Sentencia Administrativo Nº 2948/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 93/2011 de 21 de Julio de 2014

Encabezamiento

RECURSO Nº 93-11

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO

SECCIÓN TERCERA

En la Ciudad de Valencia, a veintiuno de julio de dos mil catorce.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta:

Presidente:

Ilmo. Sr. D. Luís Manglano Sada.

Magistrados Ilmos. Srs:

D. Manuel José Baeza Díaz Portales

D. Rafael Pérez Nieto

D. Agustín Gómez Moreno Mora

Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

SENTENCIA NUM: 2948/14

En el recurso contencioso administrativo num. 93-11,interpuesto por D. Demetrio , representada por el/la Procurador/a Dª Catherine Biasoli Alventosa,contra la resolución del TEAR de fecha 28-12-2010, desestimatoria de la reclamación formulada por devolución de ingresos indebidos por IVA.

Habiendo sido parte en autos como Administración demandada ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO representada y defendida por la ABOGACÍA DEL ESTADO, y Magistrada ponente Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustadas a derecho las resoluciones recurridas.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmasen las resoluciones recurridas.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, y sin que se solicitara el trámite de conclusiones prevenido por el artículo 62 de la Ley de la Jurisdicción , quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 27 de noviembre de dos mil trece recayendo sentencia frente a la cual se interpuso incidente de nulidad de actuaciones que concluyo por auto de fecha 14-3-2014 estimatorio de la solicitud de nulidad invocada por el Abogado del Estado, procediéndose a nuevo señalamiento para votación y fallo en fecha 25-6-2014.

Fundamentos

PRIMERO.-En el presente proceso, la parte demandantepor D. Demetrio ,interpone recurso contencioso administrativocontra la resolución del TEAR de fecha 28-12-2010, desestimatoria de la reclamación nº NUM000 formulada contra el acuerdo de 19-11-2009 de desestimación de solicitud de devolución de ingresos indebidos por IVA.

SEGUNDO.-Alega la parte actora como sustento de su pretensión que en fecha 23-3-2009 solicito la rectificación de la autoliquidación correspondiente al IVA de la sociedad Promociones y Finques Gio S.L. y la devolución como consecuencia de haberle repercutido esta una cuota de IVA el 14-9-2007, por importe de 10.850 euros y posteriormente haberse resuelto el contrato de permuta que dio lugar a la repercusión, por incumplimiento contractual de la promotora. La administración deniega la devolución señalando que las cuotas del IVA fueron debidamente devengadas, no teniendo la consideración de ingreso indebido a los efectos de lo previsto en el Art. 89,cinco, a) entendiendo de aplicación el supuesto B de dicho precepto que establece la reintegración del sujeto pasivo del IVA al destinatario de la operación, interpretación que no se ajusta al precepto que permite las dos opciones pudiendo el actor instar la devolución de ingresos indebidos de conformidad con el art 221 LGT y art 14 a 16 Reglamento, que prevé, cuando exista obligación de repercutir, que además de quien repercutió también tendrá derecho a solicitar la devolución la persona que ha soportado la repercusión, consulta vinculante DGT nº V2240-07 Alega que el art 89 LIVA permite la opción de iniciar el procedimiento de devolución de ingresos indebidos o bien de regularizar, y la jurisprudencia interpreta dicho precepto en el sentido de entender que el repercutido tiene legitimación para solicitar la devolución y el derecho a percibir la devolución por parte de quien haya soportado la repercusión, STS 7-2-2007 y SAN 25-2-2008 , y la interpretación de la administración de que el repercutido no puede acogerse a la opción a) del Art. 89,cinco LIVA implica de facto una privación de la legitimación para solicitar la devolución pues es claro que la opción b de regularización solo la puede efectuar el sujeto pasivo es decir la empresa promotora.

La administración demandada se opone al recurso entablado alegando que hay que atender al concepto de ingreso indebido que deriva del art 221 LGT y del art 14 del Reglamento de Revisión de actos en vía tributaria y en el caso de autos la repercusión del impuesto fue debida ya que se trata de una operación efectivamente realizada, y la posterior modificación de la base imponible no determina que se trate de un ingreso indebido, por lo que se debió acudir al cauce del Art. 89,1,letra b, párrafo tercero que fija el plazo de un año para realizarlo en caso contrario debe reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas deducidas en exceso. La operación se realizo el 14-9-2007 y la resolución se produjo en el año 2009, por lo que no procede la devolución.

TERCERO.-En el caso de autos el sustrato fáctico que sustenta la litis no ha resultado controvertido, atendido sucintamente a los siguientes hechos:en fecha 23-3-2009 la actora solicito la rectificación de la autoliquidación correspondiente al IVA de la sociedad Promociones y Finques Gio S.L. como consecuencia de haberle repercutido esta una cuota de IVA el 14-9-2007, por importe de 10.850 euros y posteriormente, en fecha 8 de enero de 2009 se resolvió el contrato de permuta mediante escritura pública por incumplimiento contractual de la promotora.

Para resolver el presente recurso debemos partir del contenido del artículo 80 de la Ley 37/1992 del IVA , que respecto a la modificación de la base imponible señala en su apartado dos lo siguiente:

' Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado,la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.'

Así pues en el caso de autos, con arreglo a derecho, es decir mediante escritura publica se resuelve el contrato de permuta.

Para los supuestos del art 80 LGT que son aquellos en los que las operaciones del trafico mercantil afectadas por el IVA han quedado sin efecto, o se ha minorado su precio, la LGT estable un mecanismo especifico de recuperación del IVA, que es el previsto en el artículo 89.Cinco de la Ley 37/1992 del IVA , respecto a la manera de hacer efectivo el derecho a la modificación refiere, en su último párrafo, y por lo que a la resolución del presente recurso interesa:

'Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.'

En este extremo surge el debate interpretativo, por cuanto la administración aduce que el párrafo a) de la norma unicamente es de aplicación en los supuestos en los que se ha producido un ingreso indebido, exigencia que no concurre en el caso de autos Sin embargo dicha conclusión no resulta coherente a partir de una hermenéutica sistemática del art 80 y 89,cinco LIVA pues de la misma debemos concluir, como se razonara, que los procedimientos para obtener la minoración de las cuotas son alternativos y que el sujeto pasivo puede acudir al del párrafo a), por ser el procedimiento de devolución de ingresos indebidos el mecanismo que el legislador instrumenta para hacer efectiva la devolución del IVA, en los casos del art 80 y que en este caso por tratarse una cauce procedimental para obtener la devolución, no precisa que se el ingreso del IVA deba ser calificado como 'indebido strictu sensu' o en origen, pues esta previsto para los supuestos del art 80 los cuales son supuestos en los que por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas lo que determina que las mismas en origen fueron correctas y por tanto que el ingreso de IVA debido'.Por lo que por definición, los mismos no son supuestos de ingresos indebidos, y por ello establecer dicha exigencia para aplicar el mecanismo de devolución del IVA específicamente establecido para las especiales circunstancias del art 80 subvierte el principio de especialidad en la aplicación de las normas.

Por otra parte si los procedimientos alternativos para la recuperación del IVA que establece el art 89,cinco tuvieran como objeto el del apartado a) la devolución de ingresos indebidos cuando el ingreso previo deba merecer dicha calificación, la citada regulación resulta absolutamente innecesaria, y quedaría vacía de contenido, pues bastaría para ello acudir al cauce general de devolución de ingresos indebidos del artículo 221.1 de la LGT 58/2003.

Asimismo hay que señalar que el artículo 221.1 de la LGT 58/2003, que respecto el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos establece:

' 1. El procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos se iniciará de oficio o a instancia del interesado, en los siguientes supuestos:

a) Cuando se haya producido una duplicidad en el pago de deudas tributarias o sanciones.

b) Cuando la cantidad pagada haya sido superior al importe a ingresar resultante de un acto administrativo o de una autoliquidación.

c) Cuando se hayan ingresado cantidades correspondientes a deudas o sanciones tributarias después de haber transcurrido los plazos de prescripción.

d) Cuando así lo establezca la normativa tributaria.

Reglamentariamente se desarrollará el procedimiento previsto en este apartado, al que será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del art. 220 de esta ley.'

Pues bien el párrafo d) contempla la posibilidad de dicha calificación en la propia LGT, supuesto al que debe acogerse el caso de autos, por lo que a tenor de lo expuesto cabe establecer que son subsumibles en dicha calificación por remisión normativa los supuestos del art 80 LGT en los que la causa de resolución del contrato origen del devengo del IVA es siempre sobrevenida pues exige que medie una resolución.

Por otra parte respecto a la posibilidad de que la actora, que en este caso ostenta la condición de repercutido, solicite la devolución del IVA indebidamente soportado, procede señalar que a Sentencia del Tribunal Supremo, de 9 de enero de 2008 , aborda la legitimación del repercutido para solicitar la devolución del IVA. Haciendo uso del concepto de interés legítimo -que afirma que debe operar también en la vía administrativa previa a la jurisdiccional-, afirmando asimismo que remitir al repercutido al orden jurisdiccional civil para resolver su controversia con el sujeto pasivo supone la imposición de un largo proceso que puede favorecer la prescripción de su derecho y, finalmente, haciéndose eco de la doctrina del TJCE del principio de efectividad, concluye el Tribunal que quien soporta la repercusión tiene legitimación para iniciar el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, por ostentar la condición de interesado

Yen la Sentencia de fecha 7 de marzo de 2011 del Tribunal Supremo (Recurso nº 1275/2007 ) se reconoce el derecho a una entidad a instar la devolución de ingresos indebidos por haberse declarado incorrecta la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido, el Tribunal Supremo declara que está igualmente legitimado a solicitar la devolución de ingresos indebidos el propio sujeto pasivo que tuvo que soportar la repercusión del citado tributo, en la regulación vigente a la que se refiere la sentencia ( artículo 9.2 del Real Decreto 1163/1990 del Reglamento de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria) se especificaba que ' la solicitud de devolución de ingresos indebidos correspondientes a cuotas tributarias de repercusión obligatoria, podrá efectuarse por el sujeto pasivo que las haya repercutido', sin perjuicio que, 'cuando las cuotas repercutidas e ingresadas sean declaradas excesivas, serán devueltas al sujeto pasivo que efectuó el ingreso de las mismas en el Tesoro, sin perjuicio de las actuaciones que deba desarrollar éste para resarcir a quienes soportaran la repercusión'.No obstante, el propio precepto especifica que, '(...) en el Impuesto sobre el Valor Añadido, las cuotas repercutidas serán devueltas a la persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando ésta se haya efectuado mediante factura o documento equivalente y dichas personas o entidades no hayan deducido el importe de aquellas cuotas en una declaración-liquidación posterior ni hayan obtenido su devolución. En ningún caso procederá la devolución de cuotas repercutidas que hayan sido devueltas o reembolsadas por la Administración Tributaria al sujeto pasivo, a quien soportó la repercusión de las mismas o a un tercero'.

A pesar de que de la interpretación literal sóloresultaban legitimados para solicitar la devolución de ingresos indebidos en el IVA los sujetos pasivos que hubieran efectuado la repercusión de las cuotas, sin perjuicio de que el beneficiario último de la devolución fuese la persona que hubiese soportado la repercusión, la Sentencia citada considera que no es posible negarle el derecho a solicitar y reclamar la devolución de ingresos indebidos sobre la base de que no es el sujeto pasivo del tributo (IVA) a quien, precisamente, tiene el derecho a beneficiarse económicamente de dicha devolución. Tal es así, que el Tribunal Supremo se basa en los siguientes puntos:

El fundamento constitucional del 'interés legítimo' como garantía de la tutela general de los derechos individuales;

El reconocimiento en la actual normativa ( artículo 35.2 de la Ley General Tributaria ) del repercutido como obligado tributario,

La amplia doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y la consolidada doctrina jurisprudencial del propio Tribunal.

Pues bien, en definitiva, el repercutido está legitimado para iniciar el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, reconociéndolo la condición de interesado.

La norma española reguladora de las rectificaciones de las bases imponibles tiene su origen en el artículo 11.C de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo de las CCEE, de 17 de mayo de 1977 (actuales artículos 90 y 92 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del IVA). El apartado 1 del citado precepto dispone que 'en los casos de anulación, rescisión, impago total o parcial o reducción del precio, después del momento en que la operación quede formalizada, la base imponible se reducirá en la cuantía correspondiente y en las condiciones que los Estados miembros determinen'. La Ley 37/1992 del IVA, en su artículo 80 determina los supuestos en los que procede la rectificación de la base imponible, fijando el apartado dos que la base imponible se modificará en la cuantía que corresponda cuando, entre otras circunstancias, con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas. Esto es, quedan incluidos aquí aquellos supuestos en que las partes de la operación gravada previamente resuelven total o parcialmente la operación, anulándola en la misma proporción.

Las rectificaciones de las cuotas impositivas repercutidas, conforme al artículo 89.uno deberán efectuarse por los sujetos pasivos 'cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley , dan lugar a la modificación de la base imponible', esto es, junto a las circunstancias que se delimitan en el artículo 80, nos encontramos aquellas otras que implican una rectificación de las cuotas repercutidas porque fueron determinadas improcedentemente. Y esta rectificación 'deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80'.

Como la rectificación puede suponer un incremento o disminución de las cuotas, el artículo 89.cinco prevé ambas posibilidades estableciendo procedimientos distintos para efectuar la rectificación. Así, en el supuesto de que la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, que es el que se produce en esta reclamación, 'el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso'.

Por tanto, no solo cuando la naturaleza del ingreso realizado en la autoliquidación originaria es la de un ingreso indebido sino en todos lo supuestos del art 80 el obligado tributario podrá optar por la aplicación de ambas vías previstas en el artículo 89.cinco, lo que nos conduce a la estimación de la demanda, y a la modificación por las razones expuestas del criterio que precedentemente fue seguido por esta Sección.

CUARTO.-De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 LJCA , no ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas causadas por el presente proceso, al no apreciarse temeridad o mala fe en ninguna de las partes.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º)ESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Demetrio ,contra la resolución del TEAR de fecha 28-12-2010, desestimatoria de la reclamación formulada por devolución de ingresos indebidos por IVA

2º)ANULAMOS la Resolución del TEAR impugnada, y la resolución denegatoria que confirma, por ser contrarias a derecho, reconociendo el derecho de la parte actora a la devolución del IVA solicitada.

3º)Sin que proceda hacer expresa imposición de las costas procesales causadas.

Contra esta Sentencia no cabe interponer recurso ordinario.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Secretaria de la misma, certifico.