Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 260/2022, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 366/2021 de 18 de Marzo de 2022

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Sexta

C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004

33009750

NIG:28.079.00.3-2021/0011293

Procedimiento Ordinario 366/2021

Demandante:DEPURADORA MOLUSCOS LA SIRENA S.L.

PROCURADOR D./Dña. JORGE LAGUNA ALONSO

Demandado:MINISTERIO DE CIENCIA Y TECNOLOGIA

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA Nº 260/2022

Presidente:

Dña. Mª TERESA DELGADO VELASCO

Magistrados:

Dña. CRISTINA CADENAS CORTINA

D.RAMÓN FERNÁNDEZ FLOREZ

D. JOSE RAMON GIMENEZ CABEZON

D.LUIS FERNÁNDEZ ANTELO

En Madrid a dieciocho de marzo de 2022.

VISTO el presente procedimiento contencioso-administrativo interpuesto por DEPURADORA MOLUSCOS LA SIRENA S.L.,contra la Resolución de la Subdirección General de Fomento de la Innovación del Ministerio de Ciencia e Innovación de 8 de febrero de 2021 que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado Vinculante dictado en expediente IDI-2020-135984 a relativo al proyecto ESTUDIO DE TÉCNICAS FOTÓNICAS Y DE TRATAMIENTO TÉRMICO PARA EL MEJILLÓN VIVO. Habiendo sido parte en autos la Administración demandada representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizara la demanda lo que verificó mediante escrito en el que después de exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dicte Sentencia estimando el recurso y que se declare acreditado que el proyecto ESTUDIO DE TÉCNICAS FOTÓNICAS Y DE TRATAMIENTO TÉRMICO PARA EL MEJILLÓN VIVO debe ser calificado como investigación y desarrollo, y se anule el acto ordenando a la Administración que modifique la inicial calificación, imponiendo las costas.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contesta la demanda mediante escrito en el que después de exponer los fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dicte Sentencia desestimando el recurso.

TERCERO.- Finalizada la tramitación, quedó el pleito pendiente para deliberación y fallo, señalándose la audiencia del día 16 de marzo de 2022, teniendo lugar así.

Ha sido Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Doña Cristina Cadenas Cortina, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo fue interpuesto por el Procurador Sr. Laguna Alonso en representación de DEPURADORA MOLUSCOS LA SIRENA S.L. contra Resolución de la Subdirección General de Fomento de la Innovación del Ministerio de Ciencia e Innovación de 8 de febrero de 2021 que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado Vinculante dictado en expediente IDI-2020-135984 a relativo al proyecto ESTUDIO DE TÉCNICAS FOTÓNICAS Y DE TRATAMIENTO TÉRMICO PARA EL MEJILLÓN VIVO , que califica el mismo Favorable parcial, como Innovación Tecnológica.

Según los datos que constan en el expediente administrativo, la entidad aquí recurrente presentó solicitud de calificación del proyecto antes descrito que abarca del 1 de marzo de 2019 hasta el 28 de febrero de 202, para la primera anualidad, periodo comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2019.

Acompaña Memoria técnica y económica del proyecto. Explica que el objetivo del proyecto es diseñar nuevas estrategias para control de calidad del mejillón vivo Pretende: a) diseñar un nuevo sistema basado en sensores fotónicos que permita cuantificar la calidad del mejillón vivo y b) diseñar nuevos procesos para el tratamiento térmico de platos preparados basados en mejillón con concha.

Explica el método a seguir y detalla que actualmente no existe en el mercado tecnología fotónica para la determinación de la calidad del mejillón vivo: tamaño de la vianda y presencia de fisuras en las valvas, por lo que el diseño de una tecnología fotónica que permita dar respuesta a esta necesidad supondrá una ventaja competitiva para la empresa y a medio plazo para el sector transformador de mejillón a nivel mundial. Se pretende la mejora de la calidad del mejillón.

Se refiere a la importancia del cultivo de este molusco y a la tecnología que se va a seguir en el proyecto que es la fotónica , hasta ahora no utilizada.

La entidad DNV-GL entidad acreditada por ENAC, emite informe técnico del proyecto y tras analizar el mismo y las actividades concretas que se llevan a cabo concluye que:

'Según los criterios del artículo 35 de la Ley 27/2014 en cuanto al concepto de investigación y desarrollo ya que busca la aplicación de los resultados de investigación para la mejora sustancial de los procesos de control de calidad y de elaboración de platos preparados de mejillón entero.

La novedad del proyecto reside en la aplicación de nuevas tecnologías que permitan obtener un producto final homogéneo en tamaño, aspecto y sabor, controlando previamente la calidad del mejillón vivo haciendo uso de dichas tecnologías que permitirán aumentar el control sobre la vianda de tal manera que se pueda conseguir un mejor producto final.

Existe un reto tecnológico avanzado y complejo en el proyecto ya que se emplean nuevas tecnologías nunca antes empleadas en este tipo de productos por lo que es necesario realizar una investigación básica de dichas tecnologías de manera que adquieran nuevos conocimientos para el control de la calidad de los moluscos bivalvos de tal manera que posteriormente permitan obtener platos preparados en base a mejillón con concha.

También se adquirirán nuevos conocimientos para el empleo de la técnica del autoclavado en la obtención de platos preparados en base a mejillón con concha ya que estas técnicas nunca han sido empleadas tal y como se pretende llevar a cabo en el proyecto.'

El informe motivado vinculante es 'favorable parcial' y califica el proyecto de IT. Así considera:

'La entidad solicitante pretende, de acuerdo con las definiciones establecidas en el Artículo 35.1 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, la calificación del contenido del proyecto como Investigación y Desarrollo, al considerar que diseñar nuevas estrategias para el control de la calidad del mejillón vivo que permitan posteriormente llevar a cabo el desarrollo de un nuevo proceso para el tratamiento y conservación de platos preparados basados en el mejillón con concha., contiene novedades tecnológicas objetivas.

Sin embargo, a la vista de las consideraciones expuestas, no es posible detectar novedades tecnológicas objetivas. Tal y como se indica en el estado del arte, todas las técnicas empleadas son conocidas (Rayos X, Infrarrojos, Ultrasonidos y Terahercio), y ampliamente utilizadas en alimentación, tanto en carnes y frutas, como algunas más concretamente en producto vivo como langosta, y ostras. Además, dicha tecnología no es un desarrollo propio de la empresa, sino que la solicitante hace uso de maquinaria que se encuentra en el mercado actualmente.

Por otro lado, los métodos de autoclavado también eran conocidos y se utilizaban para estudiar su efecto en la pasteurización de mejillón. La diferencia fundamental es la incorporación de movimiento en esta tecnología, y de acuerdo a la información aportada, no se encuentra una incertidumbre suficiente con respecto a lo que existía previamente.

De acuerdo con la información del informe, se hace uso de tecnología existente sobre productos diferentes a los utilizados con anterioridad, de manera que la empresa busca una mejora en la calidad del producto final, por un lado, y evitar la destrucción de la prueba por el otro, sin embargo, no puede considerarse como una novedad tecnológica objetiva, sino más bien como una mejora de la empresa.

Este desarrollo supone una mejora significativa del producto, y es sin duda un desarrollo complejo pero, de acuerdo con la información aportada, se deduce que la mejora se consigue haciendo uso de conocimientos y de procedimientos tecnológicos previos, sin que se haya justificado convenientemente el riesgo o problemática significativa de ninguno de los desarrollos llevados a cabo con respecto a lo ya existente en el estado del arte, careciendo de la incertidumbre científica necesaria para calificar el proyecto como Investigación y Desarrollo.

Por lo tanto, no es posible detectar que el desarrollo de dicho producto, se haya conseguido mediante la aplicación por primera vez de nuevos conocimientos científicos o al dotar de un nuevo uso a una tecnología ya existente, por lo que no es posible detectar novedades tecnológicas objetivas.

Además, es conveniente señalar que la creación de un nuevo producto o proceso no es suficiente para calificar a un proyecto como Investigación y Desarrollo. De hecho, en el artículo 35.2 de la Ley del Impuesto de Sociedades Vigente,

Se indica explícitamente que un nuevo producto o proceso puede recibir la calificación de Innovación Tecnológica.

Por todo ello se considera que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.

Concretamente para la aplicación de tecnologías que permitan obtener un producto final homogéneo en tamaño, aspecto y sabor, controlando previamente la calidad del mejillón vivo haciendo uso de dichas tecnologías que permitirán aumentar el control sobre la vianda de tal manera que se pueda conseguir un mejor producto final.

Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Las actividades del proyecto abordadas en la anualidad objeto del presente informe, se enmarcan en los conceptos contemplados en el artículo 35.2.b) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente.'

Contra dicha resolución se interpuso recurso de alzada. Y acompaña entre otra documentación, informe de ratificación del experto técnico de la entidad, que se centra en la tecnología fotónica y en las concretas necesidades del sector. Entiende que en el mercado no existe esta tecnología para evaluar la calidad de un mejillón vivo y explica que

'Los resultados esperados del proyecto aportan nuevos conocimientos a la comunidad científica debido a que las tecnologías y métodos que se quieren desarrollar difieren por completo de aquellas encontradas en la bibliografía, bien por el diseño experimental o variables consideradas o por la aplicación final del proceso. Además, estos trabajos permitirán un control de la calidad del mejillón vivo más eficiente en cuanto al aprovechamiento de los recursos naturales y en cuanto a las cualidades organolépticas del producto ya finalizado.'

La resolución dictada en alzada desestima el recurso, y recoge informe de la Subdirección General especificando que:

'La descripción del estado del arte y de las novedades tecnológicas impide valorar su idoneidad y corroborar que se produzca una indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, o la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes, atendiendo a las definiciones del artículo 35.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, o que se trate de un proyecto cuya novedad tecnológica sea objetiva en el mercado (ej. Consulta Vinculante V0656-05), condiciones necesarias para ser calificado como investigación y desarrollo.

- No se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que los métodos y tecnologías empleadas para mejorar la calidad y la elaboración de los platos preparados a base de mejillón, partan de técnicas desconocidas en la industria alimentaria al inicio del proyecto, por lo que tampoco ha quedado constancia que exista incertidumbre de partida en la consecución de los objetivos planteados ni, por lo tanto, un determinado riesgo inherente a dicha incertidumbre. Se deduce que los desarrollos llevados a cabo se basan en conocimientos previos y técnicas habituales, tanto en el sector de la ingeniería industrial como en el sector de la tecnología de alimentos, y no queda patente la falta de certeza en alcanzar con éxito los objetivos propuestos, que pudiera justificar la calificación de investigación y desarrollo.

La tecnología de rayos X y la mejora de los métodos de autoclavado aplicados al mejillón, suponen sin embargo un avance tecnológico para la entidad y una novedad subjetiva para la misma (ej. Consulta Vinculante V0656-05) que justifica la calificación de innovación tecnológica de acuerdo a las definiciones del artículo 35.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

- En el recurso interpuesto no se han aportado evidencias sustanciales que impliquen la modificación del criterio adoptado en la resolución recurrida.

Contra las citadas resoluciones se interpuso recurso contencioso-administrativo . La demanda alega que la recurrente es empresa dedicada a la elaboración de platos preparados de pescado moluscos. Se centra en el proyecto y la novedad que implica en base al art. 35.1 a) y entiende que está acreditada la naturaleza del proyecto.

Aduce que se presentó a la Línea de Innovación fondo Europeo Marítimo y de la Pesca del CDTI y se consideró elegible y calificado como I-D . Alega la naturaleza de esta entidad, y que se aceptaron las condiciones de financiación, si bien se hizo saber que habían surgido dudas, y se les aconsejó reorientar el proyecto a otra línea pero el proyecto fue finalmente aprobado en reunión de 30 de mayo de 2019 del CDTI

Se centra en el expediente, y entiende que está sobradamente acreditada la naturaleza del proyecto. Entiende que está justificado y se remite a informe concreto de la entidad de acreditación

Aporta informe del experto de la entidad ratificando e insistiendo en la naturaleza de I+D del proyecto

SEGUNDO.- El Abogado del Estado se refiere a la normativa de aplicación, y cita Jurisprudencia al respecto.

TERCERO.- El tema objeto de debate se centra en examinar si son ajustadas a Derecho las resoluciones impugnadas, que califican el proyecto presentado por la recurrente como innovación tecnológica, por tanto, califican de manera favorable parcial la solicitud del interesado.

Se examina en este caso la primera anualidad del proyecto, que abarca el periodo entre el 1 de marzo y el 31 de diciembre de 2019. Debe partirse de la normativa de aplicación. El art. 35 de la ley 27/2014, del Impuesto de Sociedades , dispone:

1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.

La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de investigación y desarrollo.

Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.

También se considerará actividad de investigación y desarrollo la creación, combinación y configuración de software avanzado, mediante nuevos teoremas y algoritmos o sistemas operativos, lenguajes, interfaces y aplicaciones destinados a la elaboración de productos, procesos o servicios nuevos o mejorados sustancialmente. Se asimilará a este concepto el software destinado a facilitar el acceso a los servicios de la sociedad de la información a las personas con discapacidad, cuando se realice sin fin de lucro. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el mantenimiento del software o sus actualizaciones menores.

2. Deducción por actividades de innovación tecnológica.

La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de innovación tecnológica.

Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, incluidos los relacionados con la animación y los videojuegos y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

--

4. Aplicación e interpretación de la deducción.

a) Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los contribuyentes podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Economía y Competitividad, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del contribuyente como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.

Ambos apartados contienen normas concretas sobre las bases para la deducción, y los porcentajes. El apartado 3 por su parte contiene una serie de exclusiones que no son de interés en este caso, dado que el informe recurrido es favorable parcial y entiende que el proyecto desarrollado merece la calificación de I+D

Para obtener las deducciones previstas, es necesario seguir un procedimiento que se regula en el RD 1432/2003, y así, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:

'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)'

Tal como se ha puesto de relieve en reiteradas Sentencias sobre temas relativos a la interpretación de estos preceptos, los conceptos de investigación y desarrollo , al que se incorpora el de innovación, son potencialmente indeterminados y, en su configuración legal se articulan alrededor de términos equívocos cuya determinación final se relega a la apreciación del intérprete, pues tanto las definiciones legales de ambos conceptos como las excepciones o salvedades que a renglón seguido se instrumentan, están plagadas de fórmulas genéricas y de expresiones de notable equivocidad

Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 7 de marzo de 2013, ' El requisito central de la novedad en el material, producto o proceso, en lo concerniente a la investigación o desarrollo que se viene exigiendo por la Administración puede ser, a priori, objeto de interpretaciones diametralmente opuestas, según se pretenda favorecer la inversión de las empresas en las actividades de investigación y desarrollo -no cabe olvidar que la propia rúbrica del Capítulo IV del Título VI de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, se incorpora la finalidad de la deducción que nos ocupa, al referirse a 'deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades', entre las cuales, el artículo 33 Legislación citadaLIS art. 33Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades .Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. reconoce y disciplina la deducción 'por la realización de actividades de investigación y desarrollo'- o, por el contrario, se pretenda excluir todo intento de obtener un beneficio fiscal, lo que se logra ensanchando o reduciendo la interpretación de conceptos tales como 'indagación original', 'nuevos conocimientos' o 'superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico', que son las nociones abiertas sobre las que se monta, en la Ley 43/1995, la idea de 'investigación', así como en el posterior Texto refundido de dicha Ley; y, por lo que respecta a la concreción final del otro término de la deducción, el de 'desarrollo', también son conceptos indeterminados los de 'nuevos materiales o productos' o 'nuevos procesos', siendo así que, además, cuando se habla de novedad respecto a los resultados de la labor investigadora, puede ésta centrarse en aspectos absolutos o relativos'.

En diversas Sentencias de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la AN se han efectuado pronunciamiento sobre estos conceptos en relación a recursos respecto a liquidaciones sobre el impuesto de sociedades. Debe puntualizarse que en este caso, no se examinan las liquidaciones concretas sino la calificación de un proyecto determinado, que ha sido favorablemente calificado si bien de manera parcial, puesto que la Administración ha entendido que se trata de un proyecto de e innovación tecnológica. los argumentos recogidos en determinadas Sentencias que se citan sobre las deducciones fiscales por I+D son aplicables asimismo a las deducciones por IT.

Debe tenerse en cuenta además el concepto de discrecionalidad técnica aplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la Jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011Jurisprudencia citadaSTS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª, 17-07-2012 (rec. 992/2011) ) estima que la discrecionalidad técnica ' ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembreJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 29-11-1993 ( STC 353/1993 ) , 34/1995, de 6 de febreroJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 06-02-1995 ( STC 34/1995 ) , 73/1998, de 31 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 31-03-1998 ( STC 73/1998 ) , o 40/1999, de 22 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 22-03-1999 ( STC 40/1999 ) , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador.'

En el mismo sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de diciembre de 2011 que, en un asunto análogo sobre informes relativos a investigación y desarrollo a efectos de deducciones fiscales, declaró: 'Se ha de recordar que la discrecionalidad técnica expresada surge de una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. De modo que dicha presunción 'iuris tantum' sólo puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano administrativo en cuestión, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación del criterio adoptado, entre otros motivos, por fundarse en patente error, debidamente acreditado por la parte que lo alega'.

Así pues hay que partir de que los Tribunales no pueden sustituir a la Administración en el ejercicio de una actividad discrecional determinada.

La Sentencia del Tribunal Constitucional 353/1993 , de 29 de noviembre , corroborada también por la STC 34/1995, de 6 de febrero recuerda que: ' el Tribunal Constitucional, haciendo suya una consolidada doctrina jurisprudencial aplicada por los tribunales ordinarios, ha tenido ocasión de manifestar que, 'aunque los tribunales de la jurisdicción contencioso-administrativa son ciertamente competentes para enjuiciar la legalidad de la actuación de los órganos juzgadores de las oposiciones o concursos [supuesto de discrecionalidad técnica], en modo alguno pueden sustituir a éstos en lo que sus valoraciones tiene de apreciación técnica ... no solo porque implicaría la omnisciencia de los órganos judiciales sino porque estos están llamados a resolver problemas jurídicos en términos jurídicos y nada más', de modo que 'la valoración del tribunal calificador en lo que de apreciación técnica tengan en sí misma escapa al control jurídico', con 'fundamento en una 'presunción de razonabilidad' o 'de certeza' de la actuación administrativa-va apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Ahora bien, aquella presunción, en tanto que presunción 'iuris tantum', también podrá desvirtuarse si se acredita infracción o desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano calificador, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación en el criterio adoptado'.

Ello no impide , no obstante, que la parte interesada pueda presentar cuantas pruebas estime en apoyo de su pretensión para desvirtuar esta presunción.

CUARTO.-Así, partiendo de esta normativa y situación, y con los criterios Jurisprudenciales que se citan, esta Sección viene considerando que de lo expuesto se deduce que, para resolver debidamente los litigios de esta naturaleza, hay que ponderar en cada concreto supuesto principalmente tres documentos. En primer lugar, la Memoria Técnico-Económica del proyecto, elaborada directamente por los solicitantes, y donde se ha de alegar motivadamente con la debida capacidad de convicción en qué modo el proyecto incluye una novedad sustancial en el concreto campo científico-técnico a que pertenece. De tal modo, no se trata de un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero tampoco se puede limitar a trascribir el tenor literal de los artículos citados, a riesgo de no suministrar a la Administración la información precisa para manifestarse en sobre si constituye I+D o solo Innovación.

A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Es un documento especialmente trascedente en estas cuestiones, dado que contiene un informe especializado sobre el contenido de cada proyecto y la calificación que merece para los técnicos.

Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración, junto con la Memoria Técnico-Económica, y finalmente debe tenerse en cuenta el Informe Motivado Vinculante, que constituye el objeto del presente recurso contencioso y que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.

A ello se añaden los diferentes informes periciales que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias. Precisamente como se exponía anteriormente, la presunción de veracidad puede desvirtuarse, mediante pruebas concretas y concluyentes. Por ello, las partes pueden presentar cuantos informes estimen, y la propia Administración aportar los que considere en su apoyo.

QUINTO.- Sobre esta base, deben puntualizarse una serie de aspectos. Los informes técnicos aportados por los expertos no son por sí solo suficientes para obtener una determinada calificación. De hecho, el procedimiento exige que se aporten tales informes para poder valorar un proyecto de cara a obtener una determinada deducción fiscal. Se trata de informe imprescindibles para ello pero no vinculan en absoluto a la Administración, que valora los proyectos y examina los datos para fundamentar sus conclusiones, que no constituyen 'infundadas excusas' como se menciona en la demanda, sino valoraciones de cada proyecto en su caso realizados por los encargados de tal función.

El sistema que se lleva a cabo para la emisión de los informes motivados vinculantes se ha explicado en numerosas ocasiones, y no puede cuestionarse sin más la solvencia de los expertos de la Administración, que llevan a cabo su labor con la máxima imparcialidad y objetividad en este marco concreto en el que se trata de valoraciones previas para deducciones fiscales.

A ello se añade el muy importante dato de que sin perjuicio de la evidente solvencia y seriedad de los expertos de la Entidad, el hecho de que en dichos informes se valore un proyecto como I+D no implica automaticidad alguna , ni obligatoriedad de la Administración para asumir estas conclusiones. La profesionalidad de los expertos intervinientes no es cuestionada en absoluto en ningún momento. Sin embargo, como se ha puesto de relieve de manera constante por esta Sala, no tiene carácter vinculante la Memoria o el Informe aportados con la solicitud. El sistema que regula el Real Decreto 1432/2003 para emisión de los informes motivados no prevé en absoluto esta conclusión. Tal norma se ha dictado en desarrollo del art. 33.4 de la ley 34/1995, en la redacción dada por la ley 7/2004, y posterior art. 35 del TRLIS RDL 4/2005, hoy derogado. En el Preámbulo de este Real decreto se explica:

'Resulta necesario ofrecer a los agentes económicos un entorno de seguridad jurídica que les permita conocer si las actividades que plantean llevar a cabo merecerán o no la calificación requerida para aplicar los incentivos fiscales considerados. Disponer de una información lo más objetiva posible acerca de la naturaleza y contenidos en I+D+i así como de los gastos asociados a este tipo de actividades empresariales, supondrá un escenario de mayor certidumbre tanto para la empresa que ha de afrontar la toma de decisión de inversión, como para el resto de los agentes económicos que actúan en el tráfico jurídico mercantil, y muy especialmente para la propia Administración tributaria.

En esta línea, la reciente Ley 7/2003, de 1 de abril modifica el apartado 4 del art. 33 de la ley 43/1995, del impuesto sobre sociedades e introduce la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración tributaria informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica... Esos informes motivados que tienen carácter vinculante para la Administración tributaria, deben ser elaborados y emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un organismo adscrito a éste'

Sobre esta base, se regula el procedimiento y en el mismo no se confiere carácter vinculante el informe técnico emitido por la entidad, El art. 8.3 del Real decreto dispone que 'la falta de contestación el plazo de tres meses no implicará la aceptación de los criterios expresados por el solicitante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio...'

Es decir, es evidente que los informes de los expertos han de examinarse para fundamentar las conclusiones que se adopten en cada caso, pero la vinculación a los mismos se refiere a que han de aportarse y ser tenidos en cuenta, y la Administración lleva a cabo un procedimiento que el Real decreto regula precisamente para verificar los resultados. Si la vinculación fuera absoluta, bastaría la mera aportación de los informes para que se otorgara la calificación pretendida, y es evidente que ello no es así. Se trata de la necesidad de aportación, y obligación de su valoración, pero no de que las conclusiones que los mismos recogen sean vinculantes y la Administración no pueda apartarse de las mismas. Ello no es así en modo alguno, y todo el procedimiento regulado conduce a la necesidad de valorar los informes, pero también es claro que el Informe Motivado Vinculante no tiene por qué coincidir con los aportados por la parte solicitante.

Por tanto, sin perjuicio de la solvencia de los expertos de la Entidad acreditadora en cada caso, el hecho de que se efectúen las solicitudes con informes de expertos que han de reunir los requisitos exigidos para poder emitir estos informes, no implica sin más que se valoren de ese modo por la Administración. Se sigue un procedimiento, que el Real decreto regula, y que obliga a emitir nuevos informes por parte de los técnicos de la propia Dirección General en cada caso, y de este modo , se emiten los informe Motivados Vinculantes.

Sentado este punto, es evidente que los Tribunales no se ven vinculados por tales informes, ni gozan de presunción de validez, sino que se valoran como cualesquiera informes emitidos por expertos en una materia determinada.

. A este respecto es muy relevante la doctrina del Tribunal Supremo en reciente Sentencia de su Sala Tercera, sec. 3ª, de fecha 23 de abril de 2021, rec. 5177/2020 , que dispone en tema idéntico al examinado que:

El informe emitido por una entidad acreditada por la ENAC está elaborado por técnicos independientes, pero ello no significa que dicho informe este dotado de presunción de validez alguna ni mucho menos de la presuncióniuris tantum, reservada en nuestro ordenamiento jurídico para otros supuestos distintos.

Como todo informe pericial realizado por especialistas cualificados deberá de ser valorado y tomado en consideración, atendiendo a la cualificación técnica de los expertos que lo emiten y a la capacidad de convicción de los razonamientos en los que se basa, pero es el órgano decisor al que le corresponde adoptar la decisión administrativa final en esta materia. A los efectos de dictar dicha resolución el órgano administrativo puede coincidir o no con el criterio técnico emitido en el informe pericial emitido por la entidad acreditada por la ENAC y para adoptar su decisión puede valerse de sus propios técnicos o solicitar informes técnicos a otros organismos públicos o privados, así lo dispone el artículo 7 del Red 1432/2003 que regula el procedimiento especifico en esta materia y esa es la regla general en cualquier procedimiento administrativo, tal y como dispone el artículo 79 de la Ley 39/2015. Pero, en todo caso, la decisión le corresponde al órgano administrativo con competencia para emitir ese 'informe motivado' sin que se encuentre en modo alguno vinculado por las opiniones manifestadas por los informes técnicos que aporta la parte al procedimiento.

Es cierto que esta decisión ha de ser motivada y no puede ser arbitraria, por lo que la decisión debe adoptarse ponderando todos los documentos e informes obrantes, pero sin que los informes aportados por la parte, incluso los emitidos por peritos designados por entidades certificadoras acreditadas por la ENAC sean vinculantes para el órgano administrativo responsable de dictar la resolución administrativa, pues ni la norma establece el carácter vinculante de los informes técnicos que han de acompañar a las solicitudes de los interesados ni la propia regulación del procedimiento permite extraer otra conclusión, pues carece de sentido atribuir carácter vinculante a dicho informe para después reconocer que el órgano encargado de decidir puede adoptar libremente su decisión y solicitar otros informes técnicos en los que apoyar su decisión.

En el supuesto que nos ocupa el recurrente acompaño su solicitud con el informe técnico de una entidad certificadora (OCA) debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC) que calificó su actividad como de I+D, al que añade en autos un informe de ratificación de la misma y posteriormente un informe pericial elaborado a su encargo por Profesor Titular universitario en ciencias físicas, que apoya el criterio de la recurrente y la entidad certificadora.

La Administración, por su parte, emitió su informe motivado tomando en consideración el criterio de sus expertos internos y después aportó un informe de 2ª opinión elaborado por una experta universitaria ajena a la Administración (doctora en Ciencias químicas y jefe del departamento en el Instituto Tecnológico Metalmecánico) que descarta razonadamente el carácter de I+D del proyecto.

y sienta la siguiente doctrina:

CUARTO. Doctrina jurisprudencial que se establece en respuesta a las cuestiones planteadas en el auto de admisión del recurso de casación.

El informe técnico emitido por una entidad acreditada por la ENAC, que la parte aporta con su solicitud en el procedimiento previsto en el RD 1432/2003 para la obtención de la calificación del proyecto a los efectos de obtener deducciones fiscales, no está dotado de la presunción de veracidad ni de la presunción iuris tantum.

Como todo informe pericial realizado por especialistas cualificados deberá de ser valorado ponderando la cualificación técnica de los expertos que lo emiten y la capacidad de convicción de los razonamientos en los que se basa, pero es el órgano decisor al que le corresponde adoptar la decisión administrativa en esta materia. A los efectos de dictar dicha resolución el órgano administrativo puede coincidir o no con el criterio técnico emitido en el informe pericial emitido por la entidad acreditada por la ENAC y para adoptar su decisión puede valerse de sus propios técnicos o solicitar informes de organismos externos.

Este criterio ha sido confirmado por la Sentencia de 14 de julio de 2021, rec. 2532/2020, que sienta la siguiente doctrina:

El informe técnico emitido por una entidad acreditada por la ENAC, que la parte aporta con su solicitud en el procedimiento previsto en el RD 1432/2003 para la obtención de la calificación del proyecto a los efectos de obtener deducciones fiscales, no está dotado de la presunción de veracidad ni de la presunción iuris tantum.

Como todo informe pericial realizado por especialistas cualificados deberá de ser valorado ponderando la cualificación técnica de los expertos que lo emiten y la capacidad de convicción de los razonamientos en los que se basa, pero es el órgano decisor al que le corresponde adoptar la decisión administrativa en esta materia. A los efectos de dictar dicha resolución el órgano administrativo puede coincidir o no con el criterio técnico emitido en el informe pericial emitido por la entidad acreditada por la ENAC y para adoptar su decisión puede valerse de sus propios técnicos o solicitar informes de organismos externos.

Por tanto, esta es la doctrina del TS sobre esta materia, siendo cuestión especialmente relevante para examinar este recurso. No existe una presunción de veracidad o validez de las conclusiones de los informes de las Entidades avaladas por la ENAC. Son necesarios para que se emita el informe motivado, pero no son vinculantes.

Por tanto, la alegación del recurrente en el sentido de que los informes que aporta son los relevantes o determinantes ha de decaer. No basta con los informes de los expertos de la entidad de acreditación, y los informes de la administración son absolutamente valorables para la calificación del proyecto en concreto. Y en este caso, con estos informes no existe base suficiente para estimar el recurso, como se pretende por la actora.

SEXTO.-Sentados estos extremos, en este caso se plantea un aspecto que debe ser examinado. Se aduce que existe un informe emitido por el Centro para el Desarrollo Tecnológico industrial, (CDTI) referido a este proyecto. Se explica así en la demanda, folio 5 como 'antecedente significativo' el hecho de que se ha presentado el proyecto a al Línea de Innovación Fondo Europeo Marítimo de la Pesca del CDTI y fue tramitado considerado como elegible y calificado como I+D por el propio CDTI Se menciona ( folio 6) que l proyecto fue aprobado en reunión de 30 de mayo de 2019.

No se aporta este informe, pero su existencia y contenido no son cuestionados por la Administración demandada.

El CDTI-E.P.E se define según la página web del Ministerio como una Entidad Pública Empresarial, dependiente del Ministerio de Ciencia e Innovación, que promueve la innovación y el desarrollo tecnológico de las empresas españolas. Es la entidad que canaliza las solicitudes de ayuda y apoyo a los proyectos de I+D+i de empresas españolas en los ámbitos estatal e internacional. Así pues, el objetivo del CDTI es contribuir a la mejora del nivel tecnológico de las empresas españolas mediante el desarrollo de las siguientes actividades:

* Evaluación técnico-económica y concesión de ayudas públicas a la innovación mediante subvenciones o ayudas parcialmente reembolsables a proyectos de I+D desarrollados por empresas.'

Si el informe se ha emitido con respecto al mismo proyecto, como se aduce, y no se pone en cuestión por la demandada, se produce una situación concreta que requiere examen.

Debe tenerse en cuenta que la misma página web del Ministerio indica que:

' El 13 de enero de 2007 se publicó en el BOE el Real Decreto 2/2007, por el que se modifica el Real Decreto 1432/2003, de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión de informes motivados vinculantes para la Administración Tributaria en materia de I+D+i. Este Real Decreto habilita al CDTI como órgano competente para emitir informes motivados vinculantes de los proyectos que financie (*).

Estos informes facilitan a las empresas una mayor seguridad jurídica a la hora de deducirse por los gastos en investigación, desarrollo e Innovación tecnológica incurridos en los proyectos apoyados por el CDTI. Así, el CDTI cumple la doble función de financiar un proyecto y de acreditarlo para acceder a las deducciones fiscales por actividades de I+D+i.

El CDTI emitirá un informe motivado vinculante en el que se certifica el contenido 'ex-ante' en actividades de I+D+i, tal como se define en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, así como la coherencia de los gastos presupuestados para la realización de las actividades de I+D+i contempladas en el mismo.

Se realizará un único informe para toda la duración del proyecto. En el caso de los proyectos en cooperación se emitirá un informe por cada uno de los socios del consorcio.'

El Real decreto 1432/2003, dispone en su art. 4 . El órgano competente para emitir los informes motivados a los que se refiere este real decreto es el Director General de Política Tecnológica del Ministerio de Ciencia y Tecnología.

2. En aquellos supuestos en los que el informe se refiera a proyectos que previamente hayan sido evaluados como consecuencia de su presentación a cualquiera de las líneas de apoyo financiero a proyectos empresariales que gestiona el Centro para el Desarrollo Tecnológico Industrial (CDTI), la competencia corresponde al director del referido organismo público.

No obstante, en este caso, se supone que consta un informe del CDTI de 2019 y el informe que se ha emitido y que ha dado origen a este recurso pues la parte ha solicitado la valoración del proyecto a efectos de deducciones fiscales.

Esta situación ha de valorarse y dada la aparente contradicción entre unos datos y otros, y por este exclusivo aspecto concreto, la Sala entiende que la motivación de las resoluciones no es suficiente, puesto que no se explica de manera adecuada la decisión adoptada a la vista de todos estos aspectos . Teniendo en cuenta la incidencia del informe del CDTI debe valorarse si repercute en este proyecto y en concreto en el periodo concreto examinado, que en este caso abarca desde el 1 de marzo de 2019 hasta el 31 de diciembre de este año.

Se considera así que la motivación no es suficiente, dada la discordancia observada, y ello da lugar a anular las resoluciones por falta de motivación, y a la procedencia de una estimación parcial del recurso para que con retroacción de actuaciones al momento previo a emitir el Informe Motivado Vinculante se valore la situación planteada, teniendo en cuenta el informe del CDTI que ha de constar en relación con este proyecto , y que se explique su relevancia en relación con la concreta valoración de proyecto en la anualidad examinada, para que con libertad de criterio teniendo en cuenta los datos ya tenidos en cuenta en su momento, se adopte la decisión que proceda respecto al concreto periodo objeto de examen en el expediente IDI- 2017-89968 -a

Por tanto, sobre esta exclusiva base, procede la estimación parcial del recurso con retroacción de actuaciones en el sentido indicado, para que se valoren adecuadamente los datos aportados.

SÉPTIMO.-No procede hacer declaración especial sobre costas, al estimarse en parte el recurso, en base a lo dispuesto en el art. 139.1 inciso segundo, de la LJCA

Fallo

Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Sr. Laguna Alonso en representación deDEPURADORA DE MOLUSCOS LA SIRENA S.L.,contra Resolución de la Subdirección General de Fomento de la Innovación del Ministerio de Ciencia e Innovación de 8 de febrero de 2021 que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado Vinculante dictado en expediente IDI-2020-135984 a relativo al proyecto ESTUDIO DE TÉCNICAS FOTÓNICAS Y DE TRATAMIENTO TÉRMICO PARA EL MEJILLÓN VIVO , debemos anular y anulamos las mismas, para que con retroacción de actuaciones al momento previo a la emisión del informe Motivado Vinculante se efectúe la valoración procedente teniendo en cuenta lo dispuesto en el fundamento sexto de esta resolución. No procede hacer declaración sobre costas.

Notifíquese en legal forma. Contra la presente Sentencia cabe recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, para ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 LJCA, con justificación expresa del interés casacional objetivo que revista.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2420-0000-93-0366-21 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2420-0000-93-0366-21 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.

Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.