Encabezamiento
T.S.J.CASTILLA Y LEON CON/AD SEC.2
BURGOS
SENTENCIA: 00028/2022
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE
CASTILLA Y LEÓN.- BURGOS
SECCIÓN 2ª
Presidente/aIlma. Sra. Dª. Concepción García Vicario
Sentencia Nº : 28/2022
Fecha Sentencia: 08/02/2022
TRIBUTARIA
Recurso Nº: 205/2020
PonenteD. Alejandro Valentín Sastre
Letrado de la Administración de Justicia:Sra. Rodríguez Vázquez
SENTENCIA Nº. 28/2022
Ilmos. Sres.:
Dª. Concepción García Vicario
Dª. M. Begoña González García
D. Alejandro Valentín Sastre
En la ciudad de Burgos a ocho de febrero de 2022.
Vistos los autos correspondientes al recurso contencioso-administrativo sustanciado en esta Sala y tramitado conforme a las reglas del procedimiento ordinario, sobre ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a instancia de JUNTA DE COMPENSACIÓN DEL SECTOR S-20 CORTES OESTE DEL PGOU DE BURGOS, representada por la Proc. Sra. Gil-Peralta Antolín y defendida por letrado, siendo demandado el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO DE CASTILLA Y LEÓN, representado y defendido por el Abogado del Estado.
Antecedentes
PRIMERO.Mediante escrito presentado, se interpuso ante esta Sala recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo de Castilla y León de fecha 31 de julio de 2020, que desestima la reclamación económico-administrativa nº 47-03474-2019 y acumuladas.
SEGUNDO.Que previos los oportunos trámites, la parte recurrente formalizó su demanda en la que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes, terminó suplicando sentencia estimatoria del recurso interpuesto y las declaraciones correspondientes en relación con la actuación administrativa impugnada.
TERCERO.Que asimismo se confirió traslado a la Administración demandada para contestación a la demanda, lo que se verificó, en la que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que consideró pertinentes, la parte terminó suplicando el mantenimiento de la actuación administrativa recurrida.
CUARTO.Continuando el recurso por sus trámites, se señaló, para votación y fallo del asunto, el día 3 de febrero de 2022, en que se reunió al efecto la Sala.
QUINTO. En la sustanciación del procedimiento se han observado las prescripciones legales.
Fundamentos
PRIMERO.Resolución administrativa impugnada; alegaciones de las partes y pretensión deducida.
El recurso contencioso-administrativo se interpone contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo de Castilla y León de fecha 31 de julio de 2020, que desestima la reclamación económico-administrativa nº 47-03474-2019 y acumuladas 47-4075-2019, 47-00081-2020 y 47-02199-2020, interpuestas contra las resoluciones dictadas por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de Castilla y León, por las que se impone una sanción por determinar o acreditar improcedentemente partidas a compensar o deducir en la base de declaraciones futuras, puesta de manifiesto en la comprobación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2014 y 2015, con referencia de la sanción 78630475, Modelo A51, por importe, con reducción por ingreso en periodo voluntario y conformidad con la sanción, de 14.405,32 euros, y contra el acuerdo por el que se exige la citada reducción, con clave de liquidación A0960019026000738, y por un importe de 4.801,78 euros.
La demandante, Junta de Compensación S-20 Cortes Oeste del PGOU de Burgos, pretende que se anule la resolución administrativa impugnada y, en su consecuencia, la sanción impuesta por importe de 19.207'10 euros. Subsidiariamente, que, cuanto menos, se anule la sanción correspondiente al ejercicio 2014.
En fundamentación de la pretensión que deduce, alega la parte actora: I) involuntariedad e inexistencia de culpa en el error cometido con ocasión de la cumplimentación de los modelos 200 del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2014-2015, inexistencia de mala fe y de ánimo defraudatorio. II) Vulneración de los principios de reciprocidad (proporcionalidad) y duplicidad de las sanciones; ánimo recaudatorio por parte de la Administración. III) Falta de motivación de la resolución; vulneración del principio de presunción de inocencia.
La Administración demandada, representada y defendida por la Abogacía del Estado, se ha opuesto a la demanda en base a los siguientes motivos: I) la base imponible negativa empleada por la Junta de Compensación para reducir la factura tributaria no era conforme a derecho. II) Concurrencia de culpabilidad. II) Suficiente motivación de la culpabilidad.
SEGUNDO.Antecedentes de interés que resultan del expediente administrativo y de las actuaciones del recurso contencioso-administrativo.
La actuación administrativa impugnada es una resolución del Tribunal Económico-Administrativo de Castilla y León que desestima las reclamaciones económico-administrativas interpuestas, por la ahora demandante, contra un acuerdo que desestima el recurso de reposición interpuesto contra un acuerdo de imposición de sanción por determinar o acreditar improcedentemente partidas a compensar o deducir en la base de declaraciones futuras, puesta de manifiesto en la comprobación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2014 y 2015, por importe, con reducción por ingreso en periodo voluntario y conformidad con la sanción, de 14.405,32 euros, y contra el acuerdo que desestima el recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo por el que se exige la citada reducción, por un importe de 4.801,78 euros.
En la resolución administrativa dictada por el TEAR se dice: I) se impone sanción por infracción tributaria, por dejar de ingresar y por acreditar indebidamente partidas a compensar en la base de declaraciones futuras, según se determinó en el procedimiento de comprobación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2014 y 2015, y por el que se exige la reducción practicada en su día en dicha sanción. Resulta del expediente que la reclamante no llevó a cabo los ajustes extracontables obligatorios derivada de su condición de entidad parcialmente exenta, eliminando los ingresos considerados exentos y sus correspondientes gastos, acreditando así de manera improcedente bases imponibles negativas a compensar en ejercicios futuros e incurriendo de este modo en el tipo objetivo de la infracción prevista en el artículo 195LGT . II) El obligado tributario declaró unas bases imponibles negativas pendientes de compensar en ejercicios futuros que no le correspondían, como consecuencia de llevar a cabo en el ejercicio 2014 los ajustes extracontables negativos por ingresos exentos, dejando en cambio sin ajustar los gastos no deducibles y por no realizar en el ejercicio 2015 los ajustes extracontables tanto de ingresos como de los gastos correspondientes. III) La reclamante alega que se ha tratado de un error involuntario, sin ánimo defraudatorio en el que además las bases imponibles negativas declaradas no han sido objeto de compensación ni nunca lo hubieran sido. Estas alegaciones ya han sido convenientemente contestadas por la Oficina Gestora, señalando la innecesariedad de probar la existencia de intencionalidad defraudatoria siendo suficiente la prueba de la existencia de una conducta negligente y precisando en lo que respecta al error que el mismo no ha sido consecuencia de un funcionamiento incorrecto del programa informático de la AEAT sino de la incorporación incorrecta de datos realizada por la entidad, la cual además ha realizado siempre del modo más beneficioso para sus intereses. Así en el ejercicio 2014, con un resultado contable positivo, la reclamante sí adquiere consciencia sobre la obligatoriedad de llevar a cabo los ajustes fiscales y realiza el ajuste negativo por los ingresos exentos pero en cambio mantiene los gastos no deducibles, obteniendo como resultado final una base imponible negativa. Sin embargo en el año 2015 y ya con un resultado contable negativo, la reclamante olvida la necesidad de llevar a cabo los ajustes fiscales obteniendo nuevamente una indebida base imponible negativa. Análogo razonamiento cabe hacer sobre la imposibilidad de compensación de dichas bases puesto que si bien su consignación en la declaración no causa perjuicio económico alguno a la administración actuante se trata de un acto preparatorio que podría causarlo en el futuro de modificarse las actividades y las condiciones en las que opera la reclamante. En definitiva, pues, entendiendo suficientemente motivada la sanción y no ofreciendo la reclamante explicación o justificación alguna que permita concluir que el incumplimiento normativo sancionado se debe simplemente a una discrepancia jurídica razonable y no a una voluntad intencional o negligente de desatender la norma a cuya observancia se venía obligada, compartimos el criterio de la oficina gestora de considerar que cometió la infracción tributaria que se le imputa, sin que pueda apreciarse la concurrencia de alguna causa excluyente de la culpabilidad, y por tanto que su conducta era acreedora de la correspondiente sanción tributaria. III) En lo que respecta a la cuantificación de la sanción, en aplicación del artículo 195LGT, en su apartado 2, la sanción que le correspondería sería del 15 por ciento de la cuantía de la base a compensar indebidamente acreditada, que es la sanción calculada por la Oficina Gestora, considerando este Tribunal que estuvo cuantificada correctamente, por lo que procede confirmar el acuerdo impugnado. IV) Puesto que la oficina gestora se ha limitado a imponer la sancione previstas en el artículo 195.1LGT, no cabe apreciar ninguna infracción del principio de proporcionalidad.
En el acuerdo de imposición de sanción de fecha 3 de septiembre de 2019, dictado por la Inspectora Regional Adjunta, se dice: I) Los hechos que han determinado la incoación del presente expediente sancionador son los siguientes: El sujeto pasivo había presentado declaraciones-liquidaciones, por los períodos impositivos y conceptos que se detallan a continuación (Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2014-2015). Se incrementa la base imponible declarada en 68.950 € en 2014 y en 113.987,36 € en 2015 por los siguientes motivos: Las Juntas de Compensación son sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades y, a tales efectos, pueden considerarse como entidades parcialmente exentas, aplicándoseles el régimen especial contenido en la LIS. Así, al no tener ánimo de lucro y al tratarse de actividades que constituyen su objeto social, las rentas que procedan de la realización de dichas actividades son declaradas exentas, esta exención no alcanzará a los rendimientos de explotaciones económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio. Los gastos imputables, directa o indirectamente, a la obtención de las rentas de las actividades exentas, no constituyen gasto para las entidades parcialmente exentas. Por lo que una vez determinado el resultado contable deberán realizarse los ajustes o correcciones correspondientes, aumentándose dicho resultado en el importe de aquellos gastos que están contabilizados y no son fiscalmente deducibles y disminuyéndose por los ingresos contabilizados pero que fiscalmente están exentos. En el ejercicio 2014 y 2015 los ingresos obtenidos por el obligado tributario consisten en las facturas emitidas a los propietarios que forman parte de la Junta de Compensación y por lo tanto están exentos. 2014: En este ejercicio el obligado tributario sí practicó el ajuste negativo por los ingresos obtenidos (405.290,14 €), sin embargo, no realizó el ajuste positivo por los gastos (68.950 €), por lo que procede incrementar la base imponible del impuesto en dicho importe. 2015: En este ejercicio el obligado tributario no practicó el ajuste negativo por los ingresos obtenidos (186.656,17 €), ni tampoco realizó el ajuste positivo por los gastos correspondientes (300.643,53 €), por lo que procede incrementar la base imponible del impuesto en 113.987,36 €. II) De lo anteriormente expuesto resulta que la interesada ha incurrido en las siguientes conductas sancionables para cada uno de los periodos en comprobación: EJERCICIO 2014: Acreditar indebidamente cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras por importe de 68.950 euros. EJERCICIO 2015: Acreditar indebidamente cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras por importe de 113.911,77 euros, dejar de ingresar deuda tributaria por importe de 3,91 euros y obtener indebidamente una devolución por importe de 14,99 euros, constituyendo la suma de estas dos cantidades la base de sanción por importe de 18,90 euros. III)Los hechos, recogidos en el apartado anterior de este acuerdo, relativos a la falta de ingreso de deuda tributaria, coinciden con la conducta descrita en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria . Adicionalmente, los hechos, recogidos en el apartado anterior de este acuerdo, relativos a la acreditación indebida de cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras coinciden con la conducta descrita en el artículo 195 de la Ley 58/2003 . IV) Las conductas descritas se han de calificar como constitutivas de infracción tributaria leve en el caso de la falta de ingreso de deuda tributaria y grave en el caso de la acreditación indebida de cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras, a la luz de la normativa vigente en el momento en que se produjeron, Ley 58/2003. V) Respecto del componente subjetivo determinante de la culpabilidad del presunto infractor, en los hechos sancionados ha quedado de manifiesto la falta de cualquier mínimo interés y diligencia, en el obligado tributario, a la hora de cumplir con sus obligaciones fiscales. La interesada no ha practicado los ajustes al resultado contable correspondientes a los ingresos considerados exentos y a los gastos correspondientes a dichos ingresos; al tratarse de una entidad parcialmente exenta, aplicándosele el régimen especial contenido en la LIS y teniendo en cuenta que la normativa del Impuesto sobre Sociedades es clara e interpretable en un solo sentido en cuanto a los hechos regularizados en el acta de inspección en relación a los ejercicios 2014 y 2015. Fruto de lo anteriormente expuesto resulta que la interesada ha acreditado indebidamente cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras y ha dejado de ingresar deuda tributaria. La conducta del obligado tributario es, cuando menos, negligente, pudiendo haber obrado de otra manera caso de haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones, sin estar su conducta amparada de ninguna forma por una interpretación razonable de la norma, al concurrir en el caso que nos ocupa todos los elementos estructurales de la infracción tributaria, coincidentes, por otra parte, con los elementos integrantes de los delitos, de conformidad con el principio de identidad de criterios establecida por el Tribunal Constitucional entre el Derecho penal y el administrativo. En respuesta a la improcedencia de la sanción debido a la ausencia de propósito defraudatorio, conviene poner de manifiesto que la imposición de una sanción en el ámbito administrativo-tributario no requiere necesariamente probar la existencia de intencionalidad defraudadora como pretende el interesado, lo contrario, determinar que en un incumplimiento tributario ha existido ánimo de elusión fiscal, nos llevaría a plantear el nivel más alto de culpabilidad y consiguientemente aplicar el mayor reproche punitivo que se concretaría en una sanción agravada respecto de la que se plantea en el caso que nos ocupa. En el presente expediente, se ha apreciado la existencia únicamente de simple negligencia como causa determinante del incumplimiento realizado por el infractor, aplicando en consecuencia la sanción mínima prevista por el Ordenamiento Jurídico para este tipo de infracciones. Los errores cometidos no son consecuencia de un funcionamiento incorrecto del programa informático de la AEAT, sino de la incorporación incorrecta de datos realizada por la entidad. Por otra parte, la conducta descrita tampoco halla acomodo en ninguna de las excepciones previstas en el art. 179.2, mencionado, exculpatorias de responsabilidad. En particular, no cabe ninguna razonable interpretación de esas normas que ampare la conducta del interesado. Es evidente que la infracción se ha cometido por medio de una conducta voluntaria y culpable, y, por ende, debe merecer el reproche sancionador que la norma establece para ese tipo de acciones. Como ya quedó dicho, resulta clara la normativa, que ningún margen deja a la interpretación en contrario, sin que, por otra parte, sea lo bastante compleja como para plantear problemas de comprensión en quién deba de aplicarla. VI) Por lo que respecta a la cuantificación de la sanción, puesto que la infracción por falta de ingreso de deuda tributaria se ha calificado de leve, la sanción a imponer es el 50% de la cuota dejada de ingresar. La infracción por acreditación indebida de cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras se ha calificado como grave siendo la sanción a imponer del 15 por ciento de la cantidad indebidamente acreditada.
En el acuerdo de fecha 16 de octubre de 2019, de la Inspectora Regional Adjunta, que desestima el recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de imposición de sanción, se dice: esta instancia considera, que las alegaciones contenidas en el recurso de reposición no aportan ningún elemento probatorio adicional que desvirtúe los hechos que en el mismo se contienen. Por lo que nos remitimos expresamente a la resolución, donde se da cumplida y extensa motivación a los hechos que han dado lugar a la incoación del expediente sancionador aquí recurrido. II) En cuanto a la falta de culpabilidad alegada por el interesado debemos manifestar, que este Órgano considera que la conducta expuesta del obligado tributario es, cuando menos, negligente, pudiendo haber obrado de otra manera caso de haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones, sin estar su conducta amparada de ninguna forma por una interpretación razonable de la norma, al concurrir en el caso que nos ocupa todos los elementos estructurales de la infracción tributaria, coincidentes por otra parte, con los elementos integrantes de los delitos, de conformidad con el principio de identidad de criterios establecida por el Tribunal Constitucional entre el Derecho penal y el administrativo. Abundando más en esta cuestión, y en respuesta a la improcedencia de la sanción debido a la ausencia de propósito defraudatorio, conviene poner de manifiesto que la imposición de una sanción en el ámbito administrativo-tributario no requiere necesariamente probar la existencia de intencionalidad defraudadora como pretende el interesado, lo contrario, determinar que en un incumplimiento tributario ha existido ánimo de elusión fiscal, nos llevaría a plantear el nivel más alto de culpabilidad y consiguientemente aplicar el mayor reproche punitivo que se concretaría en una sanción agravada respecto de la que se plantea en el caso que nos ocupa. En el presente expediente, se ha apreciado la existencia únicamente de simple negligencia como causa determinante del incumplimiento realizado por el infractor, aplicando en consecuencia la sanción mínima prevista por el Ordenamiento Jurídico para este tipo de infracciones.
En el expediente administrativo, obran los modelos 200, de declaración del Impuesto sobre Sociedades, correspondientes a los ejercicios 2014 y 2015, de los que resulta: 1) está marcada la casilla 002 'entidad parcialmente exenta'. 2) En la cuenta de pérdidas y ganancias: 2.1) ejercicio 2014, en la casilla 0265 'otros ingresos de explotación' 405.290'14. 2.2) Ejercicio 2015, en la casilla 0265 'otros ingresos de explotación' 186.656'17. 3) También en la cuenta de pérdidas y ganancias: 3.1) ejercicio 2014, en la casilla 0279 'otros gastos de explotación' -68.950, 3.2) Ejercicio 2015, en la casilla 0279 'otros gastos de explotación' -300.643'53. 4) En detalle de las correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias (excluida la corrección por IS), régimen de entidades parcialmente exentas: 4.1) ejercicio 2014, casillas 389 'aumentos' y 390 'disminuciones', figuran sin cumplimentar. 4.2) Ejercicio 2015, casillas 389 'aumentos' y 390 'disminuciones', figuran sin cumplimentar. 5) También en detalle de las correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias (excluida la corrección por IS), aportaciones y colaboración a favor de entidades sin fines lucrativos: 5.1) ejercicio 2014, casilla 250 'aumentos' en blanco; casilla 251 'disminuciones' 405.290'14. 5.2) Ejercicio 2015, casillas 250 y 251 en blanco. 6) Base imponible antes de compensación de bases imponibles negativas casilla 550: 6.1) ejercicio 2014, -68.950. 6.2) Ejercicio 2015, -113.911'77. 7) Base imponible casilla 552: 7.1) ejercicio 2014, -68.950. 7.2) Ejercicio 2015, -113.911'77. 8) La página 15 de la declaración correspondiente al ejercicio 2014 no consta. 9) En la página 15 de la declaración correspondiente al ejercicio 2015, detalle de la compensación de bases imponibles negativas: casilla, compensación de base año 2015: casilla 01048 113.911'77, casilla 01049 113.911'77. 10) En la página 18 de la declaración correspondiente a 2014, en detalle de las correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias (excluida la corrección por IS) cumplimentación voluntaria: casilla 418, en disminuciones, 405.290'14. 11) La página 18 de la declaración correspondiente a 2015 no consta.
En periodo probatorio, se ha practicado prueba pericial, habiendo emitido informe el Sr. Leonardo, con titulación de economista. Resulta del informe: 1) a la vista del Acta de inspección del Impuestos sobre Sociedades de los ejercicios 2014 y 2015, queda claro que las operaciones propias de la Junta de Compensación se encuentran registradas contablemente de forma correcta y cumplen con los requisitos recogidos en artículo 9.3 (Exenciones) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades . 2) Si los registros contables son acordes con la norma está claro que se ha producido un error en la confección del impuesto sobre sociedades; dichos errores sólo pueden tener origen en errores materiales puesto que no se ha producido ocultación ni manipulación contable que pudiera llevar a confusión. 3) En la confección del impuesto de 2014 se puede observar que incluso en el apartado de 'Detalle de las correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias' la disminución correspondiente a los ingresos por valor de 405.290,14€ no se encuentra recogida en la casilla 390 'Régimen de entidades parcialmente exentas (capitulo XIV, título VII LIS) sino en la casilla 251 de 'Aportaciones y colaboración a favor de entidades sin fines lucrativos'. Los gastos se debieron de haber corregido por valor de 68.950,00€ en la casilla 389 pero de forma errónea se recogió en la 550. Otra prueba de ese error material es que dicha cantidad no se recogió en la página número 15 del impuesto en el apartado 'Detalle de la compensación de bases imponibles negativas' donde se relacionan las bases imponibles negativas pendientes de compensar incluida la del ejercicio de la declaración. En este mismo sentido se puede comprobar que en la declaración correspondiente al ejercicio 2015 en la página número 15 no figura como pérdida deducible la cuantía de 68.950,00€ correspondiente al ejercicio 2014. De igual modo ocurre en la declaración del impuesto correspondiente al ejercicio 2016. 4)En cuanto al ejercicio 2015 se puede comprobar como los errores cometidos son casi idénticos que los cometidos en 2014. En el ejercicio que nos ocupa no se recogen las correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias de la página 13 del modelo del Impuesto. Se debiera haber recogido una disminución en la casilla 390 por valor de 186.656,17€ y un aumento por el total de gastos en la casilla 389 por un valor de 300.643,53€ de tal forma que el resulta-do sujeto se limitara a los ingresos financiero de 75,59€. Dicha cantidad forma la base imponible del impuesto sobre sociedades dando lugar a una cuota de 18,90€. Al igual que en el ejercicio precedente en el impuesto presentado en el ejercicio 2016 en la página 15 del impuesto en el apartado 'Detalle de la compensación de bases imponibles negativas', no aparece como base imponible negativa pendiente de compensación. 5) En las sucesivas declaraciones del impuesto sobre sociedades no se han recogido las pérdidas contempladas de forma errónea en los ejercicios 2014 y 2015. 6) En los impresos de autoliquidación del impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2014 y 2015 existen errores materiales en la confección de los impresos, lo que conlleva como resultado pérdidas económicas por la falta de corrección al resultado derivada de la consideración de entidad parcialmente exenta de dicho impuesto, exención recogida en el capítulo IV, título VII de la LIS. 7) Considera que se cometen errores al cumplimentar varias casillas debido a la falta de cualificación de la persona que ha confeccionado los modelos; son declaraciones que están muy mal hechas y son errores que no tienen sentido si se atiende al hecho económico, que es una entidad en la que todas sus actividades están exentas y no puede tener resultado económico.
TERCERO. Sobre la infracción tributaria.
El artículo 183 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece: Concepto y clases de infracciones tributarias.1. Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley. 2. Las infracciones tributarias se clasifican en leves, graves y muy graves.
El artículo 191 de la misma Ley 58/2003 establece: Infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación.1. Constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta ley. ... La infracción tributaria prevista en este artículo será leve, grave o muy grave de acuerdo con lo dispuesto en los apartados siguientes. La base de la sanción será la cuantía no ingresada en la autoliquidación como consecuencia de la comisión de la infracción. 2. La infracción tributaria será leve cuando la base de la sanción sea inferior o igual a 3.000 euros o, siendo superior, no exista ocultación. El artículo 195 de la misma Ley establece: Infracción tributaria por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes.1. Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros. ... La infracción tributaria prevista en este artículo será grave. La base de la sanción será el importe de las cantidades indebidamente determinadas o acreditada. ... 2. La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 15 por ciento si se trata de partidas a compensar o deducir en la base imponible, o del 50 por ciento si se trata de partidas a deducir en la cuota o de créditos tributarios aparentes.
Esta infracción, prevista en el artículo 195 de la Ley General Tributaria de 2003, no refleja una conducta de la que se derive un daño actual para la recaudación tributaria.
En el presente supuesto que se enjuicia, según resulta del acuerdo de imposición de sanción, los hechos por los que se ha impuesto ésta son: en el ejercicio 2014 y 2015 los ingresos obtenidos por el obligado tributario, la Junta de Compensación, consisten en las facturas emitidas a los propietarios que forman parte de la Junta de Compensación y por lo tanto están exentos (por tanto, se provoca la necesidad de practicar un ajuste extracontable negativo con el fin de excluir estas rentas exentas de la base imponible y ajustes extracontables positivos con el fin de incluir en la base imponible el importe de los gastos imputables a la obtención de estas rentas exentas, que no son fiscalmente deducibles). En el ejercicio 2014 el obligado tributario sí practicó el ajuste negativo por los ingresos obtenidos (405.290,14 €), sin embargo, no realizó el ajuste positivo por los gastos (68.950 €), por lo que procede incrementar la base imponible del impuesto en dicho importe. En el ejercicio 2015 el obligado tributario no practicó el ajuste negativo por los ingresos obtenidos (186.656,17 €), ni tampoco realizó el ajuste positivo por los gastos correspondientes (300.643,53 €), por lo que procedió incrementar la base imponible del impuesto en 113.987,36 €.
Antes de la regularización, las bases imponibles declaradas fueron: 1) 2014: -68.950; 2) 2015: -113.911'17.
Los ajustes al resultado contable, que deben hacerse en aplicación de la normativa fiscal, se efectúan (deben efectuarse) en el impreso de la declaración del Impuesto, aunque las diferencias que provoquen deban dejar huella en los documentos contables.
Se ha considerado que la Junta de Compensación: 1) en el ejercicio 2014: ha acreditado indebidamente cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras por importe de 68.950 euros. 2) En el ejercicio 2015: ha procedido a acreditar indebidamente cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras por importe de 113.911,77 euros y ha dejado de ingresar deuda tributaria por importe de 3,91 euros y obtenido indebidamente una devolución por importe de 14,99 euros.
El artículo 10 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, establecía: Concepto y determinación de la base imponible. 1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores. El artículo 25 del mismo texto refundido, en la redacción aplicable por razones cronológicas, establecía: Compensación de bases imponibles negativas. 1. Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos.
El artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades establece: Concepto y determinación de la base imponible. 1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta obtenida en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores. El artículo 26 de la misma Ley establece: Compensación de bases imponibles negativas. 1. Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes con el límite del 70 por ciento de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de esta Ley y a su compensación.
La base imponible negativa recoge las pérdidas fiscales del periodo impositivo, obviamente, porque los gastos fiscales han superado a los ingresos fiscales. La norma fiscal permite compensar las pérdidas fiscales con beneficios fiscales que se obtengan en periodos futuros.
CUARTO. Involuntariedad e inexistencia de culpa, de mala fe y de ánimo defraudatorio.
Refiere la demandante, entidad urbanística colaboradora de carácter fiduciario, que para la confección de las autoliquidaciones del Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2014 y 2015 utilizó la herramienta informática creada por la AEAT y que, para la confección de ambas autoliquidaciones, se trasladaron y declararon correctamente todas las partidas contables, activo, pasivo y cuenta de pérdidas y ganancias, tal y como están reflejadas en los libros oficiales y en las cuentas anuales, legalizados y depositadas, en el Registro Mercantil, así como todas las facturas emitidas y recibidas y que por error se obvió y/o no se señaló correctamente los ajustes contables contenidos en las páginas 12/13 de la declaración, modelo 200, al tratarse de una entidad parcialmente exenta del Impuesto, y que hubiera consistido en disminuir el resultado en el importe de los ingresos o rendimientos de actividades que constituyen su objeto social y en aumentar dicho resultado en el importe de los gastos imputables directa o indirectamente a la obtención de las rentas de las actividades exentas.
En la demanda se alega, como primer motivo de impugnación del acto administrativo impugnado, que en el supuesto enjuiciado se está ante un simple error de hecho, de carácter material, involuntario y sin mala fe, inducido por la propia actuación previa de la AEAT y producido y/o motivado por el funcionamiento del programa informático impuesto por dicha Administración para la presentación del Impuesto sobre Sociedades, modelo 200, de los ejercicios 2014 y 2015: 1) en la página primera del impuesto se ha señalado la casilla 00002 'entidad parcialmente exenta' y se han trasladado correctamente los datos contables de la cuenta de pérdidas y ganancias, tanto los ingresos como los gastos, diferenciando entre ellos los ingresos y los gastos financieros. 2) El hecho de olvidar cumplimentar las correcciones contables de la página 13 de la declaración, casillas 00389 y 00390, aunque la cuota del ejercicio sea la misma, da lugar a que el programa genere automáticamente una base imponible negativa y una cuota a compensar en la página 15 del programa, página ésta a la que sólo se puede acceder a través de un enlace que hay en la página 13 del programa, sin que en este caso 'sorprendentemente' se genere ningún aviso y/o error cuando se va a realizar la presentación que obligue al contribuyente a revisar la misma y a presentarla una vez se haya subsanado o revisado, como ocurre con el resto de avisos y/o errores que sí se generan por el programa con carácter previo a la presentación, precisamente para evitar errores de este tipo. 3) El error fue provocado por la actuación previa de la propia AEAT, pues con ocasión de la presentación del Impuesto sobre Sociedades de ejercicios anteriores, las autoliquidaciones siempre fueron dadas por válidas y nunca fueron objeto de revisión, requerimiento o inspección, aun existiendo en esos ejercicios resultados negativos de la cuenta de pérdidas y ganancias que tampoco fueron objeto de corrección contable y que dieron lugar a que figurara un saldo de bases negativas a compensar en cada ejercicio que nunca fueron objeto de compensación y que nunca se declararon en las casillas de 'partidas a compensar de otros ejercicios'. 4) Por el ejercicio 2014 no procede sanción, porque no se declaró realmente ningún importe a compensar; tampoco por el ejercicio 2015, porque tampoco se incluyó el importe a compensar de 68.950 euros que procedía del error de la declaración de 2014. 5) En el trámite de conclusiones, la actora alega la imposibilidad de llegar a compensar bases negativas de ejercicios previos.
Como se ha señalado en el fundamento de derecho segundo, en los impresos de autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2014 y 2015 existen errores en su confección. La misma parte actora no ha cuestionado la comisión de estos errores al cumplimentar las casillas de las declaraciones, no realizando, o no haciéndolo correctamente, las correspondientes correcciones de la cuenta de pérdidas y ganancias en las declaraciones.
La cumplimentación de los modelos en la forma expuesta ha dado lugar a un resultado de pérdidas. El perito que ha informado en periodo probatorio considera que los modelos presentan errores debidos a una falta de cualificación de la persona que los ha cumplimentado y que no hay voluntariedad, no teniendo sentido hablar de pérdidas atendiendo al hecho económico de que se trata.
Pues bien; aunque concurra una certeza en los hechos, en el aspecto objetivo de la infracción tributaria, esta no sólo exige tipicidad y certeza en los hechos subsumidos en ella, sino también la concurrencia, en todo caso, de la culpabilidad (como se ha dicho, son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley).
El artículo 179 de la Ley 58/2003, General Tributaria, establece: 2. Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos: ... d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. ....
Pues bien; el error invocado por la parte actora no excluye la responsabilidad a título de negligencia, porque el único error que exoneraría de la responsabilidad es el error invencible, pues el error vencible es, cuanto menos, constitutivo de simple negligencia.
Un error evitable es aquel que se hubiera evitado mediante un adecuado nivel de atención o información del sujeto que lo comete, en contraposición al error inevitable del que no puede escaparse aun empleando el cuidado exigible a un obligado tributario normalmente diligente. Dice la STS de 25 de febrero de 2010 (rec. 2166/2006 ): 'Y, desde luego, no puede, como también hace la Sentencia de instancia, considerarse que en todos aquellos casos en los que clara e inequívocamente se ha cometido un error material (insistimos en que el órgano judicial no pone en duda esta circunstancia) ha existido forzosamente simple negligencia , dado que no son inimaginables supuestos en los que el obligado tributario pueda cometer este tipo de errores pese a haber actuado con la diligencia debida en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Sin que la circunstancia de que el error material no esté previsto específicamente en el art. 77.4 de la L.G.T. como causa excluyente de la culpabilidad -como no lo está en el actual art. 179.2 de la Ley 58/2002 -, por las razones antes apuntadas, impida excluir la existencia de culpabilidad precisa para imponer sanciones tributarias.'.
Desde luego, no es poner la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias encomendar la cumplimentación de los modelos de declaración a una persona sin cualificación para ello, por muy buena voluntad que esta persona quiera poner. Es evidente que si la Junta de Compensación hubiera encomendado la cumplimentación de los modelos de declaración a una persona con la cualificación necesaria, los errores en la realización de las declaraciones podrían haberse evitado.
En lo que respecta a la actuación previa de la Administración tributaria, que habría provocado el error, por haber dado por válidas autoliquidaciones en las que, existiendo igualmente resultados negativos en la cuenta de pérdidas y ganancias que no fueron objeto de corrección contable y que dieron lugar a que figurara un saldo de bases negativas a compensar en cada ejercicio, que nunca fueron compensadas y que nunca se declararon en las casillas de partidas a compensar de otros ejercicios, cabe señalar que la propia parte actora señala que nunca fueron objeto de revisión, requerimiento o inspección, por lo que se desconoce si han sido objeto de alguna actuación de comprobación que haya examinado las declaraciones y, en consecuencia, no puede hablarse de acto previo de la Administración.
Alega también la demandante que no se llegaron a compensar bases negativas y que nunca se hubieran podido compensar, al tratarse de una Junta de Compensación fiduciaria.
Es cierto que, como antes se ha dicho, la Junta de Compensación fiduciaria puede considerarse entidad parcialmente exenta y que las partidas que debieron dar lugar a los ajustes extracontables proceden de la realización de actividades derivadas del objeto social de la entidad. También es cierto que la Junta de Compensación no ha procedido a la compensación de las bases imponibles negativas
Las pérdidas derivadas de la omisión de los ajustes extracontables, al corresponder a dicha actividad exenta, no pueden compensarse mediante un ajuste extracontable negativo con beneficios procedentes de actividades sujetas y no exentas. Ahora bien; no por lo indicado desaparece la conducta potencialmente causante de un perjuicio a la Hacienda Pública, pues si se efectuara la compensación y ésta no fuera objeto de comprobación por la Administración, sí se causaría el perjuicio.
Como antes se dicho, la infracción prevista en el artículo 195 de la Ley General Tributaria de 2003, no refleja una conducta de la que se derive un daño actual para la recaudación tributaria. La STS de 8 de marzo de 2012 (rec. 4925/2008) dice: ' Por lo que respecta a la inexistencia de perjuicio económico alguno a la Administración ni presente ni futuro al no ser previsible, a la vista de las declaraciones presentadas hasta el cierre de la Sucursal en el año 2000, que los perjuicios económicos se produjeran, como causa que impediría la comisión de la infracción tipificada en el artículo 79.d) de la LGT 1963 (en la Resolución sancionadora así como la audiencia Nacional se refiere a la letra c), ya que hasta la reforma de la LGT operada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, en dicho apartado se contemplaba la conducta consistente en determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos del impuesto a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras propias o de terceros), este argumento tampoco puede prosperar, pues como declara la Sentencia de esta Sala de 16 de junio de 2011 (recurso de casación num. 5802/2008 ) el bien jurídico protegido en el artículo se lesiona, no con la causación del efectivo daño a la Hacienda Pública, sino con la conducta preordenada a la causación de ese perjuicio o potencialmente causante del mismo, siendo la finalidad perseguida la de evitar el comportamiento que no da lugar a un inmediato resultado de daño, sino que es preparatorio de la elusión a consumar en un momento posterior, razón por la que resulta irrelevantes las circunstancias en las que en las que se encontraba la entidad recurrente tanto en el momento de la comisión de la infracción como de las previsibles a la vista de las declaraciones presentadas hasta el cierre de la Sucursal en el año 2000. También alude la parte recurrente, a fin de acreditar la improcedencia de la sanción impuesta, a la concurrencia de las circunstancias eximentes contempladas en el articuló 77.4.d) de la LGT 1963 , al considerar por un lado que se ha presentado una declaración veraz y completa, sin ocultación de datos tributarios y por otro que no cabe hacer uso del elemento de la existencia de interpretación razonable de la norma, ya que ésta solo rige en los supuestos de error de Derecho, no, como es el caso, ante un error de hecho. Sin embargo no podemos apreciar la aplicación de la eximente, ya que partiendo del hecho de la existencia de un error consistente en efectuar un ajuste negativo del resultado contable (perdidas) de 986.456.745 Pts. en la declaración de 1993, que se reiteró en las de 1994, 1995 y 1996 cuando lo tiene en cuenta a la hora de fijar las bases imponibles negativas pendientes de compensar, resulta sin duda una declaración veraz y completa, en cuanto a su contenido material, pero objetivamente engañosa en su dimensión jurídico fiscal.'.
Finalmente, en lo que respecta a la existencia de un error en el funcionamiento del programa informático impuesto por la Administración tributaria, para la presentación de la declaración del Impuesto, que habría omitido avisos para que fuera revisada la declaración a presentar, ha de señalarse que no se ha aportado una prueba suficiente acerca de este extremo, máxime, cuando la pericial propuesta ha consistido en el informe de un economista y no en el dictamen de un técnico en informática.
En todo caso, lo que se ha producido en el presente supuesto es un error de consignación en la cumplimentación de la declaración, con lo que concurre una falta de diligencia que constituye o integra el elemento de culpabilidad.
QUINTO. Sobre la proporcionalidad, duplicidad y el artículo 199 de la Ley General Tributaria.
La parte actora considera que los hechos, ocasionados por un mero error involuntario, no pueden dar lugar a una sanción tan desproporcionada como la impuesta, 19.207'10 euros, cuando no ha existido ocultación de datos, ni intención de defraudar, ni perjuicio económico a la Administración.
Además, considera que, de existir conducta tipificada alguna, el precepto legal aplicable sería el artículo 199 de la Ley General Tributaria de 2003, que establece: Infracción tributaria por presentar incorrectamente autoliquidaciones o declaraciones sin que se produzca perjuicio económico o contestaciones a requerimientos individualizados de información. 1. Constituye infracción tributaria presentar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos autoliquidaciones o declaraciones, así como los documentos relacionados con las obligaciones aduaneras, siempre que no se haya producido o no se pueda producir perjuicio económico a la Hacienda Pública, o contestaciones a requerimientos individualizados de información. También constituirá infracción tributaria presentar las autoliquidaciones, las declaraciones, los documentos relacionados con las obligaciones aduaneras u otros documentos con trascendencia tributaria por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos en aquellos supuestos en que hubiera obligación de hacerlo por dichos medios. Las infracciones previstas en este artículo serán graves y se sancionarán de acuerdo con lo dispuesto en los apartados siguientes. 2. Si se presentan de forma incompleta, inexacta o con datos falsos autoliquidaciones o declaraciones, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 150 euros. Si se presentan autoliquidaciones, declaraciones u otros documentos con trascendencia tributaria por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos cuando exista obligación de hacerlo por dichos medios, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 250 euros.
Sobre la elección de uno u otro tipo de infracción administrativa, se ha pronunciado la STS de 22 de septiembre de 2011 (rec. 4289/2009 ), que dice: '... la regla aplicable en el caso enjuiciado para seleccionar la norma sancionadora es la de la especialidad, no el principio de proporcionalidad, que no se contempla ni, por razones obvias (sobre las que, no obstante, después abundaremos), se podía contemplar en el citado art. 8 del CP . En efecto, el principio de especialidad «se aplica cuando los supuestos del tipo general entran en el tipo especial, el cual contiene además cualquier otro elemento adicional (requisito o elemento especializante que constituye la razón de ser del tratamiento diferenciado), resolviéndose a favor de la aplicación de la norma especial, conforme al principio ' lex specialis derogat legi generale' y ello con independencia de que la Ley especial imponga pena mayor o menor» [ Sentencia de 22 de mayo de 2009 , cit., mismo FD]. Y, bajo estas premisas, partiendo de que, según consta en autos, el comportamiento de Inversiones Chil, S.L. consistió en señalar en la autoliquidación del IS, ejercicio 2003, una cantidad pendiente de deducción (por inversiones en Canarias) en la cuota de períodos impositivos ulteriores superior a la procedente, como hemos adelantado, debe coincidirse necesariamente con el Abogado del Estado en que la norma punitiva aplicable era el art. 195 de la LGT, y no el art. 199 de la LGT. Así, en la medida en que la obligada tributaria no hizo otra cosa que consignar un dato inexacto o falso en la autoliquidación del IS correspondiente al ejercicio 2003 que no provocó perjuicio económico para el Erario Público en dicho período, tal comportamiento podría subsumirse, en principio, lógicamente, en el art. 199 de la LGT, que define como infracción tributaria grave «presentar de formar incompleta, inexacta o con datos falsos autoliquidaciones o declaraciones», «siempre que no se haya producido o no se pueda producir perjuicio económico a la Hacienda Pública». Sin embargo, no resulta discutido que con su actuación Inversiones Chil S.L., aunque no dejó de ingresar ni obtuvo devoluciones indebidas en el ejercicio 2003, sí determinó (esto es, consignó sin aportar pruebas o justificantes que lo avalasen) en la autoliquidación de ese período una cantidad a deducir (partida negativa) en la cuota de ejercicios posteriores (futuros) superior a la debida, lo que, de no detectarse a tiempo por la Administración tributaria, podría haber causado en el futuro un perjuicio para la recaudación. Y este concreto comportamiento (determinación de una partida negativa superior a la real a deducir en la cuota de una declaración futura), que incorpora un elemento adicional que no se recoge en el art. 199 de la LGT-la posibilidad de causar con la actuación un perjuicio económico futuro-, encaja perfectamente en el elemento objetivo del art. 195 de la LGT, que define como infracción grave «determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras propias o de terceros» (apartado 1), lo que, en virtud de la regla de la especialidad, determina que jurídicamente sea la única norma aplicable. ...'.
El tipo de infracción tributaria previsto en el artículo 195 de la Ley General Tributariaes el que debe aplicarse en el presente supuesto, y ello, en la medida en que con la regularización no se produjo ningún daño para la Administración, pero la posibilidad de causar con la actuación un perjuicio económico futuro encaja perfectamente en el elemento objetivo del citado artículo 195 de la LGT.
Como se ha dicho, en el acuerdo de imposición de sanción se indica: Por lo que respecta a la cuantificación de la sanción, puesto que la infracción por falta de ingreso de deuda tributaria se ha calificado de leve, la sanción a imponer es el 50% de la cuota dejada de ingresar. La infracción por acreditación indebida de cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras se ha calificado como grave siendo la sanción a imponer del 15 por ciento de la cantidad indebidamente acreditada. En el acuerdo que desestima el recurso de reposición se indica: En el presente expediente, se ha apreciado la existencia únicamente de simple negligencia como causa determinante del incumplimiento realizado por el infractor, aplicando en consecuencia la sanción mínima prevista por el Ordenamiento Jurídico para este tipo de infracciones.
La STS de 8 de marzo de 2012 (rec. 4925/2008) dice: CUARTO.- El tercer motivo, que aparece articulado al amparo del apartado c) del artículo 88.1 de la LJC, se sostiene la vulneración del artículo 178 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria . La argumentación se centra en la proporcionalidad de la sanción impuesta. Si bien reconoce el recurrente que la sanción se ha impuesto en su grado mínimo, lo que se pretende a través de este motivo es efectuar una reflexión mas de fondo sobre el resultado real del ejercicio de la potestad sancionadora, llamando la atención de si resulta razonable que una conducta derivada de un error material, sin perjuicio económico real ni siquiera potencial para la Administración, conlleve una sanción de 415.010,72 euros. No puede prosperar el motivo, por cuanto la Sala de instancia, una vez confirmada la existencia de la infracción cometida, razona la aplicación de los criterios apreciados para determinar la graduación de la sanción a imponer, que en este caso se sitúan dentro de los limites fijados, máxime cuando tenemos presente que la misma se ha impuesto en su grado mínimo una vez aplicada con carácter retroactivo el 82.3 de la LGT 2003, que dio como resultado una multa del 7% sobre el importe del ajuste negativo erróneamente consignado ( artículo 88.1LGT 1963 ), todo ello con cita expresa de los preceptos utilizados tanto de las LGT 1963 y 2003. Las demás consideraciones expuestas por el recurrente, basadas en un pretendido juicio de equidad, resultan ajenas al debate casacional, por cuanto nos debemos ceñir a la infracción aducida en este motivo, la cual no se ha cometido.
Como se ha dicho, el artículo 195 de la LGT de 2003 establece que la infracción tributaria prevista en este artículo será grave y, también, que la base de la sanción será el importe de las cantidades indebidamente determinadas o acreditadas. También establece, el mismo precepto legal, que la sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 15 por ciento si se trata de partidas a compensar o deducir en la base imponible.
Pues bien; en la resolución sancionadora se ha aplicado correctamente este precepto legal, pues se ha impuesto, como sanción pecuniaria, multa pecuniaria proporcional del 15 por ciento de las cantidades indebidamente determinadas o acreditadas.
SEXTO. Sobre la motivación de la culpabilidad.
La parte actora alega que no está motivada la motivación de la sanción y que se vulnera el principio de presunción de inocencia. Considera que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando se impone la sanción por el simple hecho de no ingresar la cuota tributaria, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad.
En el trámite de conclusiones alega que se sanciona a un sujeto totalmente atípico, por una infracción grave causada con culpa en base a argumentos o frases hechas o generales, sin conectar el hecho con la intencionalidad de la conducta más allá de la consideración de un supuesto acto preparatorio para futuras compensaciones, y tratando de acreditar la culpabilidad por exclusión, añadiendo que no se han mencionado ni valorado las alegaciones de la Junta de Compensación.
Es conocido, el requisito general de motivación, aun sucinta, en cuanto a los hechos y fundamentos de derecho de los actos administrativos sancionadores o que resuelvan los procedimientos administrativos de carácter sancionador.
Es en la resolución sancionadora donde debe buscarse la corrección de la sanción. Dice la STS nº 455/2017, de 15 de marzo de 2017 (rec. 1080/2016): ' C.- Debe ser el pertinente acuerdo [sancionador] el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador. ...'.
La STS de 2 de marzo de 2015 (rec. 645/2013) dice: '... por muy objetivas que sean las infracciones apreciadas, que lo son, es preciso anudarlas al elemento de la culpabilidad que es tan elemental como necesario. Su ausencia determina que la sanción no sea ajustada a derecho, pues pesa sobre la Administración la carga de valorar la conducta a efectos de decidir la concurrencia de la culpabilidad....'.
El acuerdo de imposición de sanción, respecto del elemento subjetivo de la infracción, señala: -en los hechos sancionados ha quedado de manifiesto la falta de cualquier mínimo interés y diligencia, en el obligado tributario, a la hora de cumplir con sus obligaciones fiscales. -Este Órgano considera que la conducta expuesta del obligado tributario es, cuando menos, negligente, pudiendo haber obrado de otra manera caso de haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones, sin estar su conducta amparada de ninguna forma por una interpretación razonable de la norma. -En el presente expediente, se ha apreciado la existencia únicamente de simple negligencia como causa determinante del incumplimiento realizado por el infractor, aplicando en consecuencia la sanción mínima prevista por el Ordenamiento Jurídico para este tipo de infracciones. -Los errores cometidos no son consecuencia de un funcionamiento incorrecto del programa informático de la AEAT, sino de la incorporación incorrecta de datos realizada por la entidad. - Por otra parte, la conducta descrita tampoco halla acomodo en ninguna de las excepciones previstas en el art. 179.2, mencionado, exculpatorias de responsabilidad. En particular, no cabe ninguna razonable interpretación de esas normas que ampare la conducta del interesado. Resulta clara la normativa, que ningún margen deja a la interpretación en contrario, sin que, por otra parte, sea lo bastante compleja como para plantear problemas de comprensión en quién deba de aplicarla.
Pues bien; la culpabilidad se ha motivado, sin que pueda decirse que ha sido acudiendo a argumentos generales y frases hechas. Cuestión distinta es que la parte actora comparta la motivación del elemento subjetivo de la infracción que contiene el acuerdo sancionador.
El acuerdo de imposición de sanción contiene el hecho que dio lugar a la regularización conectándolo con la intencionalidad de la conducta, aunque sea a título de simple negligencia, y no puede decirse que no sea lo ocurrido en el presente supuesto.La actuación de la Junta de Compensación en el cumplimiento de las obligaciones tributarias ha sido negligente, cuanto menos, como resulta de lo que se ha dicho en los anteriores fundamentos de derecho (en concreto en el cuarto).
SÉPTIMO. No impugnación de la infracción prevista en el artículo 191 de la LGT de 2003 , ni de los acuerdos relativos a la exigencia de la reducción de la sanción.
La parte actora nada ha alegado respecto de la sanción impuesta por la infracción prevista en el artículo 191 de la LGT de 2003 .
Tampoco lo ha hecho respecto de los acuerdos relativos a la exigencia de la reducción de la sanción.
Debe, por lo expuesto, desestimarse el presente recurso contencioso-administrativo, pues la resolución administrativa impugnada es conforme a derecho.
OCTAVO. Costas.
No obstante desestimarse la pretensión deducida en el presente recurso contencioso-administrativo, al considerar la Sala que el asunto plantea dudas fácticas, no procede hacer una condena en costas, de conformidad con lo previsto en el artículo 139 de la LJCA.
VISTOSlos preceptos legales citados y demás generales de pertinente aplicación
Fallo
Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto, por la representación de la JUNTA DE COMPENSACIÓN DEL SECTOR S-20 CORTES OESTE DEL PGOU DE BURGOS, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo de Castilla y León, Sala desconcentrada de Burgos, de fecha 31 de julio de 2020, que desestima la reclamación económico-administrativa nº 47-03474-2019 y acumuladas, que declaramos conforme a derecho.
Todo ello, sin que proceda hacer una condena en costas.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo y/o ante la Sección de Casación de la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, de conformidad con lo previsto en el art. 86.1 y 3 de la LJCA y siempre y cuando el recurso, como señala el art. 88.2 y 3 de dicha Ley, presente interés casacional objetivo para la formación de Jurisprudencia; mencionado recurso de casación se preparará ante esta Sala en el plazo de los treinta días siguientes a la notificación de esta sentencia y en la forma señalada en el art. 89.2 de la LJCA.
Una vez firme esta sentencia, devuélvase el expediente administrativo al Órgano de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
