Sentencia Administrativo Nº 23/2016, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1073/2013 de 18 de Enero de 2016

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2013/0020129

Procedimiento Ordinario 1073/2013

Demandante:INMOBILIARIA BISBAL 8, S.L

PROCURADOR D. /Dña. GEMMA MUÑOZ SAN JOSE

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A 23

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Dª María Antonia de la Peña Elías

__________________________________

En la villa de Madrid, a diecinueve de enero de dos mil dieciséis.

VISTOpor la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 1073/2013,interpuesto por la Procuradora Dª Gemma Muñoz San José, en representación de la entidad INMOBILIARIA BISBAL 8, S.L.,contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestimó, por silencio administrativo, la reclamación número 28/24928/12 deducida contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se declare la nulidad o anulabilidad de la resolución recurrida.

SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.

TERCERO.-Por auto de 6 de mayo de 2014 se acordó el recibimiento a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones, señalándose para votación y fallo del recurso el día 12 de enero de 2016, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestimó, por silencio administrativo, la reclamación deducida por la entidad demandante contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, por importe de 1.744Ž38 euros.

SEGUNDO.-Los hechos relevantes para el análisis del presente recurso, acreditados documentalmente, son los siguientes:

1.- La entidad recurrente presentó declaración relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, aplicando los tipos impositivos correspondientes a las empresas de reducida dimensión.

2.- La Agencia Tributaria no aceptó el contenido de dicha declaración y acordó el inicio de un procedimiento de gestión tributaria de verificación de datos, que finalizó mediante liquidación provisional de la que resultó una deuda de 1.744Ž38 euros (1.432Ž69 euros de cuota y 311Ž69 euros de intereses de demora), con la siguiente motivación:

'El tipo de gravamen aplicado es incorrecto, según se establece en el artículo 28 del texto refundido de la L.I.S ., por lo que se modifica la cuota íntegra previa.

Existe una diferencia de cálculo consecuencia de errores o discrepancias previamente señalados.

Se modifica el tipo impositivo de acuerdo con la doctrina del Tribunal Administrativo Central establecida en la Resolución de fecha 29/01/2009 en recurso de alzada para unificación de criterio, que establece que para poder aplicar los incentivos fiscales aplicables a las empresas de reducida dimensión es requisito necesario ser una empresa, entendiendo el término como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para la realización de una actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes oservicios en el mercado. Así, en el caso de entidades que se dedican al arrendamiento de bienes inmuebles sólo se entenderá que se realiza una actividad económica, y no una mera tenencia de bienes, si se cumple lo establecido en el art. 27.2 de la Ley 35/2006 del Impuesto Sobre la Renta de las Persona Físicas : 'se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad. b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa'. En consecuencia, no procede aplicar la escala de gravamen establecida en el art. 114 del TRLIS aplicable a las empresas de reducida dimensión al contatarse, de acuerdo con los datos de los que dispone la AEAT, que dedicándose al arrendamiento de bienes inmuebles no desarrolla una actividad económica por no cumplir los requisitos del art. 27 de la Ley 35/2006 citado.

El TEAC, en la resolución de 30.05.2012 dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por la Dirección General de Tributos donde se plantea la aplicabilidad de los beneficios fiscales establecidos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para las empresas de reducida dimensión a una entidad que se dedica al arrendamiento de inmuebles sin reunir los requisitos establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para ser calificada como actividad económica, establece que los beneficios fiscales de las empresas de reducida dimensión son únicamente aplicables a aquellas entidades que pueden ser calificadas como 'empresas', por realizar una actividad empresarial o explotación económica, ratificando la vigencia del carácter vinculante del criterio que ya había sentado al respecto en la Resolución de 29 de enero de 2009, RG 5106/2008.'

3.- Mediante escrito presentado el 27 de septiembre de 2012, la entidad actora impugnó dicha liquidación ante el TEAR de Madrid, que ha desestimado la reclamación económico-administrativa por silencio administrativo.

TERCERO.-La parte actora solicita en la demanda que se declare la nulidad o anulabilidad de la resolución recurrida, alegando a tal fin, en síntesis, que no se ajusta al ordenamiento jurídico acudir a la normativa del IRPF para limitar un beneficio regulado en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, pues ello no respeta el principio de legalidad que consagra el art. 8 LGT , que establece una reserva de ley a la hora de delimitar el hecho imponible, el tipo de gravamen y los demás elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria, entre ellos los requisitos para la aplicación de los beneficios fiscales, como el de tributar a un tipo de gravamen reducido.

Añade que la sociedad recurrente realiza una actividad económica, para lo que no es necesario contar con un local exclusivamente dedicado a su gestión ni la contratación de una persona empleada a jornada completa, aparte de existir una presunción de que las sociedades mercantiles realizan una actividad económica por el simple hecho de su constitución, destacando además que en la regulación de los beneficios fiscales para las empresas de reducida dimensión se utilizan los términos de empresa o entidad para referirse al sujeto pasivo.

Invoca también la actora el art. 14 LGT para afirmar que no cabe limitar analógicamente los beneficios o incentivos fiscales y considera, por último, que la resolución impugnada no se ajusta al principio de estanqueidad tributaria, pues al estar ante un sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, que tiene su normativa específica, no se puede acudir al texto normativo que regula otro impuesto, en este caso el IRPF.

El Abogado del Estado se opone a las citadas pretensiones por considerar ajustada a Derecho la liquidación impugnada, transcribiendo en apoyo de su tesis los argumentos invocados en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 10 de junio de 2013 .

CUARTO.-Delimitado en los términos expuestos el ámbito del recurso, la cuestión debatida se centra en determinar si procede aplicar o no a la sociedad actora el tipo impositivo correspondiente a las empresas de reducida dimensión.

Pues bien, esa cuestión ya ha sido analizada y resuelta por esta Sección en anteriores sentencias, entre ellas las de 21 y 29 de septiembre y 20 de octubre de 2015 ( recursos números 514/2013 , 628/2013 y 718/2013 ), concurriendo en esos procesos las mismas circunstancias que en el caso ahora analizado, ya que todas las sociedades recurrentes se dedicaban en los ejercicios objeto de comprobación al alquiler de bienes inmuebles y carecían de personal empleado con contrato laboral y a jornada completa.

Por ello, los principios de seguridad jurídica y de unidad de doctrina exigen reiterar ahora, en lo esencial, los argumentos invocados en dichas sentencias al no concurrir razones que justifiquen su modificación. Así:

«El TRLIS/2004 reguló dentro del Título VII, dedicado a los regímenes especiales, los incentivos fiscales para las empresas de reducidas dimensiones (Capítulo XII) que supone el disfrute de una serie de beneficios que incluyen: libertad de amortización para las inversiones con creación simultánea de empleo, libertad de amortización para inversiones de escaso valor, amortización de elementos patrimoniales objeto de reinversión, amortización de elementos patrimoniales adquiridos mediante arrendamiento financiero, pérdidas por deterioro de créditos por insolvencia de deudores, tipo especial de gravamen, deducción para el fomento de las nuevas tecnologías de la información y de la comunicación, y exoneración de determinadas obligaciones formales.

El ámbito de aplicación de dicho régimen especial estaba establecido en el artículo 108 del TRLIS/2004 que se refería a las sociedades cuyo importe neto de cifra de negocios habida en el periodo impositivo inmediato anterior fuera inferior a la cifra de 8.000.000 ? (luego 10.000.000 ?).

En un principio la cuestión objeto de debate ha sido analizada profusamente por la Sala de lo Contencioso de la Audiencia Nacional. Así, en Sentencia de 26 de septiembre de 2013 (recurso 459/2010 ) se vino a decir que ' Esta Sala en sentencias anteriores (por ejemplo la dictada en el recurso 174/2006 ) en un caso igual al que nos ocupa ha confirmado la postura mantenida por la resolución del TEAC: 'el concepto 'cifra de negocios' da a entender que los ingresos que lo componen provienen de una actividad empresarial que, por sus dimensiones, se trata de primar mediante el establecimiento de un tipo de gravamen reducido para una parte de esa cifra económica, posibilidad que no es posible extender a las sociedades de mera tenencia de bienes que, por tal razón, no desarrollan actividad mercantil alguna o, de hacerlo, lo que debe ser objeto de estricta prueba, han de sujetarse, en el acogimiento de tales beneficios, a la separación entre sus ingresos empresariales y los procedentes de la gestión patrimonial.'

Igualmente, las sentencias correspondientes a los recursos 358/2009 , remitiéndose a la del recurso 285/2008 , afirmaba que: 'En este sentido se confirma el criterio mantenido en la resolución impugnada, al entender que: 'el derecho a dicho beneficio fiscal requiere la realización de una actividad económica, esto es, la existencia de una organización autónoma de medios materiales o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Calificada la entidad como de mera tenencia de bienes, sin actividad económica ni personal empleado, y no efectuando la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción, y no quedando discutidos estos extremos por la reclamante, resulta contraria a Derecho la dotación a RIC hechos por la reclamante.'

En este mismo sentido nos hemos pronunciado en la sentencia de fecha 9 de Febrero de 2011 dictada en el Rec. nº 215/2008 , entre otras muchas.

..... Por último, alega la recurrente la procedencia por los mismos argumentos expuestos de la aplicación del tipo de gravamen previsto para las empresas de reducida dimensión, conforme a lo establecido en el art. 122, de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades.

La Sala entiende que los mismos criterios expuestos anteriormente son aplicables a la presente alegación, pues el beneficio regulado por la norma fiscal se hace depender del 'importe neto de la cifra de negocios' realizados por la entidad en el ejercicio correspondiente; en definitiva, el sustento fáctico sobre el que se asienta la aplicación de dicho beneficio se predica de la existencia de una actividad empresarial originadora de la 'cifra de negocios' y el 'importe' de los mismos. En consecuencia, dado que la entidad es calificada como sociedad en régimen de transparencia fiscal en el ejercicio 2001, en el sentido ya declarado en los anteriores Fundamentos Jurídicos, se ha de desestimar dicha alegación.'

Mas reciente aún, es la sentencia de fecha 31 de Enero de 2013 (Rec. 18/2010 ) que en aplicación también de los artículos 122 y 127 bis de la LIS y en relación a una empresa también dedicada en exclusiva al arrendamiento de inmuebles, señala que 'el concepto 'cifra de negocios' da a entender que los ingresos que lo componen provienen de una actividad empresarial que, por sus dimensiones, se trata de primar mediante el establecimiento de un tipo de gravamen reducido para una parte de esa cifra económica, posibilidad que no es posible extender a las sociedades de mera tenencia de bienes que, por tal razón, no desarrollan actividad mercantil alguna o, de hacerlo, lo que debe ser objeto de estricta prueba, han de sujetarse, en el acogimiento de tales beneficios, a la separación entre sus ingresos empresariales y los procedentes de la gestión patrimonial'.

A los anteriores argumentos podemos añadir las siguientes consideraciones:

a.- El art. 53. 1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo determina:

'Artículo 53. Ámbito de aplicación

1. Podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo las sociedades que tengan como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que hayan construido, promovido o adquirido. Dicha actividad será compatible con la realización de otras actividades complementarias, y con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) del apartado 2 siguiente.'

En interpretación de dicho precepto esta Sección ha señalado en su Sentencia de 22 de julio de 2015 (recurso 1939/2012 ) que 'para poderse beneficiar del régimen fiscal más beneficioso para el sujeto pasivo es necesario que, además de cumplir con los requisitos exigidos en el apartado segundo de ese precepto, se desarrolle una actividad económica que, con carácter principal constituya el arrendamiento de inmuebles y haciendo una interpretación integradora del ordenamiento jurídico debemos acudir para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella al art. 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, que señala:

'1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

(...)

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.'

A falta de un precepto similar en la Ley del Impuesto sobre Sociedades cabe acudir a dicho artículo para determinar si se ejerce realmente una actividad económica, en el caso de que la actividad desarrollada sea el arrendamiento de inmuebles, ya que la interpretación de las normas tributarias ha de ser integradora y coherente y así se ha aplicado por esta misma Sala en supuestos similares al que nos ocupa, como en el recurso 257/2013, de esta misma ponente.

En consecuencia, el cumplimiento de los dos requisitos establecidos en el precepto transcrito es necesario y sería suficiente con el incumplimiento de uno de ellos para que se entendiese que el arrendamiento no se realiza como actividad empresarial. Ello es así porque es necesario establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda considerarse como una actividad económica, que acredite que se cuenta con una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter'.

(...)

c.- El artículo 61.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, definía a las sociedades patrimoniales en los siguientes términos:

'1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no está afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas...

b) Que más del 50% del capital social pertenezca directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad hasta el cuarto grado inclusive.'

Por su parte, el artículo 25 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece en relación a los rendimientos íntegros de actividades económicas lo siguiente:

'1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa'.

Según dicha regulación para que el axioma de la recurrente pudiera ser asumido tendríamos que, en su vigencia, estar ante una sociedad patrimonial en los términos legales recogidos, que no consta concurrieran, y la correspondería acreditar que tenía rendimientos procedentes de una actividad económica de arrendamiento de inmuebles, según las reglas de la carga de la prueba, contenidas en el art. 105 LGT . (...)»

Los argumentos que se acaban de transcribir son de aplicación al presente caso y ponen de manifiesto que el tipo impositivo establecido para las empresas de reducida dimensión no resulta aplicable a las entidades que no desarrollan actividades económicas, que es el supuesto que concurre en este caso.

El concepto de actividad económica en el ámbito del arrendamiento de inmuebles viene determinado en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, lo que no es obstáculo para su aplicación a otros impuestos porque, como antes se ha indicado, la interpretación de las normas tributarias debe ser integradora y coherente, finalidad que no se lograría si se aplicasen diferentes requisitos en cada impuesto para una misma actividad.

Frente a lo que se alega en la demanda, la conclusión expuesta respeta el principio de legalidad que consagra el art. 8 LGT porque fija los elementos de la obligación tributaria, en concreto el tipo de gravamen, precisamente en atención a la delimitación que establece la ley tributaria, no pudiendo olvidarse que los impuestos no funcionan como compartimentos estancos, de manera que no se viola precepto alguno por el hecho de integrar una concreta norma acudiendo a la norma de otro texto legal que delimita un concepto que resulta indispensable para interpretar y aplicar aquélla. Y, por ello, tampoco se infringe el art. 14 de la mencionada Ley , puesto que la Administración no ha hecho uso de la analogía para rechazar el beneficio fiscal, sino que lo ha denegado por no cumplir la entidad actora los requisitos que exigen las normas fiscales para su aplicación.

En consecuencia, debe confirmarse la liquidación recurrida al ser ajustada a Derecho, con desestimación del presente recurso.

QUINTO.-De acuerdo con lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción , precepto redactado por la Ley 37/2011, se imponen las costas a la parte actora por haber sido rechazadas sus pretensiones.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad INMOBILIARIA BISBAL 8, S.L.,contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestimó por silencio administrativo la reclamación deducida contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, declarando ajustada a Derecho la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte actora.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública, de lo que como Secretario certifico.