Sentencia Administrativo Nº 171/2016, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 375/2013 de 09 de Marzo de 2016

Encabezamiento

T.S.J.MURCIA SALA 2 CON/ADMURCIASENTENCIA: 00171/2016

RECURSO núm. 375/2013

SENTENCIA núm. 171/2016

LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA

SECCIÓN SEGUNDA

compuesta por los Ilmos. Srs.:

D. Abel Angel Sáez Doménech

Presidente

D.ª Leonor Alonso Díaz Marta

D. Mariano Espinosa de Rueda Jover

Magistrados

ha pronunciado

EN NOMBRE DEL REY

la siguiente

S E N T E N C I A nº 171/16

En Murcia a diez de marzo de dos mil dieciséis.

En el recurso contencioso administrativo nº 375/13 tramitado por las normas ordinarias, en cuantía de 136.230,61 Euros, y referido a: IRPF

Parte demandante:D.ª Leonor , representada por la Procuradora D.ª María Dolores Román Martínez y defendida por el Letrado D. Felipe Arnao Morata.

Parte demandada:LA ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO (Tribunal Económico Regional de Murcia), representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

Acto administrativo impugnado:Resolución del Tribunal Económico Regional de Murcia de 30 de julio de 2013, que estimaba en parte las reclamaciones nº NUM000 y acumulada NUM001 , anulando la liquidación principal del IRPF, objeto de la reclamación NUM001 , y confirmando el acuerdo sancionador al desestimar la reclamación NUM000 .

Pretensión deducida en la demanda:Se dicte sentencia por la que se anulen las resoluciones recurridas acuerde la improcedencia de la liquidación y la sanción impuesta.

Siendo Ponente el MagistradoIlmo. Sr. D. Mariano Espinosa de Rueda Jover, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el 17 de octubre de 2013 y admitido a trámite, y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

SEGUNDO.-La parte demandada se ha opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico las resoluciones recurridas solicitando el recibimiento del juicio a prueba.

TERCERO.-Se ha denegado el recibimiento del proceso a prueba, sin perjuicio de tener por reproducido el expediente administrativo y la documental aportada por la parte actora, que no haya sido impugnada de contrario.

CUARTO.-Presentados escritos de conclusiones por las partes se señaló para la votación y fallo el día 26 de febrero de 2016, quedando las actuaciones conclusas y pendientes de sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.-Los antecedentes son los siguientes:

1.- La Dependencia regional de la Inspección de la AEAT de Murcia practicó a la recurrente liquidación definitiva correspondiente al IRPF, ejercicio 2006, confirmando al propuesta contenida en el acta A02 NUM002 , ascendiendo la deuda líquida a 103.234,87 euros. Los ajustes realizados obedecían:

- Al incremento de los ingresos declarados por el ejercicio de la actividad de médico que desarrollaba.

- La minoración de los gastos de la actividad deducibles.

- El incremento de la ganancia patrimonial obtenida por la venta de una vivienda y trastero, sitos en la C/ DIRECCION000 NUM003 de Murcia.

2.- En el curso del procedimiento de inspección, frente a la comprobación de valores de la Administración, la actora solicitó la prueba pericial contradictoria, resultando una valoración del perito tercero ascendente a 447.094,55 Euros, modificando a la baja la ganancia patrimonial calculada en la liquidación inicial, practicándose una nueva liquidación por importe de 74.440,41 €, promoviéndose frente a la misma reclamación económico administrativa (30/5466/12).

3.- Posteriormente promovió otra reclamación económico administrativa impugnando la liquidación del acuerdo sancionador, por dejar de ingresar la deuda tributaria puesta de manifiesto en el procedimiento anterior, ascendiendo la sanción a 61.790,20 euros, equivalente al 120% de la cuota dejada de ingresar correspondiente a los rendimientos derivados de la ocultación de ingresos de la actividad, no considerando sancionable la cuota correspondiente a la regularización de las plusvalías.

4.- Ambas reclamaciones fueron acumuladas.

5.- Respecto de la liquidación principal (objeto de la reclamación 5466/12) alegó la parte actora, resumidamente, lo siguiente:

- Prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria.

- Como segundo tema, ya de fondo, se plantea el incremento de la base imponible por el aumento de los ingresos derivados del ejercicio de la actividad de médico desarrollada por la recurrente.

- El tercero es la aplicación del método de estimación indirecta.

- El cuarto es el cálculo de los gastos deducibles

- A continuación se cuestiona el valor de transmisión de la vivienda, plaza de garaje y trastero en C/ DIRECCION000 NUM003 de Murcia

- Finalmente se planteaba la improcedencia de la sanción impuesta del 120% impuesta

6.- En lo que hace a laprescripción,era rechazada por el TEARM pues el inicio de las actuaciones se notificó el 11 de marzo de 2010, apreciando 181 días de dilaciones no imputables a la Administración, concluyendo el 7 septiembre 2011, y notificando la liquidación el 21 julio 2011. No puede apreciarse caducidad, y por tanto tampoco la prescripción.

7.- Elincremento de la base imponible por el aumento de los ingresosderivados del ejercicio de la actividad de médico, se cuantifica de la siguiente manera:

12.760 €correspondiente a 433 certificados emitidas según el Libro de certificados médicos paraotras actividades,atendiendo a que las compañías aseguradoras no incluyen, en sus pólizas de asistencia, lacobertura de los reconocimientos médicos para la obtención de los certificados de conducción y otras actividades, realizando al efecto requerimientos de información.

115.274,70 €Por la expedición de 4.224certificados para la conducciónemitidos en 2006 a un precio medio de 27,29 euros de media.

Estas cantidades fueron añadidas a los ingresos totales comprobados por ingresos de las compañías y correspondientes, como hemos visto, a certificados médicos emitidos para conducción y otras actividades (armas, transporte de productos peligrosos y otros).

8.- El tema considerado a continuación es el de laaplicación del método de estimación indirecta de las bases imponibles.Este método ha sido aplicado al amparo del artículo 193.1 RGAT, para cuantificar el precio de los certificados médicos emitidos para la obtención del permiso de conducción en 2006, datos no obrantes en la documentación aportada a la Inspección. Y considera la Inspección y el TEARM que el número de certificados médicos extendidos para los permisos de conducción resulta plenamente acreditado. También pretende la recurrente que se minore el rendimiento obtenido en las tasas de tráfico abonadas, alegando que no puede acreditar las del ejercicio 2006 por no estar a su nombre. Se rechaza la petición pues no figura ninguna tasa aplicada al NIF de la obligada tributaria, y además porque el precio de los ingresos por certificado médico considerado es un precio neto.

9.- Seguidamente se plantea el tema delcálculo de los gastos deducibles, pretendiendo la recurrente que se multiplique por dos el porcentaje de amortización aplicable, al tratarse de bienes usados, y además considera la deducibilidad de otros gastos que no lo ha sido por la Inspección.

El TEARM señala que estoes alegado por primera vez en la vía económico administrativa,recordando la doctrina del TEAC, que por un lado considera que los elementos de juicio deben ser aportados en los procedimientos de aplicación de los tributos, y por otro plantea si es posible admitir pruebas en instancias posteriores por los órganos de revisión. La admisión una vez cerrado el período de actuaciones, quedaría alterado el orden del procedimiento tributario. En cuanto a laaportación de pruebas en vía económico administrativa, lo permite el artículo 94 del Reglamento, si bien no se pueden realizar actuaciones de comprobación, aunque sí apreciar su fuerza de convicción. No obstante considera que el derecho a formular alegaciones y aportar documentos ( artículo 3 K de la Ley 1/98 ) no puede extenderse hasta permitir que arbitrariamente el interesado pueda alterar las competencias de los órganos administrativos, aportándolos a un órgano y sustrayéndolos a otro, lo que implicaría dejar a su voluntad la duración de los procedimientos. Realizado el trámite de audiencia o alegaciones no cabe incorporar al expediente más documentación acreditativa de los hechos, salvo que se demuestre la imposibilidad de haberla aportado antes de la finalización de dicho trámite, siempre, eso sí, antes de dictar resolución ( artículo 96 1 y 4 RD 1065/07 (Reglamento de procedimientos de gestión e inspección y de aplicación de los tributos). En definitiva señala, para justificar la negativa a examinar las circunstancias alegadas por primera vez en la via económico administrativa, que la naturaleza y finalidad de los procedimientos quedarían desdibujadas si en el curso de los de revisión se aceptaran nuevos motivos de oposición y documentación no aportada antes (pudiendo haberlo hecho). Respecto de la deducción de los gastos de 37.079,43 € a 31.118,65 €, obedece a que no está acreditado su afectación a la actividad del contribuyente, no existiendo prueba de que tales gastos hayan sido necesarios para la obtención de los ingresos, aportándose facturas de Estaciones de Servicios, del Corte Ingles (librería), Centro del Libro Marín Vergara (libros infantil-juvenil).

SEGUNDO.-La demanda, formulada con el escrito de interposición del recurso, fue ratificada en el trámite correspondiente a su formulación, contenía los siguientes motivos de impugnación.

1.- Prescripción del derecho de la Administración para liquidar al efectuarse la notificación de la liquidación en fecha que había prescrito el ejercicio liquidado, debido a errores del cómputo de dilaciones imputables a la demandante.

El ejercicio 2006 prescribía el dia 1 de julio de 2011, y se le notificó por Agente Tributario ese dia.

Examina a continuación las dilaciones imputables a la recurrente.

En concreto una primera de 35 días originada por la solicitud de diversa documentación, pero en realidad nada se pedía, como se puede comprobar en la diligencia nº 1 de 11 de marzo, por lo que no puede haber dilación. El único retraso se refiere a la aportación de certificados de capital mobiliario, pero la documentación fue solicitada al Banco, no siendo imputable el retraso de las entidades financieras en aportar la documentación que además no tuvo transcendencia en la liquidación. Tampoco es computable la aportación de los libros de contabilidad, diciéndose al principio que se retiraron los registros contables, si bien luego se hizo constar que se había dicho eso erróneamente. No está acreditada ninguna dilación pues la Inspección incautó los registros contables y de conductores en la primera visita, formulando la propuesta con base en los mismos. Lo mismo sucede con la documentación de la cancelación hipotecaria, que fue solicitada al Banco y se aportó al disponer de ella, sin que tuviera tampoco transcendencia para la regularización practicada. Sin embargo examinada la documentación se confirma la conclusión del TEARM, en el sentido de que efectivamente.

La segunda dilación imputable es de 21 días (6 mayo a 27 mayo 2010, pues el TEARM rebaja en 6 días la relativa a los extractos de cuentas corrientes bancarias). Se concedieron seis días pero los bancos tardan más en aportar extractos de más de 1 año de antigüedad, no imputable al contribuyente.

La tercera dilación es de 252 días, referida a las facturas que la Inspección imputó al marido de la recurrente, y a quien liquidó y sancionó por haberlas declarado la demandante. El TEARM rebajó a 61 días, sosteniendo la recurrente que si a él no se le imputó la dilación, menos se debe hacer a ella. No obstante en la diligencia de 27 de mayo se aportaron los certificados relativos a dichos clientes, y no se mencionó la ausencia de documentación pendiente de aportar, por lo que no cabe apreciar dilación alguna. No hay dilación alguna cuando se contesta al requerimiento que se dispone de la documentación ( STS 13/02/2007 , SSAN 21 octubre y 18 noviembre 2010 ), añadiendo que el plazo legal ha de interpretarse restrictivamente, ampliable excepcionalmente en presencia de una causa justificada y razonada. Se concluye que nunca se retrasó maliciosamente la entrega de documentación para alargar la comprobación, ni se impidió a la Inspección proseguir son sus actuaciones. El plazo concluyó el 11 marzo 2011, o en el mismo plazo imputado a su cónyuge, 7 julio 2011, pero al ser la primera notificación el 21 julio 2011, el ejercicio 2006 estaba prescrito. Por otro lado, tras la tasación pericial contradictoria, el acuerdo final y definitivo de la liquidación que fue recurrido al TEARM lo fue el 4 octubre 2012, cuando ya se había producido la prescripción, que el TEARM el 7 septiembre 2011.

Se examina la documentación correspondiente. Y se transcribe en lo relevante, a modo de ejemplo:

1.- En la diligencia de a 11 de marzo de 2010, se requiere y es retirada la siguiente documentación por la inspección:

1.- Libros Registros de 2006 y 2007 donde consta número, fecha, nombre y apellidos, DNI, permiso, resultado reconocimiento y observaciones.

2.- Libros Registro de 2006 y 2007 donde consta número, fecha, nombre y apellidos, DNI, permiso, autoescuela y observaciones (en este caso las observaciones coinciden con el precio cobrado).

3.- Talonario de recibos en forma de ejemplo acerca de la manera de facturar a sus clientes.

4.- Todos los Listados informáticos con transcendencia tributaria relativos a los periodos objeto de comprobación que figuraban en el programa de gestión de reconocimientos médicos que se graban en una carpeta comprimida con nombre AEAT.7Z

2.- Comunicación de 22 marzo 2010

Con arreglo a lo establecido en los artículos 68.1.a ), 68.2.a ) y 189.3.a) de la LGT y el artículo 87.3 del RGAT queda interrumpido el plazo de prescripción de los derechos y acciones de la Administración respecto de los conceptos y periodos indicados. Asimismo, se hace saber al obligado tributario que el ingreso de deudas tributarias pendientes con posterioridad a la recepción de esta comunicación tendrá meramente el carácter de a cuenta sobre el importe de la liquidación que se practique, de acuerdo con lo establecido en el artículo 87.5 del RGAT.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 33.e ) y 39.1.c) de la LGT y en el artículo 6 del RGAT, inicio del presente procedimiento de inspección supone la terminación de cualquier posible procedimiento de verificación de datos o de comprobación limitada tuyo objeto se incluya en aquél. Las actuaciones realizadas en el curso de dichos procedimientos conservarán su validez y eficacia, por lo que los ingresos que hayan podido realizarse una vez comunicado su inicio mantendrán su carácter de ingreso a cuenta de la liquidación que se practique en este procedimiento de inspección. (...)

3.En la diligencia de 25 de marzo de 2010consta que 'en Diligencia nº 1 de fecha 11/03/2010 y Mediante comunicaciones de fecha 11 de marzo de 2010 y 22 de marzo de 2010, se requirió al obligado tributario para que aportara una serie de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria, concediéndoles para ello un plazo de 15 días. En el día de hoy, no han sido aportados a esta fecha, ninguno de los documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria solicitados, y en particular por su importancia los siguientes: El modelo de representación, ya que comparece en calidad de mandatario Verbal y aportando fotocopias de las declaraciones presentadas

Los Libros registros de ingreso, gastos y bienes de inversión

Los libros registros a efectos del IVA

Los contratos y documentos con trascendencia tributaria, en particular las escrituras de venta del inmueble sito en la Calle Santa Teresa, y de la cancelación de hipoteca.

Justificantes de las anotaciones de los libros registros

Ingresos del capital mobiliario

Por el contrario, se han aportado fotocopia de los siguientes documentos:

De los modelos de declaración del IRPF de los años objeto de comprobación.

De la escritura pública de constitución de la empresa GUERMOME D, SL

Modelo 200 de los años 2007 y 2008 y del libro de facturas emitidas del 2008.

En relación a la sociedad vinculada GUERMOMED, SL con domicilio en su residencia habitual en la Urb. Los Romero en las Torre de Cotillas, se le requiere para que aporte el libro registro de facturas recibidas del año 2008 y el Libro registro de bienes de inversión, así como las factura emitidas y recibidas del mismo año. A efectos del cómputo del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras al que se refiere el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , existe una dilación no imputable a la Administración como consecuencia de la no aportación en plazo de documentación, antecedentes e información requeridos. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104.a) del Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, se le advierte que los requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria.

4.- Diligencia del dia 26 de Marzo de 2010,'se constituye la Inspección de los Tributos en las oficinas de la inspección, al objeto de documentar los hechos, circunstancias y manifestaciones del compareciente, en su caso, resultantes de la actuación inspectora en relación con el expresado obligado tributario iniciada mediante comunicación de fecha 11 de marzo de 2010 y ampliada por otra comunicación de fecha 22 de marzo de 2010, con alcance general y en relación con los Impuestos y ejercicios siguientes:

- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS 2006 A 2008

- IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO 2006 A 2007

En el día de la fecha se continúan las actuaciones de comprobación e investigación llevadas a cabo y diligencias en fecha 11 de marzo de 2010 y 25/03/2010

En Diligencia n° 1 de fecha 11/03/2010 y Mediante comunicaciones de fecha 11 de marzo de 2010 y 22 de marzo de 2010, se requirió al obligado tributario para que aportara una serie de documentos, antecedentes información con trascendencia tributaria, concediéndoles para ello un plazo de 15 días. En el día de hoy, han sido aportados a esta fecha, los documentos, antecedentes o información Con trascendencia tributaria solicitados, y en particular por su importancia los siguientes:

-- El modelo de representación faltando la aportación de fotocopia del DNI del contribuyente

-- Los Libros registros de ingreso y gastos del año 2008

Los libros registros a efectos del IVA del año 2008, acompañado de las facturas escrituras de venta del inmueble sito en la Calle Santa Teresa, y de la Torrica

Por el contrario, no han sido aportados a esta fecha, de los documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria solicitados, los siguientes:

-- La escritura de cancelación de hipoteca

Los libros obligatorios de los años 2007 y 2006

Los libros registros de certificaciones por reconocimientos médicos de los años 2008 .....

5.-Diligencia de 7 de abril 2010consta lo siguiente: 'Se continúan las actuaciones de comprobación e investigación llevadas a cabo y diligencias en fecha 11 de marzo de 2010, 25/03/2010 Y 26/03/2010.

En Diligencia n° 3 de fecha 26/03/2010 Y Mediante comunicación de fecha 11/03/2010, se requirió al obligado tributario para que aportara una serie de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria, concediéndole para ello un plazo de 10 días

En el presente acto se reitera la petición formulada en las Diligencia/s nº 1 de fechas 11/03/2010, en la comunicaciones de fecha 11/03/2010 y 22/03/2010.

Se advierte al obligado tributario, que, a efectos del cómputo del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras al que se refiere el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , conforme al artículo 104.a) del Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, se considerarán dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria los retrasos en el cumplimiento de requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria.,.'. Asimismo, se advierte que los requerimientos que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos a efectos de este cómputo hasta que se cumplimenten debidamente.

6.- En la diligenciade fecha 15/04/2010se requirió al contribuyente para que justificara las siguientes diferencias:...Por el contrario, no han sido aportados a esta fecha, de los documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria solicitados, los siguientes:

La escritura de cancelación de hipoteca.

'Se informa al contribuyente que en los libros de facturas emitidas de los año 2006 a 2008 figuran exclusivamente los facturados a las compañías y que dichas cantidades no cuadran con las cantidades declaradas en el IRPF, por lo que se le requiere para que justifique las diferencias entre los importes que figuran en los libros aportados y las declaradas. Igualmente se le requiere para que justifique la declaración de los ingresos obtenidos por los certificados de reconocimientos médicos realizados en los años objeto de comprobación.'

A efectos del cómputo del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras al que se refiere el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , existe una dilación no imputable a la Administración como consecuencia de la no aportación en plazo de documentación, antecedentes e información requeridos. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104.a) del Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, se le advierte que los requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos hasta que se cumplimenten debidamente.

Se solicita que aporte al tenga a disposición de la Inspección, para el día 27 de mayo de 2010, lo siguiente:

Se advierte al obligado tributario, que, a efectos del cómputo del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras al que se refiere el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , conforme al artículo 104.a) del Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, se considerarán dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria los retrasos en el cumplimiento de requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria...'. Asimismo, se advierte que los requerimientos que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos a efectos de este cómputo hasta que se cumplimenten debidamente.

7.-Diligencia de 30 abril 2010

Se solicita que aporte a disposición de la Inspección, para el día 27 de mayo de 2010, lo siguiente:

- las facturas emitidas a las siguientes empresas que figuran Como pagadoras de rendimientos en el año 2007 y que no aparecen en el libro registro de facturas emitidas, ni se han aportado dichas facturas a la inspección:

Se advierte al obligado tributario, que, a efectos del cómputo del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras al que se refiere el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , conforme al artículo 104.a) del Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, se considerarán dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria los retrasos en el cumplimiento de requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria...'. Asimismo, se advierte que los requerimientos que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos a efectos de este cómputo hasta que se cumplimenten debidamente.

Se procede a examinar el resto de las actuaciones, que vienen comprendidas en el soporte CD, de innecesaria transcripción, habiéndose reseñado las actuaciones anteriores solo como exponente y a modo de ejemplo, como antes se ha dicho.

A la vista de todo lo expuesto se confirma la conclusión a que llega al TEARM. En definitiva iniciadas las actuaciones el 11 marzo 2010 y apreciando 181 días de dilaciones no imputables a la Administración, el plazo concluiría el 7 septiembre 2011, y habiéndose notificado la liquidación el 21 de julio 2011, no cabe apreciar la caducidad, y por tanto la prescripción.

TERCERO.-El siguiente motivo esla errónea determinación de la base imponible de la actividad profesional de reconocimientos médicos. Al aplicarse el régimen de estimación indirecta de bases tributarias sólo para ingresos del año 2006, y fijando el resto de la base imponible en estimación directa, se obtiene una base imponible mayor.

Puntualiza que no es verdad que no se hayan declarado ingresos de los certificados, al existir cantidades declaradas de personas sin seguros privados en ejercicios 2006, 2007 y 2008 por importe de 38.942,86 € y en esos años las cantidades percibidas y declaradas de las compañías médicas ascienden a 169.182 €. Los ingresos de las compañías no son tenidos en cuenta, al considerar que los reconocimientos médicos no están amparados en las pólizas de seguro privado, y en consecuencia los honorarios abonados por las compañías médicas no pueden corresponder a los mismos. Frente a lo que se arguye que el que la póliza del seguro privado no ampare reconocimientos médicos de conductores, no impide que un paciente pase la tarjeta por asistencia a la consulta, porque se le haya reconocido su estado de salud. Las revisiones, según las aseguradoras, son términos equivalentes a reconocimiento médico.Se aportó certificado de ASISA con revisiones de los años 2006, 2007 y 2008, con datos muy aproximados al número de reconocimientos que la inspección mantiene en sus cálculos. En definitiva queda en el aire 54.761,62 € de honorarios de compañías del año 2006, dándose a entender que son de otra actividad, cuando realmente su actividad es la propia de su denominación: Centro de reconocimientos médicos La Rueda.

Al respecto hay que hacer notar que el artículo 193.1 del RGAT permite aplicar la estimación indirecta en relación con la totalidad o parte de los elementos de la obligación tributaria. La conclusión a que llega la Inspección y el TEARM, es la plena acreditación del número de los certificados médicos extendidos para los permisos de conducción. Y ciertamente no fueron discutidos ante la Inspección. En los autos no han sido desvirtuados, limitándose a efectuar alegaciones contra esos datos, pero que no son suficientes para dejarlos sin efecto. Lo mismo sucede con las tasas de tráfico, a la vista de la información de la Jefatura de Tráfico (en 2006 y 2007 no aparecen tasas aplicadas al nif de la recurrente); junto a ello hay que considerar correcta la conclusión del TEARM al comprobarse que los ingresos por los certificados médicos considerado es un precio neto. Este motivo debe rechazarse debiendo prevalecer las conclusiones a que llega la Inspección y el TEARM, al no ser desvirtuada adecuadamente.

CUARTO.-A continuación el motivo se centra en los gastos de la actividad profesional.

Explica que lo usual, en los casos de renovación de los carnés de conducir y de cazador, es que se abone al centro el importe de la tasa, y éste tramita la documentación. Hasta el 2008 las tasas figuraban a nombre del interesado y los centros de reconocimiento tramitaban en papel y de forma manual la renovación, pero a partir de 2008 la tramitación es telemática y la tasa va a nombre del Centro médico. En 2008 se abonó el importe de 30.198,40 €, pero no se pudieron acreditar las de los años anteriores por no figurar a nombre de la demandante en el impreso de la tasa, por lo que no acepta la inspección estas tasas como gasto, al existir contestaciones de clientes que dijeron que no pagaron la tasa, pero hace notar la recurrente que otros si que lo reconocieron. Por tanto sería congruente que se admitiese un importe similar (al del año 2008) en los años 2006 y 2007 en la estimación indirecta de bases imponibles que se debiera haber realizado para ajustarse a la realidad económica de la actividad profesional desarrollada en Alcantarilla. Tampoco se ha tenido en cuenta en la liquidación que los bienes amortizados eran usados, por lo que la amortización debiera ser el resultado de multiplicar por dos el porcentaje, conforme a la normativa de las PYMES, que es aplicable a los profesionales. El tema no fue considerado porque no se alegó a la inspección, precluyendo la posibilidad de hacerlo, no admitiendo el TEARM pruebas ni alegaciones nuevas, con base en el artículo 96.4 del RD 1065/2007 , lo que es erróneo, al referirse la regulación al procedimiento administrativo pero no a la vía económico administrativa, pues el artículo 57 del RREA no dice que no se puedan aportar si no se aportaron al órgano gestor. Con ello se coarta el derecho de defensa. Y con la admisión de estos gastos en una cuantía aproximada a 40.000 € más de ingresos procedentes de compañías: 54.761,62 Euros, tendríamos 94.761,62 € menos de incremento en el año 2006, con lo que la liquidación practicada sería menor.

Examinado el acuerdo de liquidación nada se consideró sobre el tema planteado, que es la deducibilidad de unos mayores gastos, en concreto amortizaciones (por bienes usados), por lo que es verdad que nada puede revisar el TEARM sobre el tema que no fue considerado por la Inspección ni planteado ante la misma en las alegaciones y pruebas, como debió hacerse.

Frente a toda esta argumentación, hay que recordar que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria. Es cierto que la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, reconoce el derecho a formular alegaciones y a aportar documentos que serán tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolución.

Conforme a la doctrina más acorde con la de la Administración, debe considerarse que el procedimiento de las reclamaciones económico administrativas, al ser un procedimiento de revisión las pruebas a favor del reclamante pueden y deben haber sido aportadas en el marco del procedimiento de aplicación de los tributos o bien en caso de existir, en el marco del recurso de reposición. Y se podría concluir que, salvo circunstancias excepcionales, las pruebas relevantes para la adecuada regularización de la situación tributaria por parte del órgano gestor y las pruebas que se opongan, por parte del reclamante, deben haber sido aportadas ante el órgano de gestión competente, manteniendo el criterio de que el procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas no es el momento procesal oportuno para aportar las pruebas que debieron serlo en el procedimiento de aplicación, ya que con ello se pretende sustraer de este procedimiento la función básica que lo justifica, que es contrastar, analizar e integrar con el resto la información y justificación aportada por el contribuyente permitiendo con ello llegar a las consiguientes conclusiones.

En definitiva el tema no fue considerado por el TEAR, por manifestar que no se alegó ante la Inspección, precluyendo la posibilidad de hacerlo, no admitiendo el TEARM pruebas ni alegaciones nuevas, con base en el artículo 96.4 del RD 1065/2007 conforme se acaba antes de decir. A este efecto el Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 11 de octubre de 2001, ha razonado la necesidad de que la aportación y verificación de esta documentación se lleve a cabo en el marco de los procedimientos de aplicación de los tributos, al señalar que'es entonces cuando el contribuyente tiene la oportunidad de aportar los elementos de juicio que considere convenientes a su derecho (...) Si la deja pasar, cabe preguntarse si tiene sentido o, más específicamente, si es conforme a derecho admitir tales pruebas en instancias posteriores por parte de órganos de revisión (...) Admitir su realización una vez cerrado el periodo de actuaciones (...) implicaría alterar el orden del procedimiento tributario legalmente establecido (...)'.

Este criterio del TEAR es erróneo, como señalamos en la sentencia 958/15, de 21 de diciembre (PO 376/13, Pte. Sr. Saéz Doménech). Así decíamos textualmente en la citada sentencia:No compartimos este planteamiento. En primer lugar porque vacía de contenido lo dispuesto en los artículos 236 LGT y 57 del RD 520/2005 cuando prevén la concesión de plazo para la aportación de las pruebas oportunas así como la práctica de pruebas testificales, periciales y de declaración de parte en el procedimiento de reclamación económico-administrativa, conteniendo incluso una previsión en cuanto a la admisión y valoración de la prueba cuando señala el artículo 236 LGT que no cabrá denegar la práctica de pruebas relativas a hechos relevantes, pero la resolución que concluya la reclamación no entrará a examinar las que no sean pertinentes para el conocimiento de las cuestiones debatidas, en cuyo caso bastará con que dicha resolución incluya una mera enumeración de las mismas, y decidirá sobre las no practicadas, abundando en este particular el artículo 57 del Reglamento citado cuando señala que el tribunal podrá denegar la práctica de las pruebas solicitadas o aportadas cuando se refieran a hechos que no guarden relevancia para la decisión de las pretensiones ejercitadas en la reclamación, sin perjuicio de lo que decida en la resolución que ponga término a ésta, ratificando su denegación o examinándolas directamente si ya estuviesen practicadas e incorporadas al expediente. El tribunal podrá ordenar posteriormente la práctica de las pruebas previamente denegadas.

En segundo lugar, la cita del RD 1065/2007 no es incompatible con los anteriores artículos. El establecimiento de la preclusión es una exigencia procedimental que no excluye la existencia de oportunidades posteriores en el seno de otro procedimiento, sea administrativo o judicial. Efectivamente, con el argumento del TEAR, el confinamiento de la proposición y práctica de prueba a la fase de aplicación de los tributos llevaría a la conclusión lógica de que esa preclusión se habría producido igualmente respecto de esta Sala, y eso no ocurre puesto que la facultad jurisdiccional se extiende a la valoración de la prueba propuesta y practicada a instancia de las partes no sólo en vía administrativa sino también en vía jurisdiccional...

La cuestión ya ha sido resuelta en la Sentencia nº 70/16 de 11 de febrero (Recurso nº 374/13 Ponente Sr. Alonso Díaz-Marta) que confirma y reproduce la anterior sentencia (referida a la comprobación realizada a la recurrente en otro ejercicio por el mismo concepto) 'una vez señalado esto, lo cierto es que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, y la recurrente ni siquiera ha acreditado los bienes considerados amortizados y que sean usados, de manera que pueda plantearse la posibilidad de ser el resultado de multiplicar por dos el porcentaje, de conformidad con la normativa de las PYMES. En este caso la carga de la prueba correspondía a la recurrente, y ni al formular la reclamación ante el TEAR, ni tampoco en esta vía jurisdiccional se han concretado ni acreditado tales datos, ni siquiera señala a qué bienes se refiere; por lo que tampoco puede prosperar este motivo.

En cuanto a los demás gastos deducibles, añade la recurrente, que debe considerarse la deducibilidad de esos otros gastos, pero lo cierto es que no está acreditado su afectación a la actividad del contribuyente, no existiendo prueba de que los mismos hayan sido necesarios para la obtención de los ingresos, no justificándolo la recurrente, como se le requirió en la Diligencia de 30-04-2010 para que justificara la necesidad de los gastos deducidos de su actividad profesional y que a juicio de la Inspección constituían gastos privados, como eran los referidos a facturas de Estaciones de Servicios, del Corte Inglés (discos y librería infantil y juvenil), Centro del Libro Marín Vergara (también referidas a libros de lectura infantil-juvenil), o emitida por Proyectos de Papelería del Levante, S.L., (referida a recordatorios de Comunión e invitaciones), entre otros.

Por último, destacar que no consta a esta Sala que se haya vulnerado la Ley de Protección de Datos, pues se trataba, en definitiva, de datos con trascendencia tributaria, y los resultados de aptitud de los conductores son datos que se incorporan a registros públicos y ninguna vulneración se produce al respecto, no constando que se hayan manejado datos relativos a patologías diversas o de tipo psicológico, como de forma genérica señala la recurrente en su demanda.

Hay que concluir que no se han acreditados los bienes considerados amortizados y que sean usados, de manera que pueda plantearse la posibilidad de ser el resultado de multiplicar por dos, el porcentaje, de conformidad con la normativa de la PYMES, aplicable a los profesionales, como sostiene la recurrente. En este caso la carga de la prueba correspondía a la recurrente, y tampoco en esta vía jurisdiccional se han concretado ni acreditado tales datos, por lo que la Sala tampoco puede resolver sobre el tema.

QUINTO.- Respecto de los gastos deducibles, frente a los 37.079,43 € considerados por la recurrente, la Inspección los concretó en 31.118,65 €, que fueron los comprobados, excluyéndose las incluidas en determinadas facturas. Se dice en el acta que 'Las facturas aportadas son de empresarios en régimen de módulos, no se justifica el pago y además sorprende que no se hayan aportado antes ni estuvieran registrada en su libro de facturas recibidas, sobre todo porque la contribuyente ha registrado en su libro todo tipo de facturas, hasta las invitaciones de la comunión de una de sus hijas, todos los libros de lectura infantil de las niñas, la gasolina de su coche, etc, y se olvida de contabilizar facturas de obras por valor de 21576,00€, por lo que resulta poco acreditado la realidad de las tres facturas aportadas.No considera la Sala que la conclusión de la Inspección sea incorrecta, al concluir que no está acreditada la afección de los gastos referidos al ejercicio de la actividad, y lo mismo cabe decir de la resolución del TEARM, que recuerda que tales facturas fueron emitidas'por Estaciones de Servicios, El Corte Inglés (librería) y Centro del Libro Marín Vergara teniendo por objeto libros de lectura infantil-juvenil.'

SEXTO.-El siguiente motivo se refiere ala inexistencia de prueba de ingresos no declarados.Y pone de manifiesto que corresponde a la Inspección probar especialmente a quién se han emitido los certificados, el número de los mismos, así como su importe, no que no ha hecho. Ello es así porque para la Inspección realizaron en 2006 4.224 reconocimientos de conductores, pero no se dice de donde obtiene esa conclusión, pues inexplicablemente se dice que se relacionan los 4.224 conductores con sus DNI, lo que no es cierto, como reconoce el TEARM, pues en el expediente solo consta copia del Libro registro manual de reconocimientos médicos de conductores en papel correspondiente al ejercicio 2006, pero en el mismo tan solo constan 4 días del año; 25, 30 de enero, y 30 diciembre, sin que consten relacionados el número de personas y certificados que entiende la Inspección que se han realizado. Y recuerda:

-que no constan en el expediente registro informático alguno de certificados emitidos en el año 2006

-que los cálculos de la inspección no pueden ser confirmados

Pues aunque se dice en el acta y en el acuerdo de liquidación que se obtuvo copia del talonario de recibos emitidos, tan solo aparecen nueve del año 2006.

-En relación con la información de las tarjetas de crédito en el archivo no aparecen información alguna relativa a importes ni al ejercicio a que corresponden.

Y termina minimizando, con cita de jurisprudencia menor ( STSJ de Madrid 25 mayo 2004 ), el valor de las manifestaciones realizadas por terceros.

Consta en el acta que 'El contribuyente en los ingresos íntegros por su actividad médica declara en el año 2006 60.794,98€ de los cuales 54.273,22€ según su Libro de ingresos son pagados por las compañías de asistencia sanitaria y de seguros, restan 4.327,00€, por lo que DE Leonor no ha declarado ni ha tributado por los ingresos procedentes de los certificados médicos firmados por la misma necesarios para la obtención o renovación de los permisos de conducción, de armas, de animales peligrosos, de seguridad privada, etc, como se pone de manifiesto en los hechos que enumeramos a continuación.

Como se dijo anteriormente (este tema ya ha sido abordado anteriormente) la utilización de la estimación indirecta no contraviene la normativa, y las conclusiones a que llega la Inspección, basadas en que las aseguradora no incluyen en sus pólizas de asistencia de cobertura los reconocimientos médicos para la obtención de certificados de conducción y otras actividades; que en el libro de certificados médicos para otras actividades constaba que en el año 2006 se emitieron 433 certificados, ascendiendo el importe total a 12.760 €, comprobándose por la Inspección su veracidad mediante requerimientos de información que fueron confirmatorios; que en el libro de certificados médicos para el permiso de conducir constaba que en 2006 se emitieron 4.224 certificados, valorados por estimación indirecta, pero cuyas conclusiones no han sido suficientemente desvirtuadas, y atendiendo a los datos consignados, que se dan por reproducidos, se concluye en la confirmación de tales conclusiones, y por tanto el motivo debe rechazarse.

No puede pretender la parte actora desvirtuar las conclusiones a que llega la Inspección, porque haya utilizado presunciones o indicios, argumentando frente a ellos simplemente otras interpretaciones, carentes de eficacia si no va acompañada de pruebas, que permitan a la Sala formar convicción en contrario, y que desvirtúen tales indicios o presunciones. Los Tribunales utilizan las máximas de la experiencia para la valoración de la prueba, y para datos ya técnicos, precisan de prueba adecuada, generalmente la pericial.

En cuanto a la sanción del 120% entiende que es el resultado de una liquidación improcedente, basada en presunciones de la inspección, por lo que procede su anulación. Así las cosas tampoco cabe estimar el motivo porque al confirmarse la liquidación, y no existir otras razones que evidencien la incorrección de la sanción, debe ser confirmada.

SÉPTIMO.- En razón de todo ello procede desestimar el recurso contencioso administrativo formulado, por ser los actos impugnados conformes a Derecho; con expresa imposición de costas a la parte ( art. 139 de la Ley Jurisdiccional , reformado por la Ley de Agilización Procesal 37/2011, de 10 de octubre que establece el principio del vencimiento, en vigor desde el día 31 del mismo mes).

En atención a todo lo expuesto,Y POR LA AUTORIDAD QUENOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Desestimarel recurso contencioso administrativo Nº 375/13 interpuesto por D.ª Leonor contra la Resolución del Tribunal Económico Regional de Murcia de 30 de julio de 2013, que estimaba en parte las reclamaciones nº NUM000 y acumulada NUM001 , anulando la liquidación principal del IRPF, objeto de la reclamación NUM001 , y confirmando el acuerdo sancionador al desestimar la reclamación NUM000 . Actos que quedan confirmados por ser conformes a Derecho en lo aquí discutido; condenando en costas a la parte actora.

Notifíquese la presente sentencia, que es firme al no darse contra ella recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.