Sentencia Administrativo Nº 2338/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 57/2011 de 17 de Junio de 2014

Encabezamiento

RECURSO Nº 57-11

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO

SECCIÓN TERCERA

En la Ciudad de Valencia, a diecisiete de junio de dos mil catorce.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta:

Presidente:

Ilmo. Sr. D. Luís Manglano Sada.

Magistrados Ilmos. Srs:

D. Manuel José Baeza Díaz Portales

Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

SENTENCIA NUM: 2338/14

En el recurso contencioso administrativo num. 57-11,interpuesto por D. Modesto , representado por el/la Procurador/a D. Moisés Eduardo Toca Herrera,contra la resolución del TEAR de fecha 28-9-2010 desestimatoria de la reclamación formulada por el actor nº NUM000 y acumulada NUM001 y NUM002 contra las liquidaciones por IRPF y acuerdos sancionadores.

Habiendo sido parte en autos como Administración demandada ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO representada y defendida por la ABOGACÍA DEL ESTADO, y Magistrada ponente Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustadas a derecho las resoluciones recurridas.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmasen las resoluciones recurridas. La cuantía del recurso se estableció en 11.638,77 euros.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones prevenido por el artículo 62 de la Ley de la Jurisdicción , quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 11 de junio de dos mil catorce.

Fundamentos

PRIMERO.-En el presente proceso, la parte demandanteD. Modesto ,interpone recurso contencioso administrativo,contra la resolución del TEAR de fecha 28-9-2010 desestimatoria de la reclamación formulada por el actor nº NUM000 y acumulada NUM001 y NUM002 contra las liquidaciones por IRPF ejercicios 2004 a 2007 y acuerdos sancionadores.

SEGUNDO.-Alega la parte actora como sustento de su pretensión que los acuerdos de liquidación impugnados tienen su causa en la supresión que realiza la administración de la deducción por adquisición de vivienda habitual por falta de acreditación del pago, que se aplico por el demandante en sus autoliquidaciones, y respecto al ejercicio 2006 en la supresión por la administración de la deducción por mínimo por descendientes, por la consideración que realiza el acta de que las hijas del actor habían obtenido en dicha anualidad ganancias patrimoniales. Impugna las causas de la liquidación alegando la corrección de la deducción por adquisición de vivienda habitual, pues el pago de la misma esta acreditado pues obran en el expediente los recibos de las cantidades entregadas a cuenta, sin que al respecto ni la Ley LIRPF ni el Reglamento exijan que los recibos estén elevados a públicos ni que consten transferencias bancarias, ni talón bancario que justifique el pago, siendo posible realizar el pago en efectivo. No es de aplicación lo dispuesto en el Art. 1227 CC . En cuanto al ejercicio 2005 obra en el expediente documentación relativa a un documento de préstamo elevado a publico ante la GV en el que los cónyuges satisfacen a sus suegros-padres la cantidad de 21.200,58 euros, como pago parcial de la adquisición de la vivienda que en su día elevaron en escritura publica consistiendo el mismo en el pago por cuenta de ellos de un vehiculo turismo marca Opel adquirido a la mercantil Aubamotor S.A. aporta certificado y transferencia bancaria que lo acredita, y hacen prueba de que al menos en dicha cuantía fue satisfecha la devolución por parte de los prestatarios a los prestamistas. Respecto al ejercicio 2006 en el que se suprime el mínimo por descendientes por importe de 1.450 euros, objeta la falta de motivación, para ello respecto al mínimo por descendientes se exige la identificación del descendiente en cuestión así como las concretas razones que del origen a la pérdida del mínimo familiar. La justificación que aporta el actor de la ganancia patrimonial de sus hijas Santiaga y Antonia es muy inferior a la que contempla la ley para obligarlas a declarar por lo que procede el mínimo, por lo que al no estar obligadas las hijas del actor a presentar declaración es procedente el mínimo por descendientes. Por último respecto a las sanciones tributarias alega la falta de motivación, cita la sentencia nº 699 de 18 de junio de 2010 y otras dos de la misma actora. Y en todo caso concurre una discrepancia jurídica razonable en la interpretación de la normativa tributaria de aplicación, que la normativa tributaria no exige que se presenten los justificantes de los préstamos entre padres e hijos, por todo lo cual postula la anulación de las resoluciones impugnadas y la devolución de las cuantías ingresadas con los intereses legales de demora.

La administración demandada se opone al recurso entablado alegando que la regularización se funda en la supresión de la deducción por vivienda habitual por no acreditar el contribuyente la efectividad del pago pues no se justificó la salida de fondos a efectos de satisfacer las cuantidades que alega haber pagado, ni acredita en el prestamista la entrada de dicho capital. En el ejercicio 2006 se suprime el mínimo por descendientes por importe de 1450 euros, pues los descendientes han tenido unas ventas de acciones que pueden haber generado la obligación de presentar declaración en relación al IRPF de dicho ejercicio, se produjo la venta de 104 acciones de telefónica con fecha 19-10-2006 por importe de 1.446,62 euros las cuales procedían de un canje de 130 acciones de Telefónica móviles que fueron adquiridas el 21-11-2000 por un coste de 1.430 euros, al restar la comisión bancaria resulta una ganancia patrimonial de 13.61 euros, la cual al ser inferior junto con el resto de los rendimientos a 1000 euros determina la no obligación de hacer declaración

Mediante escritura pública de 23-7-2000 el actor adquirió su vivienda habitual pro compra a sus suegros pro importe de 90.000 euros haciendo constar que el pago quedaba aplazado en su totalidad y seria satisfecho mediante diez anualidades, por importe cada una de ellas de 9000 euros, sin intereses. Sin embargo el actor no acredita estos pagos, art 105 , 106 y 107 LGT , pues para ello aporta unos documentos de fechas 22-12-2004,22-12-2006 y 22-12-2007 respecto al pago de al cantidad de 18.000 euros en los primeros y de 9.000 en el tercero cuenta de la deuda contraída de 90.000 euros. Respecto a 2005 adjunta un documento similar de fecha 20-12-2005, en que exponen que el demandante y se esposa realizan una transferencia bancaria por importe de 21.200,58 euros a la mercantil AUBAMOTOR S.A. a favor de los cónyuges D. Sergio y Dª Belen a los efectos de la adquisición de un vehiculo turismo por estos últimos y dicha cantidad se considera pago parcial de la deuda, si bien señala que la cuantía de la factura y el cheque no coinciden por lo que no queda acreditado que se trate de la misma operación. La administración señala que el contenido de estos documentos no hace prueba frente a terceros y por tanto que no queda justificado el pago de las cantidades por lo que la supresión de la deducción es ajustada a derecho.

Respecto a la supresión del mínimo familiar por descendiente, no era correcta, Art. 41 y 43 LIRPF porque los descendientes consignados habían tenido unas ventas de acciones que había generado la obligación de presentar declaración en relación con el IRPF y la alegación de que las hijas no estaban obligadas a presentar declaración debió acreditarse ante el órgano gestor. Respecto a las sanciones señala que son procedentes pues están motivadas y concurren los presupuestos que dan lugar a las mismas. El actor alega una interpretación razonable de la norma de manera genérica sin concretar en que consiste. El obligado no fue diligente en el cumplimiento de sus obligaciones y por tanto no concurre causa de exclusión de la responsabilidad

TERCERO.-Expuestos en los términos que anteceden la litis suscitada analizaremos en primer lugar la cuestión atinente a la supresión que realiza la administración de la deducción por adquisición de vivienda habitual por falta de acreditación del pago. Respecto a dicha cuestión consta mediante escritura pública de 23-7-2000 que el actor adquirió su vivienda habitual por compra a sus suegros por importe de 90.000 euros haciendo constar que el pago quedaba aplazado en su totalidad y sería satisfecho mediante diez anualidades, por importe cada una de ellas de 9000 euros, sin intereses. Aporta unos documentos privados sucritos con aquellos de fechas 22-12-2004,22-12-2006 y 22-12-2007 respecto al pago de la cantidad de 18.000 euros en los primeros y de 9.000 en el tercero a cuenta de la deuda contraída de 90.000 euros. Respecto a 2005 adjunta un documento similar de fecha 20-12-2005, en que exponen que el demandante y se esposa realizan una transferencia bancaria por importe de 21.200,58 euros a la mercantil AUBAMOTOR S.A. a favor de los cónyuges D. Sergio y Dª Belen a los efectos de la adquisición de un vehiculo turismo por estos últimos Las cuantías del cheque y la factura no coinciden por escasa cuantía.

A partir de lo expuesto procede señalar que en materia probatoria debe rige lo dispuesto en el artículo 105 de la Ley General Tributaria , en relación a las previsiones para el proceso del art. 217, apartados 2 y 3 de la LEC , que sitúan la responsabilidad por la carga de la prueba:

' 1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

En principio, corresponde a la Administración probar la existencia del hecho imponible y los elementos que sirvan para cuantificarlo, pero al sujeto pasivo le corresponde acreditar los hechos que le beneficien (existencia de gastos y requisitos para su deducibilidad, exenciones, beneficios fiscales, etc).

Así la STS de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 691/2003 ) explica:

«Para resolver este motivo de casación, conviene comenzar recordando que esta Sala ha señalado que el citado art. 114 de la L.G.T . es un «precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración», de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar «los hechos en que descansa la liquidación impugnada», «sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos», «convirtiendo aquella en una probatio diabolica referida a hechos negativos» [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 (rec. cas. núm. 3537/1995 ), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 (rec. cas. núm. 1302/1998), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto; de 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto; y de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que «[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas». Tratándose -hemos dicho- «de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni la carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc.» [ Sentencia de 23 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencia de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004 ), FD Quinto]. Así, hemos señalado que, en virtud del citado art. 114 L.G.T ., correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 (rec. cas. núm. 7409/1998), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005), FD Cuarto.1 ; de 16 de octubre de 2008, cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1428/2005 ), FD Cuarto.1]»(FD 5).Igual criterio mantiene la STS de 17 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 4545/2004 )

Pero además debemos traer a colación el valor probatorio que tengan las actas levantadas por la Inspección, la fuerza probatoria del contenido de las Actas, el art. 145.3 de la Ley General Tributaria , dispone que: 'Las actas y diligencias extendidas por la Inspección de los Tributos tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.' De lo establecido en este precepto, se desprende que, las actas, conforme al art.217 LEC dan fe 'del hecho que motiva su otorgamiento y de la fecha de éste', 'hacen prueba, aún en contra de tercero', y se le concede a su contenido el valor de presunción 'iuris tantum', al poder ser desvirtuadas mediante prueba en contrario.

Por su parte, el artículo 62.2 RGIT dispone que 'las actas... formalizadas con arreglo a las leyes hacen prueba, salvo que se acredite lo contrario, de los hechos que motiven su formalización y resulten de su constancia personal para los actuarios', añadiendo en un segundo párrafo que 'los hechos consignados en las... actas y manifestados o aceptados por los interesados se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho'.

El precepto de la Ley General Tributaria (145.3) fue declarado conforme a la Constitución por el Tribunal Constitucional en la STC 76/1990, de 26 de abril , que razona en el sentido de que no supone vulneración del principio de presunción de inocencia. En ella se declara que 'el precepto combatido constituye un primer medio de prueba sobre los hechos que constan en las actas y diligencias de la Inspección tributaria, cuyo valor y eficacia ha de medirse a la luz del principio de la libre valoración de la prueba. A ello debe añadirse que ese valor probatorio solo puede referirse a los hechos comprobados directamente por el funcionario, quedando fuera de su alcance las calificaciones jurídicas, los juicios de valor o las simples opiniones que los inspectores consignen en las actas y diligencias.'

Aplicando la doctrina expuesta al caso de autos hay que señalar que corresponde de lleno a la parte actora la carga de la prueba del pago de la vivienda habitual, prueba que además debe valorarse desde la perspectiva de que se trata de una compraventa entre familiares, en este caso, padres- suegros a favor de hijo-cónyuge, lo que determina la exigencia de la acreditación de la realidad del pago y la convicción de que no se trata de una donación encubierta o revestida de compraventa con las correspondientes consecuencia fiscales. Pues bien, es cierto tal como alega el actor que ninguna norma fiscal exige que el pago se realice mediante transferencia bancaria o cheque bancario y también que ninguna norma tributaria impide el pago en efectivo, pero ello no impide, desde la perspectiva analizada, es decir a efectos de valoración de la prueba, que la falta de constancia del pago por uno de los medios fehacientes y habituales con los que el mismo se realiza, conjuntamente valorada con la relación de parentesco que une a prestamista y prestatario nos arrastren a la convicción sobre la falta de realidad de los tan referidos pagos, que por haberse realizado en efectivo debieron ser objeto de prueba por otros medios auxiliares no solo por la aportación de los documentos de fechas 22-12-2004,22-12-2006 y 22-12-2007 respecto al pago de la cantidad de 18.000 euros en los primeros y de 9.000 en el tercero a cuenta de la deuda contraída de 90.000 euros, pues por tratarse de documentos privados, carecen de la fueraza probatoria que precisa el demandante para obtener la justificación que pretende. Respecto a 2005 adjunta un documento similar de fecha 20-12-2005, en que exponen que el demandante y se esposa realizan una transferencia bancaria por importe de 21.200,58 euros a la mercantil AUBAMOTOR S.A. a favor de los cónyuges D. Sergio y Dª Belen a los efectos de la adquisición de un vehiculo turismo por estos últimos Las cuantías del cheque y la factura no coinciden por escasa cuantía. Pues bien a pesar de que dicho pago se encuentra objetivamente acreditado, sin embargo dicha cuantía a los efectos analizados no debe ser tomada en consideración en la liquidación, por cuanto no consta en absoluto que la misma tuviera como objeto el tan citado préstamo.

CUARTO.-Respecto al ejercicio 2006 en el que se suprime el mínimo por descendientes por importe de 1.450 euros, si bien el actor objeta la falta de motivación, al respecto hemos de señalar que el art. 103.3 LGT , establece que los actos de liquidación serán motivados 'con referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho'. Esta referencia se integra con los antecedentes de la cuantificación de la obligación tributaria principal y con ellos queda justificada la decisión de exigir coactivamente la deuda.

Las exigencias jurídicas de motivación son manifestación de otra general que impone a los poderes públicos que justifiquen todas sus decisiones que afecten a los derechos e intereses de los ciudadanos. Tal exigencia viene recogida para todos los actos administrativos en el art. 54. 1 LRJAP y PAC y su cumplimiento dota a la decisión pública de la juridicidad predicable en un Estado de Derecho ( art. 1 CE ). Como dijo el Tribunal Supremo en la STS de 23-5-2005 , la motivación se enmarca en el deber de la Administración de servir con objetividad los intereses generales y de actuar con sometimiento pleno a la ley y al Derecho que impone el art. 103 CE , siendo igualmente consecuencia de los principios de seguridad jurídica y de interdicción de las arbitrariedad que se garantizan en el art. 9.3 CE . Además, '(e)l deber de motivación de las Administraciones Públicas se engarza en el derecho de los ciudadanos a una buena Administración, que es consustancial a las tradiciones constitucionales comunes de los estados miembros de la Unión Europea, que ha logrado su refrendo normativo como derecho fundamental en el art. 41 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea, proclamada por el Consejo de Niza de 8/10 de diciembre de 2000, al enunciar que este derecho incluye en particular la obligación que incumbe a la Administración de motivar sus decisiones'.

También ha dicho el Tribunal Supremo que 'si el derecho de la Administración debe de estar suficientemente protegido y debe permitírsele disentir de los datos declarados por los contribuyentes, igualmente debe protegerse el derecho de los ciudadanos, haciéndoles saber de forma clara, sencilla, precisa e inteligible, sin necesidad de conocimientos especiales los hechos y elementos adicionales que motivan la liquidación, cuyo pago se exige' ( STS de 10-10-2008 ).

La motivación tiene asimismo como finalidad evitar la indefensión por desconocimiento o imposibilidad de reacción frente al actuar de la Administración. De ahí que nuestro escrutinio sobre el acto liquidatorio no se limita a la constatación formal de la concurrencia o no concurrencia de determinados elementos, debiendo remontarnos hasta la perspectiva material desde la que podamos comprobar si el destinatario de la decisión estuvo o no en situación de conocer los conceptos tributarios controvertidos y sobre los que se centra su discrepancia con la Administración.

Partiendo de las premisas expuestas, procede comprobar si la parte recurrente estuvo en condiciones de conocer cuáles fueron las 'razones próximas o remotas' de la liquidación tributaria contradictoria con su autoliquidación, a fin asimismo de facilitar el control de legalidad de la liquidación mediante la eventual interposición de los recursos procedentes.

A tenor de lo expuesto esta alegación ha de ser desestimada, pues consta en el expediente con claridad, las razones de dicha perdida frente a las cuales el actor ha podido articular las alegaciones que ha considerado y aportado los medios de prueba.

Por otra parte respecto al extremo referido a la aportación de medios de prueba la administración se ha opuesto a su admisión objetando que aquellos debieron ser objeto de aportación en el expediente de gestión, razón que no ha de prosperar pues nuestras sentencias de fechas 24.6.2011 y 5.7.2011 .

En la primera de ellas (FD 4º) establecemos lo siguiente:

'Estas son las alegaciones que integran el motivo de impugnación, pero, antes de abordarlas, hemos de salir al paso de la alegación de la representación procesal del Estado según la cual no pueden tenerse en cuenta, en este proceso, las justificaciones documentales no aportadas durante el procedimiento inspector.

El procedimiento de inspección tributaria tiene por objeto la comprobación e investigación de las circunstancias determinantes de la obligación tributaria para verificar el correcto funcionamiento de las normas ( art. 115.1 LGT ). Las amplias potestades de investigación que asisten a los órganos de la Inspección Tributaria se proyectan en los procedimientos que impulsa, singularizando éstos, pero no hasta el punto que se excluyan o se limiten las posibilidades de alegar y de proponer pruebas que asisten a la persona investigada. Tales posibilidades están sujetas a plazos, terminando, en general, cuando el procedimiento inspector expira, lo que es común al resto de los procedimientos administrativos. Si bien, vista la característica potestad de investigar de la Inspección -potestad que implica la de comprobar a su vez lo aducido por la persona investigada-, y visto también que dicha potestad no corresponde a órganos administrativos o judiciales competentes para la revisión de las liquidaciones tributarias, cabe preguntarse si quien interpone recurso contencioso-administrativo está en situación de articular, ante el órgano judicial, alegaciones y medios de prueba que no propuso cuando el procedimiento inspector.

Conviene reproducir, en este momento, un pasaje de la magistral Exposición de Motivos de la Ley Jurisdiccional de 1956, aquel en donde se advertía que la Jurisdicción Contencioso-administrativa no se había querido concebir como una segunda instancia; ante ella, por el contrario, se sigue un auténtico juicio o proceso entre partes, cuya misión es examinar las pretensiones que deduzca la actora por razón de un acto administrativo. La Jurisdicción Contencioso-administrativa es, por lo tanto, revisora en cuanto requiere la existencia previa de un acto de la Administración, pero sin que ello signifique que sea impertinente la prueba ni que sea inadmisible aducir en vía contenciosa todo fundamento que no haya sido expuesto ante la Administración.

Dicho en los términos de la ya lejana STS de 27-12-1984 , el recurso contencioso-administrativo no es un mero recurso, pese a su terminología, sino una auténtica litis, en la que la prueba no es impertinente, ni está vedada la formulación de nuevas alegaciones.

Lo anteriormente expuesto sería bastante para desechar la alegación de la representación procesal del Estado.

A lo que conviene añadir lo que sigue. El caso enjuiciado no trata de que quien recurre quiere hacer valer unas facturas, supuestamente acreditativas de gastos, no esgrimidas en vía administrativa. En su caso -que no es el examinado- le cabría al órgano judicial rechazar la virtualidad probatoria de tales facturas porque no es posible constatar, además, su contabilización, la realidad del gasto, etc.; pero no por el expediente de que no son medios de prueba admisibles y valorables en el proceso judicial.

Tampoco la entidad inspeccionada -la recurrente-, una vez alzada a la vía judicial, se ha desviado de sus pretensiones y ni siquiera de los motivos de impugnación.

Quien recurre, en fin, no se ha desviado de sus alegaciones iniciales; son, en este proceso judicial, las mismas que las del procedimiento inspector; consisten, en esencia, en que son reales las adquisiciones y servicios documentados en las facturas. La parte recurrente aporta nuevos documentos en apoyo de sus alegaciones, lo cual es lícito por lo anteriormente expuesto y porque implícitamente está admitido por el vigente art. 56.1 LJCA .

Así pues, hemos de desechar la alegación de la representación procesal del Estado.'.

Y, en la citada en segundo término, expresamos que:

'Tal como sostiene la parte recurrente, quien interpone recurso contencioso-administrativo está en situación de articular, ante el órgano judicial, alegaciones y medios de prueba que no propuso cuando el procedimiento inspector. Dicho en los términos de la ya lejana STS de 27-12-1984 , el recurso contencioso-administrativo no es un mero recurso, pese a su terminología, sino una auténtica litis, en la que la prueba no es impertinente ni está vedada la formulación de nuevas alegaciones.

Por otro lado, la posibilidad de aportar nuevas alegaciones o pruebas en vía judicial está reconocida en el art. 56.1 LJCA .

Dicho lo cual, cosa distinta es que las nuevas alegaciones pueden no ser acogidas porque no tengan el suficiente apoyo probatorio.'.

Sentada, pues, la factibilidad de aportación de elementos de prueba no presentados en la previa vía administrativa, tan sólo resta por analizarla justificación que aporta el actor de la ganancia patrimonial de sus hijas Santiaga y Antonia y sus efectos respecto a la anualidad 2006 el mínimo por descendientes.

La cuestión que se plantea consiste en determinar si era procedente practicar en la declaración del IRPF la reducción por mínimo familiar por las hijas del recurrente.

En efecto, el artículo 58 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF , establece:

Artículo 58. Mínimo por descendientes

1. El mínimo por descendientes será, por cada uno de ellos menor de veinticinco años o con discapacidad cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, de:

1.800 euros anuales por el primero.

2.000 euros anuales por el segundo.

3.600 euros anuales por el tercero.

4.100 euros anuales por el cuarto y siguientes.

A estos efectos, se asimilarán a los descendientes aquellas personas vinculadas al contribuyente por razón de tutela y acogimiento, en los términos previstos en la legislación civil aplicable.

Entre otros casos, se considerará que conviven con el contribuyente los descendientes que, dependiendo del mismo, estén internados en centros especializados.

2. Cuando el descendiente sea menor de tres años, el mínimo a que se refiere el apartado 1 anterior se aumentará en 2.200 euros anuales.

En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, dicho aumento se producirá, con independencia de la edad del menor, en el período impositivo en que se inscriba en el Registro Civil y en los dos siguientes. Cuando la inscripción no sea necesaria, el aumento se podrá practicar en el período impositivo en que se produzca la resolución judicial o administrativa correspondiente y en los dos siguientes.

Añadiendo el artículo 61.2ª:

Artículo 61Normas comunes para la aplicación del mínimo del contribuyente y por descendientes, ascendientes y discapacidad

Para la determinación del importe de los mínimos a que se refieren los artículos 57, 58, 59 y 60 de esta Ley, se tendrán en cuenta las siguientes normas:

(...)

2.ª No procederá la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, cuando los ascendientes o descendientes que generen el derecho a los mismos presenten declaración por este Impuesto con rentas superiores a 1.800 euros.

Es decir, que se puede reducir por mínimo familiar por descendiente la suma establecida en el artículo 58 LIRPF , salvo que el hijo/a tenga la obligación legal de declarar el IRPF en el ejercicio en cuestión, lo que nos lleva al estudio de la norma legal que regula la obligación de declarar, con mención del artículo 96 de la citada Ley 35/2006 , que dice:

Artículo 96Obligación de declarar

1. Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan.

2. No obstante, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes, en tributación individual o conjunta:

a) Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 euros anuales.

b) Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 euros anuales.

c) Rentas inmobiliarias imputadas en virtud del artículo 85 de esta ley, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales.

En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros (...) .

Si ponemos en relación los preceptos mencionados se llega a la conclusión de que la reducción por mínimos exige que el descendiente debe reunir unas determinadas condiciones para dar derecho a la reducción: que tenga menos de 25 años (o con independencia de edad, que sea discapacitado), que conviva con el contribuyente, que no tenga rentas superiores a 8.000 €, y que no presenten declaración por IRPF con rentas superiores a 1.800 €.

En relación al caso que nos ocupa, el apartado 2.b) de ese artículo es claro en tanto en cuanto exime de dicha obligación solo a quienes obtengan rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.800 euros anuales. Por lo tanto y a partir de ese límite impuesto por el legislador los rendimientos de esa naturaleza que rebasen ese límite generan la obligación legal de presentar la declaración.Por ello, y en aplicación de este precepto, las hijas del actor no estaban obligados a declarar ese rendimiento, ya que según se ha dicho tuvieron un incremento no superior a 1.800 €, y por este motivo le es de aplicación el artículo 61.2ª, procediendo la reducción pretendida.

QUINTO.-Analizamos la alegación que realiza la actora sobre la falta de motivación del elemento subjetivo de la culpabilidad por cuanto la estimación de la misma veda el conocimiento de las restantes cuestiones planteadas, así puesen cuanto a la alegación de falta de motivación de la culpabilidad de la conducta imputada, como dice la Sentencia del TS de 25 de octubre de 2012 (rec. cas. núm. 595/2009 ) « el requisito de la culpabilidad viene exigido por la propia Constitución, de tal modo que en cualquier caso la Administración deberá probar la culpabilidad...En cualquier caso el gasto ha existido tal como dice la sentencia de instancia, y al no constar probada la culpabilidad en el expediente, procede anular las sanciones impuestas» (FD Sexto).

El punto de partida debe ser, pues, que no hay infracción tributaria sin dolo o simple negligencia, pues como expone la Sentencia del Tribunal Constitucional núm. 76/1996, de 26 de abril , « [t]anto del actual artículo 1 del Código Penal como del citado artículo 77.1 de la LGT ha desaparecido el adjetivo 'voluntarias' que seguía a los sustantivos 'acciones u omisiones'. Es cierto que, a diferencia de lo que ha ocurrido en el Código Penal, en el que se ha sustituido aquél término por la expresión 'dolosas o culposas', en la LGT se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción tributaria. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad para sustituirlo por un sistema de responsabilidad objetiva o sin culpa. En la medida en que la sanción de las infracciones tributarias es una de las manifestaciones del ius puniendi del Estado, tal resultado sería inadmisible en nuestro ordenamiento. Pero como se ha dicho, nada de esto ocurre. El propio artículo 77.1 de la LGT dice, en su inciso segundo, que las infracciones tributarias son sancionables 'incluso a título de simple negligencia', lo que con toda evidencia significa, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y, de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados.- No existe, por tanto, un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias ni nada ha cambiado al respecto la Ley 10/1985. Por el contrario, y con independencia del mayor o menor acierto técnico en su redacción, en el nuevo artículo 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente» (FD 4, letra A).

La Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm.146/2006 ) afronta la culpabilidad diciendo:

« [E]l principio de culpabilidad, derivado del art. 25 CE , rige también en materia de infracciones administrativas ( SSTC 246/1991, de 19 de diciembre, F. 2 ; y 291/2000, de 30 de noviembre , F. 11), y 'excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente' [ STC 76/1990, de 26 de abril , F. 4 A); en el mismo sentido, STC 164/2005, de 20 de junio , F. 6]. En el ámbito tributario, dicho principio de culpabilidad se recogía en el art. 77.1 LGT -aplicable al supuesto que enjuiciamos-, en virtud del cual '[l]as infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia'; precepto que, como subrayó el Tribunal Constitucional, sólo permitía sancionar cuando se había actuado por 'dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia' [ SSTC 76/1990, F. 4 A ); y 164/2005 , F. 6 ], de manera que más allá de la 'simple negligencia', de la 'culpa leve', los hechos no podían ser castigados, simplemente [en este sentido, Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de marzo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 84/2004 ), FD Cuarto]. En la actualidad, aunque con una fórmula diferente, la misma exigencia debe entenderse que se contiene en el art. 183.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , al establecer, que '[s]on infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley'» (FD Cuarto).

Sobre la culpabilidad y su relación con los hechos probados nos remite a la doctrina sentada por la Sentencia del TS de 28 de junio de 2012 (rec. cas. 904/2009 ), que establece:

« Esta Sala viene señalando [Sentencias de 10 de noviembre de 2011 (rec. cas. núm. 6102/2008 ), y de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10234/2004 ), FFDD Cuarto, Undécimo y Duodécimo, respectivamente] que «la conclusión alcanzada por el Tribunal de instancia en relación con la culpabilidad es, en muchas ocasiones -no siempre-, una cuestión puramente fáctica, y, por ende, no revisable en esta sede [véanse, entre otras, las Sentencias de este Tribunal de 21 de abril de 1999 (rec. cas. núm. 5708/1994 ), FD 1 ; de 29 de octubre de 1999 (rec. cas. núm. 1411/1995), FD Segundo ; y de 29 de junio de 2002 (rec. cas. núm. 4138/1997 ), FD Segundo], salvo en los supuestos tasados a los que viene haciendo referencia constantemente este Tribunal [véanse, entre muchas otras, las Sentencias de esta Sala de 9 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 2372/2002), FD Cuarto ; y de 25 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 1886/2000 ), FD Sexto; en el mismo sentido, entre las más recientes, véase la Sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto]».

Pero también hemos precisado en las mismas resoluciones que «no sucede lo mismo cuando lo que en realidad se achaca a la Sentencia es la falta de motivación de la simple negligencia que el art. 77.1 L.G.T ., y, en definitiva, el art. 25 C.E ., exigen para que pueda imponerse sanciones [en este sentido, Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Cuarto] »; y este es claramente el caso, dado que, como acabamos de señalar, entre otras cosas, la representación de la entidad recurrente pone de relieve que no es válida «una motivación del acuerdo de imposición de sanción que suponga en realidad una inversión de la carga de la prueba, al basarse en afirmaciones genéricas y no en una actividad probatoria previa a la imposición de la sanción», y que «[t]anto el acuerdo sancionador como la Sentencia de instancia afirman la existencia de negligencia atendiendo al importe dejado de ingresar, sin que pueda apreciarse en ello actividad probatoria alguna» (quinto motivo).

Esta misma doctrina aparece recogida en Sentencias posteriores, entre las que pueden citarse las de 15 de septiembre de 2011 (rec. cas. núm. 3334/2007 ), FD Tercero B); de 30 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 6176/2008 ), FD Tercero ; de 14 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 2507/2009 ), FD Tercero ; de 31 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 290/2008 ), FD Tercero ; de 17 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 2281/2009 ), FD Cuarto ; de 18 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4082/2007 ), FD Quinto ; de 4 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4693/2007 ), FD Tercero ; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 480/2007 ), FD Tercero ; de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. núm. 427/2005), FD Octavo A ); y de 4 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 9740/2004 ), FD Décimo.

(...)

Y debe entenderse que la transcrita no es motivación bastante porque, como ha señalado esta Sala en precedentes pronunciamientos, la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción» porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable - como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' [el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003 , dice '[e]ntre otros supuestos'], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» [ Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Quinto, in fine ; reiteran esta doctrina las Sentencias de 18 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 317/2004), FD Segundo; de 29 de septiembre de 2008 (rec. cas. núm. 264/2004), FD Cuarto; de 6 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5018/2006), FD Sexto; de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5734/2005), FD Octavo; de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10237/2004), FFDD Undécimo y Duodécimo, respectivamente; de 25 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1444/2005), FD Sexto; de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 5338/2003), FD Sexto; de 9 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 1194/2006), FD Cuarto; de 15 de octubre de 2009 (rec. cas. núms. 4493/2003, 6567/2003, 9693/2003 y 10237/2004), FFDD Quinto, Octavo, Séptimo y Duodécimo, respectivamente; de 21 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3542/2003), FD Sexto; de 23 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3121/2003), FD Tercero; de 29 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 6058/2003), FD 5 B); de 10 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 5023/2006), FD Sexto; de 18 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 4212/2003), FD Octavo; y de 9 de diciembre de 2009 (rec. núms. 4012/2005 y 5020/2006), FD Quinto]»(FD Cuarto) .

Así pues, para poder determinar la existencia de una infracción tributaria e imponer una sanción, es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia o la existencia de intención dolosa. Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establece el citado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 (« cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma)».

En el presente supuesto, la culpabilidad mínima para sancionar que reclama el art. 183.1 de la LGT no aparece cumplida en el Acuerdo de imposición de sanción de fecha 16-4-2009.

En efecto, siendo el acuerdo sancionador el que, como venimos señalando, en principio, deben contener los datos, actitudes o comportamientos de los que se infiere que la acción u omisión tipificada como infracción tributaria se llevó a cabo por el obligado tributario, al menos por simple negligencia [ Sentencias de 22 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 2422/2003), FD Quinto ; y de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. núm. 427/2005 ), FD Octavo], basta la mera lectura del acuerdo sancionador de 28 de julio de 2009 de la Administración de Castellón para constatar que no cumplecon las exigencias mínimas que dimanan del principio de culpabilidad y su necesaria motivación, en la medida en que no razona o explica suficientemente la conducta del sujeto pasivo constitutiva de dolo o culpa, sin valorar la conducta de forma clara e individualizada .

Así, en el acuerdo sancionador citado, folio 16 del expediente, se dice que:

' La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. En el presente caso, a la vista de los antecedentes que obran en el expediente, se aprecia una omisión de la diligencia exigible ya que la norma tributaria regula de forma expresa y clara la obligación incumplida.

Es de destacar que al Administración tributaria pone, asimismo, a disposición de los contribuyentes una gran variedad de servicios de información y de confección de declaraciones a los cuales pudo acudir el obligado tributaria en casi de duda sobre la citada obligación.

Por otra parte no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma, que por tanto, concurre el mínimo de cu habilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria'

Estamos ante una fórmula motivadora aplicable a cualquier supuesto, es una forma estereotipada .En definitiva, el órgano competente para sancionar se ha limitado a imponer una sanción a partir de una determinada actuación del contribuyente, deduciendo una infracción de manera objetiva por el mero incumplimiento tributario, sin motivar la culpabilidad, sin justificar las razones que permiten apreciar culpabilidad en la conducta de la demandante, sin explicar la causa por la que la indebida compensación de bases negativas era merecedora de la imposición de una sanción, más allá de regularizar esta situación tributaria.

Por todas estas razones, sin necesidad de realizar otras consideraciones, procede estimar la demanda y anular el acto sancionador impugnado.

SEXTO.-De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 LJCA , no ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas causadas por el presente proceso, al no apreciarse temeridad o mala fe en ninguna de las partes.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º)ESTIMAMOS PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Modesto ,contra la resolución del TEAR de fecha 28-9-2010 desestimatoria de la reclamación formulada por el actor nº NUM000 y acumulada NUM001 y NUM002 contra las liquidaciones por IRPF ejercicios 2004 a 2007 y acuerdos sancionadores

2º)ANULAMOS PARCIALMENTE la Resolución del TEAR impugnada, y la liquidación que confirma, por ser contrarias a derecho en los términos del fundamento jurídico tercero y cuarto de esta resolución anulando asimismo la resolución del TEAR en el extremo que confirma el acuerdo sancionador y el propio acuerdo sancionador por ser contrario a derecho .

3º)Sin que proceda hacer expresa imposición de las costas procesales causadas.

Contra esta Sentencia no cabe interponer recurso ordinario.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Secretaria de la misma, certifico.