Encabezamiento
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO N.º 13/2012
DE PROCEDIMIENTO ORDINARIO
SENTENCIA NÚMERO 244/2021
ILMOS. SRES.
PRESIDENTE:
D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA
MAGISTRADOS:
D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ
D.ª TRINIDAD CUESTA CAMPUZANO
En Bilbao, a veintiuno de junio de dos mil veintiuno.
La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 13/2012 y seguido por el procedimiento ordinario, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de Gipuzkoa de 19 de octubre de 2011, que desestimaba las susodichas reclamaciones nº NUM000 a NUM001, y NUM002 a NUM003, seguidas contra Acuerdos de 26 de octubre de 2010 de la Subdirección General de Inspección de la Diputación Foral de Gipuzkoa, por los que dictaban actos de liquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2.004, 2006 y 2007, e Impuesto sobre el Valor Añadido y Retenciones a Cuenta del IRPF del cuarto trimestre de 2.004; 2005; 2006; y 2007, y contra las sanciones derivadas de dichos conceptos y ejercicios.
Son partes en dicho recurso:
- DEMANDANTE: PINORI S.L., representada por el procurador D. ALFONSO JOSÉ BARTAU ROJAS y dirigida por el letrado D. PEDRO IÑIGUEZ DE HEREDIA QUINTANA.
- DEMANDADA: La DIPUTACIÓN FORAL DE GIPUZKOA, representada por la procuradora D.ª BEGOÑA URIZAR ARANCIBIA y dirigida por la letrada D.ª ANA ROSA IBARBURU ALDAMA.
Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA.
Antecedentes
PRIMERO.-El día 5 de enero de 2012 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que el Procurador D. Alberto Arenaza Artabe, en representación de PINORI, S.L, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución 30103, de 19 de octubre de 2011, del TEAF de Gipuzkoa, que desestimó las reclamaciones económico-administrativas nº NUM000 a NUM001, y NUM002 a NUM003, seguidas contra Acuerdos de 26 de octubre de 2010 de la Subdirección General de Inspección de la Diputación Foral de Gipuzkoa, por la que dictaban actos de liquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2.004, 2005, 2006 y 2007, e Impuesto sobre el Valor Añadido y Retenciones a Cuenta del IRPF del cuarto trimestre de 2.004; 2005; 2006 y 2007, y contra las sanciones derivadas de dichos conceptos y ejercicios. El recurso se registraba con el número 13/2012.
SEGUNDO.-En el escrito de demanda, en base a los fundamentos de derecho en ella expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se anulase la resolución del TEAF de Gipuzkoa impugnada y de las liquidaciones tributaria y las sanciones que de dicha resolución traen causa, por su disconformidad a derecho.
TERCERO.-En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que, desestimando el recurso formulada de adverso, se confirme la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral impugnada, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.
CUARTO.-Por Decreto de la Secretaría de esta Sección de 29 de octubre de 2012, se fijó como cuantía del presente recurso la de 613.038,58 euros.
QUINTO.-El procedimiento se recibió a prueba, practicándose con el resultado que obra en autos.
SEXTO.-Presentado escrito de Conclusiones Sucintas por la parte actora el 14 de diciembre de 2.012, se solicitaba por medio de Otrosí la suspensión del curso del proceso por causa de prejudicialidad penal, -folios 192 a 203 de estos autos-. Y oída la Administración demandada, -f. 208 a 210-, el Auto de 14 de febrero de 2013, -f. 225 a 229-, acordó suspender las actuaciones posteriores a las conclusiones tasta tanto concluyera el proceso criminal por delito contra la Hacienda Publica que se instruía ante el Juzgado de Instrucción nº 4 de Donostia-San Sebastián como Procedimiento Abreviado 171/2011, o quedase alzado el mismo por otras causas o las circunstancias a que se refiere el art. 40 de la LEC. Dicha suspensión fue efectiva el 11 de marzo de 2.013, al evacuarse el escrito de Conclusiones por la DFG
Tras sucesivas y numerosas comunicaciones mediante exhorto acerca del estado de dichas actuaciones penales -luego PAB 1433/2014, y posteriormente PAB 55/2016 del Juzgado de lo Penal nº 5 de dicha ciudad-, consta en estas actuaciones por aportación de las partes que se dictó por el mismo Sentencia de 28 de junio de 2019 -f. 335 a 343-, condenatoria de Don Juan Francisco y Doña Elena, confirmada en lo fundamental por la Sentencia de la audiencia Provincial de Gipuzkoa, Sección Primera, de 9 de enero de 2.020.-F. 320 a 334-.
SÉPTIMO.-Por resolución de 17 de mayo de 2021, siendo firme la sentencia penal dictada, se alzó la suspensión del presente procedimiento, quedando los autos pendientes de señalar día para la votación y fallo.
OCTAVO.-Por resolución de 14 de junio de 2.021 se señaló el día 17 del mismo mes y año para la votación y fallo del presente recurso, convocándose al Tribunal.
NOVENO.-La sustanciación del presente proceso se ha dilatado anómalamente en relación con los de su fecha de registro, al haber pendido prejudicialmente de las diligencias y proceso penal al que se ha hecho referencia.
Fundamentos
PRIMERO.-Se promovió el presente proceso contencioso-administrativo por la representación de Pinori, S.Lcontra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de Gipuzkoa de 19 de octubre de 2011, que desestimaba las susodichas reclamaciones nº NUM000 a NUM001, y NUM002 a NUM003, seguidas contra Acuerdos de 26 de octubre de 2010 de la Subdirección General de Inspección de la Diputación Foral de Gipuzkoa, por los que dictaban actos de liquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2.004, 2006 y 2007, e Impuesto sobre el Valor Añadido y Retenciones a Cuenta del IRPF del cuarto trimestre de 2.004; 2005; 2006; y 2007, y contra las sanciones derivadas de dichos conceptos y ejercicios.
El proceso, condicionado como luego se verá por el dictado de Sentencias penales referidas al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2.005, se asentaba sobre los siguientes ahora resumidos planteamientos impugnatorios en el escrito de demanda de los folios 71 a 100 de los autos;
Alusión a las actas inspectoras de disconformidad afectantes a los conceptos y ejercicios citados, que se basaban en que los ingresos realizados en una cuenta corriente bancaria por los socios de la mercantil actora, Don Juan Francisco y Doña Elena, y cuya titular era Doña Carla, suegra del primero, provendrían de ventas no declaradas de dicha firma, y de la que ambos socios habrían retirado cantidades entre 2.004 y 2007, y se proponía, tanto en el IS de como en el IVA, incrementar las bases imponibles en las sumas ingresadas cada año en la referida cuenta, todo lo cual fue negado por los socios y la titular de la cuenta que sostenía que los ingresos procedían de una actividad textil paralela pero diferente, realizada sin contar con Doña Elena. Tales ingresos no figuraban en la contabilidad de Pinori, S.Ly solo en escasas ocasiones se correspondían con pagos realizados por clientes de la misma.
Se defendía que las liquidaciones de los ejercicios de 2004 y 2005 eran nulaspor haber sido giradas cuando ya había prescrito el derecho a liquidar. Se invocaba el articulo 147 de la NFGT en todas sus facetas y se sostenía que las actuaciones inspectoras, que no fueron ampliadas, se iniciaron el 26 de noviembre de 2.008 y concluyeron el 10 de noviembre de 2.010, (714 días) imputando la Inspección a la actora dilaciones por períodos de 114; 10; 4; 43 días, y computándose asimismo paralizaciones justificadas de 197 y 159 días, con lo que la actuaciones habrían estado paralizadas ininterrumpidamente entre el 22 de julio de 2.009 y el 11 de mayo de 2.010. Sobre las dilaciones imputadas al contribuyente, citando el articulo 100 NFGT, se indica que ni en la citación para comparecer al comienzo de las actuaciones, ni en las diligencias de 15 de diciembre de 2008, ni las fechadas el 19 de diciembre de 2009 (f. 397), o 22 de enero de 2009 (f. 395) se hizo advertencia sobre las consecuencias de la tardanza, conforme a lo previsto en el referido precepto de la NF 2/2005, y solo se hacia en la diligencia fechada el 8 de abril de 2009 (f. 282), y sin efectos retroactivos. Por ello, se concluye que no pueden descontarse 114 días del plazo máximo de duración de la inspección, y tampoco podrían serlo los 43 días comprendidos entre el 14 de setiembre y el 27 de octubre de ese año, por las razones de representación de la sociedad que desarrolla.
En cuanto a las interrupciones justificadas, se computan dos períodos. En relación con el de 159 días, de la solicitud de información realizada a la AEAT, sólo consta la fecha de solicitud de 3 de diciembre de 2.009, utilizándose una escasa parte de la información recibida, sin trascendencia en lo demás, con lo que asume tan solo 118 días. En relación a la interrupción de 197 días, se objeta la información al Banco Popular sobre la cuenta de Doña Carla ya que nunca se le pidió a Pinori, S.L, sino que se notificó en el expediente de Doña Elena, y se sostiene que obraba en poder de la inspección tiempo atrás cuando se pidió el 22 de julio de 2009, en otras actuaciones, y no en la nº 23.701. La parte referida a dicha Doña Carla fue respondida el 14 de agosto de 2.009 y los movimientos respondidos más tarde quedaron referidos a la citada Doña Elena en otros procedimientos, con lo que, en suma, la demora no puede ser achacada a quien no fue requerida para aportar la información, citando diversas sentencias al respecto de las referidas a otros procedimientos, y cuando las actuaciones no se interrumpieron, porque hay diligencias de numerosas fechas y se invocan la SSTS de 14 de octubre de 2.011, y 24 de enero de 2011. Se concluye que sólo pueden descontarse 201 días, de los 710 días que mediaron entre la notificación del inicio de las actuaciones inspectoras y la de las liquidaciones, que habría alcanzado 513 días computables sin haberse ampliado su duración de 12 meses, con lo que no tuvo efectos interruptivos de la prescripción.
Se aduce igualmente la nulidadde las liquidaciones del IS y del IVA, reiterando que la mercantil no era titular de la cuenta bancaria y las razones por las que se dieron los ingresos paralelos, aunque no se haya podido probar el destino de las extracciones de efectivo, pero se remite a las declaraciones de los interesados ante la Inspección sobre la actividad paralela, de modo que a la sociedad mercantil actora se le imputarían unos ingresos que no le corresponden.
Igualmente se proclamaba la nulidadde las liquidaciones por retenciones del IRPF por incongruente calificación del hecho imponible. Se argumenta que la Inspección se basa en el art. 34.1.d) de la Norma Foral 8/1.998, del IRPF, sobre rendimientos de capital mobiliario.
Por ultimo, se denunciaba una errónea determinación de la base imponible en función de la contabilidad de 2.005. -F. 94 a 6-.
SEGUNDO.-La representación procesal de la Diputación foral se opuso en su día al recurso. -f. 163 a 174-, e hizo una primera exposición de los hechos y actuaciones del expediente administrativo, del que derivaron liquidaciones atribuidas a la sociedad recurrente por IS de 2.004 ( 63.139,54 € mas intereses de demora); IS de 2.006 ( 58.711,63 € e intereses); e IS de 2007, ( 38.740,19 € de deuda principal); más otras por retenciones de los ejercicios 2.004 a 2.007, ( 146.080,20 € de cuota); y las de IVA de cuarto trimestre de 2.004; 2005; 2006; y 2007, por total principal de 184.843,71 €. Después, se argumentaba en síntesis que:
1.- Respecto de la prescripción de los ejercicios de 2.004 y 2005, se defendían 407 días de dilación conforme al cuadro a varias columnas de la pagina 7 de su escrito de contestación, -folio 169 de los autos-, que atribuía a la actitud dilatoria de la sociedad recurrente, computándose tan solo los que no se solapaban entre sí dentro de los parciales que se detallaban.
2.- Sobre la invalidez de las liquidaciones de IS e IVA se alude a que se siguieron actuaciones inspectoras respecto de la sociedad y de sus dos socios, Don Juan Francisco y Doña Elena, siendo requeridos para aportar los movimientos de las cuentas corrientes de que fuesen titulares o autorizados los socios y administradores, lo que no se cumplió respecto de la c/c nº NUM004 del Banco Popular a nombre de la referida madre política de Don Juan Francisco, residente en Buenos Aires y sin actividad económica en España, en que se realizaban numerosos ingresos por parte de clientes de Pinori, S.Lque así lo declaraban, así como por los mismos agentes comerciales de la firma de Galicia y Asturias, costa mediterránea, o Andalucía oriental, y que respondieron a operaciones de venta no declaradas, tal y como se acredita en el expediente.
3.- En relación con las retenciones del IRPF se atiene al criterio de la Inspección sin constar prueba sobre otro origen de los ingresos y el destino de las disposiciones por parte de la firma recurrente.
4.- Respecto, por ultimo, de la determinación de la base imponible se opuso con cita expresa de actuaciones inspectoras.
TERCERO.-Comenzando el examen de los puntos litigiosos por el que recae sobre la prescripción de liquidaciones de los ejercicios de 2.004 y 2.005, lo primero que debe destacarse es la vinculación que la presente Sentencia mantiene, de una parte, con las actuaciones penales firmes a que luego se aludirá en detalle, y que recayeron sobre el ejercicio de 2.005 en concepto de Impuesto sobre Sociedades. Ya se indicó en el arriba mencionado Auto de 14 de febrero de 2013, que esa actuación había quedado desgajada de la vía administrativa y económico-administrativa y no es materia directa, ni ella, -ni tampoco la prescripción del ejercicio incumbido, regida por el Derecho penal-, de enjuiciamiento en este presente proceso.
No obstante, en lo que afecta a los demás conceptos liquidados, reiteramos con, entre otras la STC 21/2011, de 14 de marzo, del Tribunal Constitucional, que;
'si el respeto a la independencia de cada órgano judicial es principio básico de nuestro ordenamiento jurídico, no es menos cierto que unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los órganos del Estado ( STC 77/1983, de 3 de octubre), y que esta negación del principio de contradicción vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva consagrado en el art. 24.1 de la Constitución española. Con gran claridad lo ha expresado la STC núm. 64/1984, de 21 de mayo, que hace superfluos más comentario sobre el tema:
(...) a los más elementales criterios de la razón jurídica repugna aceptar la firmeza de distintas resoluciones judiciales en virtud de las cuales resulte que unos mismos hechos ocurrieron y no ocurrieron, o que una misma persona fue su autor y no lo fue. Ello vulneraría, en efecto, el principio de seguridad jurídica que, como una exigencia objetiva del ordenamiento, se impone al funcionamiento de todos los órganos del Estado en el art. 9.3 de la C.E . Pero, en cuanto a dicho principio integra también la expectativa legítima de quienes son justiciables a obtener para una misma cuestión una respuesta inequívoca de los órganos encargados de impartir justicia, ha de considerarse que ello vulneraría, asimismo, el derecho subjetivo a una tutela jurisdiccional efectiva, reconocido por el art. 24.1 de la C.E, pues no resulta compatible la efectividad de dicha tutela y la firmeza de pronunciamientos judiciales contradictorios.'
Es por ello, a sensu contrario, premisa de necesario establecimiento que, tanto respecto del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios no sometidos al orden penal, como respecto de las demás figuras tributarias, cabe examinar la cuestión de prescripción que se vincula a los períodos impositivos de 2.004 y 2.005.
La alegación de parte presupone la aplicación del articulo 147 de la Norma Foral General Tributaria del T. H. G, 2/2005 de 8 de marzo, del siguiente tenor;
'1. Las actuaciones del procedimiento de comprobación e investigación deberán concluir en el plazo de doce meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. (...)
No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de doce meses.
2. La interrupción injustificada del procedimiento de comprobación e investigación por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinarán la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirán los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:
a) No se considerará interrumpida la prescripcióncomo consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo. (....)
3. El incumplimiento del plazo de duración al que se refiere el apartado 1 de este artículo determinará que no se exijan intereses de demora desde que se produzca dicho incumplimiento hasta la finalización del procedimiento.'
La parte recurrente considera que a tales efectos de prescripción, no pueden considerarse dilaciones imputables al contribuyente todos aquellos períodos considerados por la Administración distintos a los 201 días que asume. -14 por aplazar comparecencias; 159 de envío de información por la AEAT; y los 28 días empleados por el Banco Popular en remitir la información que dicha parte consideraba necesaria para liquidar los tributos-.
En este particular, aun mediando diferencias procedimentales, de conceptos, y de detalle, entra en escena una segunda vinculación necesaria, que lo es a los criterios aplicados por otra Sección de esta misma Sala en las dos Sentencias de 7 y 8 de octubre de 2.020 en los R.C-A nº 9/2012 y 91/2012, que con carácter firme han recaído en relación con la inspección que se siguió a efectos del IRPF respecto de los ya mencionados socios de la mercantil recurrente. Bien entendido que esa aceptación de los criterios tenidos en consideración, -pues son también los propios de esta Sección y que hace suyos-, no conlleva resultados miméticos, en la medida en que en cada proceso se ha presentado un alegato dispar a la hora de fundar la concurrencia de la prescripción, y que, como seguidamente vamos a ver, la Sección Segunda de esta Sala no ha acogido la fundamentación referida a las dilaciones atribuidas al sujeto pasivo, como en este actual litigio nº 13/2012, se planteaba con exclusividad.
Trascribimos en lo necesario lo que se deriva al respecto de la Sentencia nº 318/2020, del R.C-A nº 91/2012, seguido a instancia de Don Juan Francisco, y que es lo que sigue;
Se rechaza la dilación de 114 días,
'.....porque la primera advertencia sobre las consecuencias negativas para el interesado no se realizó hasta el 20 de julio de 2009, y la realizada el 8.4.09 se realizó a Pinori S.L.
La diligencia num. 4 obrante al f. 263 del e.a. se realiza al obligado tributario (Pinori, S.L.), ante el recurrente (Sr. Juan Francisco) y su hermana (Sra. Elena), en calidad de 'socios del obligado tributario y en su propio nombre'. Y la advertencia se realiza a 'los comparecientes a todos los efectos legales', constando la firma de ambos. Por lo tanto no se comparte su posición respecto de la relevancia de dicha diligencia de 8 de abril de 2009.
La STS de 15.6.15 (rec. 1762/2014) establece que:
A.- La jurisprudencia de la Sala sobre dilaciones imputables puede resumirse en los siguientes términos [Cfr. SSTS 24 de enero de 2011, rec. 485/207 , 21 de Septiembre de 2012, rec. 3077/2009 y de 8 de octubre de 2012, rec. 5114/2011 ):
a) Dentro del concepto de 'dilación' se incluyen tanto demoras expresamente solicitadas como pérdidas materiales de tiempo provocadas por la tardanza en aportar datos y elementos de juicio imprescindibles.
b) 'Dilación' es una idea objetiva desvinculada de todo juicio ó reproche sobre la conducta del
inspeccionado.
c) Al mero transcurso del tiempo debe añadirse un elemento teleológico ya que es necesario que impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea. Hay que huir de criterios automáticos, pues no todo retraso constituye una 'dilación' imputable al sujeto inspeccionado. La falta de cumplimiento de la documentación exigida no es dilación si no impide continuar con normalidad el desarrollo de la actividad inspectora. Si bien, para apreciar dilación imputable al interesado no es preciso que la paralización sea total ni que se impida a la Administración tributaria continuar con la tramitación de la Inspección, pues la interrupción del plazo de duración de las actuaciones inspectoras no impide la práctica de las que durante dicha situación puedan desarrollarse. Por lo tanto, es posible que exista paralización imputable y, a la vez, que la Administración haya practicado algunas diligencias y actuaciones, siempre que se haya impedido la normalidad de su desarrollo.
d) El retraso es diferir ó suspender la ejecución de algo y dicho efecto solo puede ser computado a partir del señalamiento de un momento determinado para llevar a cabo dicha ejecución. Por consiguiente, cuando la Inspección requiere la presentación de datos, informes u otros antecedentes, ha de conceder un plazo, siempre no inferior a diez días, para su cumplimentación, de tal forma que la inobservancia de este deber, impide a la Administración beneficiarse de una indeterminación creada por ella y achacar al inspeccionado el incumplimiento de un plazo que no ha sido determinado.
e) Es perfectamente acorde con la normativa y el espíritu de la garantía temporal que fijado un plazo para la realización de las actuaciones inspectoras y advertida la parte con carácter general y al comienzo de éstas sobre las consecuencias en cuanto al cómputo de las dilaciones derivadas del incumplimiento por los sujetos pasivos de sus obligaciones de comparecer o de aportar los documentos requeridos, la norma invocada no tiene por qué interpretarse en un sentido de exigir de que haya de reiterarse en todas y cada una de los requerimientos y diligencias, en las que concurra alguna de aquellas circunstancias, a la vista de que tampoco se trata de una consecuencia extravagante en un discurrir de sentido común de los acontecimientos, que por eso imponga como elemento necesario una repetición -no por eso desaconsejable- de una advertencia sobre un extremo intrínsecamente lógico, cual es el de que los retrasos no dependientes de la conducta dilatoria de la propia Administración no deben de imputarse a ésta. En este sentido, a salvo circunstancias particulares, se debe considerar que, hecha la clara y precisa advertencia inicial, nada se opone, a nivel normativo, a que sea aplicado a cada uno de los retrasos por incomparecencia o no aportación íntegra de la documentación requerida la regla general de la imputación de las dilaciones consecuentes a los contribuyentes incumplidores.
Cuando se dispone que las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos del cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado, debe interpretarse como que la advertencia se refiere al hecho de que no se ha cumplimentado la documentación requerida, pero no es una exigencia general de advertencia de los efectos del incumplimiento del plazo (fijación de plazo que sí es obligatoria).
En definitiva, la concesión del plazo ha sido considerada como esencial por la Jurisprudencia emanada de esta Sala, pero eso no puede interpretarse como que también sea preciso, junto a la concesión del plazo, una advertencia individualizada de los efectos del posible incumplimiento.' (....)
En este caso, consta la advertencia general al inicio de las actuaciones (f. 292 y ss), y, como hemos indicado, la advertencia efectuada el 8 de abril de 2009 no puede entenderse efectuada únicamente a Pinori S.L., tal y como resulta de sus propios términos.
La parte recurrente sostiene que debe, asimismo, excluirse el periodo de 197 días, de solicitud de documentación al Banco Popular, relativa a los movimientos de la cuenta corriente titularidad de la suegra del recurrente. El recurrente sostiene que las actuaciones no se interrumpieron, y constan distintas diligencias practicadas en dicho período (entre el 22.7.09 y el 4.2.10): (....)
En primer lugar consta acreditado que el 22 de julio de 2009 se recabó información del Banco Popular, y que la misma se fue remitiendo parcialmente, concluyendo el 4 de febrero de 2010.
Este requerimiento se efectuó puesto que no se facilitó la documentación por el obligado tributario.
Se invoca por la parte recurrente, entre otras, la STS de 24.1.2011 (rec. 5990/2007), en cuyo fundamento jurídico quinto se dice:
'(....) Así pues, el propósito del titular de la potestad legislativa es que, como principio general, la Inspección de los tributos finiquite su tarea en el plazo de doce meses, prorrogable como mucho hasta veinticuatro si concurren las causas tasadas en la norma, si bien autoriza, para computar el tiempo, a descontar las demoras provocadas por los contribuyentes y los paréntesis necesarios para la tarea inspectora y de comprobación, como los constituidos por la necesidad de esperar a la llegada de la información recabada a otras autoridades. En cualquier caso, ha sido tajante al dejar muy claro que el tiempo que transcurra entre la notificación del inicio de las actuaciones y el acto que las culmina no exceda de aquellos lapsos temporales (artículo 29, apartados 1 y 4 ).
Con este espíritu debe abordarse la interpretación de la noción 'interrupción justificada', que alude necesariamente a esas tesituras en las que el curso inspector ha de detenerse ('interrupción'), ora porque se está a la espera de obtener datos relevantes para su continuación, habida cuenta de su finalidad, ora porque queda suspendido debido a la imposibilidad material de continuar con las pesquisas ('justificada'). Esta visión explica el contenido del artículos 31 bis, apartado 1, del Reglamento general de la inspección de los tributos, cuando en sus tres letras se refiere al tiempo que media entre la petición y la recepción de datos e informes [letra a)], al en que el expediente esté en manos del Ministerio Fiscal [letra b)] y a aquel en que la Administración quede obligada a detenerse en su acuación por causa de fuerza mayor [letra c)].
Siendo así, parece razonable concluir que no toda petición de datos e informes constituye una interrupción justificada de las actuaciones, sino únicamente aquella que, por la naturaleza y el contenido de la información interesada, impida proseguir con la tarea inspectora o adoptar la decisión a la que se endereza el procedimiento. Item más, aun siendo justificada, si durante el tiempo en que hubo de esperarse a la recepción de la información pudieron practicarse otras diligencias, dicho tiempo no debe descontarse necesariamente y en todo caso para computar el plazo máximo de duración. Ocurrirá así cuando la entrada de los datos tenga lugar una vez expirado el plazo máximo previsto en la Ley, pero no si todavía se disponía de un suficiente margen temporal para, tras el pertinente análisis de la información recabada, practicar la oportuna liquidación. Por consiguiente, cuando, pese a la petición de informes, la Inspección no detuvo su tarea inquisitiva y de investigación, avanzando en la búsqueda de los hechos que determinan la deuda tributaria y, además, una vez recabados los elementos de juicio que aquella petición de informes buscaba acopiar, demoró la adopción de la decisión final, le corresponde a la Administración acreditar que, pese a todo ello, no pudo actuar con normalidad, pudiendo hablarse, desde una perspectiva material, de una auténtica interrupción justificada de las actuaciones.
Las anteriores reflexiones explican la norma que se contiene en el apartado 4 del artículo 31 bis del Reglamento general de la inspección de los tributos, conforme a la que «la interrupción del cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras no impedirá la práctica de las que durante dicha situación pudieran desarrollarse». Esta previsión, expresión de los principios de eficacia, celeridad y economía, quiere decir sencillamente que no existe obstáculo para que, durante una situación de interrupción justificada o de dilación imputable al contribuyente, los funcionarios de la Inspección continúen las investigaciones que no se vean entorpecidas o imposibilitadas por aquella interrupción o por esta dilación. Ha de admitirse, pues, que la Inspección siga realizando las pesquisas viables, en tanto recibe la información con trascendencia tributaria solicitada, pero nada más. No cabe dar cobertura a una torcida interpretación del precepto que otorgue a la Administración la posibilidad de proceder a una segunda ampliación, por la vía de hecho, del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, considerando que, en todo caso y circunstancia, la petición de informes a otras Administraciones constituye una interrupción justificada de las actuaciones, con abstracción de las circunstancias concurrentes y, por tanto, de si pese a esa petición no cabe hablar en realidad de interrupción alguna porque la Inspección pudo avanzar en su labor. Desde luego, debe rechazarse la exégesis que da cobertura a una tesitura como la que subyace al presente litigio, en la que, como explicitaremos más adelante, se trasluce una cierta falta de diligencia en la actuación de la Inspección, de la que no puede obtener ventaja en perjuicio del contribuyente.'
La primera observación es que fue necesario que la Inspección se dirigiera al Banco Popular para recabar información de la cuenta corriente titularidad de la suegra del recurrente.
La documentación no se entregó íntegramente hasta el 4 de febrero de 2010. Consta que en noviembre de 2009 (f. 188) se recaban explicaciones respecto de ingresos realizados en la cuenta.
Como se indica, y resulta del e.a. la documentación se fue entregando, y las actuaciones inspectoras prosiguieron a la vista de la documentación que se iba facilitando por el Banco Popular, pero la entrega de la documentación no concluyó hasta el 4 de febrero de 2010, cuando las actuaciones inspectoras se habían iniciado el 27 de noviembre de 2008.
Es por ello que, considera la Sala, debían considerarse también como interrupciones justificadas los 197 días considerados'.
Pues bien, transcrito el desenlace de la cuestión en el R.C-A nº 91/2012, en lo que tenia de coincidente con el presente, el parecer de esta Sala, Sección Primera, resulta del todo acorde con que ni el plazo de 114 días, ni el de 197 días de cumplimentación del requerimiento a la entidad bancaria mencionada, deben ser contemplados, en todo o parte, de cara a apreciar un injustificado exceso en la duración del procedimiento inspector. En la concreción al caso del este litigio, ya se ha puesto de relieve con la cita del precedente que precisamente la advertida de incurrir en dilaciones era la propia mercantil Pinori, S.L,claro que necesariamente debía de serlo a través de sus representantes o administradores. Y también cuenta con total claridad la consideración como interrupción justificada en su conjunto, -y no con el sesgo fragmentario que la parte actora le atribuía-, de la información de cuentas bancarias recabada del Banco Popular, en tanto diligencia plenamente afectante a la regularización tributaria de la sociedad mercantil ahora demandante, -al margen de que lo fuese también respecto de los socios en cuanto sujetos del tributo personal-. De una parte, porque carecería de todo sentido quePinori, S.L, como tal, hubiese sido requerida a aportar los movimientos bancarios correspondientes a una cuenta corriente de la que no era titular ni persona autorizada y de la que solo sus socios, que si lo eran, podían informar, y, de otra parte, porque no en vano, era susceptible de determinar con toda su extensión y detalle aportado de manera progresiva hasta el 4 de febrero de 2.010, -como así fue-, el alcance mayor o menor de las operaciones de venta desviadas que constituyeron el incremento de B.I de dicha sociedad mercantil, y que por ello, es información de terceros que no puede ser acotada en su utilidad en el tiempo a voluntad del sujeto pasivo.
En consecuencia, se desestima el motivo impugnatorio relativo a la prescripción de las liquidaciones de 2.004 y 2.005 que se planteaba.
CUARTO.-Sobre el aspecto central de fondo que se combate, referido a la prueba de que se produjeran los ingresos propios de operaciones de venta de Pinori, S.Len la referida cuenta corriente, no otra puede ser la respuesta a la validez de las liquidaciones del IS y del IVA, que, como hacen las referidas sentencias ya firmes de la Sección Segunda de esta Sala, estar al resultado del proceso penal finalizado por sentencia condenatoria por delito contra la Hacienda Pública en relación con el Impuesto de Sociedades del ejercicio 2005.
Los hechos probados mantenidos en la Sentencia de la Audiencia Provincial de Gipuzkoa, Sección 1ª, de 9 de enero de 2.020 (apelación nº 1143/2019) son los siguientes:
'Se declara probado que los acusados, F y C mayores de edad y sin antecedentes penales, durante el año 2005, desempeñaban el cargo de socios y administradores solidarios de la empresa PINORI S.L., dedicada a la actividad de comercio al por mayor de prendas de vestir y tocado de mujer, con domicilio social en Camino de Portuetxe, 83 bajo, de la localidad de San Sebastián. Actuando en el ejercicio de tal cargo, y estando encargados, en consecuencia, de la gestión y administración de dicha empresa, así como de todo lo referente a la contabilidad y pago de impuestos, actuando de consuno y guiados de un evidente ánimo de perjudicar a la Hacienda Foral de Guipúzcoa, realizaron una serie de operaciones mercantiles encaminadas exclusivamente a eludir el pago del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2005, ascendiendo dicho importe a la cantidad de 127.048,95 euros. Para ello, los acusados ingresaron, ya fuera en efectivo, ya mediante transferencias, ya mediante cheques a cargo de otras entidades bancarias, por importes que, en ningún caso excedían de 3.000 euros, diversas cantidades procedentes del ejercicio de su actividad económica, en la cuenta nº NUM000, del Banco Popular, abierta a nombre de (....), suegra del acusado, y en la que ambos, tanto Juan Francisco como Elena figuraban como autorizados, y ello con el fin de que no figuraran tales cantidades como ingresos de su sociedad. Los ingresos efectuados en la citada cuenta ascendieron a un total de 396.671, 06 euros'.
Como se dice en la Sentencia de 7 de octubre pasado en el R.C-A nº 9/2012; 'La parte recurrente alega ausencia de motivación de la reclamación económico administrativa y de las actas de inspección.
El motivo debe rechazarse. La parte recurrente cuestiona las conclusiones del acta de la inspección en cuanto al origen de los ingresos en la cuenta del Banco Popular de la que era titular la suegra del recurrente, y autorizados el mismo recurrente y su hermana, ambos socios de Pinori S.L. El relato fáctico contenido en la sentencia penal lleva a la convicción de que las conclusiones fácticas de la actuaria no eran incongruentes ni carentes de prueba, sino que han venido a corroborarlas.'
Nos atenemos, por coherencia resolutiva a dicho criterio, pues independientemente de que, como decía nuestro Auto de 14 de febrero de 2.013, el perjuicio que se prevenía era la contradicción entre el 'factum'acogido en dos diferentes órdenes jurisdiccionales, más específicamente para el caso de que el fuero penal preferente excluyese con certeza la conexión entre ingresos en dicha cuenta y la actividad societaria de la actora, y de que ello no impida decisivamente un relato de hechos dispar en caso contrario en relación con los actos de liquidación revisados autónomamente en el proceso contencioso-administrativo, no puede sin embargo desconocerse esa garantía de identidad declaratoria si el relato fáctico del proceso penal se ofrece como plenamente trasladable a esos otros ejercicios de resultado fiscal no punible, tanto a nivel de comprobación inspectora como de un largo y probatoriamente exhaustivo proceso penal con sus fases de instrucción y plenario, y, sobre todo, si nada permite deslindar a nivel alegatorio en el proceso contencioso el trasfondo material entre la situación dada en unos y otros ejercicios como determinante de la regularización tributaria.
QUINTO.-Rechazados esos motivos principales, se examina ahora la cuestión referente a la validez de la liquidación por retenciones del IRPF a los socios que se atribuirían por la Inspección a éstos a título de rendimientos de capital mobiliario en función de los porcentajes de titularidad en el capital social.
Sin embargo, el motivo de impugnación que la mercantil recurrente desarrollaba en el F.J. Tercero de su escrito de demanda, -f. 90 a 94 de los autos-, venía referido a una particularidad del tratamiento que el propio TEA Foral, a diferencia de los actos de liquidación, había dado a la cuantificación correspondiente a cada socio, lo que resplandece que no ocurre en la Resolución nº 30103, de 19 de octubre de 2.011, que no abordaba siquiera dicho punto.
Lo que subsistiría, en suma, es la oposición de la actora con respecto a la calificación general como rendimientos de capital inmobiliario dada en las actuaciones a los ingresos obtenidos o percibidos por dichos socios con cargo a la cuenta corriente litigiosa, y el fundamento de esa tesis contraria no es sino el del carácter completamente ajeno a la sociedad y a la participación en ella de dicha fuente de rendimientos, como tesis que ha quedado definitivamente rechazada en ésta y en las sentencias de diferentes órdenes que la preceden.
En todo caso, por agotar este punto, nos remitimos a la constantemente citada Sentencia de la Sección Segunda de 8 de octubre de 2.020 en R.C-A nº 91/2012, en torno a este extremo, y que, en definitiva, tras un recorrido argumental que en este caso es innecesario, corrobora plenamente el criterio de las liquidaciones inspectoras aquí cuestionado, al señalar que;
'Debemos indicar que la Sala ha examinado en el recurso contencioso-administrativo núm. 9/2012, un argumento similar al ahora mantenido por el recurrente, en relación con el hecho de que la resolución del TEAF mantiene la calificación del hecho imponible en el art 34.1.d) de la NF 8/98 (37.1.d) de la NF 10/2006), pero no imputa los rendimientos obtenidos proporcionalmente a la participación en los fondos de Pinori S.L.
El recurrente tenía una participación del 30 %, mientras que su hermana, y socia, tenía una participación del 70 %. Sin embargo, el Acuerdo impugnado, discrepando con las actas de la inspección, considera que debía imputarse la totalidad de las cantidades dispuestas por el propio recurrente. Como decimos en la sentencia dictada en el recurso contencioso-administrativo núm. 9/12:
'El art. 34.1.d) de la NF 8/998, al igual que el art. 37.1.d) de la NF 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas consideran rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad
'Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe.'
El Acuerdo del TEAF estimó en parte la reclamación del recurrente, y concluyó que debían anularse las liquidaciones de los ejercicios 2004 y 2005, y practicarse nueva liquidación por el ejercicio 2006, porque considera que sólo las cantidades dispuestas efectivamente por la recurrente deben considerarse incorporadas a su patrimonio, y no por la parte proporcional de su participación en la sociedad Pinori S.L. (el 70 %). Para llegar a ésta conclusión se argumenta que se han calificado por el art. 34.1.d), y no por el art. 34.1.a), referido a dividendos, primas de asistencia a juntas, y participaciones en los beneficios, que sí deben distribuirse en proporción a la participación en el capital social.
La parte recurrente considera esta argumentación incongruente, porque, 'no es posible desvincular la calificación del rendimiento de su cuantificación', y si se prescinde del porcentaje de participación en la mercantil para calcular el importe, no es posible calificarlos como de capital mobiliario.
La argumentación sostenida por la parte recurrente se comparte por la Sala.Efectivamente, calificados como rendimiento de capital mobiliario, debió mantenerse la cuantificación efectuada por la actuaria(aunque hubiera sido discutible si debía efectuarse sobre la cantidad efectivamente dispuesta, o sobre la cantidad ingresada). En todo caso, lo coherente es, como se indica por la parte recurrente que se calcule de acuerdo con la participación societaria, sin entrar en considerar que por el hecho de haber retirado el dinero uno u otro, se distribuyera sin atender a la participación en la sociedad. Pero este argumento llevaría a consecuencias perjudiciales para los propios intereses de la recurrente, sin que sea posible un pronunciamiento que agrave la situación de la recurrente en esta instancia. Su argumento le lleva a concluir que no debían de haberse calificado como 'rendimientos de capital mobiliario', porque se trataría de ingresos con otro origen. Pero el relato fáctico de la sentencia penal lleva a la conclusión de que la cuenta del Banco Popular era meramente instrumental, bajo la titularidad de un tercero, y los ingresos procedían de la actividad de Pinori S.L. en la que la recurrente tenía una participación del 70 %. (....) '.
En relación con el recurrente, la Sala, como hemos expuesto, discrepa con la posición sostenida por el TEAF, compartiendo las conclusiones contenidas en el acta de disconformidad, y la posición de la actuaria de que debía de imputarse la cantidad dispuesta (o ingresada) de acuerdo con la participación societaria. (....).'
SEXTO.-Un último capítulo impugnatorio se centró en el escrito de demanda en que la base imponible habría sido indebidamente determinada, ya que la Inspección hacía en 2.005 un análisis del inventario de mercancías de la actora a modo de muestra, pero se tomaron datos tan solo de ese ejercicio sobre existencias y facturación, y se determinó un precio medio de compra deduciendo que no había compras sin contabilizar, pero no solo en 2.005, sino tampoco en 2.004, 2006 y 2007, por lo que las liquidaciones'adolecen de una falta de motivación que por sí sola las hace nulas'-página 24 del escrito-. Además, esa conclusión seria contradictoria con el hecho de que los ingresos en la cuenta del Banco Popular correspondieran a ventas no declaradas que afectarían en 2.005 a 14.893 unidades que, a su precio de venta medio, darían ingresos no declarados de 283.478,36 €, pero, sin embargo, la base no se incrementaba en dicha suma, sino en 396.671,06 €, que es incompatible con que todas las compras estuviesen contabilizadas, siendo cálculos que no sirven ni para ese ejercicio ni para los demás en que se impugnaban las liquidaciones.
Opuesta la representación de la DFG, -f. 172/173 de los autos-, se pone el acento en que se realizaron ventas no declaradas y la sociedad actora las cobró o en metálico o por medio de la cuenta del Banco Popular, según sus propios clientes. El importe de las ventas directamente cobradas no pudo ser cuantificado, pero si lo fue el de las que se cobraron a través de la cuenta bancaria de la Sra. Carla, todo lo cual ha quedado sin desvirtuar por los interesados.
Considera esta Sala que nada resulta acogible en tal planteamiento de la parte actora, pues, partiendo del estado de la cuestión que actualmente se ofrece tras las sucesivas sentencias firmes en que este proceso se asienta, carece de la menor base argumental la supuesta 'nulidad'asentada en una falta de motivación de las liquidaciones. que no es sino mera aspiración voluntarista de dicha sociedad actora, y que, en rigor, lo que representa es un argumento de parte referible a la base imponible incrementada en el IS de 2.005, que no es objeto de revisión en este proceso, sino en vía penal, que es donde la cuestión tendría su sede. Aun así, y en lo que corresponde a la alegada expansión de esa supuesta incompatibilidad hacia los conceptos y ejercicios cuyas liquidaciones de IS y de IVA sí han sido objeto de este proceso, es premisa de la propia recurrente que no existen cálculos respecto de esos otros ejercicios ni, obvio es decirlo, la referencia a esa supuesta exactitud contable de las compras y ventas (que también queda desdicha por la actora respecto de 2.005) no constituye más que una ciertapetición de principiosi, por hipótesis judicialmente adverada, se está ante una operativa comercial en 'B'.
En definitiva, por más que en el procedimiento inspector se pudiesen hacer comprobaciones, cálculos y muestreos en relación con el ejercicio de 2.005 que tomasen como referencia registros contables, no existe un método normativo ni legal al que deba someterse el descubrimiento de bases imponibles no declaradas ni gravadas, pues por definición, como establece el artículo 142 de la NFGT, si el procedimiento de comprobación tiene por objeto los actos, elementos y valoraciones consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones o autoliquidaciones, el de investigación 'tendrá por objeto descubrir la existencia, en su caso, de hechos con relevancia tributaria no declarados o declarados incorrectamente por los obligados tributarios', sin atenerse, por tanto, a los elementos por ellos documentados o declarados.
Debe, por tanto, desestimarse igualmente dicho motivo.
SÉPTIMO.-Resultando de todo lo anterior la desestimación plena del recurso, procede hacer preceptiva imposición de las costas procesales a la parte recurrente. - Artículo 139.1 LJCA-.
Vistos los preceptos citados, y demás de general aplicación, la Sala, (Sección Primera), emite el siguiente;
Fallo
DESESTIMAR EL RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO INTERPUESTO POR LA REPRESENTACIÓN PROCESAL DE 'PINORI, S.L' CONTRA LA RESOLUCIÓN Nº 30103, DE 19 DE OCTUBRE DE 2.011, DEL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GIPUZKOA, QUE DESESTIMÓ LAS RECLAMACIONES ARRIBA INDICADAS, PROMOVIDAS FRENTE A ACUERDOS DE LA SUBDIRECCIÓN DE INSPECCIÓN DE 26 DE OCTUBRE DE 2.010, QUE DICTABAN LIQUIDACIONES DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES DE 2.004, 2006 Y 2007, IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO Y RETENCIONES A CUENTA DEL IRPF DEL CUARTO TRIMESTRE DE 2.004; 2005; 2006 Y 2007, Y CONFIRMAR DICHOS ACTOS Y ACUERDOS, CON IMPOSICIÓN DE COSTAS A LA PARTE RECURRENTE.
Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer RECURSO DE CASACIÓNante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Supremo y/o ante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de TREINTA DÍAS( artículo 89.1LJCA), contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución, mediante escrito en el que se dé cumplimiento a los requisitos del artículo 89.2, con remisión a los criterios orientativos recogidos en el apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado en el BOE n.º 162, de 6 de julio de 2016, asumidos por el Acuerdo de 3 de junio de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco.
Quien pretenda preparar el recurso de casación deberá previamente consignar en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de este órgano jurisdiccional en el Banco Santander, con n.º 4697 0000 93 0013 12, un depósito de 50 euros, debiendo indicar en el campo concepto del documento resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso'.
Quien disfrute del beneficio de justicia gratuita, el Ministerio Fiscal, el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales y los organismos autónomos dependientes de todos ellos están exentos de constituir el depósito ( DA 15.ª LOPJ).
Así, por esta nuestra Sentencia, de la que se dejará testimonio completo en los presentes autos, lo pronunciamos, mandamos, y firmamos.
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo la Letrado de la Administración de Justicia doy fe en Bilbao, a 21 de junio de 2021.
