Sentencia Administrativo Nº 2691/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1423/2011 de 01 de Julio de 2014

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 1423/2011

N.I.G.: 46250-33-3-2011-0005004

SENTENCIA NÚM. 2691/14

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. LUIS MANGLANO SADA

Magistrados:

Dª Mª BELÉN CASTELLÓ CHECA.

D. GONZALO BARRA PLÁ

En la Ciudad de Valencia, a uno de julio de dos mil catorce.

Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana el recurso contencioso-administrativo nº. 1423/2011 a instancia de Carlos Miguel , representado por la Procuradora María de los Ángeles Esteban Álvarez y asistida por el Letrado Luis Antón Cano; siendo demandado el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE LA COMUNIDAD VALENCIANA,representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación de la parte actora se formuló demanda en la que, tras exponer los hechos y fundamentos legales que estimó oportunos en apoyo de su pretensión, terminó suplicando que se dictara Sentencia por la que declare nulo y contrario a derecho el acto impugnado y con él los citados acuerdos objeto del recurso.

SEGUNDO.-Dado traslado de la demanda a la parte demandada, por el ABOGADO DEL ESTADO se contestó solicitando el dictado de Sentencia por la que declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración del presente recurso.

TERCERO.-Por Decreto de fecha 2 de noviembre de 2011 quedó fijada la cuantía del presente procedimiento en 105.995,59 €.

CUARTO.-No habiéndose recibido el proceso a prueba y no solicitado por las partes el trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

QUINTO.-Se señaló la votación para el día 1 de julio de 2014, teniendo así lugar.

SEXTO.-En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Siendo Ponente el Magistrado D. GONZALO BARRA PLÁ.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interpone recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de marzo de 2011 que desestima la Reclamación nº NUM000 y su acumulada NUM001 interpuestas contra la Liquidación practicada por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2004 y 2005; y contra el acuerdo sancionador derivado de tal liquidación.

SEGUNDO.-Como queda expuesto, solicita la parte recurrente el dictado de Sentencia por la que declare nulo y contrario a derecho el acto impugnado y con él los citados acuerdos objeto del recurso.

Alega en la demanda que tanto el acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2004 y 2005 como el acuerdo de imposición de sanción derivado de la anterior liquidación vienen referidos al obligado tributario ORTS URBANA SL, que había sido disuelta, liquidada y extinguida antes del inicio de las actuaciones inspectoras, siendo el recurrente el sucesor, en su condición de socio, de la citada entidad.

Las actuaciones inspectoras tuvieron carácter parcial en cuanto se dirigieron a comprobar las operaciones realizadas con la mercantil COTICONS DE MURCIA SL. Dichas operaciones consistieron en la compra de materiales documentadas en nueve facturas en el ejercicio 2004 por importe de 93.693,46 € más IVA, y en dos facturas en el ejercicio 2005 por importe de 34.929,65 € más IVA. Tales facturas figuran en el expediente.

La liquidación -y la sanción derivada- parte de la valoración de ciertos indicios que han llevado a la administración a considerar que las adquisiciones documentadas en las citadas facturas no constituyen gastos deducibles por no estar suficientemente acreditadas. Discrepa la parte recurrente en dicha consideración, por cuanto la inferencia llevada a cabo por el actuario y confirmada por el TEAR carece de la consistencia que permita enervar la amplia prueba documental aportada por el obligado tributario (factura completa, albarán, pago bancario, contabilización, correspondencia entre albarán y factura, identificación en cada albarán y factura del detalle completo de las partidas de material suministrado, e indicación de la obra o promoción a la que se destinó la adquisición de los materiales).

Como se ha indicado la Inspección ha entendido que existen indicios que llevan a negar la prueba de la efectividad del gasto. Dichos indicios se refieren, unos, a actuaciones llevadas a cabo cerca de COTICONS DE MURCIA SL, y otros a actuaciones llevadas a cabo con ORTS URBANA SL

Respecto de las actuaciones llevadas a cabo cerca de COTICONS DE MURCIA SL son varias las observaciones que debemos efectuar.

En primer lugar se está considerando como base de inferencia indiciaria lo actuado en otro procedimiento -el de comprobación efectuado por la Inspección de Murcia a dicha sociedad- en el que el obligado tributario no ha sido parte. Ignorando incluso si las actas que recogen los hechos sobre los que se extraen indicios en perjuicio del obligado tributario han dado lugar a liquidaciones tributarias firmes o si por el contrario se encuentran sub iudice.

En cualquier caso una cosa es que COTICONS DE MURCIA SL haya podido cometer irregularidades, como afirma la Inspección, y otra es que se pueda inferir definitivamente que toda su operatoria ha sido fraudulenta. En el informe d ella Inspección de Murcia no se niega la existencia de actividad comercial por parte de la mercantil proveedora, si bien considera que los volúmenes de venta declarados por COTICONS no tienen en principio el suficiente respaldo material porque la mayor parte de sus adquisiciones se efectuaron a empresas vinculadas con COTICONS que no tienen prácticamente imputaciones de compra de terceros ni justifican ninguna compra. Pero aun así se constata en dicho informe al existencia de un almacén abierto al público y la existencia de adquisiciones a terceros de materiales por parte de COTICONS para la reventa. Siendo así, no puede sin más considerarse ficticia la entrega de los materiales de construcción documentada en las facturas de compra recibidas por el obligado tributario.

Además, en dicho procedimiento de inspección de Murcia no había prueba directa. Si el indicio que pretende trasladar la carga de la prueba de la efectividad del gasto al obligado tributario -que ya lo ha acreditado con albarán, factura contabilizada y pago del gasto- es a su vez un indicio, se produce una degradación en la cadena de inferencias empleada por la Inspección que entendemos no debe permitir validar la liquidación impugnada.

En cuanto a las actuaciones efectuadas en el expediente respecto de ORTS URBANA SL no pueden considerarse de peso alguno para desvirtuar los elementos de prueba documentales aportados por el obligado tributario las señaladas en el acuerdo de liquidación:

-que la persona de contacto a la que se efectuaban los pedidos en COTICONS no estuviera dado de alta como trabajador en dicha sociedad.

-que no conozca personalmente a la representante legal y sí conozca al administrador de hecho de la sociedad.

-que los cheques bancarios entregados en pago de las facturas que documentan los gastos deducidos sena ingresados por el vendedor y luego reintegrados en efectivo por éste, pues puede responder a múltiples razones, que en cualquier caso son ajenas a este obligado tributario.

-que se haya calcado un recibí en un albarán de fecha anterior.

En definitiva, son improcedentes la liquidación y la sanción objetos del recurso porque los indicios en los que se apoya el órgano liquidador y sancionador son ajenos a las comprobaciones llevadas a cabo en el expediente, en las que a su vez se usaron indicios, que, como hemos dicho, no son concluyentes al admitir actividad comercial en COTICONS sin que logren desvirtuar los elementos de prueba aportados por ORTS URBANA SL.

Se opone a lo pretendido el Abogado del Estado indicando que existe una relevante prueba indiciaria de la falsedad de las facturas controvertidas y de la inexistencia de realidad comercial en la empresa COTICONS DE MURCIA S.L., sin medios materiales y humanos para prestar los suministros contratados, sin actividad de compras ni prueba de la realidad de los materiales facturados, sin constancia de quien contrataba y a quien se pagaba, sin coincidencia de albaranes y facturas.

TERCERO.-Así expuesta la controversia entre las partes, y respecto a los motivos impugnatorios esgrimidos por la actora contra el acuerdo de liquidación, adquiere relevancia esencial la circunstancia de que lascuestiones suscitadas en esta litis ya han quedado resueltas en la sentencia de esta misma Sala y Sección nº 2253/2014, de 11 de junio, dictada en relación a los acuerdos de liquidación y sanción practicados a la misma actora por el IVA de los ejercicios 2004 y 2005 y que traen su causa de las mismas facturas que motivan las liquidaciones impugnadas en este proceso.

Siendo ello así, elementales razones de seguridad jurídica y prestigio de la jurisdicción conducen a aplicar al presente caso la misma solución conferida en aquél, lo que determina la desestimación del recurso.

Así en la reseñada sentencia se establece lo siguiente:

'PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por D. Carlos Miguel contra la resolución de 29-3-2011 del Tribunal Económico-administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de las reclamaciones NUM002 y NUM003 , formuladas contra una liquidación de la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de IVA de los ejercicios 2004 y 2005, por un importe de 19.143,97 euros, así como contra la subsiguiente sanción por el mismo tributo y ejercicios, por un importe de 20.321,12 euros.

SEGUNDO.- Como consecuencia de la comprobación realizada por la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria a la empresa ORTS URBANA S.L., ya disuelta y liquidada, se procedió a liquidar al recurrente, en su calidad de socio sucesor con obligación solidaria, el IVA de 2004 y 2005, minorándose las cuotas de IVA soportadas y deducidas por provenir de 11 facturas falsas libradas por COTICONS DE MURCIA S.L., considerando la Inspección que esas facturas no correspondían a trabajos efectivamente realizados por esta sociedad. A la citada liquidación siguió la subsiguiente sanción, siendo todo ello confirmado por el TEARCV.

La demanda solicita la anulación de los actos impugnados por considerar que las posibles irregularidades de COTICONS DE MURCIA S.L. no le afectan, constando que tenía actividad real, un almacén, y le suministró el material facturado, alegando que la ORTS URBANA S.L. actuó y tributó correctamente, habiendo oportunamente contabilizado las facturas, que fueron abonadas mediante cheques y entregas de efectivo cargados en cuenta. Respecto a la sanción, deberá correr la suerte anulatoria de la deuda liquidada.

El Abogado del Estado se opone a la demanda y solicita su desestimación, argumentando que existe una relevante prueba indiciaria de la falsedad de las facturas controvertidas y de la inexistencia de realidad comercial en la empresa COTICONS DE MURCIA S.L., sin medios materiales y humanos para prestar los suministros contratados, sin actividad de compras ni prueba de la realidad de los materiales facturados, sin constancia de quien contrataba y a quien se pagaba, sin coincidencia de albaranes y facturas.

TERCERO.- Procederá comenzar por examinar la cuestión de si se cumplieron los requisitos formales y materiales para poder deducir ORTS URBANA S.L. el IVA soportado en las facturas emitidas por COTICONS DE MURCIA S.L., cosa que niega la Administración tributaria.

Para examinar la cuestión planteada, deberá partirse el marco normativo aplicable, comenzando por el art. 92 de la LIVA , referido a las cuotas tributarias deducibles, que establece:

'Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecha por las siguientes operaciones:

1º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.

Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado Uno de esta Ley'.

Esta norma tributaria implica que el nacimiento del derecho a la deducción del IVA soportado se produce, como en el presente caso, como consecuencia de entregas de bienes o prestación de servicios por otro sujeto pasivo o, y siempre que tales bienes se destinen a las operaciones comprendidas en el artículo 94 de la propia Ley, que detalla las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción.

La factura es, pues, el medio ordinario para acreditar los gastos soportados por el sujeto pasivo y que éste pretenda deducirse en las autoliquidaciones. En tal sentido, el art. 106.3 LGT prevé que:

'Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse de forma prioritaria mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria'.

Así pues, el sujeto pasivo, al momento de su autoliquidación, no precisa apuntalar su declaración con otros documentos justificativos distintos a la factura, al margen de que los gastos deban estar convenientemente contabilizados.

El art. 97 de la LIVA , conforme con el artículo 18.1 de la Sexta Directiva del consejo 77/388/CEE, de 17 de mayo, regula las exigencias formales acreditativas del derecho a la deducción:

'Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

1°. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

2º. La factura original expedida por quien realice una entrega que dé lugar a una adquisición intracomunitaria de bienes sujeta al impuesto, siempre que dicha adquisición esté debidamente consignada en la declaración-liquidación a que se refiere el número 6.0 del apartado uno del artículo 164 de esta ley.

(...) Dos. Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificaran el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos...».

De ello se desprende que la acreditación del IVA soportado parte del deber de expedición y entrega de facturas por empresarios y profesionales, pues en el IVA la expedición de la factura tiene un significado de especial trascendencia, posibilitando el correcto funcionamiento de su técnica impositiva. A través de la factura se efectúa formalmente la repercusión del tributo y, su tenencia, cuando cumple los requisitos reglamentariamente establecidos, permite que el destinatario de la operación practique la deducción de las cuotas de IVA soportadas.

Se da, pues, una exigencia legal de la factura, como justificante para el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas del IVA soportado por los empresarios y profesionales, es un requisito de deducibilidad establecido por la ley nacional y por la normativa comunitaria.

En consecuencia, se parte de la acreditación del IVA soportado o repercutido en un documento concreto, la factura, con unos requisitos determinados, de manera que podrán ejercer el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho, entendiéndose por tal, entre otros, y así lo dice el mismo precepto, la factura original expedida por quien realice la entrega.

El art. 8.1 del RD 2402/1985 de 18 diciembre , dispone que para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias, tanto los gastos necesarios para la obtención de los ingresos como las deducciones practicadas, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse mediante factura completa, entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación.

A los efectos previstos en este Real Decreto se entiende por factura completa la que reúna todos los datos y requisitos a que se refiere el apartado primero del art. 3. Los destinatarios de las operaciones tendrán derecho a exigir de los empresarios o profesionales la expedición y entrega de la correspondiente factura completa en los casos en que ésta deba emitirse con arreglo a derecho.

Con estos preceptos nos encontramos que la recurrente tenía contabilizadas y contaba en su poder con las facturas emitidas por COTICONS DE MURCIA S.L., quedando por resolver si se tiene por justificada la prestación del servicio y el pago fehaciente al expendedor de la factura, que generaría el derecho a la deducción, pues la comprobación inspectora niega esta realidad a partir de lo actuado frente a dicha sociedad por la Inspección de Murcia, cuyo informe obrante en los folios 71 a 79 del expediente es determinante para alcanzar sus convicciones indiciarias, incumbiendo a la Inspección aportar los indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; sólo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales a las facturas, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega.

Pues bien, está convenientemente documentado por la Inspección que COTICONS DE MURCIA S.L. disponía de unos medios e instalaciones incompatibles con una facturación a diversas empresas por valor de 8 ó 9 millones de euros en 2004 y 2005, careciendo de las necesarias compras para proporcionar los suministros obrantes en las 11 facturas, sin que conste realmente con quién se contrató el suministro y a quién se abonó las facturas, ingresando los pagos en la cuenta de la citada empresa para disponer de los mismos el mismo día, con las deducciones correspondientes al 16% del IVA, sin que existiera coincidencia entre albaranes y facturas, lo que convierte en irreales las operaciones reflejadas en las facturas emitidas, cuyas cuotas de IVA soportadas dedujo la sociedad obligada tributaria.

De toda esta abundante prueba documental se desprende sin dudas para esta Sala que la sociedad recurrente contaba con las facturas pertinentes, pero la constancia de la carencia de medios materiales, estructurales y humanos de la referida empresa contratadas viene a suponer el incumplimiento del requisito material del derecho a deducir el IVA soportado, lo que permite invertir la carga de la prueba de la realidad de las operaciones realizadas por la contratista, de conformidad al artículo 105 de la Ley General Tributaria y, en sede procesal, de los arts. 217 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

Frente a todo ello, nada prueba el recurrente en este proceso sobre la realidad de los trabajos facturados, limitándose a realizar alegaciones sobre su existencia real y su falta de vinculación a las irregularidades de la contratista, no realizando actividad probatoria alguna en el proceso sobre extremos que le convenía demostrar y que podía hacerlo sin excesivos problemas, razón por la que no podrán prosperar sus argumentos contrarios a la actuación inspectora, que deviene pertinente por falta de prueba en contrario.

Por ello, procederá desestimar la impugnación de la liquidación tributaria, así como decaerá la relativa a la sanción, pues se ligó su suerte a la de la liquidación de deuda, debiendo correr la misma suerte desestimatoria ante la falta de alegaciones impugnatorias a revisar.

Por lo que debe procederse a la desestimación de los motivos impugnatorios esgrimidos por la actora contra el acuerdo de liquidación recurrido. Y del mismo modo debe desestimarse la impugnación del acuerdo de imposición de sanción, pues se ligó su suerte a la de la liquidación de deuda, debiendo correr la misma suerte desestimatoria ante la falta de alegaciones impugnatorias a revisar.

CUARTO.-No se aprecian motivos de temeridad o mala fe que justifiquen la imposición de costas, conforme al artículo 139 de la Ley 29/1998 Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º)DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Carlos Miguel .

2º)Sin que proceda hacer expresa imposición de las costas procesales causadas.

Esta sentencia es firme y no cabe contra ella recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente el expediente administrativo al Centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.