Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 212/2022, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 535/2020 de 05 de Mayo de 2022

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2020/0011291

Procedimiento Ordinario 535/2020

Demandante:PANIKER CONSULTORES S.L.

PROCURADOR Dña. MARIA CRISTINA MENDEZ ROCASOLANO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA Nº 212/22

RECURSO NÚM.: 535/2020

PROCURADOR Dña. MARIA CRISTINA MENDEZ ROCASOLANO

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Ana Rufz Rey

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En la villa de Madrid, a cinco de mayo de dos mil veintidós.

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 535-2020, interpuesto por la entidad PANIKER CONSULTORES S.L., representado por la Procuradora Dña. MARIA CRISTINA MENDEZ ROCASOLANO, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 1 de junio de 2020, por la que se resuelven la reclamación económico-administrativa número NUM000 Y NUM001, interpuesta por el concepto de Impuesto Sobre el Valor añadido, ejercicio 2014, contra el acuerdo de liquidación provisional y de sanción derivada, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba, y practicadas las mismas, no habiéndose celebrado vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para votación y fallo el día 04/05/2022, en cuya fecha ha tenido lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 1 de junio de 2020, en la que acuerda desestimar las reclamaciones económico- administrativas números NUM000 y NUM001, interpuestas contra los siguientes actos administrativos:

- Reclamación NUM000 contra el acuerdo de resolución de recurso de reposición (Número recurso: NUM002) formulado contra el acuerdo de liquidación provisional dictado por la AEAT (Clave liquidación: NUM003), en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 1T a 4T, ejercicio 2014, del que resulta una deuda a ingresar de 43.791,14 euros, siendo la cuantía de la reclamación de 39.729,18 euros que se corresponde con la minoración del saldo a compensar declarado así como con la cuota e intereses de demora liquidados en el 2T del ejercicio 2014, determinante de la competencia del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid para resolver en única instancia.

- Reclamación NUM001 contra el acuerdo de resolución de recurso de reposición (Número de recursos: NUM004, NUM005, NUM006, NUM007) formulados contra los acuerdos de imposición de sanción (Claves de liquidación: NUM008, NUM009, NUM010, NUM011) derivados, respectivamente, del acuerdo de liquidación provisional dictado por la AEAT, en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos, 1T, 2T, 3T y 4T y ejercicio 2014, siendo la cuantía de la reclamación de 4.552,65 euros que se corresponde con la sanción impuesta en el 4T del ejercicio 2014.

SEGUNDO:La entidad recurrente solicita en su demanda que se declare la nulidad de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de fecha 1 de Junio de 2020, se acuerde declarar la nulidad o anulabilidad del acuerdo de resolución de recurso de reposición formulado, con retroacción de las actuaciones a fin de que la Agencia Estatal de la Administración Tributaria proceda a resolver el mencionado recurso de reposición, con examen y valoración de toda la documentación aportada por esta parte con tal recurso; y se acuerde declarar la nulidad o anulabilidad de los acuerdos de imposición de sanción derivados, respectivamente, del acuerdo de liquidación provisional dictado por la AEAT, en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 1T a 4T del ejercicio 2014.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que se discute en el presente procedimiento es si se debió entender notificados los acuerdos de liquidación y de imposición de sanciones, todos ellos correspondientes a todos los periodos del IVA del año 2014, cuando esta parte tuvo acceso a los mismos, es decir, el día 16 de Noviembre de 2016, no siendo en consecuencia, extemporáneos los recursos de reposición interpuestos los días 22 y 29 de Noviembre de 2016, respectivamente, contra dichos acuerdos, de acuerdo a lo previsto en el artículo 223.1 de la Ley General Tributaria y de acuerdo a lo anterior, también es objeto del presente recurso si la Agencia Tributaria debió haber analizado y valorado la documentación aportada con el escrito de interposición del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de liquidación, resolviendo si, en base a la misma, mi representada tenía derecho a la deducibilidad del IVA soportado en el año 2014.

Manifiesta, citando el artículo 59.4 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico y del Procedimiento Administrativo Común, que esta parte no sólo ha acreditado la imposibilidad técnica y/o material que impidió tener acceso a las resoluciones de la Agencia Tributaria -documento núm. 1- sino que también se ha acreditado que el Administrador de la sociedad PANIKER, D. Abel, también lo es de la sociedades 'Koex Distribución Integral, S.L.U' y 'Alberplas Iberia, S.L.U.', sin que haya habido error alguno en el navegador -cada empresa trabaja con equipos y programas diferentes-, recibiendo correctamente cada notificación -documento núm. 2- lo cual, también es prueba de que la no recepción de las resoluciones impugnadas fue consecuencia de un error informático, debiéndose entender notificadas las resoluciones de la Agencia Tributaria el día 16 de Noviembre de 2016; y ello, de acuerdo a lo previsto en el propio artículo 28.3 de la Ley 11/2007. Que, en todo caso, el principio de buena fe y confianza legítima entre la Administración y el obligado ha sido claramente sostenido por nuestra Jurisprudencia. Cita la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 16 de noviembre de 2016 (Recurso de Casación 2841/2015). Que ante la falta de notificación o apertura por parte de la demandante de las resoluciones con los requerimientos efectuados por la Agencia Tributaria en relación al IVA de 2014, siendo una sociedad que cumple puntualmente con todas sus obligaciones tributarias -documento núm. 3-, antes de proceder a dictar una liquidación provisional como si los datos facilitados en las declaraciones de IVA fuesen falsos, iniciando también expedientes sancionadores, imponiendo sanciones, acordando embargos, etc., se debió notificar por correo postal alguna resolución -cuando menos la propuesta de liquidación-, en respeto y cumplimiento del principio de seguridad jurídica. Que esa confianza legítima hace que sea transcendente y relevante para que la demandante no entrara en su D.E.H. a la vista de que no había recibido un aviso en su dirección de correo como había ocurrido hasta ese momento en todas las sociedades de las que es administrador.

Entiende que debiendo entender notificados los acuerdos impugnados el día 16 de noviembre de 2016 -cuando la demandante pudo acceder a su contenido-, no siendo por tanto extemporáneos los recursos de reposición interpuestos contra los mismos, la Agencia Tributaria debió analizar la documentación y alegaciones acreditativas del derecho de la sociedad demandante a las deducciones del IVA. Cita la sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2ª, de 21 de Febrero de 2019, y de fecha 20 de abril de 2017 (RJ 2017, 1570) (recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 615/2016 ).

Manifiesta que, en todo caso, si se aceptase la resolución de la Agencia Tributaria, es decir, si no contempla las cuotas soportadas, aunque están reflejadas en las declaraciones trimestrales del IVA, tampoco debería haber contemplado las cuotas repercutidas al no tener soporte documental alguno -que es lo que ha afirmado en la liquidación impugnada-, ni de unas ni de otras.

En relación con los acuerdos sancionadores impugnados, tal y como resolvió el TEAR en la resolución acompañada a la presente demanda con el núm. 5 de los documentos, se debería haber analizado si se estos acuerdos se encuentran correctamente motivados, y en concreto, si se ha acreditado por la Administración demanda, de forma suficiente, la culpabilidad que, si quiera en grado de negligencia, debe concurrir en el sujeto infractor conforme a lo dispuesto en los artículos 179 y 183 de la LGT. Que tal y como es jurisprudencia reiterada de nuestros tribunales, la Administración es la que debe probar la culpabilidad del sujeto infractor. Que en el presente caso, de la simple lectura de los acuerdos sancionadores se desprende la inexistencia de los elementos exigidos por la doctrina y jurisprudencia que cita, pues la motivación que acompaña al acuerdo no puede considerarse suficientemente motivada a los efectos de valorar la culpabilidad del sujeto pasivo.

Alega que ha tenido que abonar una cantidad total de 105.945,32 €, más intereses y recargos-; resultando estas graves y cuantiosas consecuencias absolutamente desproporcionadas a la luz de las circunstancias expuestas sobre falta de notificación y/o recepción de las resoluciones de la Agencia Tributaria, y la inexistencia de mala fe, habiendo dejado a esta parte en una situación de absoluta indefensión que se debe solucionar accediendo a las pretensiones formuladas en la presente reclamación, es decir, que la Agencia Tributaria valore, a la vista de la documentación que se adjuntó al recurso de reposición, si esta parte tenía derecho a las deducciones de IVA solicitas; así como si los acuerdos sancionadores se han dictado observando los requisitos legales y jurisprudenciales, lo cual no ha sucedido.

TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que tras de un procedimiento de comprobación limitada ( artículos 136 a 140 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria; en adelante LGT) iniciado mediante requerimiento de información notificado al obligado tributario en fecha 25/04/2016, los órganos de gestión tributaria dictaron liquidaciones provisionales relativas al IVA de todos los períodos del ejercicio 2014 cuya notificación tuvo lugar el 01/07/2016, en las que en síntesis, se minora el IVA soportado deducible declarado por la interesada como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII y Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992. El anterior acuerdo de liquidación fue notificado por el transcurso de diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada (DEH) en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que Paniker Consultores, S.L accediera a su contenido. Contra el anterior acuerdo de liquidación, la entidad en fecha 29/11/2016 interpone recurso de reposición, respecto del cual la Oficina Gestora dicta acuerdo de inadmisión por extemporaneidad de actuaciones, cuya notificación a la interesada tiene lugar el 30/01/2017, al haber accedido al acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su DEH en el Servicio de Notificaciones Electrónicas.

Entiende que objeto del presente recurso contencioso administrativo ha de estar limitado a las resoluciones de inadmisión de los recursos de reposición interpuestos por la demandante por estar presentados fuera del plazo establecido. Deberán, por tanto, quedar excluidas del conocimiento de esta ilustre Sala, como quedaron excluidas también en sede económico administrativa, las cuestiones relativas tanto al fondo de la liquidación impugnada como a la legalidad del acuerdo sancionador, pues una hipotética estimación de la demanda únicamente podría tener como efecto la nulidad de los acuerdos de inadmisión impugnados, para que una vez acordada la retroacción correspondiente, la AEAT pueda admitir el recurso y resolver sobre el mismo, abriendo de nuevo la vía económico administrativa.

Cita la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de febrero de 2012, dictada en el recurso nº 7/2011, Ponente: Garzón Herrero, Manuel Vicente., ECLI: ES: TS:2012:2182, analiza con claridad la regulación en torno a las notificaciones electrónicas y la la Sentencia de fecha 16 de noviembre de 2016, Rec. 2841/2015, Ponente: Montero Fernández, José Antonio. ECLI: ES:TS:2016:4991.

Manifiesta que en el caso planteado consta en el expediente documento denominado 'Notificación de inclusión obligatoria en el sistema de Dirección Electrónica Habilitada y asignación de la misma para la práctica de notificaciones y comunicaciones por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria', suscrito en fecha 10/10/2012, por el que se informa al interesado PANIKER CONSULTORES, S.L, con NIF B82311754 de lo que a continuación se expone: '(...)se le comunica su inclusión obligatoria en el sistema de Dirección Electrónica Habilitada (en adelante, DEH), así como la asignación de la misma, teniendo en cuenta que se trata de una persona o entidad comprendida en el artículo 4 del Real Decreto 1363/2010. Por tanto, a partir de la fecha de recepción de esta notificación, estará obligada a recibir en dicha DEH todas las comunicaciones y notificaciones que le envíe por medios electrónicos la Agencia Tributaria.' Este documento fue notificado por Correo postal en el domicilio que en ese momento constituía el domicilio fiscal del interesado, en la Calle Mar Mediterráneo 73, 1°B, Majadahonda, Madrid, siendo recogido el día 23/10/2012 por D. Abel (N.I.F.: NUM012), administrador de la entidad -según acuse de recibo obrante en el expediente. El documento de notificación de inclusión obligatoria, igualmente, informaba al interesado de lo siguiente: 'El acceso a la DEH asignada puede realizarse directamente, sin necesidad de darse de alta en la misma: A través del punto de acceso general de la Administración General del Estado (notificaciones.060.es), o Desde la sede electrónica de la Agencia Tributaria (www.agenciatributaria.gob.es). Para poder acceder a la DEH, es necesario utilizar un certificado electrónico (o DNI-e, si se trata de una persona física) o apoderar a alguien para que lo haga en su nombre (ver ANEXO INFORMATIVO a esta notificación). Una vez accedido, puede configurar el perfil del buzón electrónico, consignando una cuenta de correo electrónico personal en la que, de forma no vinculante, se le avisará de las entradas de las nuevas comunicaciones y notificaciones realizadas por la Agencia Tributaria.

Por tanto, considera el Abogado del Estado que, acreditada la válida inclusión del demandante en el sistema de notificación electrónica obligatoria, éste queda obligado a recibir notificaciones de la AEAT por esta vía, cuestión que no ha de plantear discusión alguna. La demandante manifiesta que debido a un error en la configuración de la sede electrónica, donde no hizo constar un correo electrónico, no recibió aviso de que tenía una comunicación o notificación en el buzón asociado a su DEH y, por tanto, al no acceder no pudo tener conocimiento ni del acuerdo de liquidación ni de los de imposición de sanción. Sin embargo, tal alegación no puede prosperar en modo alguno, porque la consignación de un correo electrónico, tal y como se le indicó en la Notificación de inclusión obligatoria en el sistema de Dirección Electrónica Habilitada no era preceptiva, por lo que la demandante no puede trasladar la responsabilidad de no haber accedido a su buzón electrónico asociado a la DEH a la falta de recepción del aviso en su correo electrónico, pues tal aviso no se configura como necesario para que la notificación se entienda válidamente practicada, incluso por el transcurso de diez días naturales desde la puesta a disposición de la notificación sin que se acceda a su contenido. Por otro lado, el hecho de que, tal y como manifiesta, la entidad, supuestamente no hubiera recibido notificación alguna en su DEH desde el ejercicio 2012 (el acuerdo de liquidación objeto de impugnación se notifica el 01/07/2016, y el de imposición de sanción el 30/09/2016) denota en su actitud, al igual que aprecia el TEAR, cierto descuido o laxitud en la apreciación de los deberes impuestos, ya que debió haber procedido a revisar si accedía correctamente a su DEH.

Que, en el presente caso, la fecha de notificación del acuerdo de liquidación impugnado fue el día 01/07/2016 y la fecha de interposición del recurso de reposición fue el día 29/11/2016 y entre ambas fechas ha transcurrido un período superior a un mes, ya que el último día del plazo del mes era el día 01/08/2016. En relación con los acuerdos de imposición de sanción, la notificación de los mismos tuvo lugar el 30/09/2016, mientras que el recurso de reposición se interpuso el 30/11/2016, por lo que igualmente, se interpusieron de forma extemporánea, ya que el último día del plazo del mes era el 31/10/2016.

CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio se debe partir de que, en relación con la liquidación, en la resolución, de fecha 25 de enero de 2017, por la que se acuerda 'No admitir a trámite el presente recurso, sin entrar a conocer los fundamentos alegados por el recurrente, por no haber interpuesto el mismo en plazo.', se argumenta: 'SEGUNDO. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 223.1 de la Ley General Tributaria , el recurso de reposición se interpondrá dentro del plazo de UN MES contado desde el día siguiente a la recepción de la notificación del acto cuya revisión se solicita o del siguiente a aquél en que se produzcan los efectos del silencio administrativo.

Conforme a lo establecido en el artículo 30.4 de la Ley del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas , cuando los plazos se señalen por meses o años, éstos se computarán a partir del día siguiente a aquél en que tenga lugar la notificación o publicación del acto de que se trate, o desde el siguiente a aquél en que se produzca la estimación o desestimación por silencio administrativo. Si en el mes de vencimiento no hubiera día equivalente a aquél en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día del mes.

TERCERO. Según consta en el expediente relativo al acto que se impugna, el acto recurrido se notificó el 01-07-2016 y el escrito del recurso se presentó el 29-11-2016, por lo que ha transcurrido el plazo para interponer el Recurso de Reposición.'

En relación con los acuerdos sancionadores, en la resolución de 05 de diciembre de 2016, en la que se acuerda 'No admitir a trámite el presente recurso, sin entrar a conocer los fundamentos alegados por el recurrente, por no haber interpuesto el mismo en plazo.', se argumenta: 'SEGUNDO. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 223.1 de la Ley General Tributaria , el recurso de reposición se interpondrá dentro del plazo de UN MES contado desde el día siguiente a la recepción de la notificación del acto cuya revisión se solicita o del siguiente a aquél en que se produzcan los efectos del silencio administrativo.

Conforme a lo establecido en el artículo 30.4 de la Ley del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas , cuando los plazos se señalen por meses o años, éstos se computarán a partir del día siguiente a aquél en que tenga lugar la notificación o publicación del acto de que se trate, o desde el siguiente a aquél en que se produzca la estimación o desestimación por silencio administrativo. Si en el mes de vencimiento no hubiera día equivalente a aquél en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día del mes.

TERCERO. Según consta en el expediente relativo al acto que se impugna, el acto recurrido se notificó el 30-09-2016 y el escrito del recurso se presentó el 30-11-2016, por lo que ha transcurrido el plazo para interponer el Recurso de Reposición.'

Por su parte, en la resolución recurrida del TEAR, en resumen, se razona lo siguiente:

'QUINTO.- Como cuestión de previo pronunciamiento se plantea la calificación dada por la reclamante a los escritos presentados, pues el mismo ha sido calificado por la interesada como 'recurso extraordinario de revisión'.

El recurso extraordinario de revisión sólo procederá en los supuestos y por las circunstancias contempladas en el artículo 244 de la LGT . En otro caso, se declarará la inadmisibilidad del recurso, de conformidad con el apartado 3 del citado artículo. Debe pues analizarse su concurrencia, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 244 de la LGT (el subrayado es añadido):

'1. El recurso extraordinario de revisión podrá interponerse por los interesados contra los actos firmes de la Administración tributaria y contra las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos cuando concurran alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que aparezcan documentos de valor esencial para la decisión del asunto que fueran posteriores al acto o resolución recurridos o de imposible aportación al tiempo de dictarse los mismos y que evidencien el error cometido.

b) Que al dictar el acto o la resolución hayan influido esencialmente documentos o testimonios declarados falsos por sentencia judicial firme anterior o posterior a aquella resolución.

c) Que el acto o la resolución se hubiese dictado como consecuencia de prevaricación, cohecho, violencia, maquinación fraudulenta u otra conducta punible y se haya declarado así en virtud de sentencia judicial firme.

2. La legitimación para interponer este recurso será la prevista en el apartado 3 del artículo 241.

3. Se declarará la inadmisibilidad del recurso cuando se aleguen circunstancias distintas a las previstas en el apartado anterior.

4. Será competente para resolver el recurso extraordinario de revisión el Tribunal Económico-Administrativo Central.

Para declarar la inadmisibilidad el tribunal podrá actuar de forma unipersonal.

5. El recurso se interpondrá en el plazo de tres meses a contar desde el conocimiento de los documentos o desde que quedó firme la sentencia judicial.

6. (..)'.

De la redacción de este precepto cabe advertir el carácter tasado y excepcional del recurso extraordinario de revisión, no configurándose éste como una instancia más en vía administrativa, sino como un instrumento que habilita a reaccionar frente a resoluciones administrativas firmes (ya sean dictadas por órganos de aplicación de los tributos o imposición de sanciones, como por los Tribunales económico-administrativos), sólo y exclusivamente cuando concurra alguna de las circunstancias consideradas por la norma. De ahí que su apartado 3 imponga la inadmisión 'cuando se aleguen circunstancias distintas a las previstas en el apartado anterior'.

SEXTO.- Pues bien, tal y como dispone el apartado 4 del artículo 244 antes transcrito, será competente para resolver el recurso extraordinario de revisión el Tribunal Económico Administrativo Central, no teniendo, por tanto, este Tribunal Regional competencia para la resolución del mismo.

No obstante, a pesar de la calificación de la interesada del escrito interpuesto como recurso extraordinario de revisión, de acuerdo con el criterio establecido por el TEAC en su Resolución número 0010196712017 de 1010912019: 'La argumentación de que no se ha recibido ninguna comunicación es en cierto modo inconsistente o incoherente con la naturaleza del recurso extraordinario de revisión, pues implícitamente pretende apoyarse en la incorrección de las notificaciones realizadas para explicar por qué no fue posible presentar previamente los documentos ante la Administración. Sin embargo, si las notificaciones no se han realizado correctamente el acto o actos impugnados no serían firmes, como exige el artículo 244.1 de la LGT , por lo que el recurso extraordinario de revisión debería inadmitirse.

Por el contrario, si las notificaciones fueran correctas el recurso se interpondría contra actos firmes, pero la documentación que se aporta no sería de imposible aportación en los términos que exige la circunstancia de la letra a) del artículo 244.1 de la LGT , lo que igualmente llevaría a la inadmisión del recurso extraordinario de revisión, aunque por otro motivo.'

Tal es el caso de la reclamante que pretende apoyarse en el desconocimiento de las notificaciones de los actos impugnados para explicar por qué no fue posible la aportación de la documentación exigida por la Administración al tiempo de dictarse las resoluciones administrativas. Es por ello, que a pesar de la calificación de la interesada del recurso interpuesto como extraordinario de revisión, este Tribunal entiende que debería examinar la bondad de la notificación para determinar si la misma es defectuosa o no.

En consecuencia, no tiene sentido calificar el recurso como un recurso extraordinario de revisión que sólo puede interponerse contra actos firmes y, existiendo la posibilidad de que la notificación practicada fuera incorrecta, la liquidación no es firme. En virtud de lo expuesto y, sin perjuico de la posterior interposición del recurso extraordinario de revisión, una vez el acto sea firme, los escritos presentados por la reclamante en fecha 31/01/2017 y 22/12/2016 deben calificarse como reclamaciones económico-administrativas, cuya tramitación y resolución se encuentra regulada en los artículos 226 y siguientes de la Ley General Tributaria .

SÉPTIMO.- Se plantea, por tanto, la posible falta de notificación, tanto del acuerdo de liquidación provisional como de los acuerdos de imposición de sanción impugnados.

En relación con ello, consta en este expediente electrónico documento denominado 'Notificación de inclusión obligatoria en el sistema de Dirección Electrónica Habilitada y asignación de la misma para la práctica de notificaciones y comunicaciones por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria', suscrito en fecha 10/10/2012, por el que se informa al interesado PANIKER CONSULTORES, S.L, con NIF 1382311754 de lo que a continuación se expone:

'(...)se le comunica su inclusión obligatoria en el sistema de Dirección Electrónica Habilitada (en adelante, DEH), así como la asignación de la misma, teniendo en cuenta que se trata de una persona o entidad comprendida en el artículo 4 del Real Decreto 1363/2010 .

Por tanto, a partir de la fecha de recepción de esta notificación, estará obligada a recibir en dicha DEH todas las comunicaciones y notificaciones que le envíe por medios electrónicos la Agencia Tributaria.'

Este documento fue notificado por Correo postal en el domicilio que en ese momento constituía el domicilio fiscal del interesado, en la Calle Mar Mediterráneo 73, 1°13, Majadahonda, Madrid, siendo recogido el día 23/10/2012 por D. Abel (N.I.F.: NUM012), administrador de la entidad -según acuse de recibo obrante en el expediente.

Por tanto, acreditada la válida inclusión del interesado en el sistema de notificación electrónica obligatoria del interesado, éste queda obligado a recibir notificaciones de la AEAT por esta vía.

Por su parte, establecía el artículo 28.3 de la Ley 1112007 de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos, lo siguiente:

'Cuando, existiendo constancia de la puesta a disposición transcurrieran diez días naturales sin que se acceda a su contenido, se entenderá que la notificación ha sido rechazada con los efectos previstos en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico y del Procedimiento Administrativo Común y normas concordantes, salvo que de oficio o a instancia del destinatario se compruebe la imposibilidad técnica o material del acceso.'

En idéntico sentido, el artículo 43.2 de la vigente Ley 3912015 de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas prevé que:

'Las notificaciones por medios electrónicos se entenderán practicadas en el momento en que se produzca el acceso a su contenido.

Cuando la notificación por medios electrónicos sea de carácter obligatorio, o haya sido expresamente elegida por el interesado, se entenderá rechazada cuando hayan transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición de la notificación sin que se acceda a su contenido.'

El documento de notificación de inclusión obligatoria, igualmente, informaba al interesado de lo siguiente (el subrayado es añadido):

'El acceso a la DEH asignada puede realizarse directamente, sin necesidad de darse de alta en la misma:

- A través del punto de acceso general de la Administración General del Estado (notificaciones.060.es), o

- Desde la sede electrónica de la Agencia Tributaria (www.agenciatributaria.gob.es).

Para poder acceder a la DEH, es necesario utilizar un certificado electrónico (o DNI-e, si se trata de una persona física) o apoderar a alguien para que lo haga en su nombre (ver ANEXO INFORMATIVO a esta notificación).

Una vez accedido, puede configurar el perfil del buzón electrónico, consignando una cuenta de correo electrónico personal en la que, de forma no vinculante, se le avisará de las entradas de las nuevas comunicaciones y notificaciones realizadas por la Agencia Tributaria.

(...)'

La reclamante manifiesta que debido a un error en la configuración de la sede electrónica, donde no hizo constar un correo electrónico, no recibió aviso de que tenía una comunicación o notificación en el en el buzón asociado a su DEH y, por tanto, al no acceder no pudo tener conocimiento ni del acuerdo de liquidación ni de los de imposición de sanción.

Sin embargo, aún siendo así, no puede este Tribunal estimar las pretensiones de la reclamante, en tanto en cuanto, la consignación de un correo electrónico, tal y como se le indicó en la Notificación de inclusión obligatoria en el sistema de Dirección Electrónica Habilitada no era preceptiva, por lo que la interesada no puede trasladar la responsabilidad de no haber accedido a su buzón electrónico asociado a la DEH a la falta de recepción del aviso en su correo electrónico, pues tal aviso no se configura como necesario para que la notificación se entienda válidamente practicada, incluso por el transcurso de diez días naturales desde la puesta a disposición de la notificación sin que se acceda a su contenido.

Por otro lado, el hecho de que, tal y como manifiesta, la entidad, supuestamente no hubiera recibido notificación alguna en su DEH desde el ejercicio 2012 (recordemos que el acuerdo de liquidación objeto de impugnación se notifica el 0110712016, y el de imposición de sanción el 3010912016) denota en su actitud cierto descuido o laxitud en la apreciación de los deberes impuestos, ya que debió haber procedido a revisar si accedía correctamente a su DEH, no dilatando tal momento hasta aquel en que tuvo lugar la ejecutividad de los actos objeto de notificación.

En consecuencia, en el caso que nos ocupa, las notificaciones producidas en fecha 25/01/2016 correspondiente al requerimiento de información en virtud del cual se inicia el procedimiento de comprobación limitada, así como la correspondiente a la propuesta de liquidación provisional de fecha 31/05/2016 y al posterior acuerdo de liquidación de fecha 01/07/2016 son válidas y producen todos los efectos, al haberse realizado de conformidad con las disposiciones antes transcritas. La misma validez se produce en relación a la notificación de los acuerdos de imposición de sanción cuya notificación tiene lugar el 3010912016.

En cuanto a la Sentencia del Tribunal Supremo que invoca ( STS 4991/2016 de 1611112016), aquélla se refiere al hecho de que la notificación al interesado en sede electrónica fue defectuosa debido a las circunstancias concurrentes en el documento a notificar, pero no se refiere al caso en que el obligado tributario no accede al contenido de la notificación, no siendo trasladable, por tanto, el sentido de aquella sentencia, al caso que nos ocupa.

En conclusión y a pesar de los problemas informáticos que justifica, la entidad debió haber accedido a la Dirección Electrónica Habilitada designada, pues esta obligación de recibir en dicha DEH todas las comunicaciones y notificaciones que le enviara por medios electrónicos la Agencia Tributaria le fue debidamente notificada en el domicilio fiscal de la entidad.

OCTAVO.- Sentado lo anterior, procede analizar la extemporaneidad de los recursos de reposición declarada en las resoluciones impugnadas. Para ello hay que tener en cuenta que el artículo 223.1 de la Ley 5812003 (LGT ) establece:

El plazo para la interposición de este recurso será de un mes contado a partir del día siguiente al de la notificación del acto recurrible (...)'

Puesto que el plazo se fija en un mes resulta necesario determinar cómo ha de computarse este plazo y, como la Ley establece que empieza a contarse a partir del día siguiente (día inicial o 'dies a quo'), es preciso determinar cuál es el último día del plazo (día final o 'dies ad quem').

El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), cuya doctrina vincula a este Tribunal y al resto de la Administración tributaria conforme dispone el artículo 239.8 de la LGT (artículo 239.7 en la redacción anterior a la Ley 3412015), señala que el plazo se cuenta de fecha a fecha, lo que significa que el plazo termina el día cuyo ordinal (también denominado dígito, guarismo o, más vulgarmente, número) coincida con el día de la notificación, aunque del mes siguiente (salvo que el último día sea inhábil, por ser domingo o festivo, en cuyo caso termina el siguiente día hábil).

Respecto al caso concreto del plazo para el recurso de reposición la resolución del TEAC de 22-11-2006 (RG 00-02913-2006) expresa que notificado el acto impugnado el 17 de febrero de 2006 el plazo terminaba el 17 de marzo de 2006, por lo que presentado el 18 de marzo fue extemporáneo. En la posterior resolución de 17-12-2008 (RG 00-02642-2007) también se refiere el TEAC al cómputo de fecha a fecha del plazo en el recurso de reposición.

El Tribunal Supremo (TS) confirma que cuando se computan plazos por meses el plazo vence el día cuyo ordinal coincida con el día de la notificación del acto. Entre otras, la sentencia del TS de 02-04-2008 (recurso de casación número 32312004). El Tribunal Constitucional en la sentencia 20912013, de 29 de diciembre, considera que dicha forma de computar los plazos es una cuestión de legalidad ordinaria y no puede considerarse que sea manifiestamente irrazonable o arbitraria, incurra en error patente o asuma un criterio hermenéutico contrario a la efectividad del derecho a la tutela judicial.

En el caso concreto, la fecha de notificación del acuerdo de liquidación impugnado fue el día 0110712016 y la fecha de interposición del recurso de reposición fue el día 2911112016 y entre ambas fechas ha transcurrido un período superior a un mes, ya que el último día del plazo del mes era el día 0110812016, tal y como se señala en el acuerdo de inadmisión de recurso de reposición dictado por la Oficina Gestora. Por tanto, el recurso se ha interpuesto de forma extemporánea, es decir fuera de plazo.

En relación con los acuerdos de imposición de sanción, la notificación de los mismos tuvo lugar el 3010912016, mientras que el recurso de reposición se interpuso el 3011112016, por lo que igualmente, se interpusieron de forma extermporánea, ya que el último día del plazo del mes era el 3111012016.

Una vez determinado que concurre la extemporaneidad de un recurso no procede entrar a examinar cualesquiera otras cuestiones que se planteen en cuanto al fondo, aunque hayan sido alegadas y sin que ello genere indefensión, como señalan el TEAC y el Tribunal Supremo.

Por tanto, las resoluciones o acuerdos que declararon la extemporaneidad de los recursos de reposición son correctas y procede confirmarlas, desestimando las reclamaciones que nos ocupan.'

QUINTO:Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, debe tenerse en cuenta que la controversia se centra en determinar si la interposición de los recursos de reposición fue extemporánea, como sostiene la Administración, o fue interpuesta en plazo.

La cuestión radica en determinar si es o no válida la notificación efectuada a través de la Dirección Electrónica habilitada, pues la recurrente alega que no debe considerarse efectuada en la fecha considerada por la Administración.

Sobre esta cuestión hay que precisar que la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos en su art. 28 establece lo siguiente:

'1. Para que la notificación se practique utilizando algún medio electrónico se requerirá que el interesado haya señalado dicho medio como preferente o haya consentido su utilización, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 27.6. Tanto la indicación de la preferencia en el uso de medios electrónicos como el consentimiento citados anteriormente podrán emitirse y recabarse, en todo caso, por medios electrónicos.

2. El sistema de notificación permitirá acreditar la fecha y hora en que se produzca la puesta a disposición del interesado del acto objeto de notificación, así como la de acceso a su contenido, momento a partir del cual la notificación se entenderá practicada a todos los efectos legales.

3. Cuando, existiendo constancia de la puesta a disposición transcurrieran diez días naturales sin que se acceda a su contenido, se entenderá que la notificación ha sido rechazada con los efectos previstos en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico y del Procedimiento Administrativo Común y normas concordantes, salvo que de oficio o a instancia del destinatario se compruebe la imposibilidad técnica o material del acceso.

4. Durante la tramitación del procedimiento el interesado podrá requerir al órgano correspondiente que las notificaciones sucesivas no se practiquen por medios electrónicos, utilizándose los demás medios admitidos en el artículo 59 de la Ley 30/1992 , de Régimen Jurídico y del Procedimiento Administrativo Común, excepto en los casos previstos en el artículo 27.6 de la presente Ley .

5. Producirá los efectos propios de la notificación por comparecencia el acceso electrónico por los interesados al contenido de las actuaciones administrativas correspondientes, siempre que quede constancia de dichos acceso.'

Por su parte, el art. 27.6 al que se remite en citado precepto, de la misma Ley establece que 'Reglamentariamente, las Administraciones Públicas podrán establecer la obligatoriedad de comunicarse con ellas utilizando sólo medios electrónicos, cuando los interesados se correspondan con personas jurídicas o colectivos de personas físicas que por razón de su capacidad económica o técnica, dedicación profesional u otros motivos acreditados tengan garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnológicos precisos.'

De otro lado el Real Decreto 1363/2010, de 29 de octubre, por el que se regulan supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, que en su art. 5 determina que '1. La Agencia Estatal de Administración Tributaria deberá notificar a los sujetos obligados su inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada. Dicha notificación se efectuará por los medios no electrónicos y en los lugares y formas previstos en los artículos 109 a 112 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria . Adicionalmente, la Agencia Tributaria incorporará estas comunicaciones en su sede electrónica (https://www.agenciatributaria.gob.es/) a los efectos de que puedan ser notificadas a sus destinatarios mediante comparecencia electrónica con los requisitos y condiciones establecidos en el artículo 40 del Real Decreto 1671/2009, de 6 de noviembre , por el que se desarrolla parcialmente la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los servicios públicos.

2. En los supuestos de alta en el Censo de Obligados Tributarios la notificación de la inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada se podrá realizar junto a la correspondiente a la comunicación del número de identificación fiscal que le corresponda.

3. Cuando en aplicación del apartado 1 anterior se practique la notificación de la inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada, por medios electrónicos y no electrónicos, se entenderán producidos todos los efectos a partir de la primera de las notificaciones correctamente efectuada.'

En el presente caso consta en el expediente administrativo 'CERTIFICADO DE NOTIFICACIÓN EN DIRECCIÓN ELECTRÓNICA HABILITADA', en el que se expresa:

'IDENTIFICACIÓN DEL DOCUMENTO

Nº Certi ficado: 1659042272002

Titular: B82311754 PANIKER CONSULTORES, S.L

Destinatario: B82311754 PANIKER CONSULTORES, S.L

Concepto: LIQ.PROV.IVA 2014

Código seguro de verificación: NUM013

PANIKER CONSULTORES, S.L (B82311754) está obligado a recibir por medios electrónicos las comunicaciones y notificaciones a realizar por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

De acuerdo con la información remitida por el prestador del Servicio de Notificaciones Electrónicas, la Agencia Estatal de Administración Tributaria certifica que:

El acto objeto de notificación se ha puesto a disposición de PANIKER CONSULTORES, S.L (B82311754) con fecha 20-06-2016 y hora 17:56, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas.

Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que PANIKER CONSULTORES, S.L (B82311754) haya accedido a su contenido, de acuerdo con el artículo 28.3 de la Ley 11/2007, de 22 de junio , de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos, se entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 01-07-2016 y hora 00:08, teniéndose por efectuado el trámite de notificación y siguiéndose el procedimiento.

Cuando a consecuencia de la utilización de distintos medios, electrónicos o no electrónicos, se hayan practicado varias notificaciones de este mismo acto administrativo, se entenderán producidos todos los efectos jurídicos derivados de la notificación, incluido el plazo para la interposición de los recursos que procedan, a partir de la primera de las notificaciones correctamente practicada.'

En relación al acuerdo sancionador, consta el certificado correspondiente en el que se expresa:

'IDENTIFICACIÓN DEL DOCUMENTO

Nº Certificado: 1659898607455

Titular: B82311754 PANIKER CONSULTORES, S.L

Destinatario: B82311754 PANIKER CONSULTORES, S.L

Concepto: RESOLUCION CON SANCION DE GEST

Codigo seguro de verificación: NUM014

PANIKER CONSULTORES, S.L (B82311754) está obligado a recibir por medios electrónicos las comunicaciones y notificaciones a realizar por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

De acuerdo con la información remitida por el prestador del Servicio de Notificaciones Electrónicas, la Agencia Estatal de Administración Tributaria certifica que:

El acto objeto de notificación se ha puesto a disposición de PANIKER CONSULTORES, S.L (B82311754) con fecha 19-09-2016 y hora 09:19 en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas.

Habiendo transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que PANIKER CONSULTORES, S.L (B82311754) haya accedido a su contenido, de acuerdo con el artículo 28.3 de la Ley 11/2007, de 22 de junio , de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos, se entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 30-09-2016 y hora 00:11, teniéndose por efectuado el trámite de notificación y siguiéndose el procedimiento.

Cuando a consecuencia de la utilización de distintos medios, electrónicos o no electrónicos, se hayan practicado varias notificaciones de este mismo acto administrativo, se entenderán producidos todos los efectos jurídicos derivados de la notificación, incluido el plazo para la interposición de los recursos que procedan, a partir de la primera de las notificaciones correctamente practicada.'

Mediante los indicados documentos queda acreditado que se han puesto a disposición de PANIKER CONSULTORES, S.L los actos objeto de notificación, es decir, la liquidación y el acuerdo sancionador, con fechas, respectivamente, de 20- 06-2016 y hora 17:56 y de 19-09-2016 y hora 09:19 en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas.

La recurrente alega la imposibilidad técnica y/o material que impidió tener acceso a las resoluciones de la Agencia Tributaria.

Como prueba de tales manifestaciones presenta un informe de la entidad Sistemas Informáticos Sur, en el que se indica que empresa encargada de los sistemas informáticos y software de la empresa demandante y se concluye, en resumen, que '...se accedió en la sede electrónica de la Agencia Tributaria y se analizó la configuración de la cuenta de Paniker y se observó que no estaba activada la misma. Configuramos correctamente la dirección de correo electrónico ( DIRECCION000). Procedimos a descargar las notificaciones y tampoco se pudieron descargar. 'Apareciendo un error en el browser (Google Chrome)'

3º.-Que el citado día 16 de Noviembre de 2016, se procedió a descargar e instalar correctamente las actualizaciones del sistema operativo del cliente (Windows 7) el cual llevaba varios meses sin actualizarse, entre las mismas se encontraban actualizaciones del browser Internet Explorer, se hicieron las pruebas con dicho navegador pudiendo tener acceso desde ese momento a las notificaciones y resoluciones de la Agencia Tributaria.'

Sin embargo, el referido documento no justifica en modo alguno que fuera imputable a la Administración la circunstancia de que no accediera a la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y al contenido de los actos objeto de notificación, pues, por un lado, en el mencionado documento se indica que se debió a un error en el browser (Google Chrome) de la entidad recurrente, lo cual no puede achacarse a la Administración emisora de las notificaciones, y si al darse de alta en la sede electrónica de la Agencia Tributaria, por la demandante no se indicó un correo electrónico, no priva de validez a las notificaciones, ya que la indicación de un correo electrónico no constituye una exigencia impuesta por los preceptos citados, de tal manera que si no se indica un correo electrónico es la sociedad la que debe entrar regularmente a comprobar si tiene o no notificaciones.

Hay que precisar que correspondía a la recurrente comprobar si funcionaba correctamente el referido sistema de notificaciones, teniendo en cuenta que la notificación del alta obligatoria en dicho sistema se informaba a la demandante debidamente de cómo acceder al sistema y no verificó su verificó su correcto funcionamiento en los ordenadores de la sociedad demandante sólo a ella le es imputable.

Por otro lado, hay que añadir que las alegaciones de la recurrente referidas a que el representante de la recurrente sí recibió otras notificaciones como representante de otras sociedades, no invalida las notificaciones efectuadas a la recurrente, pues precisamente evidencia que el representante podía haber comprobado el sistema de notificaciones del ordenador de la demandante al recibir notificaciones a otras entidades y no a la ahora demandante.

Hay que señalar que la recurrente no acredita en forma alguna que la imposibilidad de acceder al indicado sistema fuera debida a un defecto en el sistema puesto por la Administración y, precisamente el mismo administrador manifiesta que recibió notificaciones en relación con otras sociedades, lo que evidencia que el sistema de notificaciones electrónicas puesto por la Administración funcionaba correctamente, por lo que deben desestimarse las alegaciones de la demanda.

Por tanto, en documento a que alude el recurrente no produce los efectos que se pretenden en la demanda.

Como ya se ha señalado anteriormente por esta Sala en otras sentencias, como la de 18 de enero de 2016 dictada en el recurso contencioso administrativo número 1275/2013, de la que fue ponente Dª María Rosario Ornosa Fernández, '...la STS de 22 de febrero de 2011, dictada en el recurso de casación 7/2011 determina con claridad:

'Quinto. Con referencia al primero de los motivos es indudable que la Ley 11/2007 en el citado artículo 27.6 contiene una habilitación para que reglamentariamente se determine el modo en que las 'comunicaciones' pueden efectuarse. El término 'comunicaciones' comprende también las notificaciones, por lo que no ofrece dudas que las notificaciones que el Decreto impugnado regula tienen la habilitación que el precepto de la ley expresada contiene.

La misma consideración ha de ser hecha con respecto a la impugnación sustentada en la especialidad de las normas tributarias, pues es claro que al no estar reguladas las notificaciones electrónicas en las normas tributarias vigentes su regulación en las normas de derecho administrativo común constituye el mecanismo supletorio de regulación que el artículo séptimo de la L.G.T . consagra, lo que excluye la vulneración alegada.

Por último, y con respecto a la falta de mención de los requisitos a que los reglamentos deben sujetarse en materia de notificaciones y que vienen fijados en la ley, es claro, asumiendo las observaciones formuladas por la AEAT, que ha de concluirse que el ámbito subjetivo de personas afectadas por la disposición impugnada, y dadas las características de estas, no se puede aceptar que se trate de un requisito técnico que pueda considerarse de imposible cumplimiento para las entidades destinatarias de las notificaciones.

Efectivamente, el texto legal citado establece en su artículo 27.6: 'Reglamentariamente, las Administraciones Públicas podrán establecer la obligatoriedad de comunicarse con ellas utilizando sólo medios electrónicos, cuando los interesados se correspondan con personas jurídicas o colectivos de personas físicas que por razón de su capacidad económica o técnica, dedicación profesional u otros motivos acreditados tengan garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnológicos precisos.'.

Se infiere del texto legal citado que los criterios establecidos en la ley sobre este punto son: 'capacidad económica', 'capacidad técnica', 'dedicación profesional' u 'otros medios acreditados'. Pero el precepto añade otra nota de no menor importancia que es la de que esté 'garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnológicos precisos'.

La Sala estima que, aunque en el Decreto impugnado no se contienen esas limitaciones, el ámbito subjetivo establecido impide que las mencionadas limitaciones afecten a las personas que el autor del Reglamento ha decidido incluir en el sistema de notificaciones electrónicas.

Por la naturaleza de las cosas las entidades incluidas en el ámbito de aplicación del Reglamento no están afectadas por las limitaciones que la ley prevé sobre 'acceso y disponibilidad' de medios tecnológicos, a efectos de imponer la asunción de las notificaciones electrónicas.'

Con ello el Tribunal Supremo determina la validez de la notificación electrónica cuestionada por la parte actora, sin que se aprecie que la citada notificación pueda ser contraria al principio de tutela judicial efectiva ya que, previamente a la notificación cuestionada, es necesario que la AEAT comunique por el sistema de notificación tradicional, previsto en los artículos 109 y siguientes LGT, la inclusión de la entidad en el sistema de notificación electrónica, lo que supone un deber por parte de la citada entidad de acceder al buzón electrónico habilitado al efecto para comprobar si le ha sido remitida alguna comunicación. Ese deber se ha establecido en una norma con rango de Ley, aunque tenga un desarrollo reglamentario, por lo que no puede apreciarse que constituya fraude o abuso alguno para el sujeto pasivo'

En similares términos se pronuncia la sentencia del Tribunal Supremo de 17 de enero de 2018, dictada en el Recurso de Casación que con el número 3155/2016.

Pues bien, teniendo en cuenta que el Tribunal Supremo no ha considerado que las normas que regulan el sistema de notificación referido supongan la vulneración de ningún derecho constitucional, ni ha planteado cuestión de inconstitucionalidad ante el Tribunal Constitucional, esta Sala considera, de conformidad con la doctrina del Tribunal Supremo, que debe desestimarse la pretensión de la demanda.

Por ello, de acuerdo con la doctrina del Tribunal Supremo, no es aplicable el art. 110 de la Ley General Tributaria, ya que resulta de aplicación lo dispuesto en la posterior Ley 11/2007.

Por otro lado, hay que añadir que la sentencia del Tribunal Supremo a la que alude la recurrente, de 16 de noviembre de 2016, dictada en el recurso de casación n.º 2841/ 2015, se refiere a un supuesto distinto al que es objeto del presente recurso, ya que en esa sentencia se examina la sentencia de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional en la que se consideró, entre otras consideraciones que el acto administrativo notificado contenía unas imperfecciones, siendo insuficiente o incompleta, tratándose de un procedimiento de apremio.

En cuanto a las alegaciones de la demanda sobre el principio de buena fe y confianza legítima, y las cuantiosas y desproporcionadas consecuencias, se debe citar las sentencias del Tribunal Supremo de 28 de noviembre de 2017, dictada en el recurso de casación nº 3738/2015 y la de 11 de diciembre de 2017, dictada en el recurso de casación 2436/2016. Expresándose en la primera de las citadas sentencias del tribunal Supremo, en resumen, lo siguiente:

'Al margen de esas inobservancias procesales, que serían de suyo bastantes para excluir el examen de este segundo motivo, no cabe olvidar además que lo que se impugna en el litigio de instancia de que dimana esta casación es una providencia de apremio, así como la resolución del TEAC que inadmite a trámite la reclamación encaminada a impugnarla, por el hecho de que la primera fue notificada, según se adujo, en el momento en el que afirma la interesada haber tenido conocimiento material de su contenido, prescindiendo pues de las incidencias propias de la notificación electrónica. Sucede, sin embargo, que resulta inamovible en casación la afirmación de hecho sustentada en la sentencia de instancia, que hemos transcrito, de que la Administración procedió a la práctica de la notificación electrónica del modo ordenado en el artículo 28.3 de la Ley 11/2007 .

Tal es, cabalmente, lo sucedido aquí, teniendo en cuenta, por lo demás, que la entidad recurrente no controvierte los hechos probados, esto es, que la notificación de la providencia de apremio tuvo lugar del modo descrito, lo que lejos de suponer una infracción de algunos de los preceptos mencionados en bloque, entraña por el contrario su aplicación debida, que por lo demás no ha sido negada, como tampoco se aduce la existencia de una imposibilidad técnica o material de acceso al buzón electrónico.

Además, como señala la Sala a quo en el fundamento jurídico cuarto de su sentencia, el artículo 28.3 de la Ley 11/2007, de 22 de junio , de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos (aplicable ratione temporis al presente caso), establecía que '...[c]uando, existiendo constancia de la puesta a disposición transcurrieran diez días naturales sin que se acceda a su contenido, se entenderá que la notificación ha sido rechazada con los efectos previstos en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico y del Procedimiento Administrativo Común y normas concordantes, salvo que de oficio o a instancia del destinatario se compruebe la imposibilidad técnica o material del acceso...' .

Por lo demás, es también aplicable al caso el Real Decreto 1363/2010, de 29 de octubre, por el que se regulan supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, cuyo artículo 4 incluye a las agrupaciones de interés económico -como es la entidad que recurre- en el elenco de las personas y entidades obligadas a recibir por medios electrónicos las comunicaciones y notificaciones administrativas que en el ejercicio de sus competencias les dirija la Agencia Tributaria. Resulta digno de mención que la recurrente pretendiera la impugnación indirecta de este reglamento en el litigio de instancia y, sin embargo, en esta vía casacional, haya guardado silencio sobre la eventual vulneración de la ley por parte de dicha norma, no citada por lo demás como infringida en ninguno de los motivos de casación.

La queja incorporada a la narración de este segundo motivo, acerca de que las consecuencias para la recurrente de no haber tenido conocimiento del contenido de la notificación de la providencia de apremio son desproporcionadas, con independencia de que más bien guardan relación con el siguiente motivo de casación, tampoco puede ser atendida, pues se afirma al respecto que '...lo que se configura como un derecho y como una garantía no puede suponer para mi representada un perjuicio de tanta trascendencia como el que ha supuesto que la Inspección pretendiese notificar por primera vez en la DEH actos de tantísima relevancia, máxime en el contexto de un procedimiento sancionador, en el que se deben observar las máximas garantías, vulnerando igualmente el derecho a la tutela judicial efectiva garantizado por el artículo 24.1 de la CE '.

Al margen de toda otra consideración, los efectos de no haber atendido una comunicación electrónica en una dirección habilitada e indubitadamente conocida por el destinatario no son diferentes de los que habría ocasionado, por ejemplo, una carta que se hubiera recibido por correo postal ordinario y no se abriera por causa anudada a la falta de voluntad o de diligencia de su receptor. Desde una perspectiva puramente metajurídica, podría comprenderse el descuido del interesado no familiarizado con estas nuevas formas de comunicación electrónica que deja transcurrir varios días sin atender las notificaciones practicadas en la DEH, pero ello no sería fácilmente trasladable a una agrupación de interés económico como la que ahora recurre, por causa que no fuera debida a su propia negligencia o inobservancia de su deber -o, al menos, a dificultades técnicas o materiales en la recepción del correo a las que no se alude-.

Finalmente, no cabe apreciar vulneración del artículo 24 de la Constitución , invocado también de forma vaga e inconcreta, pues no se sabe si con esa cita se alude a una conducta imputable a la sentencia, lo que la recurrente deja en la incógnita, o la denuncia se refiere a la inadmisión de la reclamación por el TEAC, que con tal decisión impedía el acceso a la jurisdicción, pues no se concreta la naturaleza de tal infracción.

SEXTO .- Por lo que se refiere al tercer motivo, mantiene NAVIERA LADOGA su tónica de inconcreción, pues pretende cometidas las infracciones de los artículos 3 de la Ley 30/1992 , que consagra el principio de confianza legítima -a partir de su reforma por la Ley 4/1999, en redacción aplicable a este asunto-, y del artículo

9.3 de la Constitución que, como es sabido, enuncia una relación amplia de principios jurídicos capitales, sin que sepamos a cuál de ellos pretendía referirse la rúbrica del motivo, aunque en el desarrollo argumental se mencione tangencialmente el principio de seguridad jurídica.

Se censura a través de este último motivo, pues, la vulneración de los principios de seguridad jurídica y de protección de confianza legítima. Baste para su rechazo con reparar en la notable evanescencia con que tales principios son invocados en el motivo. Para empezar, estamos en presencia de una cuestión en rigor nueva, en tanto en la demanda no se formalizó con la debida claridad y separación conceptual que el acuerdo del TEAC estuviera incurso en tales vulneraciones, aun cuando de la denuncia de los principios de buena fe y diligencia que se infiere de los términos de la demanda pudiéramos hallar una lábil conexión con los ahora invocados.

Al margen de ello, debemos destacar en todo caso que la recurrente no efectúa en la exposición de este tercer motivo una censura directa y razonada a la sentencia, presuponiendo que es en la resolución judicial combatida, como sería preceptivo en casación, donde se habrían cometido tales supuestas infracciones. Así, el principio de confianza legítima tendría que haber sido defraudado en la sentencia misma y debido a ella, alegato en que falta el anclaje preciso de un razonamiento específico sobre tal conculcación, y otro tanto cabe decir respecto de la infracción del principio de seguridad jurídica, que se menciona en la rúbrica del motivo y luego resulta olvidado en su desarrollo.

Sea como fuere, el argumento contenido en este motivo, aun prescindiendo de las dificultades procesales que lo han lastrado, encierra una petición de principio, haciendo supuesto de la cuestión, pues la denunciada quiebra de la confianza legítima, aun referida a la Administración tributaria y no a la Sala sentenciadora, partiría del no acreditado supuesto de que la notificación electrónica fuera más gravosa o de más difícil o problemático acceso para los ciudadanos en sus relaciones con los órganos de la Administración tributaria, afirmación que no descansa, ni en casación ni en la instancia, en una prueba concluyente al respecto, máxime cuando a la mercantil naviera recurrente le cabe presumir una disponibilidad de medios personales, materiales y organizativos suficientes como para precaverse del peligro cuyo acaecimiento suscita como base de la lesión de su derecho a ser notificado de un modo más garantista, en la medida en que asegure su recepción, que es lo que se viene a poner en tela de juicio.

No cabe alegar, por tanto, que exista en este caso, por parte de la recurrente, una legítima expectativa a ser permanentemente notificada por correo ordinario, fundada en el solo hecho de haberse llevado a cabo, a través de tal medio, anteriores notificaciones de actos de trámite, pues existen actos de voluntad y aceptación por parte de la interesada que quebrarían la intangibilidad de tal principio, como lo es el propio conocimiento de que estaba habilitada la dirección electrónica y, en el caso de los actos del procedimiento de recaudación notificados en dicha sede, el precedente de que por el mismo medio fueron notificados los acuerdos de liquidación y sanción.

Por lo demás, el precedente de esta Sala que se cita en apoyo de la tesis actora no es acertado, pues la sentencia de 23 de julio de 2014, pronunciada en el recurso de casación nº 3398/2013 , en que no se considera inverosímil la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva invocada en un supuesto en el que la Administración tributaria conocía que la sociedad profesional recurrente carecía del certificado electrónico para acceder a su DEH, no obstante lo cual notifica las liquidaciones, sanciones y apremios correspondientes a través de dicha DEH, pues al margen de que ese dato de la carencia del certificado electrónico hace sustancialmente distinto el caso aquí enjuiciado del resuelto en la sentencia esgrimida, sucede además que la Sección Séptima de esta Sala emitió su declaración casacional a los solos efectos de que se pudiera dar curso a un procedimiento especial en materia de derechos fundamentales por falta de relevancia constitucional de la lesión invocada, sin que tal sentencia contenga pronunciamiento alguno sobre la vulneración del principio de confianza legítima por el simple hecho de que las notificaciones se hubieran llevado a cabo por uno u otro medio.'

Pues bien, de conformidad con la doctrina fijada por el tribunal Supremo en las indicadas sentencias, las alegaciones de la recurrente sobre el principio de buena fe y confianza legítima, y las cuantiosas y desproporcionadas consecuencias, no determinan la invalidez de las notificaciones

Por ello, la Administración no podía entrar a valorar las alegaciones y documentos sobre la liquidación y acuerdo sancionador, debiendo desestimar dichas alegaciones de la demanda.

Por tanto, teniendo en cuenta que como se razona en los acuerdos de inadmisión de los recursos de reposición, los actos que se impugnan se entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 01-07-2016 y hora 00:08 y con fecha 30-09- 2016 y hora 00:11, respectivamente, teniéndose por efectuado el trámite de notificación en dichas fechas por haber transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición del acto objeto de notificación en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, sin que PANIKER CONSULTORES, S.L (B82311754) haya accedido a su contenido, de acuerdo con el artículo 28.3 de la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos.

Siendo interpuestos los recursos de reposición, el 29-11-2016, respecto de la liquidación y el 30-11-2016, respecto de los acuerdos sancionadores, por lo que cuando se interpusieron los recursos de reposición se había superado el plazo de un mes que establece el art. 223.1 de la Ley General Tributaria.

La jurisprudencia reiterada de la Sala Tercera del Tribunal Supremo -de la que son exponente las sentencias de 25 de noviembre de 2003, 15 de junio de 2004, 22 de febrero de 2006 y 10 de junio de 2008, entre otras- proclama la siguiente doctrina: 'Cuando se trata de plazos de meses (o años) el cómputo ha de hacerse según el artículo quinto del Código Civil , de fecha a fecha, para lo cual, aun cuando se inicie al día siguiente de la notificación o publicación del acto o disposición, el plazo concluye el día correlativo a tal notificación o publicación en el mes (o año) de que se trate. El sistema unificado y general de cómputos así establecido resulta el más apropiado para garantizar el principio de seguridad jurídica'.

La aludida sentencia del Alto Tribunal de 10 de junio de 2008, con cita de la sentencia de 9 de mayo de 2008, destaca la unificación normativa respecto del cómputo de los plazos procedimentales y de los plazos procesales regulados respectivamente en la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común y en la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, recordando que es reiteradísima la doctrina de dicha Sala al proclamar que los plazos señalados por meses se computan de fecha a fecha, iniciándose el cómputo del plazo al día siguiente de la notificación o publicación del acto, pero siendo la del vencimiento la del día correlativo mensual al de la notificación.

Además, en relación con la finalidad perseguida por la reforma del artículo 48.2 de la Ley 30/1992, operada por la Ley 4/1999, de 13 de enero, la repetida sentencia de 10 de junio de 2008, con alusión a las sentencias de 8 de marzo de 2006 y 15 de diciembre de 2005, resume la jurisprudencia de la Sala Tercera en los siguientes términos: 'La reforma legislativa de 1999 tuvo el designio expreso -puesto de relieve en el curso de los debates parlamentarios que condujeron a su aprobación- de unificar, en materia de plazos, el cómputo de los administrativos a los que se refiere el artículo 48.2 de la Ley 30/1992 con los jurisdiccionales regulados por el artículo 46.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa en cuanto al día inicial o dies a quo: en ambas normas se establece que los 'meses' se cuentan o computan desde (o 'a partir de') el día siguiente al de la notificación del acto o publicación de la disposición. En ambas normas se omite, paralelamente, la expresión de que el cómputo de dichos meses haya de ser realizado 'de fecha a fecha'. Esta omisión, sin embargo, no significa que para la determinación del día final o dies ad quem pueda acogerse la tesis de la actora. Por el contrario, sigue siendo aplicable la doctrina unánime de que el cómputo termina el mismo día (hábil) correspondiente del mes siguiente ...'.

Por tanto, no procede entrar a valorar la procedencia o no de los acuerdos impugnados en los recursos de reposición, pues adquirieron firmeza, al no haber sido impugnados en el plazo legalmente fijado, teniendo en cuenta, que incluso en aquellos casos que pudiera haberse alegado prescripción, la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de junio de 2006 (Recurso: 3417/2001) señala que '... el tema de la prescripción -aunque haya de aplicarse de oficio por la Administración- sólo puede suscitarse en vía jurisdiccional si no se ha consentido que el acto administrativo adquiera firmeza en la propia vía administrativa. O, dicho en otros términos, solo puede discutirse la cuestión de fondo relativa a la prescripción del derecho a liquidar o a exigir la deuda tributaria después de que, examinadas las causas o motivos de inadmisión opuestas, se constate la concurrencia de los requisitos de procedibilidad, como es, en este caso, la observancia del plazo en la interposición de los recursos administrativos procedentes para agotar, en debida forma, la vía económico administrativa. En definitiva, la prescripción no puede aplicarse a un acto administrativo firme.'Y en el mismo sentido se la sentencia del mismo Tribunal Supremo de 5 de abril de 2005 (Rec. num. 8000/2000) expresa que '...que en el recurso jurisdiccional contra una resolución administrativa que aprecia la extemporaneidad del recurso administrativo la primera cuestión que debe examinarse es si tal declaración se ajusta o no a Derecho, y todo ello aunque se haya alegado una cuestión de orden público, como puede ser el tema de la prescripción. Apreciada la inadmisibilidad del recurso aparece un óbice absoluto al examen de los motivos de fondo planteados.'

Por ello no puede considerarse que se produzca vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, reconocido por el art. 24 de la Constitución Española, pues es la propia inactividad del recurrente, al no presentar los recursos de reposición en el plazo legalmente previsto, lo que impide entrar a analizar la procedencia o no del acuerdo que se impugnó en dichos recursos de reposición, por haber adquirido firmeza, como se ha dicho. Satisfaciéndose el referido derecho a la tutela judicial efectiva con el acceso al presente recurso contencioso administrativo, aunque no puedan valorarse la procedencia o no de los referidos acuerdos, por ser los recursos de reposición extemporáneos.

Por tanto, no se ha producido violación alguna de los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional. Hay que puntualizar, como se desprende de lo expresado, que se ha seguido el procedimiento establecido en la Ley General Tributaria, por lo que no puede considerarse que los indicados actos administrativos se hayan dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados, no concurriendo ninguno de los supuestos de nulidad de pleno derecho ni de anulabilidad.

En consecuencia, deben considerarse conforme a Derecho las notificaciones efectuadas en forma electrónica en la forma prevista en las normas citadas.

Por las razones expuestas no procede entrar analizar el contenido de los acuerdos impugnados en los recursos de reposición, y tampoco procedía que fuera analizado por el TEAR, pues cuando se interpusieron los recursos de reposición se había superado el plazo de un mes para su interposición, como ya se ha indicado, por lo que en modo alguno podía el TEAR entrar a valorarlo, cumpliendo la resolución recurrida del TEAR los requisitos establecidos en el art. 239 de la Ley General Tributaria.

Por todo ello, procede desestimar el recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida.

SEXTO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas a la recurrente al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros, atendida la facultad de moderación que el artículo 139.4 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, importe al que se deberá sumar el I.V.A. si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.

Fallo

Debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad PANIKER CONSULTORES SL, contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 1 de junio de 2020, sobre liquidaciones provisionales y acuerdos sancionadores en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 1T a 4T, ejercicio 2014, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid. Con imposición de costas a la recurrente, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, al que se deberá sumar el I.V.A., si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0535-20 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campoconceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0535-20 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.

Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.