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Última revisión
28/02/2007
Sentencia Administrativo Nº 192/2007, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 482/2003 de 28 de Febrero de 2007
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Orden: Administrativo
Fecha: 28 de Febrero de 2007
Tribunal: TSJ Cataluña
Ponente: APARICIO MATEO, ANA MARIA
Nº de sentencia: 192/2007
Núm. Cendoj: 08019330012007100078
Encabezamiento
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
Recurso núm. 482/03
Partes: D. Eugenio C/ TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO
REGIONAL DE CATALUÑA
S E N T E N C I A Nº 192 / 2007
Ilmos. Sres.
PRESIDENTE
D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN
MAGISTRADOS
Dª. ANA MARIA APARICIO MATEO
D. DIMITRY BERBEROFF AYUDA
En la ciudad de Barcelona, a veintiocho de febrero de dos mil siete.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado, en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo núm. 482/03, interpuesto por D. Eugenio , representado por la Procuradora Dª. Ana Mª Feixas Mir, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO- ADMINISTRATIVO CENTRAL, representado por el Abogado del Estado.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª. ANA MARIA APARICIO MATEO, quien expresa el parecer de la Sala.
Antecedentes
PRIMERO: La representación actora interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 21 de noviembre de 2002, desestimatoria de la reclamación núm. NUM000 .
SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, en el que las partes despacharon, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación; en cuyos escritos, en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron la anulación de los actos objeto de recurso y la desestimación de éste, respectivamente, en los términos que aparecen en los mismos.
TERCERO: Seguidos los preceptivos trámites, se acordó el señalamiento para votación y fallo del recurso, que tuvo lugar el día fijado al efecto.
CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado las prescripciones legales.
Fundamentos
PRIMERO: Se formula el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña de 21 de noviembre de 2002, desestimatoria de la reclamación económico administrativa núm. NUM000 , deducida frente al acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la AEAT, Administración de Badalona, de 7 de abril de 1999, por el que se declara responsables solidarios del pago de las obligaciones tributarias pendientes de CONFECCIONES RAYMA, S. C.P., IVA 1990 y 1991 , en proporción a sus respectivas participaciones en la sociedad, a D. Eugenio y a D. Roberto , por importe de 2.331.626 Ptas. (14.013,35 euros), respectivamente.
La representación actora formula los siguientes motivos de impugnación:
1º) Nulidad de pleno derecho del acto de derivación de responsabilidad, de conformidad con lo establecido por el art. 62, a) y b) de la Ley 30/1992 , por haberse dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido, como consecuencia de haber sido notificado el acto de derivación de responsabilidad al sujeto pasivo sin que en el mismo aparezcan los elementos esenciales de la liquidación, ni acompañarse copia de esta última, por lo que se dejó carente de contenido el trámite de audiencia concedido, con vulneración de las prescripciones contenidas en el art. 37.4, 2º de la LGT y provocando la consiguiente indefensión para el interesado. Sin que la existencia de las actas de disconformidad en el expediente convalide aquella omisión, contrariamente a lo sostenido por la resolución impugnada. Al propio tiempo que se ha incumplido el requisito del art. 37.5 de la citada Ley , relativo a la previa declaración de fallido del deudor principal, Rayma, S.C.P, lo que conlleva la nulidad del procedimiento.
2º) Nulidad de las actas de las que dimana el presente, por infringir los arts. 11, 124.1, a) y 145.1 de la LGT , el art. 49.2 del Reglamento General de la Inspección de Tributos y el art. 54.1, a) de la Ley 30/1992. Normativa que exige imperativamente la motivación de las actas de la Inspección, so pena de causar indefensión al contribuyente y de impedir la rectificación de errores por los órganos de gestión competentes y su revisión por los Tribunales, como exige el art. 24 de la Constitución al establecer el derecho a la tutela judicial efectiva.
En tal sentido, se sostiene que en el expediente administrativo no constan las diligencias en las que la Inspección fundamenta la práctica de las liquidaciones, lo que implica una falta de motivación, máxime cuando la única prueba aportada son las declaraciones del representante del sujeto pasivo recogidas en la diligencia núm. 4, en la que no consta aportada documentación alguna y en la que, ello no obstante, se precisa el volumen de ventas realizadas en los ejercicios 90 y 91, tanto a mayoristas como a minoristas, así como las cantidades ingresadas en bancos y en la caja de la sociedad, si bien con posterioridad, en la diligencia núm. 7, el citado niega las anteriores manifestaciones y afirma que tales datos le fueron suministrados por la propia Inspectora, ya que no se desprende de documentación alguna. Ello se traduce en que no hayan quedado acreditados los hechos en que se fundamentan las actas, dado que no basta con la conformidad del sujeto pasivo, máxime cuando tales cifras fueron facilitadas por la inspectora sin base fáctica alguna, careciendo de valor probatorio aquellas manifestaciones iniciales. A lo que se añade que la liquidación practicada depende en gran medida de si en las ventas presuntamente realizadas el sujeto pasivo estaba obligado a repercutir el recargo de equivalencia, para lo que resultaba necesario analizar operación por operación y determinar si el cliente estaba sujeto a dicho régimen especial; sin que la Inspección analizara venta alguna.
De lo que concluye que se trató de una simple transacción entre la Inspección y el sujeto pasivo, circunstancia expresamente prohibida por el Real Decreto 939/1986 , y que se pone de manifiesto por el hecho de no haber existido comprobación alguna de las manifestaciones vertidas por el representante del sujeto pasivo, en especial en relación con los gastos deducibles, proporción de ventas a comerciales minoristas e ingresos de las ventas no declaradas en cuentas bancarias; tratándose de cifras que este último manifiesta al dictado de la repetida inspectora, por ser materialmente imposible que las recuerde después de cuatro años sin basarse en ningún tipo de documentación; lo que priva a tales manifestaciones de toda verosimilitud.
El único elemento probatorio que se desprende de las actuaciones de comprobación es la realización de una serie de abonos en las cuentas bancarias que se recogen en el acuerdo del Inspector Jefe, las cuales figuran a nombre de diferentes personas, correspondiendo únicamente a los dos socios de la sociedad Rayma la cuenta de la Caixa núm. NUM001 , cuyo volumen total de ingresos durante 1990 y 1991 fue de 10.328.524 Ptas. y 3.560.941 Ptas, respectivamente; limitándose la Inspección a determinar el importe total de los abonos, sin tener en cuenta los cargos, ni el origen de tales ingresos. Sin que puedan imputarse al actor otros ingresos obtenidos por su socio al margen de la actividad desarrollada por la sociedad, en particular, por lo que respecta a la cuenta de la Caixa núm. NUM002 , cuya titularidad corresponde al otro socio, Sr. Roberto y dos personas más (importes: 16.570.477 Ptas. en 1991 y 1.020.000 Ptas. en 1992).
3º) No se han señalado los fundamentos jurídicos tomados en consideración para la cuantificación de la deuda, sino que se ha nombrado de forma genérica la normativa referente al IRPF vigente en el momento de redactar las actas, con la consiguiente indefensión derivada de la imposibilidad de comprobar si la normativa aplicada es la correcta.
4º) Por último, se alega la caducidad del procedimiento inspector, como consecuencia de una duración superior al año y siete meses, al amparo de lo preceptuado por el art. 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , en concordancia con el art. 42 del mismo, del art. 24.1 de la Constitución , art. 42 de la Ley 30/1992 , art. 29 de la Ley 1/1998 , de derechos y garantías de los contribuyentes, y art. 6 del Tratado Europeo de Derechos Humanos y Libertades Públicas.
SEGUNDO: El art. 39 de la Ley General Tributaria , en la redacción introducida por el art. 1 de la
Por su parte, el art. 33 de la citada Ley dispone: "Tendrán la consideración de sujetos pasivos, en las leyes tributarias en que así se establezca, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás Entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyen una unidad económica o un patrimonio separado, susceptibles de imposición".
Como sostiene la resolución impugnada, este supuesto de responsabilidad solidaria afecta a las personas que son partícipes o cotitulares de entidades que desprovistas de personalidad jurídica son consideradas sujetos pasivos por la ley propia de algún tributo. Los copartícipes o cotitulares de dichas entidades responderán solidariamente y en proporción a su participación de las deudas de éstas, tratándose de hecho de una obligación mancomunada frente a las autoridades tributarias.
Por último, el art. 37.4 de la repetida norma señala: "En todo caso, la derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables requerirá un acto administrativo en el que, previa audiencia del interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance".
Dicho acto les será notificado, con expresión de los elementos esenciales de la liquidación, en la forma que reglamentariamente se determine, confiriéndoles desde dicho instante todos los derechos del deudor principal".
TERCERO: El art. 62.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, al regular los casos en que los actos de las Administraciones públicas son nulos de pleno derecho, contempla en el apartado: a) "los que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional", y en el b) "los dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio". Mientras que en el siguiente apartado e) se refiere a: "los dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados".
Es claro que los defectos de notificación de la liquidación tributaria que se denuncian en este caso no resultan incardinables en los supuestos de nulidad radical que se contemplan en las indicadas normas. De otro lado, debe señalarse que la jurisprudencia vincula la posible nulidad por infracción de trámites esenciales en el procedimiento con la efectiva indefensión de los interesados, en aplicación de la doctrina de la indefensión material (SS TC 105/83, 104/86 y TS de 7 de julio de 1990, 26 de junio de 1991 y 4 de abril de 1998 , entre otras).
En el supuesto enjuiciado, no cabe en modo alguno sostener que el recurrente haya sufrido efectiva indefensión a lo largo del procedimiento, si se tiene en cuenta que, con carácter previo a la declaración de responsabilidad, se le dio traslado de las actuaciones, momento en que tuvo pleno conocimiento de los distintos conceptos tributarios y liquidaciones que se exigían a esta última, así como ocasión de formular alegaciones y aportar la documentación que estimara necesaria para la defensa de su derecho.
CUARTO: Sentado lo anterior, atendida la condición de socio de Construcciones Rayma, S.C.P. (Sociedad Civil Particular) del Sr. Eugenio , se hace obligado concluir que el citado era efectivamente responsable solidario del pago de las cuotas tributarias de que se trata, en tanto que copartícipe de una de las entidades que contempla el art. 33 de la LGT , conforme a lo preceptuado por el art. 39 de la citada Ley y demás preceptos concordantes.
Sin que a tales efectos se exija la previa declaración de fallido del deudor principal, al tratarse la que nos ocupa de una responsabilidad de naturaleza solidaria, que no depende de la solvencia o insolvencia del primero, como ocurre con la responsabilidad subsidiaria. Lo que significa que, producido el presupuesto de hecho previsto en la norma y una vez acordada tal clase de responsabilidad, puede la Administración tributaria dirigirse contra los declarados responsables solidarios, sin necesidad de constatar la insolvencia del deudor principal; todo ello sin perjuicio de las relaciones jurídico-privadas que pudiesen existir entre los distintos cotitulares de la repetida sociedad.
QUINTO: Por lo que respecta a los defectos de motivación de las actas de inspección, que también se denuncian por la actora, debe señalarse que el examen de aquéllas pone de manifiesto que en ambos casos se hallan debidamente motivadas, sin perjuicio de que la recurrente no comparta el alcance o extensión de dicha motivación; lo que en ningún caso determinaría la nulidad pretendida por falta de motivación, en concordancia con la doctrina del Tribunal Constitucional, contenida entre otras en sentencia 188/1999, de 25 octubre , a cuyo tenor: "no existe norma alguna que imponga una determinada forma de razonar ni una determinada extensión en la exteriorización del razonamiento. La motivación ha de ser suficiente, y ese concepto jurídico indeterminado nos lleva al examen de cada supuesto concreto, en función de su importancia y de las cuestiones que en él se planteen".
En orden al valor probatorio de las actas y demás diligencias de la Inspección, la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de abril de 2004 sostiene lo siguiente: " El artículo 8 de la LGT establece que "los actos de determinación de las bases y deudas tributarias gozan de presunción de legalidad, que sólo podrán destruirse mediante revisión, revocación o anulación practicadas de oficio o a virtud de los recursos pertinentes" y el artículo 145.3 de la misma LGT puntualiza que "las Actas y diligencias extendidas por la Inspección de los Tributos tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario" ".
En desarrollo de tales preceptos, el artículo 62 del
Requisitos para la eficacia de la presunción son, pues, que el hecho se haya recogido precisamente en el acta, que tal acta se haya extendido con arreglo a las Leyes por un Inspector de los Tributos y que el hecho reflejado resulte de una situación constatada directa y personalmente por el actuario.
La comentada presunción no modifica la regla sobre reparto de la carga de la prueba (ex artículos 1216 del CC, 596 de la LEC y 114 de la LGT), correspondiendo a la Administración aportar en el procedimiento las pruebas en que funda la liquidación; pero, en tal función, la Administración cuenta con las facultades que le otorgan las Leyes, incluidas las medidas cautelares del Reglamento de la Inspección (Real Decreto 939/1986 ), y, de no poderse acreditar los hechos por un medio distinto, y salvo otra prueba en contrario que desvirtúe la comentada presunción, ésta surte plenos efectos, sin perjuicio de la posterior apreciación por el Juzgador de instancia.
SEXTO: En el presente caso, consta debidamente acreditado en las actuaciones, así como en las diligencias de la inspección aportadas por la actora, que los conceptos e ingresos de los que se parte en las actas fueron facilitados por el representante del obligado tributario, quien incluso desglosó las ventas a minoristas en recargo de equivalencia y facilitó los datos identificativos de las distintas cuentas bancarias en las que se verificaron los correspondientes ingresos.
Con posterioridad, una vez negadas por el interesado las anteriores cifras de ventas, con el argumento de que habían sido facilitadas por la propia subinspectora, el obligado tributario fue requerido para que justificara el error sufrido al manifestar aquel volumen de ventas inicial, a lo que contestó no poder justificar que los ingresos no fueran de la actividad, limitándose a manifestar que los ingresos bancarios correspondían a simples movimientos de caja; sin aportar otra documentación justificativa de tales manifestaciones, dado que no se llevaba contabilidad alguna. De lo que se hace obligado concluir que la actora no ha desvirtuado el valor probatorio de las iniciales diligencias extendidas en base a sus propias manifestaciones, lo que le incumbía en este caso en virtud e lo dispuesto por el art. 114.1 de la anterior Ley General Tributaria , a cuyo tenor: "Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo".
Del mismo modo que carece de todo fundamento la alegación relativa a la ausencia de fundamentos jurídicos de los que partió la Inspección para la determinación de la deuda tributaria, por cuanto, tales elementos aparecen reseñados, además de en las actas de disconformidad, en los acuerdos por los que se aprobaron las liquidaciones tributarias, donde constan debidamente pormenorizados los conceptos y cantidades en base a los que se practicó dicha liquidación en cada caso, de tal forma que se facilitó a la parte el conocimiento de los datos necesarios para una adecuada defensa frente al acto y para su revisión en vía de recurso, lo que excluye toda situación de indefensión.
SÉPTIMO: Por lo que respecta a la pretendida caducidad del procedimiento, se estima necesario reproducir la doctrina sentada por la sentencia de la Sala tercera del Tribunal Supremo de 25 de abril de 2005 , que resume la regulación de la caducidad o perención por paralización de los procedimientos tributarios, en los siguientes términos:
"Esta Sala mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada --que inició en la Sentencia de fecha 28 de febrero de 1996 , a la cual han seguido otras muchas que no es necesario mencionar--, consistente en que si la paralización de las "actuaciones inspectoras", entre las cuales ha de incluirse las relativas a la tramitación, sustanciación y resolución de los expedientes iniciados por Acta de la Inspección de los Tributos, fuera superior a seis meses, por culpa de la propia Inspección de Hacienda, es decir, sin justificación alguna, comporta el que las actuaciones realizadas no interrumpen la prescripción, de modo que ésta habrá corrido desde el momento de iniciación de tales "actuaciones inspectoras" a efectos del computo del plazo de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, pero sin que hubiera lugar a plantear la caducidad del procedimiento iniciado por tales actuaciones, instituto jurídico distinto a la prescripción del derecho.
La Sala no ignora que la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (en lo sucesivo LRJAP y P.A.C.), estableció, a diferencia de la Ley de 17 de julio de 1958 anterior, la caducidad o perención, por paralización de los procedimientos por culpa de la Administración, y así el art. 43, apartado 4, de la nueva Ley 30/1992 , dispuso:
"4. Cuando se trate de procedimientos iniciados de oficio no susceptibles de producir efectos favorables para los ciudadanos, se entenderán caducados y se procederá al archivo de las actuaciones, a solicitud de cualquier interesado o de oficio por el propio órgano competente para dictar la resolución, en el plazo de treinta días desde el vencimiento del plazo en que se debió ser dictada, excepto en los casos en que el procedimiento se hubiera paralizado por causa imputable al interesado, en los que se interrumpirá el cómputo del plazo para resolver el procedimiento"; sin embargo, la Sala tampoco ignora que la Disposición Adicional Quinta . "Procedimiento Administrativo en materia tributaria", dispone:
"1. Los procedimientos administrativos en materia tributaria y, en particular, los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos, se regirán por su normativa específica y, subsidiariamente, por las disposiciones de esta Ley", precepto que nos remite al art. 105 de la Ley General Tributaria, en su versión original de 28 de diciembre de 1963 , que dispone:
"1. En la reglamentación de la gestión tributaria se señalarán los plazos a los que habrá de ajustarse la realización de los respectivos trámites.
2. La inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja".
Es incuestionable que dentro del genérico concepto de gestión tributaria que menciona este art. 105 se halla el procedimiento de inspección de los tributos, como se deduce del art. 101 de dicha Ley , que incluye los procedimientos iniciados de oficio y por actuaciones investigadoras de los órganos administrativos, de manera que la paralización o la inobservancia de estos procedimientos no lleva consigo la caducidad de los mismos, aunque, y esto es importante, tuviera un plazo de resolución establecido, que no es el caso del procedimiento inspector.
Pero es más, el
"Procedimientos que no tienen plazo prefijado para su terminación":
1. Procedimientos de comprobación e investigación tributaria, previstos en los arts. 104 y 109 de la
No debe extrañar que el art. 105, apartados 1 y 2 , rechace la caducidad de estos procedimientos, porque tiene una justificación y es que el retraso o incuria de la Administración Tributaria debe dar lugar al recurso de queja y a la responsabilidad de los funcionarios culpables, pero no debe perjudicar a la Hacienda Pública, entendida ésta como el "procomun", o sea, el patrimonio de todos los españoles, y así lo reconoce el propio Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo , en cuya Exposición de Motivos se dice "Tanto en materia de plazos como en lo relativo a los efectos desestimatorios de la falta de resolución expresa, se ha llevado a cabo un esfuerzo al objeto de que las diferencias existentes respecto de los principios generales previstos por la Ley 30/1992 se produzcan únicamente en aquellos casos en que la aplicación de estos últimos pudiera producir perjuicios de entidad a los intereses de la Hacienda Pública, cuya finalidad es la de posibilitar la efectiva realización del deber constitucional de contribuir".
La
La Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, dispuso en su art. 22, apartado 1 , que el plazo máximo de resolución de los procedimientos de gestión tributaria será de seis meses, salvo que la normativa aplicable fije un plazo distinto", pero continuó con la línea habitual de la Ley General Tributaria y no reconoció la caducidad o perención como efecto del incumplimiento culpable de los plazos por la Administración Tributaria.
No obstante, en su art. 29 . "Plazo", estableció que:
"Las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deberá concluir en el plazo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas", pero le faltó dar el paso decisivo consistente en disponer que el incumplimiento de este plazo por culpa de la Administración llevaría consigo la caducidad del procedimiento, al margen de lo preceptuado sobre la no interrupción de la prescripción (apartado 3 del mismo artículo) por paralización de las "actuaciones inspectoras" por mas de seis meses.
El
Ha sido, por fin, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre General Tributaria, la que en su art. 104 , "Plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa", ha regulado la caducidad o perención, de carácter general, en su apartado 4, en términos similares a los de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , lo cual demuestra que con anterioridad no existía.
No obstante, hay que tener en cuenta lo que dispone el art. 150 de esta nueva Ley , que regula el plazo de las actuaciones inspectoras y el efecto de su incumplimiento, sobre cuya interpretación no se pronuncia la Sala "ratione temporis"".
En el presente caso, las actuaciones inspectoras se iniciaron con antelación a la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, por lo que tampoco les será de aplicación el plazo de los doce meses introducido por el art. 29.1 de esta última (STS de 4 de abril de 2006 ); sin que conste la paralización de las mismas por un plazo superior a los seis meses, a que alude la doctrina jurisprudencial que ha quedado expuesta.
OCTAVO: Las anteriores argumentaciones hacen obligada la íntegra desestimación del presente recurso. Sin que se aprecie la concurrencia de méritos suficientes para hacer expresa imposición de las costas procesales causadas, a tenor de la regulación contenida en el art. 139 de la LJCA .
Fallo
Que debemos desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Eugenio contra la resolución impugnada, que se mantiene por ser conforme a Derecho. Sin expresa imposición de las costas causadas en el presente procedimiento.
Así por esta nuestra sentencia, de la que se unirá certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.