Sentencia Administrativo Nº 1630/2015, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 347/2012 de 13 de Julio de 2015

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA-LEON CON/AD

VALLADOLID

REFUERZO A

SENTENCIA: 01630/2015

N11600

C/ ANGUSTIAS S/N

N.I.G:47186 33 3 2012 0100681

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000347 /2012 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña. Antonieta

LETRADOLEOPOLDO MARCOS SANCHEZ

PROCURADORD./Dª. JOSE MARIA BALLESTEROS GONZALEZ

ContraD./Dª.

LETRADO

PROCURADOR D./Dª.

Rec. nº: 347/2012

Magistrados:

Don Alejandro Valentín Sastre

Don Rafael López Parada

Don Jesús Mozo Amo

SENTENCIA Nº 1630/2015

En la ciudad de Valladolid a 13 de julio de 2015

Vistos los autos correspondientes al recurso contencioso-administrativo sustanciado en esta Sala y tramitado conforme a las reglas del procedimiento ordinario, sobre ADMINISTRACION TRIBUTARIA, a instancia de Antonieta , representado por el Proc. Sr. Ballesteros González y defendido por letrado, siendo demandadas el TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA Y LEON, representado y defendido, a su vez, por el Señor Abogado del Estado, y la COMUNIDAD AUTÓNOMA DE CASTILLA Y LEON, representada y defendida por el Letrado de la Comunidad Autónoma.

Antecedentes

PRIMERO.Mediante escrito presentado se interpuso ante esta Sala recurso contencioso-administrativo contra la resolución de fecha 31 de enero de 2012, del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, por la que se acuerda desestimar la reclamación económico-administrativa nº NUM000 , relativa al Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

SEGUNDO.Que previos los oportunos trámites, la parte recurrente formalizó su demanda en la que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes, terminó suplicando sentencia estimatoria del recurso interpuesto y las declaraciones correspondientes en relación con la actuación administrativa impugnada.

TERCERO.Que asimismo se confirió traslado a la Administración demandada para contestación a la demanda, lo que se verificó, en la que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que consideró pertinentes, la parte terminó suplicando el mantenimiento de la actuación administrativa recurrida.

Que igualmente se confirió traslado a la codemandada para contestación a la demanda, lo que se verificó, en la que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que consideró pertinentes, la parte terminó suplicando el mantenimiento de la actuación administrativa recurrida.

CUARTO.Continuando el recurso por sus trámites, se señaló, para votación y fallo del asunto, el día 22 de junio de 2015, en que se reunió, al efecto, la Sala.

QUINTO.En la sustanciación del procedimiento se han observado las prescripciones legales.

VISTOS.- Siendo Magistrado Ponente el Sr. Alejandro Valentín Sastre.

Fundamentos

PRIMERO.Es objeto de impugnación en el presente procedimiento la resolución de fecha 31 de enero de 2012, del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, por la que se acuerda desestimar la reclamación económico- administrativa nº NUM000 , interpuesta contra la liquidación provisional número NUM001 , girada por el Servicio Territorial de Hacienda de la Junta de Castilla y León en Zamora, por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en relación con la herencia de Dª. Nuria , por un importe total de 121.165'96 euros (100.250'65 euros de principal y 20.915'31 euros en concepto de intereses de demora).

La parte demandante, Dª. Marta Ganado López, pretende que: a) se anulen, revoquen o dejen sin efectos, como contrarias a derecho, las liquidaciones y resoluciones recurridas, así como todos los actos que se hubieren dictado con posterioridad en ejecución de tales actos y resoluciones recurridas, imponiendo las costas del procedimiento a la Administración demandada; b) se ordene la devolución de los ingresos que por el concepto reclamado se hubieran efectuado por la recurrente, en su caso, con los intereses de demora correspondientes desde la fecha del ingreso.

Alega la parte actora, en fundamentación de la pretensión que deduce, los siguientes motivos: I- infracción por la liquidación reclamada del artículo 56 del Real Decreto1629/1991, de 8 de noviembre , y del artículo 22 del Decreto Legislativo 1/2006, de 25 de mayo : en la resolución administrativa impugnada se dice que la explotación agraria no está entre los bienes concretos que se transmiten por la herencia y por ello no aplica la reducción de la adquisición de negocios familiares que se basa en la adquisición efectiva de bienes concretos y determinados que integran el caudal relicto, ignorando que en el momento de la herencia se ha consumado la adquisición en régimen de proindivisión de todos los bienes del causante, privativos y gananciales (en estos últimos por la mitad ideal de los mismos), en favor de todos los interesados en la herencia, hechos y derechos ocurridos y consumados el día 19 de octubre de 2006 y con arreglo a los cuales se ha presentado ante la oficina gestora del Impuesto el correspondiente documento comprensivo del inventario, avalúo, determinación de haberes gananciales y hereditarios y se ha autoliquidado el impuesto devengado por la sucesión hereditaria en que las partes proporcionales de tales bienes se han integrado y solo un año y medio después, el 8 de mayo de 2007, los mismos interesados en la herencia que adquirieron por tal título partes indivisas de bienes concretos y determinados, entre los que se encuentra la explotación agraria, proceden a formalizar un acuerdo contractual inter vivos, concretado en una liquidación parcial de la sociedad de gananciales, negocio que no supone que no existiera herencia previa, sino precisamente todo lo contrario, de manera que sin la presencia de los herederos de la parte proporcional de la explotación agraria no se puede otorgar el negocio de liquidación parcial de la sociedad de gananciales y consecuente eliminación del proindiviso hereditario previo. II- Violación por el acto reclamado de la jurisprudencia y doctrina administrativa que sostienen y proclaman la falta de efectos en el impuesto sucesorio de las adjudicaciones de bienes y derechos efectuadas entre los interesados en la herencia. Las normas del devengo del impuesto sucesorio impiden tener en cuenta hechos posteriores no relacionados con la adquisición mortis causa, sino que tienen el carácter de convención inter vivos entre los interesados en la herencia ya consumada: el acto recurrido sostiene que la escritura de adjudicación de bienes y derechos integrados en el caudal hereditario tiene efectos tributarios en el impuesto sobre sucesiones devengado con el fallecimiento del causante, cuando es notorio que las adjudicaciones son negocio entre los sucesores y herederos en que no interviene para nada la voluntad del causante y que, siendo posterior en el tiempo al devengo del impuesto y a la formulación de los documentos y declaraciones reglamentarios, no tienen efecto alguno en la liquidación del impuesto sucesorio. III- Infracción por el acto reclamado de la doctrina establecida por el Tribunal Supremo y por el Tribunal Económico-Administrativo Central sobre comprobación de valor en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Infracción por el acto de liquidación reclamado del artículo 134.3 de la LGT : el acto de comprobación de valor de las fincas declaradas en 2.766.407'01 euros no ha sido notificado con carácter previo a la notificación de las consiguientes liquidaciones, acompañado de la necesaria fundamentación suficiente, por lo que la notificación no puede entenderse efectuada con arreglo a derecho (los fundamentos valorativos del acto de comprobación no son directos y expresos, sino que se remiten a los módulos y valoraciones aprobados y confeccionados por la Junta de Castilla y León, por lo que lo procedente en derecho sería la aportación al expediente administrativo de las tablas y fundamentos valorativos y, al no obrar en el expediente administrativo, el acto ha de estimarse inmotivado). IV- Caducidad del procedimiento de gestión y para comprobar los valores recurridos y de la acción liquidatoria. Infracción del artículo 104 de la LGT : el procedimiento de gestión se inicia por la declaración presentada por la contribuyente que da lugar al expediente NUM002 , por lo que resulta evidente que la Administración tributaria, tras la recepción de las declaraciones se ha demorado más del término de seis meses de caducidad para resolver el expediente, mediante la notificación del acto administrativo de comprobación de valor y liquidación recurrido: -con toda evidencia, desde el inicio del acto de comprobación de valor y el acto de liquidación recurrido ha transcurrido en exceso el plazo reglamentario de seis meses; -las actuaciones desarrolladas antes de la notificación del acto de comprobación de valor y liquidación han sido dictadas fuera del plazo de caducidad, insubsanable, para dictar resolución en el procedimiento de gestión. V- Infracción por el acto de comprobación de valor recurrido del artículo 57 de la LGT . Carácter irregular del dictamen pericial sobre valoración de un bien en ausencia del perito. Violación del principio de inmediación característico de la pericia: el dictamen pericial se ha emitido sin el examen del bien valorado a presencia del perito. VI- Infracción por las liquidaciones recurridas del principio de compensación de moras que se conoce como purga de la mora en los casos de concurrencia de retrasos del deudor y acreedor de las obligaciones: las liquidaciones recurridas incluyen cantidades en concepto de intereses de demora entre el momento del devengo y el de notificación de las liquidaciones recurridas, incluyéndolos sin tener en cuenta que la demandante presentó en plazo reglamentario los documentos sujetos a liquidación y que el retraso habido en las liquidaciones es imputable en exclusiva a la Administración recurrida, sin que la interrupción del procedimiento de gestión haya sido debida a causa alguna imputable al recurrente. VII- Falta de individualización del valor comprobado y notificado. Carácter inoperante de las valoraciones y estudios genéricos sin especificar los coeficientes y ponderaciones de tales estudios al caso concreto: las valoraciones se han efectuado con cláusulas genéricas que carecen de la individualización suficiente y necesaria. VIII- Falta de relación de inferencia constatable entre los estudios de mercado incorporados al expediente en la instancia a solicitud de los interesados y el valor notificado. Imposible correlación entre ambas cifras o parámetros con arreglo a las reglas de la lógica y de la sana crítica. Falta de fundamentación real y mera retórica de los actos y resolución recurridos: -la lista de valores remitida consiste en un estudio sin autoría conocida, de carácter meramente interno y sin tener la consideración de valores aprobados por la Junta de Castilla y León; -no se pone en relación el valor comprobado con los valores estadísticos que se remiten; -no se identifican las zonas de la ciudad a que corresponde el acto recurrido, ni los coeficientes de localización, barrio o zona, ni las gradaciones de calidad ni de módulos ni de tipologías de uso que se describen en el estudio remitido.

La Administración demandada y la codemandada se han opuesto a la demanda y han solicitado la desestimación del recurso contencioso administrativo.

SEGUNDO.La resolución administrativa impugnada acuerda desestimar la reclamación económico-administrativa interpuesta, por la ahora recurrente, contra una liquidación provisional girada por el Servicio Territorial de Hacienda de la Junta de Castilla y León en Zamora, por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en relación con la herencia de Dª. Nuria , por un importe total de 121.165'96 euros (100.250'65 euros de principal y 20.915'31 euros en concepto de intereses de demora).

Ha de examinarse, en primer lugar, la alegación de caducidad del procedimiento de gestión y para comprobar los valores recurridos y de la acción liquidatoria.

En la demanda se señala que el procedimiento de gestión se inicia por la declaración presentada por la contribuyente, que da lugar al expediente nº NUM002 , resultando evidente que la Administración tributaria, tras la recepción de las declaraciones, se ha demorado más del término de seis meses de caducidad en resolver el expediente, mediante la notificación del acto administrativo de comprobación de valores y liquidación eliminando reducción en base imponible por el otorgamiento de escritura de adjudicación de gananciales de fecha 8.05.2007, cuando el devengo es de fecha 19.10.2006 y el documento de inventario y autoliquidación de fecha 16.04.2007 en régimen de proindivisión recurrido, siendo evidente que desde el inicio del acto de comprobación de valores y el acto de liquidación recurrido han transcurrido más de seis meses y, al haberse producido la caducidad del procedimiento, estas actuaciones no tienen virtualidad interruptiva de la prescripción, como tampoco las anteriores a la notificación del acto de comprobación de valores, que han sido dictadas fuera del plazo de caducidad.

En relación con este primer motivo que esgrime la parte actora, ha de señalarse que el examen del expediente administrativo evidencia los siguientes antecedentes de interés: 1- el día 16 de abril de 2007 el padre de la recurrente, la recurrente y sus hermanos presentaron, ante la Oficina Liquidadora del Impuesto sobre Sucesiones de Zamora, operaciones de declaración, inventario y avalúo de la herencia causada por el fallecimiento de Dª. Nuria , fallecida el día 19 de octubre de 2006. Con el mismo documento presentaron cuatro autoliquidaciones (modelo 650) del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, Sucesiones (una por cada uno de los comparecientes). 2- El día 8 de mayo de 2007 el padre de la ahora recurrente, la recurrente y sus hermanos otorgaron escritura de liquidación parcial de sociedad de gananciales, siendo presentado el documento, en el Servicio Territorial de Hacienda de Zamora, el día 14 de mayo de 2007. 3- El Servicio Territorial de Zamora procedió a efectuar la valoración de los bienes rústicos (ff 335 y ss) mediante dictamen de perito - artículo 57.1.e) de la LGT - y de los urbanos (ff 346 y ss) mediante precios medios de mercado - artículo 57.1.c) de la LGT -, de fechas 26 de mayo de 2010 y 18 de junio de 2010, respectivamente. 4- Con fecha 13 de julio de 2010 se notifica a la recurrente que, de acuerdo con lo establecido en los artículos 134 y 136 de la LGT y en el artículo 74 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , se han realizado actuaciones de comprobación parcial que determinan, respecto de la autoliquidación presentada, las diferencias que se indican en la propuesta de liquidación que se adjunta, en la que el valor comprobado asciende a 2.764.111'80 euros (el declarado fue 1.510.785'55 euros). 5- El día 14 de julio de 2010 la recurrente presenta alegaciones a la comprobación de valores. 6- El día 25 de agosto de 2010 se realiza nueva valoración de uno de los bienes urbanos (nave/almacén/local anejo) por perito de la Administración - artículo 57.1.e) de la LGT -, resultando ahora un valor de 214.355'23 euros, frente a 209.764'82 euros determinado en la anterior comprobación por precios medios de mercado. 7- El día 29 de septiembre de 2010 fue notificada a la recurrente la propuesta de liquidación NUM001 girada por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que comprende el incremento de valor resultante de la comprobación del valor del bien urbano por dictamen de perito de la Administración, siendo el valor total comprobado 2.766.407'01 euros. 8- El día 1 de octubre de 2010 la recurrente presenta alegaciones a la propuesta de liquidación. 9- El día 29 de octubre de 2010 es notificada a la recurrente la liquidación provisional NUM001 , con un valor comprobado de 2.766.407'01 euros.

Del examen de los anteriores antecedentes, resulta que entre la notificación de la propuesta de la liquidación y la notificación de la liquidación no ha transcurrido el plazo de seis meses.

El artículo 137 de la LGT establece: 1. Las actuaciones de comprobación limitada se iniciarán de oficio por acuerdo del órgano competente. 2. El inicio de las actuaciones de comprobación limitada deberá notificarse a los obligados tributarios mediante comunicación que deberá expresar la naturaleza y alcance de las mismas e informará sobre sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones. Cuando los datos en poder de la Administración tributaria sean suficientes para formular la propuesta de liquidación, el procedimiento podrá iniciarse mediante la notificación de dicha propuesta.

El artículo 139 de la LGT establece: 1. El procedimiento de comprobación limitada terminará de alguna de las siguientes formas: b) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo regulado en el art. 104 de esta ley sin que se haya notificado resolución expresa, sin que ello impida que la Administración tributaria pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro del plazo de prescripción.

El artículo 104 de la LGT establece: 1. El plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será de seis meses. El plazo se contará: a) En los procedimientos iniciados de oficio, desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio.

Tratándose el procedimiento en el que se han dictado las liquidaciones impugnadas de un procedimiento de comprobación limitada (actuaciones de comprobación parcial), no resulta que haya transcurrido el plazo de seis meses entre la iniciación del procedimiento (tiene lugar por propuesta de liquidación) -14.07.2010- y la notificación de la liquidación -29.10.2010-, por lo que el motivo examinado no puede encontrar favorable acogida.

También en el escrito de demanda se alega que el acto de comprobación de valores no ha sido notificado con carácter previo a la notificación de las consiguientes liquidaciones, acompañado de la necesaria fundamentación suficiente.

Pues bien; en relación con esta alegación, ha de señalarse que es cierto que el examen del expediente administrativo evidencia que con las propuestas de liquidación notificadas los días 14 de julio y 29 de septiembre de 2010 se incluyen unas propuestas de valoraciones en las que solamente se expresa la indicación de los valores comprobados.

El artículo 134 de la LGT establece: 1. ... El procedimiento se podrá iniciar mediante una comunicación de la Administración actuante o, cuando se cuente con datos suficientes, mediante la notificación conjunta de las propuestas de liquidación y valoración a que se refiere el apartado 3 de este artículo.... 3. Si el valor determinado por la Administración tributaria es distinto al declarado por el obligado tributario, aquélla, al tiempo de notificar la propuesta de regularización, comunicará la propuesta de valoración debidamente motivada, con expresión de los medios y criterios empleados. Transcurrido el plazo de alegaciones abierto con la propuesta de regularización, la Administración tributaria notificará la regularización que proceda a la que deberá acompañarse la valoración realizada.

El artículo 40 del Real Decreto1629/1991, de 8 de noviembre , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece: 4. Si de la comprobación resultasen valores superiores a los declarados por los interesados, podrán impugnarlos en los plazos de reclamación de las liquidaciones que hayan tenido en cuenta los nuevos valores. 5. En el caso de transmisiones lucrativas 'inter vivos', el resultado del expediente de comprobación de valores se notificará previamente a los transmitentes, que podrán proceder a su impugnación cuando afecte a sus derechos o intereses. Si la reclamación fuese estimada en todo o en parte, la resolución dictada beneficiará también a los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

En el presente supuesto no se está en el caso de transmisiones lucrativas 'inter vivos'.

Sobre este motivo que ahora se examina, esta Sala, en la sentencia nº 1896 de fecha 8 de noviembre de 2012, recaída en el recurso 1337/2009 , ha señalado: Tampoco puede tener acogida la solicitud de que se notifiquen separadamente los actos de fijación de valor y de liquidación, pues el artículo 134 L.G.T . permite la notificación conjunta de ambos.

En consecuencia, ha de seguirse el mismo criterio que resulta de la sentencia antes citada, por lo que la alegación no puede encontrar favorable acogida.

TERCERO. Se alega en la demanda la infracción por la liquidación reclamada del artículo 56 del Real Decreto1629/1991, de 8 de noviembre , y del artículo 22 del Decreto Legislativo 1/2006, de 25 de mayo , pues en la resolución administrativa impugnada se dice que la explotación agraria no está entre los bienes concretos que se transmiten por la herencia y por ello no aplica la reducción de la adquisición de negocios familiares que se basa en la adquisición efectiva de bienes concretos y determinados que integran el caudal relicto, ignorando que en el momento de la herencia se ha consumado la adquisición en régimen de proindivisión de todos los bienes del causante, privativos y gananciales (en estos últimos por la mitad ideal de los mismos), en favor de todos los interesados en la herencia, hechos y derechos ocurridos y consumados el día 19 de octubre de 2006 y con arreglo a los cuales se ha presentado ante la oficina gestora del Impuesto el correspondiente documento comprensivo del inventario, avalúo, determinación de haberes gananciales y hereditarios y se ha autoliquidado el impuesto devengado por la sucesión hereditaria en que las partes proporcionales de tales bienes se han integrado y solo un año y medio después, el 8 de mayo de 2007, los mismos interesados en la herencia que adquirieron por tal título partes indivisas de bienes concretos y determinados, entre los que se encuentra la explotación agraria, proceden a formalizar un acuerdo contractual inter vivos, concretado en una liquidación parcial de la sociedad de gananciales, negocio que no supone que no existiera herencia previa, sino precisamente todo lo contrario, de manera que sin la presencia de los herederos de la parte proporcional de la explotación agraria no se puede otorgar el negocio de liquidación parcial de la sociedad de gananciales y consecuente eliminación del proindiviso hereditario previo. También se alega que el acto recurrido sostiene que la escritura de adjudicación de bienes y derechos integrados en el caudal hereditario tiene efectos tributarios en el impuesto sobre sucesiones devengado con el fallecimiento del causante, cuando es notorio que las adjudicaciones son negocio entre los sucesores y herederos en que no interviene para nada la voluntad del causante y que, siendo posterior en el tiempo al devengo del impuesto y a la formulación de los documentos y declaraciones reglamentarios, no tienen efecto alguno en la liquidación del impuesto sucesorio.

El artículo 56 del Real Decreto1629/1991, de 8 de noviembre , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece: 1. En las adquisiciones por causa de muerte, cualquiera que sean las particiones y adjudicaciones que los interesados hagan, se considerará a los efectos del Impuesto como si se hubiesen hecho con estricta igualdad y con arreglo a las normas reguladoras de la sucesión, estén o no los bienes sujetos al pago del Impuesto por la condición del territorio o por cualquiera otra causa y, en consecuencia, los aumentos que en la comprobación de valores resulten se prorratearán entre los distintos adquirentes o herederos.

El artículo 27 de la Ley del Impuesto establece: 1. En las sucesiones por causa de muerte, cualesquiera que sean las particiones y adjudicaciones que los interesados hagan, se considerará para los efectos del impuesto como si se hubiesen hecho con estricta igualdad y con arreglo a las normas reguladoras de la sucesión , estén o no los bienes sujetos al pago del impuesto por la condición del territorio o por cualquier otra causa y, en consecuencia, los aumentos que en la comprobación de valores resulten se prorratearán entre los distintos adquirentes o herederos.

El artículo 22 del Decreto Legislativo 1/2006, de 25 de mayo , por el que se aprueba el Texto Refundido de las Disposiciones Legales de la Comunidad de Castilla y León en materia de tributos cedidos por el Estado (hoy derogado -vigente hasta el 2 de octubre de 2008-), establece: 1. Cuando en la base imponible de la adquisición esté incluido el valor de una empresa individual o de un negocio profesional, situado en Castilla y León se aplicará una reducción propia de la Comunidad del 99 por 100 del mencionado valor, siempre que concurran las siguientes circunstancias: a) Que la actividad se ejerza por el causante de forma habitual, personal y directa. b) Que los ingresos del causante procedentes de esta actividad supongan al menos el 50 por 100 de la suma de sus rendimientos de actividades económicas y del trabajo personal. A tal efecto no se tendrán en cuenta los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de reducción en este impuesto. c) Cuando un mismo causante ejerza dos o más actividades de forma habitual, personal y directa, la reducción alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a las mismas, considerándose para determinar el porcentaje de ingresos a que se refiere la letra anterior, el conjunto del rendimiento de todas ellas. d) Que la adquisición corresponda al cónyuge, descendientes o adoptados, ascendientes o adoptantes y colaterales, por consanguinidad, hasta el tercer grado de la persona fallecida. e) Que el adquirente mantenga en su patrimonio la adquisición durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciese el adquirente dentro de este plazo. No es incumplimiento de este requisito la transmisión de los mismos bienes que sea consecuencia de una expropiación forzosa o la realizada a favor de cualquiera de las personas que hubieran podido gozar de esta reducción, en cuyo caso, el nuevo adquirente deberá mantener lo adquirido hasta completar el plazo de siete años desde la primera transmisión. También se aplicará la mencionada reducción respecto del valor neto de los bienes del causante afectos al desarrollo de la actividad empresarial o profesional del cónyuge superviviente, cuando éste sea el adjudicatario de los bienes. En tal caso los requisitos a que hacen referencia las letras a) b) y c) anteriores se habrán de cumplir por el cónyuge adjudicatario.

El artículo 21 de la misma norma establece: Cuando en la base imponible de la adquisición esté incluido el valor de una explotación agraria situada en el territorio de Castilla y León, o de derechos de usufructo sobre la misma, se aplicará una reducción propia de la Comunidad del 99 por 100 del mencionado valor, siempre que concurran las siguientes circunstancias: a) Que el causante, en la fecha de fallecimiento, tuviera la condición de agricultor profesional. b) Que la adquisición corresponda al cónyuge, descendientes o adoptados, ascendientes o adoptantes y colaterales, por consanguinidad, hasta el tercer grado de la persona fallecida. c) Que el adquirente mantenga en su patrimonio la explotación durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciese el adquirente dentro de este plazo.

El artículo 3 de la Ley del Impuesto establece: 1. Constituye el hecho imponible: a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.

El artículo 9 de la misma Ley establece: Constituye la base imponible del Impuesto: a) En las transmisiones «mortis causa», el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.

El artículo 20 de la Ley del Impuesto establece: 1. En las adquisiciones gravadas por este impuesto, la base liquidable se obtendrá aplicando en la base imponible las reducciones que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, hayan sido aprobadas por la Comunidad Autónoma. Estas reducciones se practicarán por el siguiente orden: en primer lugar, las del Estado y, a continuación, las de las Comunidades Autónomas.

Para el examen de esta alegación, se considera de interés reseñar los siguientes antecedentes: 1)del examen del documento que contiene las operaciones de declaración, inventario y avalúo de la herencia causada por el fallecimiento de Dª. Nuria , presentado el día 16 de abril de 2007, resulta: I) en el inventario, en el apartado de inmuebles, se relaciona una finca rústica, compuesta por varias parcelas (nº NUM003 ) y una dehesa de labor y pastos (nº 4). II) Liquidación de la sociedad de gananciales: Habiendo fallecido Dª. Nuria , en estado civil de casada con D. Basilio , es preciso con carácter previo a la formulación del avalúo de los bienes del caudal hereditario causado a su fallecimiento proceder a la liquidación de la sociedad de gananciales. A tal efecto ... Resultando un saldo a favor de la causante de 2.600.782'72 euros. III) Determinación del caudal hereditario de la causante: Dª. Nuria , permanecía, en el momento de ocurrir su fallecimiento, en estado de casada con D. Basilio , con el que mantuvo régimen económico matrimonial de gananciales. De suerte que no existiendo bienes privativos, el saldo de la liquidación de los bienes y deudas gananciales, le corresponde en pleno dominio al causante, suponiendo el denominado ajuar doméstico una mera presunción fiscal sin efectos privados en la formación de haberes. Liquidación: ... 4: Importe neto del haber hereditario de la causante: 2.600.782'72 euros. La suma referenciada integra el haber hereditario de Dª. Nuria . IV) Sobre la formación de haberes: teniendo en cuenta lo que se expone en las bases anteriores, los interesados en la sucesión de la causante: D. Basilio ... y sus tres hijos ... , percibirán, el primero el usufructo universal y vitalicio y los tres restantes en nuda propiedad bienes por importe equivalente a la totalidad del caudal relicto. El importe de los bienes del caudal queda concretado de la forma anteriormente indicada, y sin la previa adición del valor estimativo del ajuar doméstico, ni deducción de gastos fiscales, en euros 2.600.782'72. V) Sobre la adjudicación de bienes en pago de haberes: Habida de la dificultad de efectuar en el momento presente la adjudicación de los haberes que se han referido, este documento se redacta para la presentación a liquidación en tiempo y forma, posponiéndose la realización de las operaciones de adjudicación al momento oportuno. VI) Declaraciones finales: ... SEXTA.- A los efectos previstos en el artículo 22 del Decreto Legislativo 1/2006 de 25 de mayo de la Comunidad Autónoma de Castilla y León ... se hace constar que forma parte del caudal hereditario causado al fallecimiento de Dª. Nuria el negocio empresarial de explotación agraria, de titularidad ganancial, y que gira nombre de D. Basilio , que reúne las condiciones de la reducción del 99% prevista en dicho precepto, toda vez que los rendimientos derivados de la explotación ganadera son los únicos existentes entre los que tienen la naturaleza de rendimientos de trabajo y rendimientos de actividades económicas sujetos al impuesto sobre la renta, y teniendo en cuenta demás que la mitad indivisa, a título de liquidación de la sociedad de gananciales, y el usufructo universal y vitalicio sobre tal explotación agraria, se integran en el haber del cónyuge supérstite, y se adjudicarán, en su momento, al cónyuge a cuyo nombre giraba la explotación ganancial y sigue girando la explotación resultante. Los bienes y derechos afectos al negocio exento que son los inventariados y evaluados a los números 3 y 4 del inventario integrado en este documento.... 2)Del examen de la escritura de liquidación parcial de la sociedad de gananciales resulta: I) en el testamento otorgado, Dª. Nuria , por la cláusula segunda, legó a su esposo (padre de la actora) el usufructo universal y vitalicio y, por la tercera, instituyó herederos por partes iguales a sus hijos (entre ellos la actora). II) Entre los bienes de naturaleza ganancial dejados al fallecimiento de Dª. Nuria se encuentra una rústica que se compone de tres tierras (al coto redondo titulado Dehesa de Penadillo), que se valora en 1.750.000 euros, y una dehesa de labor y pastos, que se valora en 430.000 euros. Suma el valor de estos bienes 2.180.000 euros. III) En pago de parte de sus bienes gananciales, se adjudica en pleno dominio a D. Basilio (padre de la actora), la totalidad de las fincas descritas por su valor de 2.180.000 euros. IV) Los comparecientes (el padre de la actora, ésta y sus hermanos) aceptan la liquidación parcial de la sociedad de gananciales practicada y la adjudicación de los bienes descritos al viudo (padre de la actora), .... Acuerdan, asimismo, que el inventario, avalúo, liquidación y adjudicación del resto de los bienes al viudo y resto de herederos se formalizará en acto posterior.

De los antecedentes antes expuestos, resulta que en pago de parte de sus bienes gananciales, se adjudica en pleno dominio al padre de la actora, la totalidad de las fincas descritas por su valor de 2.180.000 euros, que son las enumeradas como 3 y 4 en el inventario presentado el día 16 de abril de 2007, que son las que integran la explotación agraria.

En la liquidación practicada se señala que, para concretar la base de la reducción se ha de tener en cuenta que ésta se basa en la adquisición efectiva de bienes concretos y determinados que integran el caudal relicto, no en participaciones abstractas en el valor de los bienes que se incluyan en el mismo, como ocurría para determinar la base imponible. Por lo que para determinar la base liquidable y por tanto aplicar las reducciones ha de atenderse a los bienes que se han adjudicado al caudal hereditario en la liquidación de la sociedad de gananciales y que en el caso que nos ocupa, al disolverse la sociedad de gananciales se adjudicó al cónyuge viudo D. Basilio la totalidad de la explotación agraria en pago de parte de su participación en la sociedad de gananciales, ..., por lo que al no estar este bien concreto incluido entre los que se transmiten por herencia, no procede aplicarse reducción alguna en la base imponible en concepto de transmisiones de explotaciones agrarias.

En la resolución del TEAR se señala: ... Para concretar la base de la reducción se ha de tener en cuenta que ésta se basa en la adquisición efectiva de bienes concretos y determinados que integran el caudal relicto. Por lo que para determinar la base liquidable y por tanto aplicar las reducciones ha de atenderse a los bienes que se han adjudicado al caudal hereditario en la liquidación de la sociedad de gananciales. Así en este caso, al disolverse la sociedad de gananciales se adjudicó, al cónyuge viudo ..., la totalidad de la explotación agraria en pago de parte de su participación en la sociedad de gananciales, tal y como se desprende de la escritura de liquidación parcial de sociedad de gananciales de fecha 8 de mayo de 2007 ..., por lo que al no estar este bien concreto incluido entre los que se transmiten por herencia, no procede aplicarse reducción alguna en la base imponible en concepto de transmisiones de explotaciones agrarias....

Esta Sala, en la sentencia nº 1711/2011, de fecha 14 de julio de 2011 , ha señalado: PRIMERO.- Para dejar debidamente centrada la cuestión que se debate en este proceso es oportuno dejar sentado, en el inicio de estas argumentaciones, que como consecuencia del fallecimiento de uno de los cónyuges de un matrimonio en régimen de sociedad de gananciales se producen dos efectos jurídicos separados y diferentes que se suceden en el tiempo: la disolución del régimen económico aludido y la apertura del procedimiento sucesorio, cuyo análisis civil y tributario debe hacerse por separado. Existe entre ambos hechos un nexo temporal, de manera que en primer lugar debe procederse a la liquidación de la sociedad de gananciales, adjudicando a cada cónyuge la mitad del haber resultante de practicar en el inventario las deducciones previstas en los arts. 1392 y siguientes del Código Civil ; sólo después de hecho esto se procede al procedimiento originado por la transmisión 'mortis causa' de los bienes, derechos y obligaciones del causante. Es muy importante -a los fines de este proceso- tener en cuenta en la primera de las operaciones mencionadas -y así lo hace notar el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León en el fundamento de derecho tercero de la resolución impugnada- que en la sociedad de gananciales, como comunidad germánica que es según la doctrina y la jurisprudencia, los titulares no lo son de cuotas concretas de cada bien, sino de cuotas abstractas de valor, que se concretan en los bienes que les son adjudicados en la liquidación de la sociedad, es decir, el causante de la sucesión era titular de la mitad del valor de los bienes, no de la mitad de los bienes, pues su participación sólo se concreta en bienes determinados tras la liquidación. Esos bienes que le sean adjudicados son los que se integran en la masa hereditaria y, por tanto, los que deben computarse para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Una vez determinada la base imponible, corresponde fijar la base liquidable,....

La misma sentencia antes citada continúa: ... En congruencia con lo hasta aquí expuesto, sigue diciendo el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León en su resolución que: en cuanto a la práctica de esta reducción en los supuestos de una persona casada en régimen económico-matrimonial de gananciales , la Dirección General de Tributos se ha pronunciado reiteradamente en numerosas ocasiones, entre otras, en las contestaciones a consultas de 2 de marzo de 1999, 17 de julio de 2001, 1 de agosto de 2002, 22 y 29 de mayo de 2003 y 19 de enero de 2004, manteniendo el criterio de que: 'En definitiva, como consecuencia de la muerte de uno de los cónyuges se resuelve el régimen económico-matrimonial de la sociedad de gananciales , si como consecuencia de tal disolución, se atribuye la totalidad de la vivienda a la masa hereditaria del causante, percibiendo el cónyuge superstite otros bienes de valor equivalente, la totalidad de la vivienda habitual se incluye en la masa hereditaria de manera que los causahabientes podrán practicar la reducción mencionada sobre el valor total de la vivienda' (estos términos corresponden a la contestación a la consulta de 17 de julio de 2001). Pues bien, teniendo en cuenta - como dice el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León en el fundamento de derecho séptimo de su resolución- que en el presente caso, tras disolverse y liquidarse la sociedad de gananciales , en cuyo pago se adjudicaron a Dª Josefa -viuda del causante- diversos bienes, entre los que no figuraba la vivienda habitual del causante, que se integró en el haber hereditario en su totalidad, era procedente la reducción del 95 por 100 del valor íntegro de dicha vivienda -que le fue adjudicada en pago del tercio de libre disposición ordenado por el causante- en la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Trasladando el criterio que resulta de la sentencia trascrita, cabe sostener que como consecuencia de la muerte de Dª. Nuria se resolvió el régimen económico-matrimonial de la sociedad de gananciales y, como consecuencia de tal disolución, aunque fuera en escritura de fecha posterior al documento de manifestación de herencia, se atribuyó la totalidad de la explotación ganadera a D. Basilio , padre de la actora, no atribuyéndose en consecuencia esta explotación a la masa hereditaria de la causante, lo que determina que no pueda aplicarse la reducción que se pretende.

Ha de recordarse que esta misma Sala, en sentencia de fecha 3 de marzo de 2005, recaída en el recurso 52/2000 , citada en las resoluciones impugnadas, con cita de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, ha señalado que 'la base imponible en este impuesto, en las trasmisiones 'mortis causa', está constituida por 'el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorando por las cargas y deudas que fueren deducibles', como establece el art. 9 de dicha Ley, y que dicho impuesto, en las adquisiciones por causa de muerte, se devenga 'el día del fallecimiento del causante', como dispone el art. 24.1 de esa Ley. Esto supone que los bienes que correspondan al cónyuge supérstite en concepto de mitad de los bienes gananciales, al no recibirse por herencia, no constituyen el hecho imponible del impuesto. Pero esto no supone, sin embargo, que para determinar el 'valor' de los bienes transmitidos en este impuesto hayan de excluirse los bienes ya adjudicados al cónyuge viudo por la disolución y liquidación de la sociedad de gananciales y, por tanto, que en el supuesto de comprobación de valores de la Administración queden dichos bienes excluidos de esta comprobación que afecte a las posteriores liquidaciones'.

En conclusión; se atribuyó la totalidad de la explotación ganadera a D. Basilio y no a la masa hereditaria de la causante Dª. Nuria , lo que determina que no pueda aplicarse la reducción en la base imponible que se pretende, por lo que el motivo examinado no puede encontrar favorable acogida.

CUARTO. En la demanda se alega también la falta de motivación de la valoración efectuada.

Las valoraciones de bienes efectuadas por perito de la Administración y por precios medios obran a los ff 335 y ss y 465 y ss.

Esta Sala, en su sentencia nº 1896/2012, recaída en el recurso nº 1317/2009 , en el fundamento jurídico cuarto, dice: La tacha de falta de motivación de la valoración efectuada es acertada, visto que se asienta, como tantas otras veces, en tan aludidos como ignotos estudios de mercado que no justifican los valores reales de mercado de los bienes. El recurso ha de ser estimado por la incorrección de las valoraciones efectuadas respecto de los bienes que se discuten, asentadas débilmente por la Administración en sus manidos estudios de mercado, en los que dice fundamentar las pericias administrativas. Tales estudios de mercado le son desconocidos a los contribuyentes, por no obrantes en el expediente, estudios que sólo se le facilitan al interesado cuando los solicita, y a veces ni siquiera entonces, que no se refieren al año del devengo y que no incorporan la diligencia de visita a las fincas, inspección ocular necesaria a juicio de la Sala. Como ha expresado esta Sala en reiteradas sentencias, a la vista de las actuaciones obrantes en el expediente es obvio que la Administración valora sobre la base de estudios de mercado tan previos como desconocidos en su génesis para la interesada y para este Tribunal. Ni siquiera se ha indicado en ningún momento cómo se han realizado tales estudios, por qué y en qué medida son de aplicación a los inmuebles que aquí se contemplan, qué repercusión tienen en las fincas a valorar tales estudios previos, dónde se encuentran a disposición del interesado, cuándo ha podido examinarlos y apreciar su adecuación a los bienes que se valoran. En definitiva, las actuaciones valorativas se hallan presididas por un oscurantismo incompatible con el principio de seguridad jurídica, que exige claridad normativa y aplicativa, transparencia máxima en la elaboración de los tan citados estudios de mercado, nitidez en su aplicación a los bienes que se valoran, explicación pormenorizada de la ponderación que se realiza en cada caso de tales estudios a cada uno de los bienes que se tasan. Si así no se hiciere viviríamos en el reino de la arbitrariedad administrativa y se le reprocharía, con razón a la Administración, una aleatoriedad valorativa incompatible con los principios de generalidad e igualdad. Los estudios de mercado referidos a los bienes que se valoran han de aportarse al expediente, con indicación precisa del modo de elaboración y de su incidencia en cada inmueble concreto, de su fecha y sistema de actualización, en su caso. No basta con decir que se encuentran a disposición del interesado si no se ofrecen a la vista de éste, práctica ésta habitual de nuestros evaluadores de todo tipo de bienes y derechos, de peritos y tasadores de la Administración, que aplican año tras año el I.P.C. a valores fijados en años anteriores, sin que se conozca cómo se fijaron aquéllos, incurriendo por ello en ilegalidad: la Administración al valorar tiene como referencia y como límite el valor de mercado al tiempo del devengo del tributo, sin sobrepasarlo. Para desvirtuar la valoración declarada por el contribuyente la Administración tiene que justificar suficientemente, y no lo ha hecho en nuestro caso, por qué se aparta de los valores declarados por el sujeto pasivo, que se benefician de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, presunción que la Administración no ha desvirtuado en este caso, pues ni siquiera se ha realizado la previa e inexcusable visita del perito a cada una de las fincas para valorarlas, que no se ha producido.

En lo que respecta a la valoración de la vivienda ha sido aceptado el valor declarado. No así en lo que respecta a la nave/almacén y a los bienes rústicos.

Tratándose las valoraciones obrantes en el expediente administrativo de comprobaciones que incurren en los mismos defectos, la solución no puede ser otra que la que propugna la sentencia parcialmente trascrita.

Así, la valoración de bienes de urbanos que obra a los ff 465 del expediente administrativo, relativo a la nave/almacén/local anejo, tiene en cuenta los estudios de mercado de bienes inmuebles urbanos y sus actualizaciones, estudios que no obran en el expediente administrativo, así como los datos que resultan del documento presentado y datos cartográficos, catastrales, normativa urbanística de aplicación y datos del archivo histórico. No se menciona la visita o inspección del bien valorado, lo que no se comprende cuando se dice que los valores unitarios obtenidos de los estudios de mercado son ponderados para el bien objeto de la valoración según los coeficientes correctores en los que se tiene en cuenta la categoría de la ciudad y barrio donde se ubica el bien, la tipología constructiva propia del bien, su antigüedad y estado de conservación, calidades e instalaciones.

Si no se ha procedido a la inspección del bien valorado, resulta difícil entender que se describa un estado de conservación, o una calidad de los suelos, o el estado de las instalaciones interiores, o los servicios urbanísticos con los que cuenta la zona, máxime, si se tiene en cuenta que no obra ningún reportaje fotográfico en el expediente administrativo.

Tampoco se expresa en el dictamen la relación concreta que guarda el bien valorado con los datos de los estudios de mercado.

Resulta, de lo expuesto, que el dictamen de perito es genérico, aplicable a cualquier bien urbano.

En lo que respecta a la valoración de los bienes rústicos, en el dictamen de perito se indica que la valoración se efectúa a partir de los datos del documento presentado y de las consultas y comprobaciones que el técnico considera suficientes y que han sido la consulta de datos catastrales, cartográficos e histórico de valoraciones, utilizando, asimismo, los valores unitarios obtenidos de los estudios de mercado efectuado por la Junta de Castilla y León, que tampoco obran en el expediente administrativo, valores que se actualizan a la fecha del devengo y que se corresponden con los del mercado usuales en la zona geográfica en la que se sitúa la finca, para una intensidad productiva media del cultivó al que esté o pudiera estar destinada la finca. Se indica también que el valor unitario medio, reflejado en el apartado I.C, se corrige mediante la aplicación de un coeficiente de intensidad productiva (IP) que depende del número de clases (columna) que para la localidad de ubicación de la finca y orientación productiva ha establecido el Catastro y de la clasificación (fila) que éste ha asignado a la finca objeto de comprobación de valor, conforme a las siguientes tablas que recoge el dictamen.

Pues bien; a la vista del contenido del dictamen, cabe señalar que se desconoce, pues no se indica, de dónde salen los valores unitarios medios que se tienen en cuenta (no se identifica ninguna operación de compraventa en la zona), ni se expresa la relación concreta que guarda el bien valorado con coeficientes de intensidad aplicados.

También en este caso el dictamen de perito es genérico, aplicable a cualquier bien rústico.

Procede, en consecuencia, la anulación de la resolución administrativa impugnada y de la liquidación tributaria en cuestión, por falta de motivación suficiente de las comprobaciones de valor, con la devolución a la recurrente de las cantidades, en su caso, ingresadas por razón de las resoluciones que se anulan, con los intereses moratorios correspondientes, como solicita.

Por todo lo expuesto, debe estimarse el recurso contencioso-administrativo.

QUINTO.De conformidad con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , no obstante la estimación del recurso contencioso-administrativo, no procede hacer una condena en costas, al plantear el recurso dudas de hecho.

SEXTO.Frente a la presente sentencia cabe interponer recurso de casación para unificación de doctrina, dada la cuantía del recurso contencioso-administrativo.

VISTOSlos preceptos legales citados y demás generales de pertinente aplicación

Fallo

Que debemos estimar y estimamos el presente recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de Dª. Antonieta , contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de fecha 31 de enero de 2012, reseñada al antecedente de hechos primero de esta sentencia, que declaramos contraria a derecho, así como la liquidación tributaria impugnada, debiendo procederse a la devolución a la recurrente de las cantidades ingresadas por razón de las resoluciones que se anulan, con los intereses moratorios correspondientes.

Todo ello, sin que proceda hacer una condena en costas.

Así por esta nuestra Sentencia, -de la que se llevará literal testimonio a los autos- que es susceptible de recurso de casación en unificación de doctrina, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado-Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha