Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG:28.079.00.3-2019/0022048
Procedimiento Ordinario 1353/2019
Demandante:COMPAÑIA IBERICA DE BARCOS REMOLCADORES, S.L
PROCURADOR D. EDUARDO MARTINEZ PEREZ
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 165
RECURSO NÚM.: 1353/2019
PROCURADOR D. EDUARDO MARTINEZ PEREZ
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. Ana Rufz Rey
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En Madrid, a 18 de marzo de 2021.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1353/2019 interpuesto por COMPAÑÍA IBERICA DE BARCOS REMOLCADORES SL, representada por el Procurador D. EDUARDO MARTINEZ PEREZ, contra siete Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de 29 de mayo de 2019 desestimatorias de las reclamaciones económico administrativas: 28-03192-1016, relativa al IVA del 3T y 4T del ejercicio 2011; 28-03221-2016, relativa al IVA de los periodos 1T, 2T, 3T y 4T de 2012; 28-03154-2016, relativa al IVA del periodo 1T de 2013; 28-03166-2016, relativa al IVA del periodo 2T del ejercicio 2013; 28-03134-2016 relativa al IVA del periodo 3T del ejercicio 2013; 28-03222-2016, relativa al periodo 4T del IVA de 2013 y 28-03190-2016, relativa al IVA, periodo 1T de 2014.
Ha sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO.- Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO.- Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO.-Continuó el procedimiento por sus trámites, señalándose para votación y fallo la audiencia del día 16 de marzo de 2021, en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Este recurso ha sido señalado en virtud del acuerdo del Ilmo. Sr. Presidente de la Sala de lo Contencioso Administrativo, realizando llamamiento para sustituciones voluntarias del mes de marzo de 2021, dentro del plan de sustituciones voluntarias, aprobado por la Sala de Gobierno.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª Mª Rosario Ornosa Fernández.
Fundamentos
PRIMERO.-Se impugnan en este recurso contencioso administrativo seis Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de 29 de mayo de 2019 desestimatorias de la reclamaciones económico administrativas 28- 03192-1016, relativa al IVA del 3T y 4T del ejercicio 2011, por importe de 163.895,30 €; 28-03221-2016, relativa al IVA de los periodos 1T, 2T, 3T y 4T de 2012, por importe de 180.860,81 €; 28-03154-2016, relativa al IVA del periodo 1T de 2013, por importe de 181.426,19 €; 28-03166-2016, relativa al IVA del periodo 2T del ejercicio 2013, por importe de 181.951,19 €; 28-03134-2016 relativa al IVA del periodo 3T del ejercicio 2013, por importe de 840 €; 28-03222-2016, relativa al periodo 4T del IVA de 2013, por importe de 190.368,86 € y 28-03190-2016, relativa al IVA, periodo 1T de 2014, por importe de 190.382,11 €.
SEGUNDO.-La entidad actora señala en la demanda que se constituyó con el propósito de desarrollar la actividad de prestación de servicios de remolque en puerto.
Dicha actividad la viene realizando actualmente a través de su sociedad filial al 76 % Remolcadores de Barcelona S.A. cuya participación fue adquirida en julio de 2011 a ACS Servicios y Concesiones S.A. que supuso una inversión de casi 59 millones de euros.
Remolcadores de Barcelona S.A. (en adelante REBASA) tiene licencia para operar el servicio de remolque en el puerto de Barcelona en UTE con sociedad anónima de remolcadores SAR. A su vez REBASA mantiene una participación del 100% en otras entidades que desarrollan actividades complementarias de transporte marítimo en puerto.
Una vez adquirida la participación inicial en ACS servicios y concesiones S.A. la sociedad tenía como objeto la adquisición posterior a los accionistas minoritarios de la totalidad de las acciones de la primera, o al menos de un porcentaje que permitiera alcanzar el 90 % de participación, para posteriormente absolver a la sociedad integrando la totalidad de sus actividades reestructurando el grupo de sociedades y el negocio de las filiales y así desarrollar la totalidad o gran parte de la actividad de forma directa.
Sin embargo, a pesar de haber adquirido de accionistas minoritarios pequeños paquetes de acciones adicionales, por motivos ajenos a su voluntad, hasta el día de la demanda no fue posible llegar a un acuerdo con un número suficiente de los múltiples accionistas minoritarios para alcanzar un porcentaje de participación objetivo que permitiera culminar con éxito en la fusión proyectada.
Adicionalmente, señala que también se proyectaba presentar a la licitación para la prestación de servicio de remolque en la nueva terminal de contenedores del puerto de Tánger. Sin embargo la construcción de la nueva terminal se demoró y por eso se han ralentizado los plazos de la inversión inicialmente prevista.
Destaca que en el acuerdo de socios, elevado a escritura pública el 11 de julio de 2011, se especifican pactos relativos a la dotación de recursos transmisión de participaciones y gobernanza de la sociedad quedando reflejado los propósitos de la misma.
Dichos propósitos, en concreto, serían la concurrencia a nuevas licitaciones de concursos públicos, la adquisición de barcos por si bar, la fusión de participadas con adquisición de la actividad de la sociedades absorbidas, y la intervención en la gestión de las participadas.
Señala que desde la constitución de la sociedad ha ido soportando cuotas de IVA, que le fueron repercutidas por diversos proveedores, hasta alcanzar un total acumulado, en el primer trimestre de 2014, de 190.382,11 € y no ha solicitado la devolución de dichas cuotas de IVA sino que quedaron a compensar para periodos posteriores con la expectativa de que con el inicio de la actividad se devengarían cuotas de IVA en cuantía suficiente para recuperar en las autoliquidaciones el importe acumulado de las cuotas de IVA soportado mediante compensación.
Reproduce, a continuación, diferentes preceptos legales y sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en relación al inicio de actividad. y termina especificando los elementos objetivos acreditados que confirmarían su intención de realizar actividades empresariales: su propio objeto social; la adquisición de la participación de control en REBASA con la intención de absorberla y desarrollar directamente la actividad y la intención manifestada y explícita de concurrir a concursos públicos para la adjudicación de contratos de prestación de servicios comprendidos en su objeto social; el hecho de que no se haya solicitado ningún momento la devolución del IVA soportado, ya que se esperaba compensar con el IVA que se devengara con ocasión del ejercicio de la actividad de prestación de servicios y la intervención en la gestión y prestación de servicios a su filial REBASA.
TERCERO.-La defensa de la Administración General del Estado, en la contestación a la demanda, después de especificar los preceptos que serían aplicables y la jurisprudencia que los desarrolla, indica que no resultan de las actuaciones elementos objetivos que acrediten la intención de la actora de desarrollar directamente la actividad de remolque marítimo sino que su propósito era la de ser la sociedad dominante de un grupo de empresas, al que pertenecen las que desarrollan esa actividad y otras conexas, sin que la actora tuviera intención de desarrollar por sí misma estas actividades empresariales cuando se constituyó ni en los ejercicios comprobados y ni siquiera, de participar en la gestión de las empresas del grupo sino únicamente de explotar y administrar estas empresas, a través de la tenencia de acciones y la participación en sus consejos de administración, como le correspondía como socia, de acuerdo con su objeto social.
También señala que del contrato de compra de acciones de la empresa que gestiona el servicio de remolque del puerto de Barcelona no se desprende más que su propósito de hacerse con el negocio del grupo, a través de la compra de acciones de la empresa que lo gestiona en UTE con otra, y que no implica, en modo alguno, su intención de desarrollar la actividad empresarial, ya que no hay nada en el referido contrato que apunte a la intención de la actora de llegar a adquirir un porcentaje de capital suficiente para llevar a cabo una fusión por absorción de la sociedad gestora.
El acuerdo de socios de julio de 2011 tampoco prueba ningún elemento objetivo que apunte a la intención de la gestión directa o indirecta del remolque portuario, ya que se trata solo de decisiones de los socios sobre distintos aspectos de la gestión societaria y sobre las intenciones de futuros proyectos.
Además, destaca que en la contestación al requerimiento de 1 de diciembre de 2014 la propia entidad actora señaló que no ejercía ninguna actividad económica porque su única actividad consistía en la adquisición y tenencia de participaciones en otras sociedades y que por ello no tenía que darse de alta en el IAE.
También indica que la inscripción como empresario en la Seguridad Social de la entidad actora se realiza el 31 de diciembre de 2015 y el alta en el Impuesto de Actividades Económicas es de 16 de noviembre de 2015 lo que implica que no tenía con anterioridad a ese momento ninguna intención de desarrollar Actividad empresarial pretendida.
Solicita, en consecuencia, la desestimación del recurso.
CUARTO.-Las liquidaciones provisionales, origen de este recurso, provienen de distintos procedimientos de comprobación limitada, el primero de ellos, iniciado con Requerimiento, notificado el 27 de mayo de 2015, respecto de los periodos del IVA de 2011.
Todas las liquidaciones restantes rechazan las alegaciones de la entidad actora y reducen a 0 las cuotas por gastos deducibles y el importe a compensar de periodos anteriores por considerar que no procedía la deducción de gastos en ninguno de ellos al no desarrollar la actora ninguna actividad empresarial y por lo tanto no tener la condición de sujeto pasivo de IVA.
El acuerdo de liquidación provisional, de 11 de noviembre de 2015, respecto de los periodos del IVA de 2011, indica los motivos de la regularización practicada al actor en el siguiente sentido:
'Respecto del periodo 3T del ejercicio 2011:
- Tras examinar la documentación aportada el 6/11/2015 en atención a requerimiento notificado el
27/10/2015, en el que se solicitaban tanto los Libros de IVA del año 2011, como la acreditación de que se realizaron operaciones del art. 94 LIVA , se propone minorar la cuota de IVA Deducida, ya que esta Unidad entiende que no tienen derecho a la deducción de las cuotas soportadas.. No aportan Libro de Facturas Emitidas, y en el escrito que presentan, explican que Compañía Ibérica de Barcos Remolcadores SL no ha emitido facturas en este ejercicio, pero que los gastos en que han incurrido son gastos previos al inicio de actividad, y por tanto, son deducibles. No obstante, el art. 111 LIVA señala que solamente podrán deducir las cuotas de IVA soportadas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios, quienes tengan la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinar los bienes y servicios adquiridos a la realización de actividades empresariales o profesionales Como elementos objetivos que confirman su intención de realizar actividades del art. 94 LIVA , Vds. aportan:
- una Memoria Consolidada correspondiente al ejercicio 2014 junto a un Informe de Auditoría y...
- un Requerimiento de Impuesto de Actividades Económicas notificado el 4/11/2015, que consideran un indicio del que dispone la AEAT de que realizan operaciones del art. 94 LIVA .
- 1° Respecto a la Memoria del ejercicio 2014 y el informe de 2014, no prueban que tuvieran en
2011 la intención de realizar actividades del art. 94 LIVA ...
2° Respecto al requerimiento de IAE, este requerimiento se debe a que en el ejercicio 2015 han presentado autoliquidaciones de IVA, modelo 303, sin estar dados de alta en IAE. Este es la información que tiene la AEAT y por la que se les envía este requerimiento. Además se les hace notar, que el modo que se emplea en el requerimiento es el subjuntivo, pues se refiere a una hipótesis o una posibilidad, no a un hecho cierto. De hecho, el 19-11-2014 se les notificó un requerimiento equivalente por el ejercicio 2014, por si tuvieran que darse de alta en IAE en dicho año, y contestaron el 1-12-2014 que Compañía Ibérica de Barcos Remolcadores SL no ejercía actividad económica alguna, pues se trata de una sociedad cuya única actividad consiste en la adquisición y tenencia de participaciones en otras sociedades, y que por tanto no tenían que darse de alta en IAE. Y esta explicación, que contestaba el requerimiento de IAE, se dio por válida... Por tanto, ante la ausencia de otros elementos objetivos que acrediten su intención de dedicar los bienes y servicios adquiridos en el ejercicio 2011, a la realización de actividades del art. 94 LIVA , no se admite la deducción de las cuotas soportadas en este ejercicio.
- En su alegación primera se reiteran en las manifestaciones contenidas en la contestación al requerimiento notificado el 27/10/2015, esto es: que tenían la intención de iniciar la actividad de prestación de servicios de remolque, y que por causas ajenas no les ha sido posible iniciarla, y citan la consulta V1834-10 de la Dirección General de Tributos. .
Esta consulta trata de la supresión tanto de la obligación de realizar una solicitud expresa antes del inicio de actividad, como del respeto del plazo de un año entre dicha solicitud y el inicio efectivo de las operaciones gravadas para poder ejercer el derecho a la deducción; y señala que si por causas ajenas al empresario o profesional, no ha podido iniciar la actividad, no pierde el derecho a la deducción. No obstante, habla de las regularizaciones que pudieran proceder conforme a los arts 107 , 110 y 113 de la Ley 37/1992 del IVA , en caso de no llegar a iniciarse la actividad. Además, en esta consulta, se menciona expresamente que la intención de destinar los bienes o servicios adquiridos al desarrollo de una actividad empresarial, debe acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, se remite al art. 105.Uno de la LGT , que dice que 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', y también cita el art. 27 del Reglamento del IVA (RD 1624/1992), que dice en su punto 1 que 'quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales, y efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, deberán poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que en el momento en que efectuaron dichas adquisiciones o importaciones tenían esa intención, pudiendo serles exigida tal acreditación por la Administración tributaria'.
- Continúa la consulta analizando los distintos medios de prueba admitidos en Derecho, mencionados en el punto 2, del citado art. 27 RIVA, y por último resuelve otro de los puntos planteados por el consultante, y es la posible regularización de este IVA indebidamente deducido, en caso de que la intencionalidad no quedara acreditada. A la vista de esta consulta que Vds citan, se hace patente que saben que es necesario acreditar su intención en el momento en que efectuaron las adquisiciones (año 2011) para poder deducir el IVA, por tanto, no se puede admitir que simplemente reiteren las manifestaciones que ya realizaron, y no aporten ningún elemento de prueba de ese año..
En su alegación segunda dicen que la tenencia de la participación en Remolcadores de Barcelona SA no es una mera inversión financiera pasiva, sino que requiere la intervención directa en la gestión de la compañía. Indican que si bien hasta hace unas semanas la intervención en la gestión se concretaba en la participación de sus consejeros en el Consejo de Administración de la participada, se ha intensificado recientemente con la contratación de personal cualificado para la prestación de servicios centrales de administración y gestión para todo el Grupo, que incluye tanto a Remolcadores de Barcelona SA, como a sus filiales, y aportan como prueba el documento de inscripción como empresario en la Seguridad Social de Compañía Ibérica de Barcos Remolcadores , de fecha 23/12/2015, la primera factura emitida, de fecha 31/12/2015, y el Alta en Impuesto de Actividades Económicas, de fecha 16/11/2015.
- Respecto a esta segunda alegación, se observa que todas las pruebas aportadas, tanto el documento de IAE, como el alta en la Seguridad Social, como la primera factura, son de fecha posterior a la recepción del requerimiento por el que se les notificaba el inicio de un procedimiento de comprobación limitada (procedimiento iniciado el 27/10/2015), en el que se les solicitaba que acreditasen la realización de operaciones del art. 94 LIVA que les diesen derecho a deducir el IVA Soportado. .
En la propuesta de liquidación notificada el 20/11/2015 no se ha admitido la deducción de unas cuotas soportadas y deducidas en el ejercicio 2011. Este IVA soportado por la sociedad en 2011 se debe fundamentalmente a los gastos propios de constitución de la sociedad y a servicios de asesoramiento jurídico, económico y financiero, para la financiación de la adquisición de la empresa Remolcadores de Barcelona SA (cuotas repercutidas fundamentalmente por servicios prestados por las empresas Arcano Corporate, de asesoramiento financiero, o PriceWaterhouseCooper, y también por servicios notariales). Y lo que se debía acreditar, para tener derecho a deducir estas cuotas, es que en el ejercicio 2011, en el momento de adquisición de estos servicios, tenían la intención de realizar una actividad que les diera derecho a deducir el IVA Soportado. En estas alegaciones no aportan ni un solo documento del ejercicio 2011 que acredite objetivamente que tenían la intención de desarrollar una actividad económica.
- Como se ha indicado antes, el art. 27.2 RIVA menciona diversos medios de prueba que deben ser valorados de forma conjunta por la Administración, entre otros, haber solicitado autorizaciones, permisos o licencias administrativas necesarias para el desarrollo de la actividad que se tiene intención de realizar, u otro tipo de pruebas, como contratos de personal para la realización de la misma, la lista es abierta. Pero Vds. no aportan ningún documento, por tanto, no queda acreditado de ninguna forma que en 2011 tuvieran la intención de desarrollar ninguna actividad, igual que no queda acreditado que les haya sido imposible iniciarla...
El hecho de que en noviembre de 2015, tras recibir el requerimiento notificado el 27/10/2015, hayan decidido iniciar una actividad de prestación de servicios a las empresas en las que participan , no les da derecho a deducir el IVA soportado en 2011, pues tal como indica el art. 27.3 del RIVA (RD 1624/1992 ), si no se puede acreditar que en el momento en que se adquirieron los servicios, se hizo con la intención de destinarlos a la realización de actividades empresariales o profesionales, dichas adquisiciones no se considerarán efectuadas en condición de empresario o profesional y, por tanto, no podrán ser objeto de deducción las cuotas del Impuesto que soporte o satisfaga con ocasión de dichas operaciones, ni siquiera en el caso en que en un momento posterior a la adquisición o importación de los referidos servicios decida destinarlos al ejercicio de una actividad empresarial o profesional..
En la alegación tercera exponen que se han dado de alta en IAE el 16-11-2015.
- En la alegación tercera exponen que se han dado de alta en IAE el 16-11-2015.
En la alegación cuarta afirman que queda suficientemente acreditado el inicio de actividades sujetas a IVA. Respecto a esto, decir que lo que queda acreditado es que han iniciado una actividad en noviembre de 2015, lo que no queda acreditado de ninguna forma es que tuvieran intención de iniciar estas actividades en 2011, que es cuando soportaron las cuotas de IVA. Por ello, cuando en esta Alegación Cuarta se refieren al Tribunal de Justicia de la Unión Europea, y a la doctrina mantenida por este Tribunal en cuanto a la deducción del IVA soportado antes del inicio de la actividad, esta Unidad les indica que la regularización propuesta es totalmente respetuosa con esta doctrina, ya que como Vds bien citan, el Tribunal se pronuncia en los siguientes términos:
'De ello se deduce que quien tiene la intención, confirmada por elementos objetivos' Es decir, la premisa del Tribunal es que la intención ha de estar confirmada por elementos objetivos, y este es el meollo del asunto, pues su intención no está confirmada por elementos objetivos.
- En conclusión, no se admiten sus alegaciones:.
1°, porque en la propuesta ya se les indicó que las manifestaciones vertidas en su escrito de 6/11/2015 y los documentos aportados no acreditaban su intención de realizar operaciones en el ejercicio 2011 ( en el momento en que se soportaron las cuotas), y no han aportado ningún documento adicional de ese año. Por tanto, no hay ningún elemento externo que ratifique esa intención.
2°, porque la documentación que aportan que acredita el inicio de una actividad, es posterior a la fecha de notificación del procedimiento de comprobación limitada (noviembre de 2015)..
Y 3°, porque en escrito presentado por Vds. el 1/12/2014, ante un requerimiento de alta en IAE, contestan diciendo que la sociedad no ejerce actividad económica alguna, que se trata de una sociedad cuya única actividad consiste en la adquisición y tenencia de participaciones en otras sociedades y, consecuentemente, su cifra de negocio está únicamente compuesta por los dividendos percibidos de las mismas, y que la sociedad ni ordena medios de producción o recursos humanos, ni interviene en la producción o distribución de bienes o servicios, por lo que se trata de un claro supuesto de no sujeción al Impuesto de Actividades Económicas. Por tanto, como mínimo hasta el 1/12/2014 queda acreditado que no tenían ninguna intención de realizar ninguna actividad económica, y por ello no se dieron de alta en IAE..
Por tanto, sus alegaciones no desvirtúan la propuesta. No se admite la deducción de las cuotas soportadas en este ejercicio.
Respecto del periodo 4T del ejercicio 2011:
- La compensación de cuotas de períodos anteriores es incorrecta, al haberse incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99, apartado Cinco, de la Ley 37/1992 .
- Tras examinar la documentación aportada el 6/11/2015 en atención a requerimiento notificado el 27/10/2015, en el que se solicitaban tanto los Libros de IVA del año 2011, como la acreditación de que se realizaron operaciones del art. 94 LIVA , se propone minorar la cuota de IVA Deducida, ya que esta Unidad entiende que no tienen derecho a la deducción de las cuotas soportadas.. No aportan Libro de Facturas Emitidas, y en el escrito que presentan, explican que Compañía Ibérica de Barcos Remolcadores SL no ha emitido facturas en este ejercicio, pero que los gastos en que han incurrido son gastos previos al inicio de actividad, y por tanto, son deducibles. No obstante, el art. 111 LIVA señala que solamente podrán deducir las cuotas de IVA soportadas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios, quienes tengan la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinar los bienes y servicios adquiridos a la realización de actividades empresariales o profesionales Como elementos objetivos que confirman su intención de realizar actividades del art. 94 LIVA , Vds. aportan:.
- una Memoria Consolidada correspondiente al ejercicio 2014 junto a un Informe de Auditoría y..
- un Requerimiento de Impuesto de Actividades Económicas notificado el 4/11/2015, que consideran un indicio del que dispone la AEAT de que realizan operaciones del art. 94 LIVA .
- 1° Respecto a la Memoria del ejercicio 2014 y el informe de 2014, no prueban que tuvieran en 2011 la intención de realizar actividades del art. 94 LIVA ..
2° Respecto al requerimiento de IAE, este requerimiento se debe a que en el ejercicio 2015 han presentado autoliquidaciones de IVA, modelo 303, sin estar dados de alta en IAE. Este es la información que tiene la AEAT y por la que se les envía este requerimiento. Además se les hace notar, que el modo que se emplea en el requerimiento es el subjuntivo, pues se refiere a una hipótesis o una posibilidad, no a un hecho cierto. De hecho, el 19-11-2014 se les notificó un requerimiento equivalente por el ejercicio 2014, por si tuvieran que darse de alta en IAE en dicho año, y contestaron el 1-12-2014 que Compañía Ibérica de Barcos Remolcadores SL no ejercía actividad económica alguna, pues se trata de una sociedad cuya única actividad consiste en la adquisición y tenencia de participaciones en otras sociedades, y que por tanto no tenían que darse de alta en IAE. Y esta explicación, que contestaba el requerimiento de IAE, se dio por válida.. Por tanto, ante la ausencia de otros elementos objetivos que acrediten su intención de dedicar los bienes y servicios adquiridos en el ejercicio 2011, a la realización de actividades del art. 94 LIVA , no se admite la deducción de las cuotas soportadas en este ejercicio.
- Se reitera la motivación expuesta en el periodo 3T, para desestimar las alegaciones presentadas por el contribuyente de forma única para los periodos 3T y 4T de 2011.'
En el resto de los acuerdos de liquidación, relativos a los periodos del IVA de 2012, 2013, y 2014 se negó por la AEAT la compensación de cuotas provenientes de ejercicios anteriores y esa misma motivación consta en los mismos.
QUINTO.-El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, determina que constituye el hecho imponible en este Impuesto, las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte el art. 5.2 LIVA indica:
'Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
A efectos de este impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.'
Es decir, es necesario que se acredite la existencia de elementos objetivos que confirmen que la adquisición de bienes y servicios tiene la finalidad de destinarlos al ejercicio de la actividad empresarial.
El concepto de prestación de servicios se recoge en el artículo 11.Uno y Dos.2º de la misma Ley a cuyo tenor, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes, que, entre otras operaciones en particular, comprende Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.
Por su parte, el artículo 93. Cuatro LIVA determina que no podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.
De acuerdo con el art. 95. Dos LIVA:
'Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad Empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.'
En cuanto al derecho a la deducción, y los requisitos subjetivos de la misma, el artículo 99. Uno de la misma Ley, dispone que en las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas, determinando en su apartado Dos que las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado.
En cuanto a la prueba, además de la regla general contenida en el artículo 105.1 de la LGT, según el cual en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. En contra de lo que se sostiene en la demanda, la carga de la prueba de la deducibilidad de la cuotas de IVA, está atribuida a quien pretende obtener la deducción, y es preciso tener en cuenta, entre otras Sentencias que se orientan en el mismo sentido, la Sentencia de la Sección Segunda, de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 17 de julio de 2014, recurso 123/2013, en la que se expresa, y ello es determinante: 'Si resulta evidente que estamos ante una distinta valoración de las pruebas, cabe recordar que la valoración realizada por la Sala de instancia queda extramuros del ámbito casacional. Siendo correcto el parecer recogido en la sentencia de instancia, pues constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad de las entregas de bienes y la prestación de servicios, como detalladamente recoge la propia Sentencia, correspondía al obligado tributario que pretende aplicarse la deducción la acreditación de los extremos habilitantes al efecto; por tanto, si no llegó a acreditarlos hace procedente la exclusión de la deducción. La regla general sobre la carga de la prueba, no se ve desvirtuada por lo dispuesto enart. 217 de la LEC, pues si el hecho a acreditar, es la realidad de las operaciones, la facilidad probatoria y la disponibilidad de la misma, obviamente, correspondía a la recurrente.'
A tal efecto, es preciso tener en cuenta el art. 27 RIVA que señala los concretos documentos, actuaciones o declaraciones que pueden acreditar el inicio de la actividad y especifica que la acreditación debe de efectuarse con referencia al periodo del IVA en el que se pretende el inicio de la actividad y no en relación a momentos posteriores en los que se decida iniciar la actividad:
'1. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales, y efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, deberán poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que en el momento en que efectuaron dichas adquisiciones o importaciones tenían esa intención, pudiendo serles exigida tal acreditación por la Administración tributaria.
2. La acreditación a la que se refiere el apartado anterior podrá ser efectuada por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.
A tal fin, podrán tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes circunstancias:
a) La naturaleza de los bienes y servicios adquiridos o importados, que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad que se tiene intención de desarrollar.
b) El período transcurrido entre la adquisición o importación de dichos bienes y servicios y la utilización efectiva de los mismos para la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.
c) El cumplimiento de las obligaciones formales, registrales y contables exigidas por la normativa reguladora del Impuesto, por el Código de Comercio o por cualquier otra norma que resulte de aplicación a quienes tienen la condición de empresarios o profesionales.
A este respecto, se tendrá en cuenta en particular el cumplimiento de las siguientes obligaciones:
a') La presentación de la declaración de carácter censal en la que debe comunicarse a la Administración el comienzo de actividades empresariales o profesionales por el hecho de efectuar la adquisición o importación de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, a que se refieren el número 1.o del apartado uno del artículo 164 de la Ley del Impuesto y el apartado 1 del artículo 9 del Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio , por el que se regulan las declaraciones censales que han de presentar a efectos fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios.
b') La llevanza en debida forma de las obligaciones contables exigidas en el Título IX de este Reglamento, y, en concreto, del Libro Registro de facturas recibidas y, en su caso, del Libro Registro de bienes de inversión.
d) Disponer de o haber solicitado las autorizaciones, permisos o licencias administrativas que fuesen necesarias para el desarrollo de la actividad que se tiene intención de realizar.
e) Haber presentado declaraciones tributarias correspondientes a tributos distintos del Impuesto sobre el Valor Añadido y relativas a la referida actividad empresarial o profesional.
3. Si el adquirente o importador de los bienes o servicios a que se refiere el apartado 1 de este artículo no puede acreditar que en el momento en que adquirió o importó dichos bienes o servicios lo hizo con la intención de destinarlos a la realización de actividades empresariales o profesionales, dichas adquisiciones o importaciones no se considerarán efectuadas en condición de empresario o profesional y, por tanto, no podrán ser objeto de deducción las cuotas del Impuesto que soporte o satisfaga con ocasión de dichas operaciones, ni siquiera en el caso en que en un momento posterior a la adquisición o importación de los referidos bienes o servicios decida destinarlos al ejercicio de una actividad empresarial o profesional.
Sobre la cuestión relativa al derecho a deducir cuotas soportadas antes del inicio de la actividad se pronunció ya en su momento la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de fecha 21 de marzo de 2000, respecto a una cuestión prejudicial planteada por el TEAR de Cataluña en relación con el art. 17 de la Directiva 77/CEE del Consejo, Sentencia que, en esencia, afirma que el principio de neutralidad del IVA respecto de la carga fiscal de la empresa exige que los primeros gastos de inversión efectuados para las necesidades de creación de una empresa se consideren como actividades económicas, siendo contrario a dicho principio el que las referidas actividades económicas sólo empezaran en el momento en que se explotara efectivamente la empresa, es decir, cuando se produjera el ingreso sujeto al impuesto, añadiendo que quien tiene la intención, confirmada por elementos objetivos, de iniciar con carácter independiente una actividad económica en el sentido del artículo 4 de la Sexta Directiva y realiza los primeros gastos de inversión, debe ser considerado como sujeto pasivo y tiene derecho a deducir de inmediato el IVA devengado o ingresado por esos gastos de inversión, sin necesidad de esperar al inicio de la explotación efectiva de su empresa, señalando por último que el art. 111 de la Ley 37/92 va más allá de lo necesario para alcanzar los objetivos de asegurar la exacta percepción del impuesto y evitar el fraude.
Precisamente esta Sentencia dio origen a la nueva redacción del art. 111 LIVA en el siguiente sentido:
'Uno. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.'
SEXTO.-Si ponemos en relación los artículos y doctrina, reproducidos más arriba, es evidente que era a la entidad actora a la que correspondía acreditar que tenía intención en los periodos comprobados por la AEAT, de los ejercicios 2011, 2012, 2013 y 2014, de iniciar la actividad empresarial de remolque en puerto de embarcaciones. Y debe decirse ya desde este momento que, con los documentos aportados, no ha conseguido convencer a la Sala con datos objetivos de esa intención de inicio de la citada actividad de remolque marítimo, sino que, lo que se desprende de las pruebas aportadas es que su intención era la de explotar y administrar las empresas cuyas participaciones había adquirido.
En los Estatutos de la entidad actora, COMPAÑÍA IBERICA DE BARCOS REMOLCADORES SL, de 24 de mayo de 2011, consta en su artículo segundo su objeto social:
'i) El establecimiento, la adquisición, explotación y administración, para así o por cuenta de terceros, de toda clase de empresas relacionadas con el transporte marítimo o fluvial, nacional o internacional de pasajeros, mercancías o residuos; el remolque portuario de embarcaciones para su amarre, atraque o desatraquen puerto, el remolque de altura; el flete de embarcaciones, el arrendamiento de embarcaciones a casco desnudo o con tripulación; y las actividades relacionadas con el transporte marítimo o la actividad portuaria, el depósito y la gestión logística de mercancías y contenedores, terminales de carga y descarga, y la actividad de estiba y desestiba.
ii) El asesoramiento para la planificación, dirección, financiación, gestión, desarrollo y organización administrativa de toda clase de sociedades y empresas, especialmente navieras, de transporte marítimo o fluvial, o relacionadas con la logística o infraestructuras portuarias.
iii) La tenencia e inversión, por cuenta propia, de activos financieros y de cualquier otro tipo, obligaciones, acciones, participaciones de otras compañías, así como la compra, venta arrendamiento y gravamen en cualquiera de sus formas, de valores, a excepción del arrendamiento financiero y de las actividades reservadas a las entidades de inversión colectiva, sociedades y agencias.'
Se discute en este recurso si la entidad actora durante los periodos comprobados realizaba directamente la actividad empresarial de remolque marítimo, a la cual se refieren las cuotas de IVA soportadas y que pretendía compensarse en periodos futuros.
Tal como resulta del objeto social de la actora, aunque el objeto social podía ser una actividad de remolque marítimo, también es cierto que la sociedad tenía como objeto la adquisición de valores de empresas del transporte marítimo.
En la escritura de elevación a público del acuerdo de inversión en la sociedad REMOLCADORES DE BARCELONA SA (en adelante Rebarsa), de 11 de julio de 2011, se especifica que el objeto social de la entidad actora consiste principalmente en el establecimiento adquisición explotación y administración, por sí o por cuenta de terceros, de toda clase de empresas relacionadas con el transporte marítimo o fluvial así como el remolque portuario de embarcaciones para su amarre atraque o desatraque en puerto.
Se especifica también que la sociedad Remolcadores de Barcelona SA es titular del 100% del capital social de las sociedades servicios de PUERTO RADA y ANTIPOLUCION SA y de HERCULES INTERNATIONAL TOWAGE SERVICES SA y ostenta una participación del 60 % en la UTE REMOLCADORES DE BARCELONA-SAR, que tiene la titularidad de una licencia para la prestación del servicio portuario de remolque en el puerto de Barcelona, otorgada por la autoridad portuaria de Barcelona el 17 de noviembre de 2010.
Los comparecientes aprueban y confirman en todas sus partes el acuerdo de inversión, suscrito por ellos en la misma fecha, elevándolo, por ello, a la condición y rango de escritura pública.
Y en dicho acuerdo de inversión se especifica en la estipulación V, que la inversión consistirá en la compra de 25.743 acciones de Rabarsa, titularidad de ACS Servicios y Concesiones SL, que representan el 75,9815 % del capital social de Rebasa.
Y en la estipulación VI, y esto es determinante, expresamente se señala que han constituido la sociedad COMPAÑÍA IBERICA DE BARCOS REMOLCADORES SL con el objeto de servir de sociedad vehículo para la compra de Rebarsa, según escritura pública otorgada ante el notario de Madrid don Juan Bolas Alfonso, el 24 de mayo de 2011.
De ahí que lo que principalmente se desprende de escritura de compra de acciones y del acuerdo de inversión es que la sociedad actora fue constituida, precisamente, para servir de sociedad vehículo para comprar las acciones de Rebarsa, sin que en ninguno en ninguna de las estipulaciones se aprecie la intención de dicha entidad de comenzar a desarrollar por sí misma una actividad de remolque marítimo.
El otro elemento de prueba aportado es el Acuerdo de socios de julio de 2011 en el que solamente se indican una serie de decisiones de los socios sobre aspectos de la gestión societaria y la delimitación de las competencias de sus órganos de gobierno y de los de sus filiales, así como la especificación de meros proyectos de futuro cuya cuyo desarrollo o al menos intención de desarrollar no se ha acreditado.
No es suficiente con que nos diga en la demanda que tenían intención de concurrir a concursos públicos como el de la prestación del servicio de remolque en la nueva terminal del puerto de Tánger (TangerMed II) sino que hubiese sido necesario que se aportase algún documento que justificase la elaboración de proyectos en tal sentido o la participación en algún concurso de adjudicación.
No se han aportado en este recurso ninguno de los elementos de prueba a que hace referencia el art. 27 RIVA, como podría haber sido la solicitud de autorizaciones, permisos o licencias administrativas en relación con la actividad o la declaración censal de alta en dicha actividad en los ejercicios comprobados.
No consta que la entidad actora tuviese una organización de medios materiales y humanos para desarrollar la actividad que pretende y es significativa la contestación efectuada a la Agencia Tributaria por la entidad actora a un requerimiento, en el ejercicio 2014, en relación al alta en el IAE y, en concreto, el 1 de diciembre de 2014 se contesta que la COMPAÑÍA IBERICA DE BARCOS REMOLCADORES SL no ejercía actividad económica alguna pues se trataba de una sociedad, cuya única actividad, consistía en la adquisición y tenencia de participaciones en otras sociedades y que por tanto no tenían que darse de alta en el IAE.
Ello pone de relieve que, en contra de lo que se señala en demanda la entidad actora no ejercía en los periodos comprobados ninguna actividad de remolque marítimo y no se ha demostrado con datos objetivos que tuviese la intención de hacerlo en esos periodos
La inscripción como empresario en la Seguridad Social de la entidad actora el 23 de diciembre de 2015, y el Alta en el Impuesto de Actividades Económicas de 16 de noviembre de 2015, cuando ya se habían iniciado las actuaciones de comprobación, no acreditaría la intención de desarrollar la actividad desde la constitución de la sociedad y en todo caso tal como señala el TEAR lo que podría acreditar es, precisamente, su intención de desarrollar la actividad económica pretendida a partir de ese momento, lo que tendrá efectos en la deducción o compensación de cuotas de IVA en relación con la actividad de los periodos siguientes.
Todo ello implica que, a juicio de la Sala, no se pueda deducir de las pruebas aportadas por la entidad actora que, en los periodos de los ejercicios comprobados, hubiese intención por parte de la misma de iniciar la actividad de remolque marítimo, resultando de las pruebas aportadas su intención de participar en entidad Relarsa, mediante la compra de acciones de la misma, a efectos de lograr un futuro control del grupo de empresas que gestionaban esa actividad.
Debemos así de desestimar el recurso y de confirmar las seis Resoluciones del TEAR impugnadas en este recurso.
SEPTIMO.-De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas a la parte actora al ser desestimado el recurso.
A los efectos del número 4 del artículo anterior, la imposición de costas se fija en la cifra máxima, por todos los conceptos de 2.000 euros más IVA, en caso de devengo de este impuesto, en consideración al alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas, y sin perjuicio de las costas que hayan podido imponerse a lo largo del procedimiento.
Fallo
Que debemos desestimar y desestimamos íntegramente el recurso contencioso administrativo COMPAÑÍA IBERICA DE BARCOS REMOLCADORES SL, representada por el Procurador D. EDUARDO MARTINEZ PEREZ, contra siete Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de 29 de mayo de 2019 desestimatorias de las reclamaciones económico administrativas: 28-03192-1016, relativa al IVA del 3T y 4T del ejercicio 2011; 28-03221-2016, relativa al IVA de los periodos 1T, 2T, 3T y 4T de 2012; 28-03154-2016, relativa al IVA del periodo 1T de 2013; 28-03166-2016, relativa al IVA del periodo 2T del ejercicio 2013; 28-03134-2016 relativa al IVA del periodo 3T del ejercicio 2013; 28- 03222-2016, relativa al periodo 4T del IVA de 2013 y 28-03190-2016, relativa al IVA, periodo 1T de 2014, Resoluciones que confirmamos, por ser conformes a derecho, con expresa imposición de las costas procesales causadas a la entidad actora en la cuantía señalada en el último fundamento jurídico.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1353-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1353-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
