Sentencia Administrativo Nº 20147/2008, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 940/2004 de 26 de Marzo de 2008

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 20147/2008

Recurrente: GRUPO COMUNICACIÓN PUBLICITARIA S.A.

Procurador: Sra.Mercedes Marín Iribarren

Demandado: Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid

Objeto: Impuesto de Sociedades, ejercicios 1995 a 1998.

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN 5ª

PROGRAMA DE APOYO

Recurso nº 940/2004

SENTENCIA Nº20147

Iltmos Sres:

Magistrados

D. JOSÉ LUIS LÓPEZ MUÑIZ GOÑI

D. JESÚS NICOLÁS GARCÍA DE PAREDES

D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA

D. JOSÉ RAMÓN GIMÉNEZ CABEZÓN

En la ciudad de Madrid, a 26 de marzo de 2.008.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid (Sección 5ª) ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso-administrativo número 940/2004, interpuesto por GRUPO COMUNICACIÓN PUBLICITARIA S.A, representado por la Procuradora Sra.Marín Iribarren y dirigido por la letrada Sra. Gallego Garrido, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, representado y defendido por la Abogacía del Estado, sobre Impuesto de Sociedades, (ejercicios 1995 a 1998). Ha sido Ponente el Ilmo Sr. D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la representación de la parte actora en escrito presentado en la Secretaría de esta Sala en fecha 6 de julio de 2.004 se interpuso el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 29 de abril de 2004 que desestima la reclamación económico-administrativa nº 28/02146/2001 formulada por la actora contra la resolución de fecha 12 de diciembre de 2.000 desestimatoria del recurso de reposición formulado contra el acuerdo de liquidación tributaria de la Oficina Técnica de Inspección de la Delegación especial de Madrid de la Agencia Tributaria, derivada de Impuesto de Sociedades, ejercicios 1995 a 1998.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto en la ley reguladora de esta jurisdicción, habiendo despachado las partes en su momento y orden, los trámites conferidos en la demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos, en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicó la actora la estimación de la demanda con la consiguiente anulación de la resolución impugnada y liquidación de la que deriva. Por parte de la Administración demandada se solicitó la desestimación, por entender que dicha resolución es conforme a derecho.

TERCERO.- Continuado el proceso por los trámites que aparecen en autos evacuaron las partes con posterioridad y por su orden el trámite de conclusiones en la forma que consta en autos. En ejecución del acuerdo de la Comisión Permanente del Consejo General del Poder Judicial de fecha 18 de diciembre de 2007 se constituyó esta Sección de Apoyo, a la que se repartió el presente recurso, señalándose día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha de 18 de marzo de 2.008.

CUARTO.- En la sustanciación del presente pleito se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía del mismo inferior a 14.740,41 euros.

Fundamentos

PRIMERO.- En el presente recurso contencioso-administrativo se impugna la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 29 de abril de 2004 que desestima la reclamación económico-administrativa nº 28/02146/2001 formulada por la actora contra la resolución de fecha 12 de diciembre de 2.000 desestimatoria del recurso de reposición formulado contra el acuerdo de liquidación tributaria de la Oficina Técnica de Inspección de la Delegación especial de Madrid de la Agencia Tributaria, derivada de Impuesto de Sociedades, ejercicios 1995 a 1998.

SEGUNDO.-Son hechos acreditados en autos que constan documentalmente en el expediente administrativo o son reconocidos por las partes, sin perjuicio de lo que se exponga en ulteriores fundamentos jurídicos, que:

1º.- Que en fecha 27 de junio de 2.000 la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación especial de Madrid de la Agencia Tributaria incoó a la actora acta de disconformidad A0270302270 por Impuesto de Sociedades (ejercicios 1995 a 1998), practicándose propuesta de en la que resultaba un importe total de 14.720,41 euros, siendo 13.535.98 euros por cuota y 1.184,43 euros por intereses de demora. Dicha regularización derivaba de considerar a las retribuciones de los administradores, Sres. Carlos Jesús , Presidente, Gabino , secretario, y Marisol en esos ejercicios, como mera liberalidad. Respecto del ejercicio de 1997 no existió acuerdo alguno de distribución de beneficios, sino que por acuerdo de Junta Universal de 30.6.1998 se aplicó todo el resultado del ejercicio a remanente. Y en cuanto al ejercicio de 1998 se aprobó por acuerdo de Junta Universal de 30.6.1999 la distribución del resultado, siendo 5.000.000 ptas en concepto de beneficios, y el resto hasta 11.303.010 ptas a remanente.

2º.- Frente a la misma la actora formuló alegaciones en escrito de fecha 14 de julio de 2.000, las cuales fueron desestimadas por acuerdo liquidatorio de fecha 12 de septiembre de 2.000. Dicha resolución recurrida en reposición fue desestimada por resolución de 12 de diciembre de 2000.

3º.- En fecha 25 de enero de 2.001 se formula reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Madrid, que la desestima por resolución de fecha 29 de abril de 2.000, la cual es impugnada hoy en autos.

TERCERO.- Argumenta la parte recurrente, en esencia, y en defensa de su pretensión que es procedente la estimación del recurso, sobre la base de la alegación de que las retribuciones satisfechas a los administradores son gratificaciones por productividad laboral, como contraprestaciones derivadas de una relación laboral. Y en esta línea, alega que constituye carga de la prueba de la Administración la acreditación de que existe una liberalidad y no hay relación laboral. En tercer lugar, alega que en todo caso, esos gastos son deducibles por ser las retribuciones de los Administradores un gasto necesario para la obtención de ingresos y por tanto, deben ser contabilizados. Y finalmente, se acude al principio de respeto a los actos propios, toda vez que las liberalidades no pueden ser objeto de retención, y la Administración ha aceptado el acta de retenciones formulada por IRPF por dichos ejercicios.

CUARTO.- Para resolver el presente recuro hay que tener en cuenta las siguientes consideraciones:

En primer lugar, que no puede obviarse que las retribuciones percibidas por los Administradores no se han ajustado a lo dispuesto en el art. 130 de la ley de sociedades anónimas aprobada por Real Decreto Legislativo 1564/1989 de 22 de diciembre , el cual dispone que "la retribución de los administradores deberá ser fijada en los estatutos. Cuando consiste en una participación en las ganancias sólo podrá ser detraída de los beneficios líquidos y después de estar cubiertas las atenciones de la reserva legal y de la estatutaria, y de haberse reconocido a los accionistas un dividendo del 4%, o el tipo más alto que los estatutos hayan establecido".

En segundo lugar, que el art.25 de los estatutos de la sociedad recurrente recogidos en escritura pública de fecha 29.6.1992 los fijó en un 5% de los beneficios líquidos, después de haber reconocido un dividendo del 4% a los accionistas. Por otro lado, respecto del ejercicio de 1997 no existió acuerdo alguno de distribución de beneficios, y en cuanto al ejercicio de 1998 se aprobó una distribución de beneficios, siendo así que las retribuciones de dichos administradores resultaron ser para dichos administradores notoriamente superiores al 5% previsto en los estatutos (así del 53,93% en 1997 y del 35,38% en 1998), según recoge el informa ampliatorio de fecha 27 de junio de 2.000.

En tercer término, y a la vista de la documental obrante en las actuaciones, no se puede deducir propiamente que exista una relación de laboralidad entre los miembros del Consejo de administración y la sociedad recurrente. En este sentido, no existe constancia suficiente de los contratos de trabajo sujetos a la relación especial laboral respecto de dicho personal ( RD 1382/1985). Por otro lado, las retribuciones no han sido satisfechas, en algún caso, de forma periódica, esto es, con carácter mensual sino anual. Y finalmente, no se han aportado las cotizaciones a la Seguridad Social de dicho personal; tan sólo hay constancia de la aportación de unas facturas que no reflejan suficientemente la mencionada sujeción a Derecho laboral mediante un contrato debidamente formalizado.

A este respecto, y en cuarto lugar, no cabe obviar que la carga de la prueba ha de recaer sobre la recurrente, puesto que dicha deducibilidad de gastos constituye un hecho constitutivo de su pretensión, conforme a lo dispuesto en el art.114 de la LGT ( ley 230/1963 de 28 de diciembre ), siendo así que sobre la carga de la prueba en el ámbito tributario, la doctrina del Tribunal Supremo ( STS de 11.10.2004, 29.11.2006 ) ha venido indicando que

"Dos son los criterios teóricos que se han sostenido -dijimos entonces- en relación con la carga de la prueba.

Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general. Y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31 de la Constitución. No puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114 de la LGT/1963 (también en el art. 105.1 LGT/2003 , según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración debe probar la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Si bien es verdad que nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 LGT/1963 , desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 y 14 de diciembre de 1999 ...

QUINTO.- A la vista de lo anteriormente expuesto, el recurso contencioso-administrativo necesariamente ha de correr una suerte desestimatoria, toda vez que las cantidades retribuidas a los Administradores han de ser calificadas como liberalidades, y por tanto, no deducibles, conforme al art.14.1.e de la ley 43/1995 de 27 de diciembre. Y ello en la medida en que no se ha ajustado la actividad realizada a la normativa mercantil y fiscal sobre reparto de dividendos y retribución de administradores, habiendo excluido de la regularización la Administración tributaria, en el ejercicio en el que hubo acuerdo de reparto, el 5% al que tendrían derecho.

Nada que objetar por otro lado, al hecho de que en el ámbito del IRPF la Administración haya aceptado la relación de retenciones aportada, toda vez que sin que ello suponga vulneración del principio de estanqueidad tributaria, tácitamente invocado por la actora, pues conforme a la propia aplicación de la ley 18/1991 , las retribuciones percibidas por los miembros de los Consejos de Administración son rendimientos de trabajo ( art.25 .p), precisamente por la categoría residual -cualesquiera que sea su denominación o naturaleza, dice el precepto- que tiene este concepto tributario en relación con los rendimientos empresariales y profesionales (art.24 ).

Ello no significa que se considere que sean objeto de retención las liberalidades, sino que la normativa de uno y otro impuesto, bajo parámetros distintos, extraen las consecuencias jurídicas pertinentes.

La STS de 25.6.1998 alude precisamente al diferente trato fiscal dado en aplicación de normas tributarias distintas, así como a aquél principio, indicando que:

"El principio de estanqueidad surgió de una interpretación literal del artículo 9.º, apartado 1, letra b) de la Ley General Tributaria que dispone: «1. Los tributos, cualesquiera que sean su naturaleza y carácter, se regirán: (...) Por las leyes propias de cada tributo», precepto del que dedujeron sus defensores y, al principio, el propio Tribunal Supremo, que cada tributo tenía su propio hecho imponible, la propia valoración de éste y su propio procedimiento de determinación de la base imponible, de manera que negaban la interconexión de los tributos dentro del Sistema Tributario.

Este principio de estanqueidad, llevado a su posición extrema, adolecía de graves defectos doctrinales, funcionales e incluso jurídicos, porque negaba la propia existencia de un Sistema Tributario integrado por impuestos interrelacionados, desconocía la personalidad jurídica única de la Administración, ignoraba los efectos de los actos propios dictados por los distintos órganos de la Administración y podía generar un grave desorden de las distintas valoraciones hechas al mismo bien o derecho, en los diferentes impuestos, con grave detrimento de los principios constitucionales de capacidad económica, seguridad jurídica, igualdad, etcétera...

...La propia existencia de un Sistema Tributario lleva, de igual modo, a la negación del principio de unidad, como algo absoluto, porque todo Sistema se basa en la diversidad de sus elementos, de modo que ignorar este hecho, es sencillamente una posición dialéctica que peca de una nociva e irreal simplicidad...

...La conclusión es que cada caso debe analizarse teniendo presente las similitudes y las diferencias que existen entre los tributos en liza, que es lo que hace esta Sala a continuación...

De la doctrina de dicha sentencia, no obstante recogida en el ámbito de la valoraciones de bienes, pero perfectamente extrapolable a otros ámbitos, como el presente, se deduce que siendo tal principio contrario a la idea de Sistema Tributario, sin embargo, hay que estar a cada caso para determinar si las consecuencias derivadas de la aplicación de una y otra normativa tributaria son acordes con la idea de justicia tributaria, lo que en el presente caso, es perfectamente posible, dado que ni la sociedad recurrente puede deducir aquello que incumplía sus estatutos, la normativa mercantil y fiscal, ni puede dejar de ser objeto de retención las retribuciones percibidas como rendimientos de trabajo por ser ello acorde con la propia naturaleza del hecho imponible en cuestión.

Tampoco supone que se vulnere el principio de respeto a los actos propios o de seguridad jurídica, precisamente, por todo lo que hemos expresado.

SEXTO.- Por todo lo expuesto, procede desestimar el presente recurso contencioso-administrativo y confirmar la resolución impugnada en autos y expresada en el fundamento de derecho primero.

Conforme a lo dispuesto en el art.139 de la ley de la jurisdicción contenciosa no concurren circunstancias que justifiquen condena alguna en cuanto a las costas.

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid ( Sección 5ª) ha decidido:

1º.- DESESTIMAR el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de GRUPO COMUNICACIONES PUBLICITARIAS S.A. contra la resolución impugnada en los presentes autos y expresada en el fundamento jurídico primero, confirmándose la resolución impugnada por resultar conforme a Derecho.

2º.- No efectuar especial pronunciamiento sobre las costas causadas.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Notifíquese la presente resolución a las partes en la forma prevenida por la ley, haciéndoles saber que frente a la misma no cabe recuso alguno, por lo que es firme, llevándose testimonio de la misma a los autos originales.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada la anterior sentencia por el ltmo.Sr.Magistrado Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su pronunciamiento. Doy fe.