Sentencia Administrativo Nº 286/2014, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 38/2014 de 22 de Diciembre de 2014

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Ciudad de Burgos a veintidós de diciembre de dos mil catorce.

En el recurso contencioso administrativo número 38/ 2014interpuesto por la entidad mercantil CONSTRUCCIONES JAVIER HERRAN S.L. representada por la Procuradora Doña María José Martínez Amigo y defendida por el Letrado Don Álvaro Ángel Viñas Viñas, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 20 de diciembre de 2013, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa Nº 09/542/2012 y acumulada nº 9/541/2012 formulada por la recurrente, la primera, contra el acuerdo de 17 de abril de 2012 del Inspector Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Castilla y León por el que se practica la liquidación definitiva por el concepto de Impuesto de Sociedades periodo 2007/2008, procedente del acta de disconformidad con número de referencia 71957971, por un importe de 65.203,72 euros, y la segunda contra la resolución sancionadora de la misma fecha por la comisión de una infracción tributaria; habiendo comparecido como parte demandada la Administración General del Estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado en virtud de la representación que por ley ostenta.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 12 de febrero de 2014.

Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 7 de abril de 2014 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte sentencia por la que estimando el recurso se dicte sentencia por la que se acuerde anular y dejar sin efecto la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León por la que se desestima la reclamación económico administrativa interpuesta contra la liquidación emitida por la Dependencia Regional de Inspección en relación con el IS ejercicios 2007 y 2008 y contra el acuerdo sancionador derivado de la referida liquidación y acuerde condenar a la Administración con expresa imposición de costas a la Administración demandada.

SEGUNDO -Se confirió traslado de la demanda por termino legal a la parte demandada quien contestó a la demanda a medio de escrito de 29 de mayo de 2014 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo basándose en los fundamentos jurídicos que aduce.

TERCERO -Una vez dictado decreto de fijación de cuantía, y recibido el recurso a prueba se practicó con el resultado que obra en autos, y habiendo solicitado las partes la presentación de conclusiones escritas, se evacuó traslado para cumplimentar tal trámite, quedando el recurso concluso para sentencia, habiéndose señalado el día 11 de diciembre de 2014 para votación y fallo, lo que se efectuó. Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

Fundamentos

PRIMERO-Constituye el objeto del presente recurso jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 20 de diciembre de 2013, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa Nº 09/542/2012 y acumulada nº 9/541/2012 formulada por la recurrente, la primera, contra el acuerdo de 17 de abril de 2012 del Inspector Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Castilla y León por el que se practica la liquidación definitiva por el concepto de Impuesto de Sociedades periodo 2007/2008, procedente del acta de disconformidad con número de referencia 71957971, por un importe de 65.203,72 euros, y la segunda contra la resolución sancionadora de la misma fecha por la comisión de una infracción tributaria

Opone la recurrente en apoyo de sus pretensiones anulatorias los siguientes motivos: A) Derecho a la deducción de los gastos considerados liberalidades, ya que 1.- El regalo de un reloj a los trabajadores de la empresa cuando se jubilan es una costumbre de la misma al igual que la entrega de lotes de navidad a trabajadores y clientes; 2.- Los gastos correspondientes al viaje a Japón están relacionados con la actividad de la empresa ya que tenía como motivo la obtención de ideas para el proyecto de obra de la nueva sede del Colegio de Arquitectos en Burgos; 3.- Que también son procedentes los gastos de viajes a Menorca al estar relacionados con la elaboración de proyectos de obras; 4.- Que también procede la consideración como gastos la adquisición de un equipo de descanso al estar destinado a la habitación de un piso de su propiedad que estaba en régimen de alquiler a terceros; B) Falta de motivación del acta y exigencia de prueba diabólica al obligado tributario; C) Derecho a deteriorar los terrenos y solares a valor de mercado; D) Improcedencia de la sanción.

Tales pretensiones son rebatidas puntual y detalladamente de contrario por la representación procesal de la Administración del Estado, que como es legalmente preceptivo ( art. 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, de Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas ), defiende la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada.

SEGUNDO-A los efectos de resolver el presente recurso deben de destacarse los siguientes hechos que resultan del propio expediente de gestión que ha sido remitido.

La entidad recurrente había presentado las declaraciones-liquidaciones por los ejercicios 2007 y 2008 del Impuesto sobre Sociedades, resultando una cantidad a ingresar de 5.637,65 euros en el ejercicio 2007 y una cantidad a devolver de 325.216,68 euros en el ejercicio 2008. Mediante comunicación notificada el 29 de noviembre de 2010, se iniciaron actuaciones inspectoras de comprobación e investigación de carácter general, entre otros, por el concepto del Impuesto sobre Sociedades de los periodos 2007 y 2008. Como resultado de la actividad inspectora se extendió, el día 12 de septiembre de 2011, acta de disconformidad, por el concepto del Impuesto de Sociedades ejercicios 2007 y 2008 y el correspondiente informe de disconformidad. La propuesta de regularización contenida en el acta está motivada por lo siguiente: 1º) GASTOS NO DEDUCCIBLES. En la base imponible del Impuesto, existen determinados gastos contabilizados en los ejercicios 2007 y 2008 que no son deducibles fiscalmente, bien porque no están suficientemente justificados ante la Inspección, bien por tratarse de liberalidades o de gastos no relacionados con la actividad del sujeto pasivo. Como consecuencia se incrementa la base imponible en 13.620,26 euros en el ejercicio 2007 y en 22.136,57 euros en el 2008; 2º) PERDIDAS POR DETERIORO DE MERCADO. El sujeto pasivo contabilizo unos terrenos y solares a menor valor del que correspondía. En consecuencia se incrementa la base imponible del ejercicio 2008 en 823.103,90 euros por el exceso de la dotación por depreciación de existencias.

Con fecha 11 de noviembre de 2011, el Inspector Regional dicta acuerdo de liquidación que confirma la propuesta contenida en el acta, a excepción de determinados gastos de combustible que considera deducibles, practicándose liquidación definitiva de la que resulta un importe a ingresar de 275.563,39 euros de los cuales 251.054,32 corresponden a cuota del impuesto y 24.509,07 euros a intereses de demora.

Con fecha 2 de diciembre de 2011 la parte presenta escrito solicitando tasación pericial contradictoria. Con fecha 16 de marzo de 2012 se dicta acuerdo de finalización del procedimiento de tasación pericial contradictoria y se dicta nueva liquidación administrativa de la que resulta una cantidad a ingresar de 69.157,73 euros, de los cuales 61.924,58 corresponden a cuota del impuesto y 7.233,15 euros a los intereses de demora.

TERCERO.- Con alteración del orden de los motivos de impugnación expuestos en la demanda de este recurso procede analizar, en primer lugar, la nulidad de la liquidación por estimar el recurrente que le genera indefensión dada la ausencia total de motivación tanto del acta de disconformidad como del informe de disconformidad al que se remite.

Las exigencias jurídicas de motivación son manifestación de otra general que impone a los poderes públicos que justifiquen todas sus decisiones que afecten a los derechos e intereses de los ciudadanos. Tal exigencia viene recogida para todos los actos administrativos en el art. 54. 1 de la Ley 30/1992 y su cumplimiento dota a la decisión pública de la juridicidad predicable en un Estado de Derecho ( art. 1 CE ). No es ocioso recordar en este momento lo dicho en la STS de 23-5- 2005, según la cual la motivación de los actos administrativos se enmarca en el deber de la Administración de servir con objetividad los intereses generales y de actuar con sometimiento pleno a la ley y al Derecho que impone el art. 103 de la CE , siendo igualmente consecuencia de los principios de seguridad jurídica y de interdicción de las arbitrariedad que se garantizan en el art. 9.3 CE . Por lo demás '(el) deber de motivación de las Administraciones Públicas se engarza en el derecho de los ciudadanos a una buena Administración, que es consustancial a las tradiciones constitucionales comunes de los Estados Miembros de la Unión Europea, que ha logrado su refrendo normativo como derecho fundamental en el art. 41 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea, proclamada por el Consejo de Niza de 8/10 de diciembre de 2000, al enunciar que este derecho incluye en particular la obligación que incumbe a la Administración de motivar sus decisiones'.

Es determinante para resolver la cuestión aquí planteada aquella dimensión de la motivación que tiene como finalidad evitar la indefensión por desconocimiento o por imposibilidad de reacción frente al actuar de la Administración. De ahí que nuestro escrutinio sobre el acto liquidatorio no se limita a la constatación formal de la concurrencia o no concurrencia de determinados elementos, debiéndonos remontar hasta la perspectiva material desde la que podamos comprobar si el destinatario de la decisión estuvo o no en situación de conocer cabalmente los conceptos liquidatorios sobre los que centra su discrepancia con la Administración.

Para ello, resulta esencial el examen del propio tenor literal del Acuerdo de Liquidación practicado por el concepto impuesto de sociedades de 2007 y 2008 en el que consta que los hechos determinantes de la liquidación son:

A.- Gastos no deducibles

1.- En el curso del procedimiento el actuario solicitó al obligado tributario en la Diligencia nº 2 de fecha 16 de febrero de 2011, la relación de obras o edificaciones, con su denominación y emplazamiento, realizadas por el sujeto pasivo en los años objeto de comprobación. La actividad de construcción realizada por el sujeto pasivo se efectuó exclusivamente en Burgos capital y su provincia, según ha manifestado el propio obligado tributario, que aportó la relación de obras realizadas en dichos períodos.

2.- En el ejercicio 2007 el obligado tributario contabilizó como gasto, las siguientes partidas.....El detalle de cada uno de los apuntes contables, realizados por el sujeto pasivo, en él debe de las anteriores cuentas es el siguiente:

- Cuenta 601000000: COMPRA MAT. Y ELEM. INCORPORABLES: asientos nº 1681 y 3473: El sujeto pasivo ha contabilizado las facturas recibidas nº 548 y 1.227 del expedidor Burgospetrol, S.L., por la adquisición de gasóleo B para los vehículos HE-....-H VOLVO FM7 y NO-....-N VOLVO FL7 (según se desprende de dichas facturas).

Dichos vehículos no figuran en su inmovilizado. Total gastos contabilizados = 1.183,36 euros.

- Cuenta 628100000: SUMINISTROS CARBURANTE: Asientos nº 306 y 1012: El sujeto pasivo ha contabilizado las facturas nº 73 y 308 del expedidor BURGOSPETROL, S.L., por la adquisición de gasóleo B para el vehículo NO-....-N VOLVO FL7. Dicho vehículo no figura en su inmovilizado. Total gastos contabilizados = 1.135,14 euros. Facturas nº 548, nº 1227, nº 73 y nº 308: figura la dirección figura la dirección C/ Cartuja, 12-13-14. El domicilio de la C/ DIRECCION000 nº NUM000 , constituye el domicilio fiscal de Don Lorenzo , siendo de su propiedad al 100%. Y el domicilio de la C/ DIRECCION000 , nº NUM001 , constituye el domicilio fiscal de Don Victoriano , siendo de su propiedad al 100%.

- Cuenta 629000003: VIAJES Y LOCOMOCIONES: Asiento nº 7: se deduce como gasto un 'extracto de tarjeta de crédito' por importe de 87,00 euros del que no aporta justificante. Asiento nº 137 : se deduce como gasto:- un desplazamiento a Segovia, factura de hotel por importe de 80,25 euros, el viaje lo realizo en el ejercicio 2006, - un desplazamiento a Madrid, entrada el 13/12/2006 y salida el 14/12/2006 (fin de semana) por importe de 128,40 euros y un gasto de restaurante, en diciembre de 2006, cuya factura 'sin destinatario' importa la cantidad de 218,55 euros. Total gastos = 427,20 euros. Asiento nº 1582:ha contabilizado dos facturas de restaurantes (sin destinatario) por importe de 217,91 euros y 162,53 euros. No aporta justificante de 213,20 euros. Total gastos = 593,64 euros. Asiento nº 1940:se deduce un desplazamiento a Barcelona, factura de hotel 607,04 euros, y facturas de carburante en la estación de servicio de Pina de Ebro, por importe de 67,95 euros y 66,00 euros. El viaje lo realizo del 17/05/2007 al 20/05/2007, que es jueves y fin de semana, con el turismo BMW matricula ....YYY . Total gastos = 740,99 euros. Asiento nº 2329: se deduce una factura de viajes el Corte Inglés de fecha 02/07/2007 de un viaje al Japón por importe de 2.423,00 euros. Asiento nº 3033:se deduce 61,40 euros, de los que no aporta justificante. Asiento nº 3281:se deduce como gasto: 62,49 euros y 159,00 euros de facturas de restaurante (sin destinatario). Y facturas de hoteles por desplazamiento a Madrid, por importe de 128,40 euros y 181,90 euros. El viaje lo realizo, del 14/09/2007 al 16/09/2007, que es fin de semana. Total gastos = 531,79 euros. Asiento nº 3711:se deduce como gasto: 49,12 euros de los que no aporta justificación y 82,10 euros de factura de restaurante (sin destinatario). Total gastos = 131,22 euros. Asiento nº 4113:se deduce como gasto: un desplazamiento a Granada, factura de hotel de 888,97 euros y facturas de carburante en la estación de servicio de Ocaña y Guarroman de 98,77 euros. y 93,07 euros. El viaje lo realizó del 01/11/2007 al 04/11/2007, que es jueves y el fin de semana. Y facturas de restaurantes (sin destinatario): 294,95 euros, 160,77 euros y 326,67 euros. Total gastos = 1.863,20 euros.

- Cuenta 629300000: HOSPEDAJES Y MANUTENCIONES: Asiento nº 606:se deduce como gasto la factura recibida nº 165, del expedidor Mesón del Cid, que es una comida para 18 personas. La factura no contiene destinatario. Total gastos= 927,00 euros. Asiento nº 737:se deduce como gasto un desplazamiento Oviedo: factura de hotel de 151,94 euros y carburante 50,01 euros. El viaje lo realizo del 12/01/2007 al 14/01/2007, que es fin de semana, con el turismo BMW matricula ....YYY . Total gastos= 201,95 euros. Asiento nº 1261:se deduce como gasto: un desplazamiento a Madrid, factura de hotel 408,68 euros. El viaje lo realizo del 02/03/2007 al 04/03/2007, que es fin de semana. Y facturas de restaurantes (sin destinatario) de 115,40 euros y 360,70 euros. Total gastos = 884,78 euros. Asiento nº 2219:se deduce: un desplazamiento a Madrid, hotel 190,67 euros del que no aporta justificación y garaje del hotel 16,60 euros; un desplazamiento a Mahón de 58,16 euros del que no aporta justificación y restaurante en Port de Ciutadella (sin destinatario) de 127,80 euros. Total gastos= 393,23 euros. Asiento nº 2508:se deduce como gasto: un desplazamiento a BINIATRAM (Ciutadella), factura de hotel de 435,00 euros y parking del aeropuerto 67,80 euros (éste sin justificante); gasto en SMARTEN SL de 78,40 euros del que no aporta justificación. Y restaurante, factura sin destinatario de 117,85 euros. Total gastos = 699,05 euros. Asiento nº 2919:se deduce como gasto, factura de restaurante, sin destinatario, de 112,99 euros y 144,45 euros de restaurante en 'Fornells' sin aportar justificación. Total gasto = 257,44 euros. Asiento nº 3974:se deduce una factura de restaurante (sin destinatario) por 141,80 euros. Total gastos = 141,80 euros.

- En la Cuenta 629900000: GASTOS VARIOS: Asiento nº 1312:multa de tráfico de 105 euros. Asiento nº 2967:adquisición de Reloj Omega jubilación por importe de 862,07 euros.

3.- Asimismo, en el ejercicio 2008 el obligado tributario contabilizó como gasto, las siguientes partidas..........A continuación se detallan cada uno de los apuntes contables, realizados por el sujeto pasivo, en el debe de las anteriores cuentas:

- En la cuenta 6020000000: COMPRA ELEM Y CONJ INCORPORABLES: El sujeto pasivo se deduce un gasto por importe de 632,41 euros, que corresponde a un equipo de descanso para la obra de la C) Cartuja, según figura en la factura recibida aportada por el sujeto pasivo. El domicilio de la DIRECCION000 nº NUM000 , constituye el domicilio fiscal de Don Lorenzo .

- Cuenta 6280000001: SUMINISTRO CARBURANTES: El sujeto pasivo se deduce las facturas recibidas números 29 - 329- 747- 1455, por la adquisición de gasóleo B para el vehículo NO-....-N VOLVO FL7, según figura en la factura nº 29, siendo el destino de la mercancía los domicilios CL Cartuja 12-13-14, según figura en la factura nº 329. Las otras dos facturas, nº 747 y 1455, tanto las originales como su escaneado son ilegibles. Dicho vehículo no figura en el inmovilizado del sujeto pasivo. Además el domicilio de la DIRECCION000 nº NUM000 , constituye el domicilio fiscal de Don Lorenzo y el domicilio de la DIRECCION000 nº NUM001 , constituye el domicilio fiscal de Don Victoriano .

- En la cuenta 6291000000: GASTOS DE VIAJES: Asiento nº 413:se deduce como gasto: una factura de restaurante de 161,14 euros, un suministro de carburante en la estación de servicio de Itsasondo (Guipúzcoa) el 20/01/2008 (domingo), por importe de 91, 50 euros y un restaurante en BAQUEIRA, sin aportar el justificante, por importe de 81,15 euros y carburante en la estación de servicio de AREN (HUESCA), por importe de 81,51 euros. Total gasto = 415,30 euros. Asiento 589: no aporta justificación documental de este gasto. Asiento nº 1166: se deduce como gasto una factura de restaurante (sin destinatario) por importe de 409,80 euros y un hotel en LAREDO, entrada el 14/03/2008 y salida el 15/03/2008 (fin de semana) por importe de 65,86 euros. Total gasto = 475,66 euros. Asiento nº 1855: se deduce como gasto una factura de restaurante (sin destinatario) por importe de 349,03 euros. Asiento 2103: se deduce como gasto: tres facturas de restaurantes (sin destinatario) por importes de 378,46 euros, 426,82 euros y 379,32 euros. Total gasto = 1.184,60 euros. Asiento nº 2190: se deduce como gasto, una factura de viajes El Corte Inglés, por importe de 692,42 euros. Asiento nº 2429: se deduce como gasto factura de restaurante (sin destinatario) por importe de 116,05 euros y factura de fecha 21/07/2008 de un hotel rural en CIUTADELLA (MENORCA). Asiento nº 2452: se deduce como gasto la cantidad de 520,02 euros, que es el pago a cuenta de hotel, por un desplazamiento a Menorca (CANAXINI-HORT SANT PATRICI), realizado del 10/08/2008 al 17/08/2008. Asiento nº 2472: se deduce como gasto, una factura de viajes El Corte Inglés, por importe de 610,00 euros Asiento nº 2704: se deduce como gasto, facturas de restaurantes (sin destinatario) por importe de 107,00 euros, 81,70 euros y 198,44 euros. Y apuntes sin justificante por importes de 510,00 euros, 30,33 euros y 18,90 euros. Se deduce el resto del precio del hotel, por el desplazamiento a Menorca (Canaxini-Hort Sant Patrici), realizado del 10/08/2008 al 17/08/2008, por importe de 1.219,17 euros. Total gasto = 2.165,54 euros.

- En la cuenta 6299000000: GASTOS VARIOS: Asiento nº 3314: se deduce como gasto la adquisición de vino, por importe de 63,63 euros. Asiento nº 3334: se deduce gastos sin justificante: carburante en LAGUARDIA por importe de 78,07 euros y un restaurante de 385,00 euros. Asiento nº 3610: se deduce como gasto dos facturas de restaurantes (sin destinatario) por importe de 169,00 euros y 340,85 euros. Total gasto = 509,85 euros Asiento nº 3829: se deduce como gasto una factura de adquisición de lotes navideños, vino y alimentación, por importe de 8.767,40 euros.

-En la cuenta 6780000001: GASTOS EXTRAORDINARIOS: se deduce como gasto, donativo realizado a la Asociación de Familiares y Afectados de Esclerosis Múltiple de Burgos, por importe de 1.050,00 euros.

B.- Deterioro de valor de las materias primas:

1.- El obligado tributario ha contabilizado en el mayor de la cuenta del Plan General de Contabilidad número 313000000 (Terrenos y Solares) los siguientes apuntes...2.- el obligado tributario procedió a dotar pérdidas por deterioro de mercado de 1.348.115,18 euros, siendo la depreciación de cada existencia la siguiente: Depreciación del Terreno pisones, 72 ® 55.655,58 euros. Depreciación del Solar Villagonzalo Pedernales ® 132.258,32 euros. Depreciación del Edificio C/ El Carmen  1.160.201,18 euros. 3.- El actuario solicitó al Gabinete Técnico de valoraciones de Hacienda, la valoración de mercado a 31 de diciembre de 2008 de las fincas a que nos venimos refiriendo. Las valoraciones efectuadas por dicho Gabinete son las siguientes: Terreno Pisones, 72  254.110,00 euros. Solar Villagonzalo Pedernales  460.339,00 euros. Edificio C/ El Carmen  812.600,00 euros. 4.- Como consecuencia de las valoraciones realizadas por el Gabinete Técnico, el actuario procedió a minorar la depreciación contabilizada y deducida por el obligado tributario, considerando que la depreciación procedente es la siguiente: Depreciación del Terreno pisones, 72 ® 0,00 euros. Depreciación del Solar Villagonzalo Pedernales ® 0,00 euros. Depreciación del Edificio C/ El Carmen  525.011,28 euros.

Posteriormente en el acuerdo de liquidación y en el apartado de su fundamentación jurídica se expresa que: ' Así, los gastos que el actuario ha considerado no deducibles pueden agruparse en cuatro grupos: a) Gastos por la compra de carburantes.- El actuario considera que estos gastos son no deducibles al no haberse probado su utilización por vehículos de la sociedad. El obligado tributario manifiesta que se utilizan para las máquinas que alquila a la sociedad Herrero Temiño, S.A., cuyas facturas ha aportado al expediente con anterioridad y en lo que se refiere a la matrícula, se corresponde con la del camión de reparto de la empresa suministradora. Asimismo, en el escrito de alegaciones justifica que el vehículo que aparece en la factura es el de reparto de la empresa suministradora. Esta instancia considera que, habida cuenta que la sociedad alquila maquinaria que necesita carburante y que en ningún momento se ha dudado de la realidad del gasto, procede estimar las alegaciones del interesado y considerar deducible este gasto. b) Gastos consecuencia de la adquisición de un equipo de descanso.- El actuario sostiene que este gasto no es deducible, ya que figura la obra de la calle Cartuja. El obligado tributario mantiene que se han destinado a amueblar una vivienda propiedad de la empresa en arrendamiento. Adjunta copia del contrato de arrendamiento en que se incluye el detalle del mobiliario de que dispone el inmueble. Examinada la prueba aportada por el obligado tributario, se observa que en el inventario de mobiliario y enseres aportado junto al contrato de arrendamiento del inmueble propiedad de la sociedad, no se encuentra el equipo de descanso adquirido (en el inventario el colchónes de 1,50 metros de ancho, mientras que el equipo adquirido es de 1,35 metros). Por otra parte, dado que el domicilio de la obra es la calle Cartuja, concluimos con el actuario que estamos ante un consumo privado.c) Adquisición de un reloj y gastos por la compra de lotes de Navidad para entregar a clientes y trabajadores.- El actuario considera que no son deducibles y el obligado tributario sostiene que el gasto se corresponde con un regalo que la empresa realza a un trabajador que se jubila, costumbre en la empresa. La costumbre a que alude el obligado tributario es necesario acreditarla, no siendo suficiente que los trabajadores firmen que la reciben, máxime cuando en el ejercicio 2007 no existe constancia de gastos de lotes de Navidad por lo que, oportunamente, parece que es a partir de 2008 se ha iniciado dicha costumbre. Por otro lado, el certificado que ha presentado la entidad no se refiere a la baja en la Seguridad Social del trabajador por jubilación, sino a un cambio en la cotización por jubilación parcial del trabajador, por lo que el gasto resulta claramente una liberalidad. d) Gastos de viajes y comidas.- El actuario ha considerado no deducibles diversos gastos relativas a comidas y viajes con clientes, así como viajes que coinciden con períodos vacacionales a Japón o Menorca. La sociedad mantiene que organiza comidas y viajes con las autoridades y empresarios puesto que le permite entablar relaciones que posteriormente han dado lugar a la consecución de ingresos para la empresa, siendo por tanto un gasto necesario y no una liberalidad. En cuanto a los viajes, mantiene que el viaje a Japón es un viaje profesional con miembros del Colegio de Arquitectos de Burgos para visitar las obras del arquitecto japonés Tadeo Ando, con la finalidad de lograr ideas para la obra que en ese momento estaba llevando a cabo la sociedad, consistente en la elaboración del proyecto del nuevo Colegio de Arquitectos de Burgos y que los viajes a Menorca son de índole empresarial en busca de proyectos y obras.Consideramos que estos gastos no pueden considerarse deducibles, porque si analizamos el contenido de la documentación aportada, nos encontramos que corresponden en su mayor parte a restaurantes, hoteles... e incluso viajes a lugares turísticos, gastos que aparentemente se refieren a consumos en bienes y servicios personales, mucho más susceptibles de ser particulares de los socios o administradores, que empresariales. En definitiva, son gastos que bien pudiera haber pagado la sociedad, pero que no se ha probado su necesidad, sino que al contrario, la mayoría de los conceptos a que hacen referencia (viajes en época estival a lugares de playa o viajes exóticos, comidas y estancias en hoteles coincidentes con fines de semana...) inducen a pensar que enmascaran consumos privados, no deducibles por el artículo 14 del TRLIS y por tanto, de acuerdo con el principio de correlación de ingresos y gastos, no pueden considerarse gastos deducibles para la determinación del resultado contable, porque no se han probado su relación con los ingresos del contribuyente ni que sean necesarios para la obtención de los mismos. Por todo lo expuesto, procede considerar deducibles los gastos por suministro de combustible por importe de 2.318,50 euros en 2007 y de 3.049,58 euros en 2008, no siendo deducibles el resto de los gastos objeto de controversia. QUINTO.-Deducibilidad de la dotación por pérdidas por deterioro de existencias......Hemos de decir en primer lugar que las valoraciones efectuadas por los peritos de la Administración se han realizado por profesionales con la titulación idónea para realizar las mismas, por lo que las alegaciones que se basan en las diferencias de valoración con las aportadas por el obligado tributario, son cuestiones que habrán de dirimirse en un procedimiento de tasación pericial contradictoria. En cuanto a la valoración de la calle del Carmen de Burgos, en la que en las alegaciones presentadas se hace referencia a una normativa autonómica que manifiesta que no se ha tenido en cuenta en la valoración efectuada por los peritos de la Administración, nos ratificamos en ella, por varios motivos:- En primer lugar lo que se valora es la realidad física en el momento de la tasación, es decir, la edificación actual existente, en su estado de conservación y de no adecuación al planeamiento vigente, que es un criterio valorativo como cualquier otro, discutible o no, pero que es elegido para la tasación, por los motivos que en ella se exponen. - Si se hubiera redactado el Proyecto de Actuación para el Sector S 35. 07 'El Carmen', se hubieran tenido en cuenta a la hora de valorar los derechos resultantes del planeamiento, tanto de los propietarios privados como de las administraciones públicas intervinientes, según la normativa adaptada a la modificación que se alega, pero no hay desarrollo del Proyecto de Actuación, y por tanto, no podemos establecer unos derechos y deberes resultantes de los propietarios, ni con la anterior normativa ni con la nueva, con lo que sólo conocemos los derechos aportados, que es lo que se valora (el edificio existente). - Finalmente, una vez que se desarrolle el Sector 35.07, probablemente lo que le corresponda al propietario, tenga un valor muy superior al actual, así que entendemos que la valoración de lo real es más favorable al contribuyente que las de las expectativas y más real y más prudente, en estos momentos de incertidumbre económica....'

Sobre esta base esta Sala ha de desestimar la alegación de anulación por falta de motivación. Es evidente que la liquidación girada no incumple la ley, en cuanto que contiene los argumentos en que funda su actuación la administración, tanto en el acta como en el informe ampliatorio y en el acuerdo de liquidación, en los que detallan las actuaciones llevadas a cabo y la razón de ser de la liquidación practicada que no es otra que, la improcedencia de deducibilidad de determinados gastos y de la dotación por perdidas por deterioro de las existencias, por los motivos que también se exponen en el acta. Por otra parte, es igualmente cierto que no puede dudarse que la parte hoy actora haya sufrido indefensión alguna. La lectura de sus escritos ante el Tribunal Económico Administrativo Regional y ante este Tribunal de Justicia pone de relieve que no sufrió indefensión y que pudo conocer y rebatir las razones de la liquidación practicada. Y por lo que se refiere a la motivación del acta y acuerdo de liquidación por remisión al informe de disconformidad únicamente decir que la doctrina jurisprudencial -por todas, STS de 29 de marzo de 2012 - señala que ' ...como se ha dicho en el Fundamento de Derecho Segundo de la Sentencia de esta Sala y Sección de 7 de junio de 2010 (recurso de casación número1909/2005 ), '... No debe tampoco olvidarse que este Tribunal Supremo viene reconociendo al informe ampliatorio virtualidad para integrar la motivación de las actas de inspección, de modo que un acta inicialmente incompleta puede quedar integrada por el informe ampliatorio que emite el actuario, satisfaciendo de tal modo el objetivo de que el sujeto pasivo tenga un cabal conocimiento de la regularización practicada, de su contenido, de su alcance y de las razones que la justifican [véanse las sentencias de 9 de junio de 2005 (casación para la unificación de doctrina 7864/00, FJ ) y 25 de junio de 2009 (casación 9180/03 , FJ 4º)].'Así pues, no hay razón alguna para compartir la impugnación estudiada, que, por el contrario, debe ser, desestimada.

CUARTO- GASTOS DEDUCIBLES EN EL IMPUESTO DE SOCIEDADES. DOCTRINA JURISPRUDENCIAL.

Entrando ya en el examen de fondo de la liquidación impugnada, las cuestiones que se discuten respecto de la misma son dos: procedencia de la deducibilidad de determinados gastos y procedencia de la deducibilidad de las perdidas por deterioro de existencias.

En cuanto a la primera de estas cuestiones la Administración ha estimado no deducibles determinados gastos que podemos agrupar en los siguientes: a) Gastos consecuencia de la adquisición de un equipo de descanso; b) Gastos por la adquisición de un reloj y gastos por la compra de lotes de Navidad para entregar a clientes y trabajadores; y c) Gastos de viajes y comidas, así como viajes que coinciden con períodos vacacionales a Japón o Menorca.

El punto del que debemos partir para determinar la deducibilidad de estos gastos en el impuesto de sociedades es el art.14 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, que establece lo siguiente:

'1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: *(...) e) Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en esta letra los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos'.

Asimismo, el artículo 19.3 de la LIS condiciona la deducibilidad fiscal de los gastos en los siguientes términos: '3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias ...'.

Por tanto, la interpretación literal de la Ley impone que los gastos hayan sido satisfechos (reales), que figuren reflejados en la contabilidad y que se correspondan a alguno de estos conceptos a) relaciones públicas con clientes o proveedores; b) gastos habituales, por uso o costumbre, con el personal de la empresa; c) gastos relacionados con la promoción de ventas; d) gastos correlacionados con la obtención de ingresos.

La sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 3 de Octubre de 2013 (rec.311/2010 ) aclara la cuestión, haciendo las siguientes precisiones: A) En cuanto a los requisitos para que los gastos de comidas reflejados en las facturas de la empresa se beneficien de la consideración de gasto deducible ' La Sala entiende, (por tanto), que al margen de su adecuada contabilización, es necesario probar que los gastos documentados en las facturas, tickets (cuya admisibilidad general hemos aceptados en otros casos donde había mayor prueba de las circunstancias que rodearon el gasto, que aquí están ausentes), se corresponden con servicios efectivamente prestados y, además de ello, resultan necesarios para la obtención de los ingresos, así como que existe una relación directa entre ingresos y gastos, requisitos que siendo de la incumbencia de la parte....'.

Además en la citada sentencia se deja claro que una cosa es la flexibilidad de los gastos en concepto de relaciones públicas, o gastos de promoción de productos propios, por atenciones a clientes o proveedores y otra muy distinta es pretender la flexibilidad hasta el punto de no tener que probar la relación de tales gastos con los ingresos.

B) En segundo lugar, la Sentencia precisa que la aportación de las facturas por el empresario puede desplazar la carga de la contraprueba a la Administración pero no impide el juego del principio complementario de 'facilidad probatoria' que lleva a imponer al empresario un plus de esfuerzo probatorio para bien en vía administrativa o bien contencioso-administrativa, facilitar toda la información de las facturas para acreditar la realidad, necesidad y alcance del gasto, dice la Sentencia 'Por otro lado, el artículo 217 de la LEC , que disciplina la carga de la prueba, traslada ésta a la parte procesal que, teniendo facilidad para valerse de la prueba fundamental para su derecho, se abstiene de presentarla, lo que puede modular la regla general del apartado 1 del artículo. Esto es, que aun cuando aceptáramos la tesis de la entidad recurrente en el sentido de que, una vez aportadas las facturas o documentos equivalentes y acreditada su adecuada contabilización, la sociedad quedaría dispensada de prueba complementaria enderezada a probar la realidad y condiciones esenciales de los servicios por los que ha pagado unas cantidades ciertamente elevadas, tal criterio quedaría desvirtuado en aplicación del principio de facilidad de la prueba ( art. 217.6 LEC ), pues tanto la vía seguida ante la Administración, reiteradamente, como este proceso, han constituido oportunidades más que suficientes para que la recurrente, pese a las netamente insuficientes menciones de las facturas, acreditase la realidad y necesidad del gasto, en tanto que contraprestación del servicio pretendidamente recibido a cambio, y sin embargo no lo ha hecho, prueba que falta de modo total y absolutamente en lo que se refiere a la correlación de tales gastos con la actividad empresarial.'

C) En tercer lugar, si no se probó lo que debía probarse por el empresario la consecuencia es que tal gastos de reputará una liberalidad y como tal, no puede considerarse gasto deducible: ' por lo que cabe concluir que no son gastos deducibles, sino que en consecuencia deben reputarse como una liberalidad, concebida ésta como categoría residual ( art. 14.1.e) de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades. Así, la existencia de una factura que, globalmente, comprende los servicios descritos, sin reflejar el detalle de las prestaciones efectuadas, no puede ser acogida en el ámbito de la aplicación de un beneficio fiscal, donde se impone una interpretación restrictiva.'

D) Por último la Sentencia anuda a la insuficiencia probatoria la consecuencia de rechazar el gasto deducible y considerarlo mera liberalidad: 'requisitos que siendo de la incumbencia de la parte, no han sido suficientemente acreditados, por lo que cabe concluir que no son gastos deducibles, sino que en consecuencia deben reputarse como una liberalidad, concebida ésta como categoría residual ( art. 14.1.e) de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades.'

Además la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo del 28 de Junio del 2012 ( Rec. 1585/2009 ) que confirma la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, de 22 de enero de 2009 (rec. 487/2005 ), aceptando el razonamiento de ésta, declara 'La misma conclusión se alcanza respecto del resto de gastos a que se refiere el apartado 3-2 del acta, consistentes en comidas , visa, desplazamientos, propina, gratificación, invitaciones etc. toda vez que si bien es cierto que la Ley 43/1995, no aplicable ratione temporis al supuesto enjuiciado, supuso un avance respecto de la Ley 61/1978, a la que derogó, en materia de deducibilidad de ciertos gastos promocionales o de relaciones públicas , esta amplitud conceptual no da pie para suponer, al margen del texto y el espíritu de la Ley de 1995, que cualquier gasto real o supuesto sería deducible al margen de su necesidadpara la obtención de los ingresos. En otras palabras, la nueva regulación será más generosa o amplia en la interpretación de lo que deba entenderse por necesidad o conexión entre ingresos y gastos, dando cabida a determinadas deducciones anteriormente vedadas, pero no excluye la exigencia de la relación causal misma y de su prueba a cargo de quien postula la deducción , de tal forma que quedan fuera, por tanto, de la excepción a la nota de la 'liberalidad', aquéllos gastos que no discurran en el seno de las ' relaciones públicas con clientes o proveedores o con el personal de la empresa en virtud de los usos y costumbres', lo que remite, en última instancia, a la necesidad de que quien pretende la deducción acredite la finalidad específica de cada uno de tales desembolsos, tanto en lo que se refiere a la naturaleza subjetiva de 'clientes o proveedores' -o bien trabajadores- de los destinatarios del gasto, como en la índole objetiva de la relación que da lugar a su realización.'

Por tanto, al no haber acreditado la parte la necesidad de tales gastos, es obvio que tampoco cabe admitir la deducibilidad por la parte pretendida, por lo que debe rechazarse tal motivo del recurso'.

De esta normativa y jurisprudencia se concluye que no es suficiente la factura y la realidad del gasto reflejado en la misma, sino que para que estos gastos sean deducibles, además debe probarse por el obligado tributario, que es el que pretende la deducción, su vinculación real con la actividad de la empresa, acreditando extremos tales como quiénes fueron los clientes, proveedores o trabajadores, destinatarios del gasto, así como la relación y la necesidad o motivo que da lugar a su realización.

QUINTO:Aplicando la anterior doctrina al supuesto de autos debemos concluir respecto de los gastos cuestionados y estimados por la actora como deducibles en su demanda lo siguiente:

A) Gastos consecuencia de la adquisición de un equipo de descanso por importe de 632,41 euros incluido en la cuenta 6020000000: COMPRA ELEM Y CONJ INCORPORABLES correspondiente al ejercicio 2008.

Respecto de este gasto la recurrente inicialmente manifestó que estaba relacionado con el alquiler de una vivienda de su propiedad sita en la C/ Morco nº 2, 1ª B y ello tras manifestar la Administración que el domicilio indicado en la factura como domicilio de la obra, C/ Cartuja, se correspondía con el domicilio fiscal de Don Lorenzo , y que la indicación de esta dirección era un error al igual que las dimensiones del colchón. Ahora en la demanda el recurrente modifica la dirección del inmueble arrendado manifestando que es una vivienda sita en la C/ Transpaderne nº 14 de Burgos de la que no consta ni el contrato de alquiler ni el inventario de sus muebles, por lo que no cabe estimar justificado este gasto ni relacionado con la actividad.

B) Gastos de comidas con clientes y proveedores.

El recurrente pretende la deducción de diversos gastos incluidos en el ejercicio 2007 y 2008 y correspondientes a 'comidas de cortesía' o comidas relacionadas con su actividad de relaciones públicas para la obtención de nuevos proyectos.

Como se dijo anteriormente la jurisprudencia, en interpretación del art. 14 de la LIS , considera que estas comidas, por si solas, no son gastos deducibles, sino que deben ponerse en relación con la actividad de la empresa en atención a las personas que asisten y las actividades o cuestiones a tratar en las mismas, siendo carga de la parte acreditar ambas cuestiones. En el presente supuesto nada de estos se ha acreditado pues en muchas de las facturas aportadas no constan los destinatarios de la misma y esta carente de toda prueba que alguna de ellas tuviera por objeto determinada obra o proyecto de la empresa. En la demanda se alude concretamente a una factura por importe de 927 euros por una comida organizada para 18 personas con ocasión de un concierto en la localidad de Burgos, pero lo cierto es que no consta acreditado quienes fueron los asistentes a dicha comida y por lo tanto tampoco la relación que tenía con su actividad empresarial, pruebas que son necesarias para acreditar que el gasto no respondió a una mera liberalidad de la empresa.

E igualmente cabe decir respecto de los gastos de hospedaje y desplazamiento ya que no hay prueba alguna que relacione estos viajes con la actividad empresarial pues, aunque sea necesario viajar en fin de semana o en periodo estival para llevar a cabo la actividad, lo cierto es que lo normal es el desarrollo de la actividad fuera de estos periodos, siendo carga del obligado tributario acreditar que, a pesar de ello, los viajes estaban relacionados con dicha actividad empresarial. A estos efectos es insuficiente la aportación de un proyecto preparado para participar en un concurso público de adjudicación de obra en Menorca pues, al margen de referirse a una sola de las ciudades a las que se ha viajado, lo cierto es que no hay constancia de la participación en el citado concurso ni de la necesariedad de los viajes para la elaboración del proyecto.

También se refiere expresamente la demanda a los gastos derivados de un viaje a Japón, manifestando que el viaje de un representante de la empresa a Japón en el año 2007 estaba relacionado con su actividad empresarial ya que en el mismo se trataba de recoger ideas para la elaboración del proyecto de la sede del colegio de arquitectos en Burgos, contrato que le fue adjudicado, habiendo sido el colegio la empresa que organizo el viaje.

En cuanto a este gasto ha de concluirse, con la Administración, que la prueba aportada es insuficiente para acreditar su vinculación con la actividad empresarial pues el hecho de que un representante de la empresa participara en un viaje organizado por el Colegio de Arquitectos nada aporta a que dicho viaje estuviera relacionado con el contrato de obra que dicho Colegio había celebrado con la empresa recurrente, nada hay en el expediente que acredite que dicho viaje estaba relacionado con la obra, no se aporta nada referente a las visitas realizadas o reuniones, o programas, etc. Esta huérfano de prueba la relación de este viaje con la actividad de la empresa pues el hecho de que fuera organizado por la corporación colegial no implica, sin más, que su finalidad fuera la aportación de ideas para la construcción de su nueva sede.

C) Gasto derivado de la adquisición de lotes de navidad por importe de 8.767,40 euros que consta en la cuenta 629900000 asiento 3829 correspondiente al ejercicio 2008.

La parte actora sostiene que este gasto responde a la costumbre de la empresa de hacer entrega en Navidad a sus clientes, proveedores y trabajadores de una cesta o lote de Navidad.

Respecto de este gasto el actor, en su demanda, alude a que se trata de regalos realizados a trabajadores de otras empresas (San Miguel) o a clientes (que adquirieron una vivienda en la promoción Diego Polo......) y que le han servido para obtener determinados proyectos, pero lo cierto es que no se aporta prueba alguna acreditativa de esta entrega de lotes a trabajadores de otras empresas o a clientes y tampoco de que ello haya estado relacionado con su actividad empresarial, de modo que no se acredita la correlación entre el gasto y el ingreso pues una cosa es que el gasto sea conveniente para la actividad comercial o que la empresa tenga 'un detalle' con quien se ha convertido en su cliente y otra que dicho gasto sea necesario para la actividad de la empresa, debiendo estimarse una mera liberalidad a salvo de prueba que acredite lo contrario, prueba que, como se ha dicho no existe en este supuesto.

También se sostiene que estos lotes eran entregados a los trabajadores, pero lo cierto es que no hay prueba que lo acredite suficientemente pues únicamente se aporta un escrito firmado por 9 de sus trabajadores para pretender acreditar la entrega de lotes de navidad por importe de más de 8.000 euros. Además la factura referida a los mismos no identifica con la debida claridad el número de lotes adquiridos e importe de cada uno de ellos, sino que se refiere a la adquisición de una diversidad de productos haciendo referencia a ellos, en ocasiones, con la descripción Lote nº 1 de 21 kgr por un precio de 245 euros/kg, pero sin explicitación del número de lotes adquirido y sin que de la misma pueda extraerse la existencia de correlación alguna entre lotes adquiridos y empleados agraciados con alguno de ellos.

D) Gasto derivado de la adquisición de un reloj por importe de 862,07 euros.

En cuanto a este gasto esta Sala concluye, con la Administración demandada, que no se ha acreditado que responda a la costumbre de la empresa de hacer un obsequio a los trabajadores que se jubilan y ello porque no se ha acreditado que en el año 2007, fecha en la que se produce el gasto, tuviera lugar la jubilación del trabajador a quien se entregó el reloj ya que el mismo continua firmando como trabajador de la empresa en diciembre de 2011. Se sostiene por la actora que el motivo de la entrega de este regalo no fue su jubilación total sino la jubilación parcial lo que precisaría de prueba en cuento a la existencia de esta costumbre por parte de la empresa, pues si bien es cierto que podemos estimar costumbre del sector la entrega de un regalo con motivo de la jubilación no podemos decir lo mismo respecto de la situación de jubilación parcial en la que el trabajador sigue vinculado a la empresa aunque pueda acumular el tiempo de prestación de servicios en un determinado tiempo, y en este sentido la declaración del testigo es acreditativa de lo contrario cuando manifiesta que la empresa había tenido una atención con él sin añadir ni referirse al resto de los trabajadores.

SEXTO: Deterioro de valor de las materias primas:

Constan en la liquidación impugnada los siguientes hechos:

- El obligado tributario tenía contabilizadas en existencias a 31 de diciembre de 2008 terrenos y solares por los siguientes importes:

Terreno Pisones, 72 --205.655,58 euros.

Solar Villagonzalo Pedernales --413.058,32 euros.

Edificio C/ El Carmen --1.337.611,28 euros.

- El sujeto pasivo solicitó, Informes de Tasación a la empresa Sociedad de Tasación, S.A., para la finalidad 'asesoramiento de valor de mercado' a 31 de diciembre de 2008 de cada uno de los terrenos y solares contabilizados en la cuenta nº 3130000000. Los Certificados de Tasación emitidos por la entidad fueron los siguientes: Terreno Pisones, 72 --150.000,00 euros; Solar Villagonzalo Pedernales --280.800,00 euros; del edificio de la C/ El Carmen---177.410,00 euros.

- Como consecuencia de estas valoraciones, el obligado tributario procedió a dotar pérdidas por deterioro del valor de mercado de 1.348.115,18 euros, siendo la depreciación de cada existencia la siguiente:

Depreciación del Terreno pisones, 72 ----55.655,58 euros.

Depreciación del Solar Villagonzalo Pedernales --- 132.258,32 euros.

Depreciación del Edificio C/ El Carmen --- 1.160.201,18 euros.

- Ante las dudas sobre el valor de permuta declarado, se solicitó al Gabinete Técnico de la Agencia Estatal de Administración Tributaria la emisión de un informe sobre la valoración de mercado a 31 de diciembre de 2008 de las fincas a que nos venimos refiriendo. Las valoraciones efectuadas por dicho Gabinete son las siguientes:

Terreno Pisones, 72 ----254.110,00 euros.

Solar Villagonzalo Pedernales--- 460.339,00 euros.

Edificio C/ El Carmen--- 812.600,00 euros.

- Solicitada por la actora pericial contradictoria, el perito tercero hizo llegar su Informe de valoración, tasando los terrenos objeto de la controversia:

a) Bien o derecho:Terreno Pisones, núm. 72: Finca registral nº 3.260, del Registro de la Propiedad nº 2 de Burgos.

Valoración realizada por el perito tercero:205.346,29 euros.

b) Bien o derecho:Solar Villagonzalo Pedernales: Finca registral nº 25.095, del Registro de la Propiedad nº 4 de Burgos.

Valoración realizada por el perito tercero:379.740,85 euros.

c) Bien o derecho:Edificio Calle el Carmen: Finca registral nº 18.089, del Registro de la Propiedad nº 4 de Burgos.

Valoración realizada por el perito:215.794,31 euros.

En base a esta valoración la Administración tributaria realizo nueva liquidación que es la que constituye el objeto de este recurso.

En la demanda se cuestiona esta valoración del perito tercero por los siguientes motivos: en cuanto al edificio de la C/ El Carmen no ha tenido en cuenta la modificación del art. 73.3 de la Ley del Urbanismo de Castilla y León que le disminuye de valor; en cuanto a la valoración del solar sito en Villagonzalo Pedernales ha de estarse al valor dado por la actora al ser coincidente con el de TINSA y la sociedad de Tasaciones, y en cuanto al valor del solar sito en el barrio de Pisones también debe estarse al fijado por la Sociedad de Tasaciones ya que el perito tercero no ha tenido en cuenta determinadas circunstancias que si tuvo esta sociedad.

Dispone el art. 135.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT ) que los interesados podrán promover la tasación pericial contradictoria , en corrección de los medios de comprobación fiscal de valores señalados en el artículo 57 de esta ley , dentro del plazo del primer recurso o reclamación que proceda contra la liquidación efectuada de acuerdo con los valores comprobados administrativamente o, cuando la normativa tributaria así lo prevea, contra el acto de comprobación de valores debidamente notificado. Y en el núm. 4 de ese art. 135 se establece que ' La valoración del perito tercero servirá de base a la liquidación que proceda con los límites del valor declarado y el valor comprobado inicialmente por la Administración tributaria '.

En el presente caso, en la liquidación girada a la recurrente se parte de los valores obtenidos en el informe emitido el 7 de marzo de 2012 por el Arquitecto D. Ezequiel , designado perito tercero en el procedimiento de tasación pericial contradictoria, promovido por la recurrente. De esta forma la Administración se ajustó a lo dispuesto en el citado art. 135.4 LGT .

La parte recurrente discrepa de la valoración realizada por el perito tercero pero, aunque es cierto que la valoración de un bien efectuada por la Administración con fundamento en la atribuida en el informe del perito tercero en la tasación pericial contradictoria, puede ser revisada en esta vía jurisdiccional, también lo es que esa revisión o modificación de la valoración efectuada por el perito tercero solo procede cuando existan en el proceso elementos suficientes para ello. A este respecto la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de Septiembre de 2000 (Secc. 2ª, Rec. 3668/1994 ) recuerda que: Como ya dijimos en nuestra sentencia de fecha 19 de Enero de 1996 (Rec. apelación nº 3922/1991 ) y ahora hemos ratificado, la aceptación por parte de la Administración y del sujeto pasivo del avalúo que haga el tercer perito , dentro del procedimiento de tasación pericial contradictoria, regulado en las disposiciones propias del Derecho Tributario que hemos reseñado, tiene efectos exclusivamente en el ámbito administrativo, pero no en el jurisdiccional, dado que el interesado está plenamente legitimado para recurrir en vía contencioso-administrativa el resultado de la tasación pericial contradictoria, administrativa, que culmina en un acto administrativo de comprobación del valor real, susceptible de impugnación................

................Segundo. Si el recurrente, como parece, no estaba conforme con el dictamen valorativo emitido por el tercer perito, en el procedimiento de tasación pericial contradictoria , tenía un camino procesal claro y era probar en el recurso contencioso- administrativo de instancia, mediante la correspondiente prueba pericial, ésta sí realizada de conformidad con los artículos 610 - 632 de la Ley de enjuiciamiento Civil , que el valor del solar transmitido era diferente al asignado por la Administración Tributaria mediante el procedimiento administrativo de tasación pericial contradictoria .

Es innegable, que los Órganos del Orden Jurisdiccional Contencioso-Administrativo pueden revisar las actuaciones llevadas a cabo por la Administración Pública para la exacción de los tributos, y, dentro de ellas, las de comprobación de valores, y, por tanto, los expedientes de tasación pericial contradictoria , tramitados.

No hay peculiaridad, ni limitación alguna respecto de la revisión jurisdiccional del valor señalado mediante la tasación pericial contradictoria , de modo que los recurrentes pueden impugnar el valor señalado, y pueden por ello proponer la práctica de la prueba de peritos, y el Tribunal acordar que se realice en sede jurisdiccional, todo ello de conformidad con las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que se aplican al proceso contencioso-administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 74, apartado 4, de la Ley Jurisdiccional .

En el caso analizado la recurrente discrepa de la valoración dada por el perito tercero pero no ha practicado prueba alguna que acredite que dicha valoración sea inadecuada ya que no se ha practicado prueba pericial alguna en este sentido.

La alegación de la recurrente de que el perito tercero ha incurrido en error en la valoración del inmueble sito en la C/ El Carmen, al no haber tenido en cuenta la modificación del art. 73.3 de la Ley 5/1999 , no resulta acreditada ya que en dicho informe se atiende a las condiciones del planeamiento de detalle derivadas del Sector S-35/07 así como a las condiciones del análisis del mercado sin que del documento aportado junto con la demanda consistente en un certificado emitido por el Arquitecto Don Leovigildo , no ratificado a presencia judicial, pueda concluirse lo contrario ya que el mismo se limita a constatar la modificación habida en el art. 73.3 de la Ley 5/1999 concluyendo, sin explicar las razones que le llevan a ello, que el inmueble sito en C/ El Carmen ha sufrido por dicha modificación 'un gran deterioro de los derechos de la edificabilidad que le correspondían, por lo que dicho edificio en el año 2008 perdido casi todo valor su mercado', conclusión que, además de no estar justificada, no es incompatible con el resultado de la prueba pericial contradictoria que valora el bien en 215.794,31 euros (valor muy próximo al dado por la actora -177.410 euros-) muy alejado del 1.337.611,28 euros en que la actora tenia contabilizado este edificio.

Las demás alegaciones que se formulan en la demanda han de ser desestimadas toda vez que la valoración tenida en cuenta por la Administración para girar la liquidación litigiosa es la fijada por el perito tercero , ajustándose así a lo dispuesto en el art. 135.4 LGT , como se ha reiterado, y la valoración que se contiene en el informe del perito tercero está individualizada y suficientemente motivada, por lo que no hay motivo para no acoger el valor contenido en el mismo.

SEPTIMO:Finalmente en cuanto al procedimiento sancionador, la Inspeccion ha sancionado a la empresa recurrente por la comisión de una infracción que ha sido calificada como leve dejar de ingresar la deuda tributaria derivada de la correcta autoliquidación del tributo.

En cuanto a la conducta de dejar de ingresar, el proceder seguido por el obligado tributario coincide con el descrito en el artículo 191.1 de la Ley 58/2003 , cuyo literal es el siguiente: «Constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta ley .»

Al final del citado apartado se añade que «La infracción tributaria prevista en este artículo será leve, grave o muy grave de acuerdo con lo dispuesto en los apartados siguientes.» y que «La base de la sanción será la cuantía no ingresada en la autoliquidación como consecuencia de la comisión de la infracción.»

Por el recurrente se sostiene que en el acuerdo de inicio del procedimiento sancionador y en la propuesta de resolución no constan los hechos constitutivos de la infracción lo que no es cierto y para ello basta comprobar los documentos obrantes en dicho expediente y que le fueron notificados al recurrente los hechos relatados anteriormente. Y en cuanto a la falta de motivación debe reiterarse los dicho anteriormente en cuanto a la liquidación ya que en el acuerdo sancionador constan todos los elementos suficientes para conocer los hechos imputados y su calificación jurídica.

Y en cuanto a la culpabilidad es cierto que, como es sabido, la imposición de una sanción exige no solo que concurra el elemento objetivo o 'típico' que la define, sino que es además necesario que el mismo pueda ser atribuido a su responsable de un modo culpable, debiendo la Administración acreditar la concurrencia de este otro elemento subjetivo del ilícito administrativo y así ponerlo de manifiesto y motivarlo en la resolución sancionadora.

En efecto, dice el artículo 183.1 de la Ley 58/2003 que 'Son infracciones tributarias 'las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra Ley', dedicando el artículo 179.2. y 3 a recoger determinados supuestos donde la responsabilidad por la comisión de la infracción queda excluida.

Por otro lado, por exigencias del derecho a la presunción de inocencia, es obvio que corresponde a la Administración, en el ejercicio de su potestad sancionadora, acreditar y probar la concurrencia de todos los elementos que constituyen la infracción tributaria.

A este respecto, cabe recordar la Sentencia del Tribunal Supremo de 4 de noviembre de 2008, dictada en el recurso de casación 7138/05 , de la que fue Ponente el Excmo Sr Frias Ponce, que dice, en su Fundamento de Derecho Sexto 'Como ha señalado el Tribunal Constitucional, el principio de culpabilidad, derivado del art. 25 CE , rige también en materia de infracciones administrativas ( SSTC 246/1991, de 19 de diciembre, FJ 2 ; y 291/2000, de 30 de noviembre , FJ 11), y «excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente»[ STC 76/1990, de 26 de abril , FJ 4 A); en el mismo sentido, STC 164/2005, de 20 de junio , FJ 6]. En el ámbito tributario, dicho principio de culpabilidad se recogía en el art. 77.1 LGT , en virtud del cual «las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia »; precepto que, como subrayó el Alto Tribunal Constitucional, sólo permitía sancionar cuando se había actuado por «dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia »[ SSTC 76/1990, FJ 4 A ); y 164/2005 , FJ 6], de manera que más allá de la 'simple negligencia ', de la 'culpa leve', los hechos no podían ser castigados, simplemente. En la actualidad, aunque con una fórmula diferente, la misma exigencia debe entenderse que se contiene en el art. 183.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , al establecer, que «son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley». Pues bien, como asimismo señala el propio Tribunal Constitucional, el principio de presunción de inocencia, aplicable también en el ejercicio de la potestad administrativa (por todas, SSTC 120/1994, de 25 de abril, FJ 2 ; y 45/1997, de 11 de marzo , FJ 4), garantiza «el derecho a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad»( STC 212/1990, de 20 de diciembre , FJ 5), y comporta, entre otras exigencias, la de que la Administración pruebe y, por ende, motive, no sólo los hechos constitutivos de la infracción, la participación del acusado en tales hechos y las circunstancias que constituyen un criterio de graduación, sino también la culpabilidad que justifique la imposición de la sanción [entre otras, SSTC 76/1990, de 26 de abril , FJ 8 B); 14/1997, de 28 de enero, FJ 6 ; 209/1999, de 29 de noviembre, FJ 2 ; y 33/2000, de 14 de febrero , FJ 5)]; ausencia de motivación específica de la culpabilidad que, en el concreto ámbito tributario, determinó que en la STC 164/2005, de 20 de junio, la Sala Segunda del Tribunal Constitucional llegara a la conclusión de que la imposición de una sanción por la comisión de una infracción tributaria grave tipificada en el art. 79 a) LGT , vulneró el derecho de los recurrentes a la presunción de inocencia. En el mismo sentido nos hemos pronunciado, entre otras, en las sentencias de 10 de julio de 2007 (recurso de casación para unificación de doctrina 216/2002 ) y de 6 de junio de 2008 (recurso de casación para unificación de doctrina 146/2004 ).'

La culpabilidad, no obstante, puede quedar eliminada, si se demuestra que hay una interpretación razonable de la norma que es lo que motiva que el contribuyente actúe como lo ha hecho.

Pues bien, en el presente caso y de todo lo razonado, no se puede concluir que haya habido una interpretación razonable de la norma, porque ésta no suscita duda alguna y lo que ha habido es, por el contrario, una actuación de la actora consistente en la inclusión como deducibles de determinados gastos que no lo son, de modo y manera que, a nuestro juicio, no cabe aquí sostener que haya habido una interpretación razonable de la norma.

Finalmente, y al hilo de otras de las alegaciones que se hacen en la demanda, hay que recordar una vez más que la culpabilidad en la comisión de una infracción es compatible con que no exista un ánimo defraudatorio ya que aquél elemento se satisface con la simple negligencia y aún más claramente cuando, como en el presente caso, lo que ha ocurrido es que no se han declarado la totalidad de los ingresos obtenidos, lo que solo se puede producir de una manera consciente y voluntaria, por lo que en consonancia con lo hasta ahora razonado, y no cuestionándose la graduación de la sanción impuesta, procedente será desestimar el recurso también con relación a tal extremo.

OCTAVO.- De conformidad con lo establecido el artículo 139 de la L.J.C.A. de 1998 , en la redacción otorgada por la Ley 37/2011 de 10 de octubre, desestimada la demanda en su integridad procede imponer las costas procesales a la parte recurrente.

VISTOS los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, ha dictado el siguiente:

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo Nº 38/2014 interpuesto por la entidad mercantil CONSTRUCCIONES JAVIER HERRAN S.L. representada por la Procuradora Doña María José Martínez Amigo, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 20 de diciembre de 2013, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa Nº 09/542/2012 y acumulada nº 9/541/2012 formulada por la recurrente, la primera, contra el acuerdo de 17 de abril de 2012 del Inspector Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Castilla y León por el que se practica la liquidación definitiva por el concepto de Impuesto de Sociedades periodo 2007/2008, procedente del acta de disconformidad con número de referencia 71957971, por un importe de 65.203,72 euros, y la segunda contra la resolución sancionadora de la misma fecha por la comisión de una infracción tributaria y en consecuencia procede declarar que las resoluciones impugnadas son conformes a derecho.

Ello con expresa condena a la recurrente en las costas procesales causadas.

Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Una vez firme esta sentencia, devuélvase el expediente administrativo al Órgano de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la Sentencia anterior por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente Sra. M. Encarnacion Lucas Lucas, en la sesión pública de la Sala Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo en Burgos a veintidós de diciembre de dos mil catorce, que yo el Secretario de Sala, certifico.