULI S.A., EXPLOTADORA DE TIERRAS ECHEULI S.A. Y CERMANICA VIZCAINA S.A., interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo dictado el 12 de julio de 2013 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que desestima las reclamaciones económico administrativas 1334 a 1337-2012 presentadas contra los acuerdos derivados de las actas asentadas en los ejercicios 2006 y 2007 del Impuesto de Sociedades y Recurso Cameral Permanente; quedando registrado dicho recurso con el número 707/2013.

Por resolución de fecha 23 de julio de 2014 se acordó la acumulación a este recurso del que se seguía ante esta misma Sala con el número 109/2014 en el que se impugnaba los Acuerdos de 25 de septiembre de 2013 del T.E.A.F. de Bizkaia desestimatorios de las reclamaciones 1350/2012 y 1351/2012 contra liquidaciones 07-AFPL13302-1C y 08-AFPL12502-16 practicadas en concepto de recurso cameral permanente sobre el impuesto sobre sociedades, ejercicios 2007 y 2008 y en el que figuraban como partes EXPLOTADORA DE TIERRAS ECHEULI S.A. y PROMOCIONES ECHEULI S.A..

SEGUNDO.-En los escritos de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados y que damos por reproducidos.

TERCERO.- En los escritos de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.

CUARTO.-Por Decreto de 20 de octubre de 2014 se fijó como cuantía del presente recurso la de 8.060,37 euros.

QUINTO.-Por resolución de fecha 26 de marzo de 2015 se señaló el pasado día 1 de abril de 2015 para la votación y fallo del presente recurso.

SEXTO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna el Acuerdo dictado el 12 de julio de 2013 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que desestima las reclamaciones económico administrativas 1334 a 1337-2012 presentadas contra los acuerdos derivados de las actas asentadas en los ejercicios 2006 y 2007 del Impuesto de Sociedades y Recurso Cameral Permanente.

SEGUNDO.-Vamos a sintetizar el supuesto planteado, reduciéndolo a lo esencial, para intentar lograr de este modo una mayor claridad en la exposición.

Los hechos que vamos a describir se infieren tanto de las alegaciones concurrentes de los litigantes como de no haberse cuestionado por la contraria.

Se trata de varias compañías titulares según el Registro de la Propiedad de una serie de inmuebles adquiridos mediante varias Escrituras Públicas hasta la década de los años 90.

La titularidad inmobiliaria referida no se incorporó a la contabilidad de las sociedades sino en el ejercicio 2004 -con un valor contable fundado en tasaciones del año 1994- y coincidiendo con la activación se abre en el pasivo la cuenta 'Otras deudas a largo plazo', cuenta cuyo saldo es posteriormente, en el ejercicio 2005, traspasado a la cuenta 533-'Cuenta corriente con socios y administradores'.

La demandada, considerando que se trata de los supuestos previstos por los apartados nº 1 y 4 del art. 127 de la Norma Foral 3- 1996 del Impuesto de Sociedades y que el primero de ellos está ya prescrito al momento de la inspección regulariza el segundo imputando la renta presunta al último de los ejercicios no prescrito aplicando para ello la previsión del apartado nº 5 del citado precepto y la jurisprudencia del Tribunal Supremo.

Los apartados de la norma a que nos hemos referido dicen, el primero de ellos, que se presumirá que han sido adquiridos con renta no declarada los elementos patrimoniales titularidad del sujeto pasivo que no se hallen contabilizados; y el segundo presume que existen rentas no declaradas cuando se contabilicen deudas inexistentes.

Por último el apartado nº 5 dispone la imputación de la renta presunta al período impositivo más antiguo entre los no prescritos con la excepción de que el sujeto pasivo pruebe que corresponde a otro u otros.

La tesis actora se puede resumir en que, a través de la propia interpretación del acuerdo impugnado que la parte defiende, la renta presunta es en realidad una y solo una, esto es, la que se aplicó para la adquisición de los inmuebles y para cuya regularización contable se puso en funcionamiento la cuenta del pasivo correspondiente, cuenta que las recurrentes califican como realmente ficticia. Es la misma renta en todo caso y por ello la correspondiente a la cuenta ficticia debe correr la misma suerte que la que se puso de manifiesto con la activación de los inmuebles pues sería la misma, las dos caras de la misma moneda, si la incorporación al activo de los inmuebles no contabilizados pone de manifiesto una renta ficticia con la que se adquieren tal renta no es otra que la que se utiliza en el pasivo para justificar la adquisición.

La actora plantea diversas hipótesis de las que resultaría lo equivocado de la resolución administrativa y la conclusión de o bien considerar que al tratarse de una cuenta ficticia no habría que regularizar nada o bien que habría operado la prescripción sobre la propia cuenta al deber corresponder su contenido a ejercicios prescritos.

TERCERO.-La solución al debate es la que pasamos a explicar.

3.1 En primer lugar insiste la actora en que la Administración no le ha reclamado documentos ni otros medios de prueba intentando -bien que de modo no directo sino sugiriéndolo, con cautela- trasladar la idea de la insuficiencia probatoria administrativa sobre determinados hechos, concretamente del origen de los medios financieros con que se abonaron las adquisiciones y cómo se hicieron efectivas.

Hemos de partir de la realidad, por incuestionados, de dos datos: uno que los inmuebles no estaban contabilizados y otro que ellas mismas reconocen que la 'Cuenta corriente con socios y administradores' es ficticia.

Tales hechos dan lugar a que la Administración se vea favorecida por la presunción recogida en el art. 127 de la Norma Foral, esto es, se va a tener por cierto que los saldos de la cuenta y el valor de los inmuebles obedecen a rentas que las compañías no han declarado. Ésto provoca que la carga de la prueba necesaria para enervar tal presunción pese sobre las propias demandantes ( arts. 103 y 106 de la Norma Foral 2-2005 y 217 de la LEC ) quienes, además, están en mejores condiciones de presentar documentos sobre el curso de los hechos pues a ellos conciernen directamente y son quienes pueden aportar los datos relativos a cómo se efectuaron los pagos y con cargo a qué.

En este último sentido no puede obviarse que las ventas se documentaron en Escrituras Públicas y se inscribieron en el Registro de la Propiedad lo que connota una voluntad contractual formalista que resulta contraria a que no se documentasen también los pagos, documentación razonable y esperable además cuando se trata de venta de inmuebles y precios de cierta importancia económica.

Por lo tanto, eran las demandantes quienes debían dar cuenta de los pagos habidos y del patrimonio con cargo al que se hicieron efectivo en la medida en que pudieran ser distintos a lo que vamos a indicar a continuación y que es lo que, en principio, cabe presumir, veamos.

De las Escrituras de compra se deduce -este dato se recoge en la resolución impugnada y no cuestionado por la actora se tiene por cierto- que la adquirente fue quien pagó el precio sin que conste aplazamiento o circunstancia alguna que contravenga que o bien ya se había recibido o bien se recibió en dicho acto. Con estos datos ha de tenerse en cuenta que los arts. 1466 y 1500 del Cc , en coherencia con la naturaleza sinalagmática del contrato, establecen que el vendedor no está obligado a entregar la cosa en tanto no se le pague el precio de donde si el inmueble se entregó es porque se había recibido éste y, en segundo lugar, si nada se estipula el pago del precio debe tener lugar al efectuarse la entrega, en suma, Escriturada la venta e inscrita en el Registro de la Porpiedad, tansmitida ésta en suma desde que se otorgó aquella por su equiparación a la traditio, y no estipulado nada más, hay que suponer que la venta se ha desarrollado dentro de las previsiones del Cc y que por lo tanto el precio se pagó al otorgar la Escritura o antes. Tal es además lo que ocurre en la realidad social y lo que es acorde con la razón, no se transmite la propiedad de un inmueble si antes o simultáneamente no se ha recibido o garantizado su precio. Respecto de la garantía nada consta y, como hemos dicho, en el caso de existir -lo que no damos por cierto por las razones que terminamos de exponer- no es razonable estimar que no estuviese documentada.

La conclusión de todo ello es que al contabilizarse los inmuebles en el año 2004 ya estaban pagados. Debemos recordar aquí que esta faceta del pleito carece en realidad de objeto puesto que las rentas presuntas por el afloramiento de los inmuebles no han dado lugar, por prescripción, a que se efectuase regularización tributaria.

Ahora bien, la trascendencia dimana del intento justificación del pago del precio a través de la creación artificiosa primero de la cuenta 'Otras deudas a largo plazo' y después, a través de la cesión a ésta del saldo, de la 'Cuenta corriente con socios y administradores'.

Al respecto hemos de exponer un dato inicial básico y es que al contrario de lo que la actora pretende en su relato la demandada no reconoce que esta cuenta obedezca exclusivamente a la cobertura de las consecuencias tributarias del afloramiento contable de los inmuebles o a la justificación de las rentas con que se hizo pago del precio para demostrar que no hubo renta ficticia alguna (en realidad la actora no ofrece una versión única y coherente sobre el pago de los inmuebles sino varias y a modo de hipótesis, pero también es irrelevante pues ya hemos razonado que nuestro criterio es que se hicieron efectivos los pagos con la formalización de la venta o con anterioridad pero no después) pues si se lee con atención el contenido de los distintos acuerdos dicha cuenta, reconocida expresamente su naturaleza de ficticia por las demandantes, ha sido objeto de movimientos en favor de los socios y así lo expone el acuerdo (pago encubierto de dividendos) ergo se está utilizando efectivamente para efectuar abonos a los socios una cuenta que se dice ficticia y que sólo pretendía dar una cobertura formal, por lo tanto, no se está reconociendo por la demandada que la cuenta estuviese vinculada de forma exclusiva con los inmuebles, antes al contrario. Y, en el anteúltimo párrafo de los Acuerdos también se deduce que las compras se habían ya pagado y que las actoras no demuestran que la razón de la cuenta sea préstamo alguno a los socios para afrontar el pago.

La Administración, por lo tanto, lo que estima es que hay dos fuentes de renta presunta, una la integrada por la contabilización de los inmuebles mucho tiempo después de su adquisición y otra la evidenciada a través de la cuenta que carece de justificación alguna y que las propias actoras reconocen ficticia.

La realidad es que no hacía falta poner en funcionamiento ninguna de las cuentas pues como hemos explicado los inmuebles ya estaban pagados y esto era algo que no podía en absoluto escapar a los socios pues no consta que fuesen requeridos en modo alguno para continuar abonando el precio que pudiese restar aún de unos inmuebles conocidamente de su dominio.

Tal ausencia de necesidad de la cuenta y su efectivo funcionamiento -no cuestionado- para hacer abonos a los socios en realidad lo que pone de manifiesto es la existencia de una renta no declarada.

El argumento de las demandantes pretendiendo que la cuenta no respondería más que a un mero error contable es contrario a las evidencias. Si los bienes estaban ya pagados la contrapartida en el Balance sería, en principio, incluir su valor en el pasivo no exigible, concretamente en los fondos propios de cada compañía y el haber utilizado la cuenta como mero artificio formal para justificar las rentas con las que se habrían pagado los inmuebles sólo podría calificarse como error si la cuenta hubiese permanecido inactiva, sin pagos, pues no consta que estuviese pendiente aún pago alguna sino justo lo contrario. De hecho el propio relato de la actora parece coincidir con que nada se debía y que se creo como una pura apariencia formal. Pero desde el momento en el que la cuenta es objeto de cargos en concepto de pago a los socios, cuenta activa, en funcionamiento, es claro que ya no puede hablarse de error sino de utilización de la cuenta para pagos distintos al precio de los inmuebles y siendo así que no se justifica la necesidad material de la cuenta ni la razón de los pagos y se reconoce expresamente en cambio que la cuenta es una ficción estamos dentro de la presunción de rentas no declaradas.

No cabe pues aplicar a la cuenta ficticia con los socios la misma solución que la utilizada con la renta ficticia invertida en inmuebles pues una y otra son efectivamente dos rentas presuntas distintas, con orígenes y finalidad distintos.

3.2 Se alega también la prescripción respecto de la actora Explotadora de Tierras Echeuli SA en virtud a que conforme al art. 146 de la Norma Foral 2-2005 General Tributaria de Bizkaia las actuaciones inspectoras carecerían de virtualidad para interrumpir la prescripción al haber permanecido el expediente paralizado durante más de 6 meses.

Concretamente, y tal y como consta en la Liquidación relativa a esta actora y ejercicio -folios nº 46 y siguientes del expediente administrativo seguido por el Tribunal Económico Administrativo Foral- las actuaciones comenzaron el 26 de mayo de 2011, la Diligencia primera que se emite está datada el 26 de enero de 2012 (8 meses después de la incoación) y la liquidación es de 31 de mayo de 2012, esto es, más de 4 años después del momento en el que se debía presentar la autoliquidación voluntariamente.

La tesis actora respecto de esta compañía ha de ser por ello estimada, confirmación ésta que, además, parece asumida también por la demandada en el último párrafo del fundamento de derecho segundo de su contestación a la demanda.

3.3 Con relación al Recurso Cameral Permanente la actora reconoce en sus recursos la vinculación causal de su suerte a la que hayan obtenido los recursos relativos al Impuesto de Sociedades, de hecho, la impugnación del Recurso Cameral tiene como premisa esencial el que deben anularse las liquidaciones del Impuesto de Sociedades y que su consecuencia será que también habrá que anular las liquidaciones del Recurso. No se cuestiona éste ni desde un enfoque competencial administrativo ni desde un planteamiento relativo a su propia existencia.

Por todo ello, desestimados los recursos interpuestos contra las liquidaciones del Impuesto de Sociedades son también desestimados los correspondientes al Recurso Cameral Permanente con la excepción del ejercicio 2006 respecto de la compañía Explotadora de Tierras Echeuli SA.

CUARTO.-De acuerdo con el art. 139 de la LJ no se efectúa condena en costas y se dará acceso al recurso de casación ordinario frente a esta Sentencia de acuerdo con el art. 86 de la LJ .

Ante lo expuesto la Sala

Fallo

Que debemos estimar y estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo formulado por Explotadora de Tierras Echeuli S.A., Inmobiliaria Echeuli S.A., Cermanica Vizcaína S.A. y Promociones Echeuli S.A. contra el Acuerdo dictado el 12 de julio de 2013 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que desestima las reclamaciones económico administrativas 1334 a 1337-2012 presentadas contra los acuerdos derivados de las actas asentadas en los ejercicios 2006 y 2007 del Impuesto de Sociedades y Recurso Cameral Permanente y, en consecuencia, anulamos las resoluciones impugnadas en cuanto atañen a Explotadora de Tierras Echeuli S.A..

Cada litigante soportará las costas generadas en su intancia.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer RECURSO DE CASACIÓNante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Supremo, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de DIEZ DÍAS, contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución, mediante escrito en el que deberá manifestarse la intención de interponer el recurso, con sucinta exposición de la concurrencia de los requisitos exigidos y previa consignación en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de este órgano jurisdiccional en el Banco Santander, con nº 4697 0000 93 0109 14, de un depósito de 50 euros, debiendo indicar en el campo concepto del documento resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso'.

Quien disfrute del beneficio de justicia gratuita, el Ministerio Fiscal, el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales y los organismos autónomos dependientes de todos ellos están exentos de constituir el depósito ( DA 15ª LOPJ ).

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Secretario doy fe en Bilbao, a 13 de abril de 2015.