Sentencia Administrativo Nº 288/2004, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 1000/2001 de 30 de Abril de 2004

Encabezamiento

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RECURSO nº. 1000/01

SENTENCIA nº.288/04

LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA

SECCIÓN SEGUNDA

compuesta por los Ilmos. Srs.:

D. Abel Ángel Sáez Doménech

Presidente

D. Mariano Espinosa de Rueda Jover

D. Fernando Castillo Rigabert

Magistrados

ha pronunciado

EN NOMBRE DEL REY

la siguiente

S E N T E N C I A nº 288/04

En Murcia, a treinta de abril de dos mil cuatro.

En el recurso contencioso administrativo nº. 1000/01, tramitado por las normas ordinarias, en cuantía de 2.254.089 ptas., y referido a: impuesto sobre bienes inmuebles de entidades no residentes.

Parte demandante:

D. Blas y Dª Ariadna, representada por el procurador D. Francisco Aledo Martínez y defendida por el letrado D. Ángel Morenilla Zamora.

Parte demandada:

La Administración del Estado, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

Acto administrativo impugnado:

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 26 de marzo de 2001 que estima en parte la reclamación económico administrativa 51/297/98, formulada contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la AEAT, Delegación de Cartagena, que desestima el recurso de reposición formulado frente al acuerdo del mismo órgano que requiere de pago a los actores de 3 liquidaciones, correspondientes a los ejercicios de 1992, 1993 y 1994 del Impuesto sobre Bienes Inmuebles de Entidades no residentes, girándolas sobre la finca inscrita en el Registro de la Propiedad de La Unión con el número NUM000, reponiendo el procedimiento al momento en que se cometió la falta para que se haga el requerimiento de pago notificando a los interesados los elementos esenciales de las liquidaciones.

Pretensión deducida en la demanda:

Que se tenga por formulada la demanda contra el fallo del TEARM de 26 de marzo de 2001 y la estime acordando la nulidad del mismo por no ajustarse a derecho la afección pretendida del inmueble adquirido por los actores al pago de las liquidaciones tributarias por Impuesto Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes adeudadas por la mercantil OSCAR GRIGOR LIMITED, con números NUM001, NUM002, NUM003 y y subsidiariamente, para el caso de que no se estimase su pretensión principal, se declare nula la liquidación correspondiente al año 1994, al no haberse devengado para dicho año el impuesto dado que la mercantil OSCAR GRIGOR LIMITED no era propietaria de ningún inmueble el 31-12-94, y se declare en consecuencia la no obligación de pago por parte de su mandante de ninguna de las liquidaciones del mencionado impuesto, ya que solo se adeudarían la anualidad de adquisición del inmueble (1996) y la anterior (1995), al amparo del art. 194 de la Ley Hipotecaria, durante las cuales no existe ninguna obligación tributaria. Todo ello con expresa imposición de las costas causadas a la Administración demandada.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. Fernando Castillo Rigabert, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 8 de junio de 2001, y admitido a trámite, y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

SEGUNDO.- La parte demandada se ha opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.

TERCERO.- Ha habido recibimiento del proceso a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones y cuya valoración se hará en los fundamentos de Derecho de esta sentencia.

CUARTO.- Después de evacuarse el trámite de conclusiones se señaló para la votación y fallo el día 30 de abril de 2004.

Fundamentos

PRIMERO.- Dirigen los actores el presente recurso contencioso administrativo frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 26 de marzo de 2001 que estima en parte la reclamación económico administrativa 51/297/98, formulada contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la AEAT, Delegación de Cartagena, que desestima el recurso de reposición formulado frente al acuerdo del mismo órgano que requiere de pago a los actores de tres liquidaciones, correspondientes a los ejercicios de 1992, 1993 y 1994 del Impuesto sobre Bienes Inmuebles de Entidades no residentes, por importe de 717.406 ptas, 783.407 ptas y 753.276 ptas. más los correspondientes recargos de apremio, respectivamente, giradas sobre la finca inscrita en el Registro de la Propiedad de La Unión con el número NUM000, de la que son propietarios actuales.

Entiende el TEARM que los actores no pueden alegar motivos de nulidad absoluta por ser competente para resolverlos el Ministerio de Hacienda (art. 153 LGT y 62 de la Ley 30/1992, siendo competente el TEARM solamente para examinar motivos de anulabilidad; que las notificaciones son correctas como lo demuestra el hecho de que los actores hayan formulado los recursos correspondientes frente a dichas liquidaciones, que tampoco es competente para examinar la reclamación de daños y perjuicios que realizan, y en cuanto a la cuestión de fondo que los actos impugnados son conformes a los dispuesto en la disposición adicional 6ª de la Ley 18/91, de 6 de junio, reguladora del Impuesto sobre la Renta, que crea este impuesto, entendiendo que cualquiera que sea la naturaleza del mismo (derecho real de garantía sobre un bien o obligación tributaria real (como señala la Ley 41/98, de 8 de diciembre), la falta de pago de las liquidaciones da lugar a su exigibilidad por vía de apremio sobre el bien inmueble en cuestión, siendo responsables subsidiarios de la deuda según el art. 41.1 LGT, lo actores como propietarios del mismo, aunque lo hayan adquirido con posterioridad al momento en que se devengó el impuesto, alcanzando su responsabilidad a la ejecución de dicho bien con abstracción de cual sea su patrimonio. Por tanto señala que impagado el impuesto por quien fuera propietario del bien en el momento de su devengo, si no lo abona dentro del período voluntario de pago, debe hacerse una declaración de responsabilidad subsidiaria en contra de los adquirentes, a los que se les debe requerir de pago con carácter previo a proceder en apremio contra el bien referido. Estima, sin embargo, en parte la reclamación porque en el requerimiento de pago no se les comunica todos los elementos de las liquidaciones como exige el art. 10 a) LGT, impidiéndoles la posibilidad de realizar cualquiera de las opciones que les otorga el art. 91. 2 LGT (pagar, dejar que prosiga la actuación, reclamar contra las liquidaciones originarias o reclamar contra la procedencia de la derivación), reponiendo en consecuencia el procedimiento al momento en que se cometió la falta para que dicha notificación se haga en debida forma.

Discrepan los actores de la tesis del TEARM, basando su pretensión sintéticamente en los siguientes argumentos:

En que las liquidaciones son nulas de pleno derecho al hacer una afección sobre un bien inmueble sin cobertura legal (no la establece ni la disposición adicional 6ª de la Ley 18/91, ni el art. 41 LGT), al corresponder el pago del impuesto exclusivamente a OSCAR GREGOR LIMITED titular del bien en el momento de devengarse los impuestos de 1992 a 1994. Respecto a la liquidación de 1994 afirman que el impuesto no se ha devengado, ya que en la fecha en que se devengó el impuesto (31-12-94) dicha entidad lo había transmitido , según se desprende de la referida disposición adicional. Entiende que esta norma no establece una afección real sobre los bienes, sino una modificación del orden de prelación establecido por el art. 112 del Reglamento General de Recaudación 1684/90 de los bienes o derechos sobre los que se puede dirigir el apremio para el cobro de las deudas, sin que dicha afección pueda presumirse sin una ley que de forma específica la establezca al no ser aplicable la analogía para ampliar los hechos imponibles (art. 23.3 LGT), siendo, en definitiva, el sujeto pasivo la entidad no residente propietaria del bien y no el bien mismo. Entiende que la Administración debió iniciar la vía de apremio una vez finalizaron los períodos de pago voluntario en vez de esperar a hacerlo al año 1998 frente a titulares distintos de los deudores. Alega, asimismo, que los terceros adquirentes son terceros hipotecarios protegidos por el art. 34 LH, teniendo en cuenta compraron el bien libre de cargas y gravámenes, sin que les hubiera sido posible enterarse de la existencia de la afección discutida en ningún registro público como ocurre por ejemplo con el IBI (se pueden enterarse en el Catastro) y que de entenderse que el bien estaba gravado por una hipoteca legal tácita (art. 194 LH), la misma solo puede extenderse para el cobro de la anualidad corriente y la última vencida y no satisfecha, con lo que teniendo en cuenta que los actores compraron el 23-8-96, solamente sería posible exigírseles las liquidaciones de los años 1995 y 1996, estando, en consecuencia fuera de los periodos objeto de las liquidaciones que nos ocupan los años 1992 y 1993. En definitiva, entiende que la afección no afecta a los titulares inscritos con anterioridad a que haga constar en el Registro de la Propiedad el derecho al cobro.

SEGUNDO.- La Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, estableció un nuevo tributo denominado Impuesto Especial sobre los bienes inmuebles de las Entidades no residentes, que sean propietarias o poseedoras en España de bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute, que recaigan sobre los mismos, como decía su Exposición de Motivos, para hacer frente a conocidos fenómenos de interposición societaria desde paraísos fiscales, entre otros en Gibraltar.

Como ha señalado la jurisprudencia, es un Impuesto especial porque se trata de un tributo con fin no fiscal, entendido éste en sentido recaudatorio, en la medida que se otorga la exención, cuando se levanta el velo societario, y las sociedades instrumentales o de pantalla comunican a la ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA española, los titulares efectivos y reales de las indicadas sociedades. Así se comprende la exención regulada en la propia Disposición Adicional Sexta, de la Ley 18/1991, de 6 de junio, que estableció dicho Impuesto especial, cuyo texto es como sigue: Estarán exentas del Impuesto: «1) Las entidades que acrediten suficientemente ante la Administración Tributaria por el procedimiento que reglamentariamente se establezca, el origen de los recursos invertidos en España y personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social, asumiendo el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de éstas a las autoridades competentes».

Esta exención del Impuesto anual del 5 por 100 del valor catastral de los bienes inmuebles propiedad de entidades residentes en el extranjero, Impuesto que no pueden eludir por razones obvias, porque siempre responden los bienes inmuebles referidos, como contrapunto de la sujeción al Impuesto especial referido, constituye la medida fiscal de incentivo, fomento o propósito del levantamiento del velo societario, y conocimiento, por tanto, de los verdaderos titulares, es decir, de los residentes en España que han utilizado las sociedades pantalla, residentes en paraísos fiscales, medida completada por otras dos accesorias que son, una, el origen de los fondos utilizados en la adquisición de los inmuebles sitos en España, que lógicamente deben ser de fuente extranjera, aunque dada la libertad de movimiento de capitales es fácil de eludir, porque pueden ser beneficios o plus valías de fuente española, ocultadas a nuestra Hacienda, y otra el compromiso de mantener el levantamiento del velo societario, en años sucesivos.

No cabe, por tanto, entender que el impuesto suponga una afección real para el bien inmueble cuando es transmitido por la entidad no residente a terceras personas físicas o jurídicas. La disposición adicional 6 no la establece al limitarse a decir:

Uno. Las entidades no residentes que sean propietarias o posean en España por cualquier título bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute sobre los mismos estarán sujetas a un Impuesto Especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes, sobre el valor catastral de los bienes inmuebles, que se devengará a 31 de diciembre de cada año y deberá ingresarse en el mes de enero siguiente.

Dos. El tipo del Impuesto Especial será del 5 por 100 y podrá modificarse en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

Tres. La falta de autoliquidación e ingreso por los sujetos pasivos del Impuesto Especial en el plazo establecido en el apartado Uno de esta Disposición Adicional, dará lugar a su exigibilidad por el procedimiento de apremio sobre los bienes inmuebles, siendo título suficiente para su iniciación la certificación expedida por la Administración tributaria del vencimiento del plazo voluntario de ingreso sin haberse ingresado el Impuesto y de la cuantía del mismo.

Cuatro. El Impuesto Especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes no será exigible a:

a) Los Estados e Instituciones públicas extranjeras y los Organismos Internacionales.

b) Las entidades que fueran residentes, con anterioridad a 4 de agosto de 1990, en países con los que España tenga firmado Convenio para evitar la Doble Imposición con cláusula de intercambio de información, respecto de los bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute de que fuesen titulares con anterioridad a dicha fecha.

c) Las entidades que desarrollen en España, de modo continuado o habitual, explotaciones económicas diferenciables de las de los inmuebles sujetos al Impuesto Especial.

d) Las entidades que acrediten suficientemente ante la Administración Tributaria, por el procedimiento que reglamentariamente se establezca, el origen de los recursos invertidos en España y la personalidad de los titulares directos o indirectos del capital social, asumiendo el compromiso de notificar cualquier alteración o modificación y las causas de ésta a las autoridades competentes.

Cinco. La cuota del Impuesto Especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes tendrá la consideración de gasto deducible a efectos de la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Por lo tanto, el único sujeto pasivo del Impuesto Especial según la citada norma (apartado primero) es la entidad no residente titular del bien y el impuesto se devenga el 31 de diciembre de cada año en contra de la misma y debe pagarse durante el mes de enero del año siguiente, señalando la ley que la falta de pago dará lugar a su exigibilidad por el procedimiento de apremio sobre los bienes inmuebles, sin decir que el mismo queda afectado por dicha exigibilidad cualquiera que sea su titular. Dicha norma aunque suponga una alteración en el orden de prelación de los bienes embargables (art. 112 RGR aprobado por RD 1684/90), no supone una afección real que grave el bien y se transmita con el mismo en contra de terceros adquirentes. Las afecciones reales sobre los bienes no se presumen, sino que se establecen expresamente por la ley de forma limitada como ocurre por ejemplo en los supuestos contemplados en los arts. 74 LGT, 5 TRITP/AJD, 76 LHL y 9. 1 e) LPH redactada por Ley 8/1999.

Por tanto, durante cada ejercicio responde del impuesto la entidad no residente que sea propietaria del inmueble el 31 de diciembre, que debe abonarlo el mes de enero siguiente, de forma que si no paga (el 5/100 de su valor catastral), ni solicita la exención (según el procedimiento establecido en el art. 74 del Reglamento aprobado por RD 1841/91), la Administración debe seguir directamente el procedimiento de apremio frente al inmueble. Ello no supone que en el caso de que la Administración no actúe de forma diligente aplicando la Ley pueda derivar la responsabilidad de deudas atrasadas frente a los nuevos titulares que no tuvieron ninguna participación en la generación de la misma, ni tampoco tuvieron posibilidad de enterarse cuando adquirieron el bien de que estaba sujeto a semejante gravamen, pues ni la disposición adicional 6 apartados 1 y 3 de la Ley 18/91 dispone tal afección real cuando el bien es transmitido, ni dicha responsabilidad subsidiaria contra los futuros titulares tiene cobertura legal en ninguna norma, ni en concreto en el art. 41 LGT como afirma la Administración demandada, al ser evidente que este precepto no establece sin más una afección de los bienes inmuebles al pago de todas la deudas tributarias, sino que la afección ha de estar legalmente establecida, lo que no se da en el caso que nos ocupa.

La solución contraria, ante la falta de regulación legal existente, plantearía dudas, como la de determinar si la derivación de la responsabilidad subsidiaria a la que alude el TEARM y la Administración demandada, exigiría que previamente se declarara fallido el deudor principal en el cumplimiento de su obligación tributaria (arts. 37. 5 LGT y 14 RGR), con la interrogante de porqué en este no consta que se haya requerido de pago a la entidad no residente deudora principal, ni tampoco que se la haya declarado fallida en el cumplimiento de sus obligaciones, ni las razones del porqué la Administración tributaria al incumplir dicha entidad su obligación de pago no siguió el procedimiento de apremio contra el bien inmueble como exige la Ley.

TERCERO.- En razón de todo ello procede estimar el recurso contencioso administrativo formulado, anulando y dejando sin efecto los actos impugnados por no ser conformes a derecho; sin apreciar circunstancias suficientes para hacer un especial pronunciamiento en costas (art. 139 de la Ley Jurisdiccional).

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Estimar el recurso contencioso administrativo nº. 1000/01 interpuesto por D. Blas y Dª Ariadna, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 26 de marzo de 2001 que estima en parte la reclamación económico administrativa 51/297/98, formulada contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la AEAT, Delegación de Cartagena que desestima el recurso de reposición formulado frente al acuerdo del mismo órgano que requiere de pago a los actores de tres liquidaciones, correspondientes a los ejercicios de 1992, 1993 y 1994 del Impuesto sobre Bienes Inmuebles de Entidades no residentes, girándolas sobre la finca inscrita en el Registro de la Propiedad de La Unión con el número NUM000, anulando y dejando sin efecto dichos actos impugnados por no ser conformes a derecho; sin costas.

Notifíquese la presente sentencia, que es firme al no darse contra ella recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.