Sentencia Administrativo Nº 248/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1713/2012 de 18 de Febrero de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2012/0013057

Procedimiento Ordinario 1713/2012

Demandante:D./Dña. Oscar

PROCURADOR D./Dña. JOSE MARIA RUIZ DE LA CUESTA VACAS

Demandado:TEAR

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 248

RECURSO NÚM.: 1713-2012

PROCURADOR D./DÑA.: JOSÉ MARÍA RUIZ DE LA CUESTA VACAS

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Sandra María González de Lara Mingo

Dña. Carmen Álvarez Theurer

-----------------------------------------------

En la Villa de Madrid a 18 de febrero de 2015.

VISTO por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso administrativo núm. 1713/2012, interpuesto por D. Oscar representado por el Procurador D. José María Ruiz de la Cuesta Vacas contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de fecha 23 de julio de 2012, en la reclamación NUM000 , en la que ha sido parte la Administración General del Estado representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.-Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Se recurre por la parte actora la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 23 de julio de 2012, en la reclamación NUM000 , presentada contra Acuerdo desestimatorio de recurso de reposición interpuesto contra Acuerdo de la Dependencia Regional de Gestión de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por el que se desestimó el ejercicio de opción por el régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, cuya cuantía ha sido fijada en 86.407,04 €.

El TEAR en su resolución desestima la reclamación planteada por el actor contra el Acuerdo de la Agencia Tributaria por el que se desestimó el ejercicio de la opción por el régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, comunicado a la administración mediante el impreso 149, el 20 de octubre de 2009. En esa Resolución el TEAR considera que, al amparo de lo previsto en el artículo 93 LIRPF el actor no había acreditado que hubiera no hubiera residido en España en los 10 años anteriores a la fecha de la solicitud, ya que a él le correspondía la carga de la prueba y no había acreditado que durante todo el tiempo de esos 10 hubiese residido fuera de España, teniendo en cuenta, además, que había presentado autoliquidaciones por IRPF de los años 2003 a 2007 en España.

El actor señala en la demanda que ha residido fuera de España desde septiembre del año 1998 hasta abril de 2009 al desarrollar íntegramente su carrera profesional en el extranjero y al haberse trasladado España en mayo de 2009 para trabajar en la empresa Aguirre Newman Madrid S.A. y por cumplir los requisitos previstos en la legislación entonces vigente optó por el régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, el 20 de octubre de 2009, habiéndole sido denegada tal opción por la administración, el 25 de enero de 2010. Enumera y describe la abundante documentación que ha aportado para acreditar su residencia fuera de España en los 10 años anteriores a la solicitud mencionada, tales como ofertas de trabajo de la oficina de Londres de la entidad SBC WARBURG DILLON READ, notificaciones de la empresa dirigidas al trabajador desde el año 1999, comunicación por devolución del impuesto equivalente al IRPF, en el Reino Unido, del ejercicio fiscal 98 y 99, emitida por las autoridades británicas competentes; notificación referente a la declaración por el impuesto de la Renta de las Personas Físicas del ejercicio fiscal 1999 y 2000; certificado de ingresos emitido por UBS WARBURG para la declaración el del equivalente británico al IRPF correspondiente al ejercicio fiscal 2000 a 2004; durante los ejercicios fiscales 2004 y 2005 que se hace constar su condición de estudiante en el Wharton School de la Universidad de Pennsylvania y su estancia en dicho país durante 149 días en 2004 y 185 días en el año 2005 en la realización de un MBA. La realización del máster conllevaba la realización obligatoria de prácticas y la residencia en Estados Unidos y solamente trabajó durante el año 2005 61 días en prácticas en la filial española de la compañía americana McKinsey and Company S.L. Además, durante los ejercicios 2005 y 2006 cumplimentó declaraciones por el equivalente al impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en Reino Unido, tal como se puede comprobar por las certificaciones aportadas. Con posterioridad, desde el 1 de julio de 2006 al 1 de abril de 2009 se incorporó nuevamente a las oficinas de UBS AG en Londres, lo cual ha acreditado con los documentos correspondientes y certificado de las autoridades británicas del Reino Unido respecto a su residencia fiscal en el Reino Unido, así como certificación o carta de la empleador UBS AG en la que se puede apreciar que su relación laboral finalizó el 1 de abril de 2009. Posteriormente, en abril de 2009 el actor se desplazó nuevamente España con motivo de su contratación para la empresa Aguirre Newman Madrid S.A. suscribiendo contrato laboral indefinido, de 4 de mayo de 2009, comenzando a trabajar inmediatamente en dichas oficinas en las que causó baja el 2 de octubre de 2009, para ser inmediatamente contratado el 5 del mismo mes por la Societé Generale SE con contrato indefinido y a jornada completa. Por ello considera que acreditado su residencia fiscal física en el extranjero entre el 21 de septiembre de 1998 y el 7 de mayo de 2004 por lo que hubo una imposibilidad de residencia en territorio español de 1998 a 2009. residió los ejercicios 1998 a 2009 en reino Unido con excepción del periodo formativo en Estados Unidos. En los ejercicios de 2000 a 2007 presentó declaración según el modelo 100 de IRPF cuando en realidad solamente tenía obligación real de contribuir, lo cual fue un error ya que debía de haber presentado el modelo 210 aplicable a los no residentes. Señala, además, que en el caso de que se deniegue por parte de la agencia tributaria la concesión del régimen especial por el Impuesto de la Renta de No Residentes para el ejercicio 2010 y siguientes el perjuicio económico de la denegación de tal concesión del régimen especial le supondría un perjuicio de 86.407,04 €. Añade que conforme al artículo 9 LIRPF 35/2006 y a los artículos 113 114 del Real Decreto 439/2007 , por el que se aprueba el RIRPF, el recurrente reúne los requisitos para ser considerado residente fiscal fuera de España durante los 10 ejercicios anteriores a lo que debe añadirse el art. 4 del Convenio entre España y el Reino Unido para evitar la doble imposición que señala que la expresión residente de un Estado contratante es cualquier persona que en virtud de la legislación de este Estado esté sujeta imposición en él por razón de su domicilio, su residencia, su sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga; pero las expresión no incluye a una persona que esté sujeta imposición en ese Estado Contratante sólo por lo que respecta a rentas procedentes de él. Está claro que el actor residió durante los 10 años anteriores a la presentación de su solicitud menos de 183 días en territorio español y tenía el centro de sus operaciones trabajo su vida personal fuera de España durante ese tiempo.

El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, únicamente alega que el actor no ha aportado ningún certificado de residencia fiscal en Estados Unidos y el que aporta del Reino Unido no cubre la totalidad del periodo que dice haber sido residente fiscal en dicho país y no admite valor probatorio a todas las certificaciones que han sido aportadas en el expediente administrativo, solicitando por ello la confirmación de la Resolución del TEAR.

SEGUNDO.- Se centra así este recurso en determinar si efectivamente el actor D. Oscar 10 ha residido fuera de España desde septiembre del año 1998 hasta abril del año 2009 por lo que en ese caso se habían acreditado los requisitos previstos legalmente para que la administración hubiera tenido que dar respuesta afirmativa a la solicitud de la opción por el régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes al amparo de lo previsto en el artículo 93 de la LIRPF 35/2006, que regula el régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español. El citado artículo 93 LIRPF 35/2006, en la redacción aplicable al caso que nos ocupa, establecía lo siguiente:

'Artículo 93. Régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español.

Las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español podrán optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniendo la condición de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cinco períodos impositivos siguientes, cuando, en los términos que se establezcan reglamentariamente, se cumplan las siguientes condiciones:

a) Que no hayan sido residentes en España durante los 10 años anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio español.

b) Que el desplazamiento a territorio español se produzca como consecuencia de un contrato de trabajo. Se entenderá cumplida esta condición cuando se inicie una relación laboral, ordinaria o especial, o estatutaria con un empleador en España, o cuando el desplazamiento sea ordenado por el empleador y exista una carta de desplazamiento de este, y el contribuyente no obtenga rentas que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento permanente situado en territorio español.

c) Que los trabajos se realicen efectivamente en España. Se entenderá cumplida esta condición aun cuando parte de los trabajos se presten en el extranjero, siempre que la suma de las retribuciones correspondientes a los citados trabajos tengan o no la consideración de rentas obtenidas en territorio español de acuerdo con el artículo 13.1.c) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, no exceda del 15 por ciento de todas las contraprestaciones del trabajo percibidas en cada año natural. Cuando en virtud de lo establecido en el contrato de trabajo el contribuyente asuma funciones en otra empresa del grupo, en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , fuera del territorio español, el límite anterior se elevará al 30 por ciento.

Cuando no pueda acreditarse la cuantía de las retribuciones específicas correspondientes a los trabajos realizados en el extranjero, para el cálculo de la retribución correspondiente a dichos trabajos deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado al extranjero.

d) Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad residente en España o para un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español. Se entenderá cumplida esta condición cuando los servicios redunden en beneficio de una empresa o entidad residente en España o de un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español. En el caso de que el desplazamiento se hubiera producido en el seno de un grupo de empresas, en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , y exclusivamente a estos efectos, será necesario que el trabajador sea contratado por la empresa del grupo residente en España o que se produzca un desplazamiento a territorio español ordenado por el empleador.

e) Que los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relación laboral no estén exentos de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

El contribuyente que opte por la tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes quedará sujeto por obligación real en el Impuesto sobre el Patrimonio. El Ministro de Economía y Hacienda establecerá el procedimiento para el ejercicio de la opción mencionada en este apartado.'Dicho precepto ha sido desarrollado por los artículos 113 y 114 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo , por el que se aprueba el RIRPF, que determinan:

'Artículo 113. Ámbito de aplicación.

Las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español podrán optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniendo la condición de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando se cumplan las siguientes condiciones:

a) Que no hayan sido residentes en España durante los 10 años anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio español.

b) Que el desplazamiento a territorio español se produzca como consecuencia de un contrato de trabajo. Se entenderá cumplida esta condición cuando se inicie una relación laboral, ordinaria o especial, o estatutaria con un empleador en España, o cuando el desplazamiento sea ordenado por el empleador y exista una carta de desplazamiento de este, y el contribuyente no obtenga rentas que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento permanente situado en territorio español.

c) Que los trabajos se realicen efectivamente en España. Se entenderá cumplida esta condición aun cuando parte de los trabajos se presten en el extranjero, siempre que la suma de las retribuciones correspondientes a los citados trabajos tengan o no la consideración de rentas obtenidas en territorio español de acuerdo con el artículo 13.1.c) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, no exceda del 15 por ciento de todas las contraprestaciones del trabajo percibidas en cada año natural. Cuando en virtud de lo establecido en el contrato de trabajo el contribuyente asuma funciones en otra empresa del grupo, en los términos establecidos en el artículo 16.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, fuera del territorio español, el límite anterior se elevará al 30 por ciento.

Cuando no pueda acreditarse la cuantía de las retribuciones específicas correspondientes a los trabajos realizados en el extranjero, para el cálculo de la retribución correspondiente a dichos trabajos deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado al extranjero.

d) Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad residente en España o para un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español. Se entenderá cumplida esta condición cuando los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a la empresa o entidad residente en España o a un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español. En el caso de que el desplazamiento se hubiera producido en el seno de un grupo de empresas, en los términos establecidos en el artículo 16.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , y exclusivamente a estos efectos, será necesario que el trabajador sea contratado por la empresa del grupo residente en España o que se produzca un desplazamiento a territorio español ordenado por el empleador.

e) Que los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relación laboral no estén exentos de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

Artículo 114. Contenido del régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

1. La aplicación de este régimen especial implicará la determinación de la deuda tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas exclusivamente por las rentas obtenidas en territorio español, con arreglo a las normas establecidas en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente, salvo lo dispuesto en los artículos 5 .º, 6 .º, 8 .º, 9 .º, 10 y 11 del capítulo I del citado texto refundido.

...'

Se trata por ello de acreditar en este recurso el cumplimiento de uno de los requisitos establecidos en dichos preceptos, que es el que la administración niega al recurrente, y sería el de que durante los 10 años anteriores a su desplazamiento a territorio español no hubiese sido residente en España.

Es evidente que las reglas de la carga de la prueba de tal beneficio fiscal, contenidas en el artículo 105 de la LGT , determinan que la obligación de probar lo pretendido en la demanda, corresponde al actor que es el que pretende un beneficio fiscal y a juicio de esta Sala, ya puede anticiparse que la exhaustiva y completa prueba presentada por el actor determina con claridad que cumplía sobradamente el requisito de la permanencia fuera de España durante los 10 años anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio español.

En efecto, está claro que el Certificado de la inspección de impuestos del HM Revenue and Customs del Reino Unido, de 7 de agosto de 2009, acredita que fue residente en Reino Unido entre el 6 de abril de 2000 y el 7 de mayo de 2004. Pero es que existe también un certificado del director de recursos humanos de UBS Warburg, de 20 de febrero de 2001, en el que consta que el actor fue empleado permanente de dicha entidad desde el 21 de septiembre de 1998 en el Department Equity Capital Markets en la oficina de la 1 Kingsbury Avenue London EC2M 2PP. Además, consta comunicación por devolución del impuesto equivalente al IRPF, en el Reino Unido, de los ejercicios fiscales 1998 y 1999, emitida por las autoridades británicas competentes. Con ello debe entenderse acreditado que desde septiembre del año 1998 el actor residió en Londres y tenía allí el centro de sus operaciones e intereses.

Por otro lado, respecto del periodo en el que residió en Estados Unidos, consta el certificado de la Universidad de Pennsylvania, de 17 de septiembre de 2009, en el cual se acredita que el actor curso un Master Business Administration y se graduó en él el 15 de mayo de 2006, el cual se había iniciado en mayo de 2004. Asimismo consta que presentó en Estados Unidos declaración como no residente efectos fiscales tanto en el año 2004 como en el año 2005 y se hace constar en dicha declaración que fue residente en el Wharton School de la Universidad de Pennsylvania 149 días en 2004 y 185 días en 2005. Por otro lado, está acreditado por certificación que pagó sus impuestos en Reino Unido en el periodo de mayo de 2005 abril de 2006 en relación a rendimientos inmobiliarios inmobiliarios por importe de 200,83 libras.

En relación al periodo de vuelta a residir en Reino Unido, una vez finalizado el Master, está acreditado por certificación de la inspección de impuestos del HM Revenue and Customs del Reino Unido de que del 28 de junio de 2006 a 17 del diciembre de 2008 fue residente fiscal en dicho país. En todo caso, consta, además, una carta recibida de UBS por el actor en la que se certifica que finalizó su relación laboral con dicha entidad el 1 de abril de 2009, constando su incorporación a la entidad Aguirre Newman Madrid S.A. con la que suscribió u contrato laboral indefinido, de 4 de mayo de 2009, comenzando a trabajar inmediatamente en dichas oficinas, en las que causó baja el 2 de octubre de 2009, para ser inmediatamente contratado, el 5 del mismo mes, por la Societé Generale SE, con contrato indefinido y a jornada completa.

Por lo tanto, está acreditado que desde septiembre del año 1998 hasta el 1 de abril de 2009 el actor residió fuera de España y que por ello cumple el requisito de haber permanecido durante los 10 años anteriores a su vuelta a nuestro país fuera de España porque nunca permaneció más de 183 días en nuestro país ni tuvo en él el centro de sus operaciones económicas o personales de acuerdo con lo regulado en el art. 9 LIRPF 35/2006 y el art. 4 del Convenio entre España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, hecho en Londres el 21 de octubre de 1975 que señala que la expresión residente de un Estado contratante es cualquier persona que en virtud de la legislación de este Estado esté sujeta imposición en él por razón de su domicilio, su residencia, su sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga; pero las expresión no incluye a una persona que esté sujeta imposición en ese Estado Contratante sólo por lo que respecta a rentas procedentes de él.

A este respecto cabe decir que el hecho de que durante los ejercicios de 2000 a 2007 hubiese presentado autoliquidaciones por IRPF en nuestro país no significa que con ello se acredite su residencia en España, tal como pretende la administración, a pesar de las contundentes pruebas en contra, que ni tan siquiera son analizadas por la AEAT en su resolución, o por el TEAR en la suya, así como por el Abogado del Estado en la contestación a la demanda. Del contenido de dichas autoliquidaciones se desprende que lo que en ellas se estaba declarando eran rendimientos de capital mobiliario o ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión o reembolso de activos depositados en España y debe concordase con el actor que ello se trató de un error al hacerlo en el modelo 100 del IRPF y no en el modelo 210 del Impuesto de la Renta de No Residentes, pero ese error no puede acreditar por sí solo la residencia en España, ni puede tener consecuencias en lo aquí discutido, con independencia de que las tenga a otros efectos, y ello es así ante exhaustiva y completa documentación aportada por el actor acreditando lo contrario.

Debe así de estimarse íntegramente el recurso y de anulase la resolución del TEAR, por no ser conforme a derecho, reconociendo el derecho del actor a que le sea aplicable el régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, solicitado a la administración en su escrito de el 20 de octubre de 2009, y que le fue denegado por la misma.

TERCERO.- Las costas procesales deben ser impuestas a la Administración General del Estado al ser estimado el recurso por aplicación de lo dispuesto en el artículo 139 LJ .

Fallo

Que debemos estimar y estimamos íntegramente el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Oscar representado por el Procurador D. José María Ruiz de la Cuesta Vacas contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de fecha 23 de julio de 2012, en la reclamación NUM000 , la cual anulamos por no ser conforme a derecho, así como el acto administrativo impugnado, reconociendo el derecho del recurrente a la aplicación del régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, solicitado a la AEAT en escrito del 20 de octubre de 2009, con imposición de las costas procesales causadas a la Administración General del Estado.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.