Encabezamiento
S E N T E N C I A nº 000030/2022
ILUSTRÍSIMOS SEÑORES
PRESIDENTE:
D. Eugenio Ángel Esteras Iguácel
MAGISTRADOS:
D.ª María del Carmen Muñoz Juncosa
D. Emilio Molins García-Atance
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Zaragoza, a nueve de febrero de dos mil veintidós.
En nombre de S.M. el Rey.
Visto por la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, Sección Segunda, el recurso de apelación interpuesto por D. Sergio, D.ª Guillerma, D. Pedro Enrique y D.ª Jacinta,representados por el procurador don José María Angulo Sainz de Varanda y asistidos por el letrado don Manuel Vélez Fraga, contra el auto de 4 de febrero de 2021, del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº Dos de Zaragoza, recaído en el Procedimiento de entrada en domicilio 285/20, en el que es parte apelada la AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, representada y asistida por la Sra. Abogado del Estado, con intervención del MINISTERIO FISCAL,siendo ponente el Ilmo. Sr. D. Eugenio A. Esteras Iguácel.
Antecedentes
PRIMERO.- El Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº Dos de Zaragoza, dictó el auto de 4 de febrero de 2021, cuya parte dispositiva dice:
'SE AUTORIZA A LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PARA LA APERTURA DE LAS CAJAS DE SEGURIDAD Nº NUM000, NUM001, NUM002 de las que son titulares Sergio, Guillerma, Pedro Enrique Y Jacinta sitas en IBERCAJA BANCO, S.A. plaza Basilio Paraíso nº 2, ejecución de los Acuerdos de fecha de 22 de septiembre de 2020 de la Delegada Especial de la AEAT en Aragón.
Esta diligencia se realizará en el día y hora que se fije por la AEAT, dentro del plazo de los 20 días siguientes a la citación a los titulares o a la fecha en que la citación se entienda realizada, actuaciones a realizar en horario de comercial de la entidad bancaria por funcionarios de la Dependencia Regional de Inspección habilitados al efecto para su apertura voluntaria y en su defecto para su apertura forzosa.'.
SEGUNDO.- Notificada dicha resolución, por D. Sergio, D.ª Guillerma, D. Pedro Enrique y D.ª Jacinta, se interpuso en tiempo y forma recurso de apelación, que fue admitido en un efecto, dándose traslado a la AEAT y al Ministerio Fiscal, presentándose por los mismos escrito de oposición y siendo posteriormente remitidas las actuaciones, con emplazamiento de las partes, a esta Sala.
TERCERO.- Turnado a esta Sección 2 el recurso, formado el correspondiente rollo y comparecidas tanto la parte apelante como apeladas, se admitió a trámite el recurso, señalándose, tras denegarse la prueba solicitada y la celebración de vista, para votación y fallo del mismo el día 26 de enero de 2021, en que tuvo lugar.
Fundamentos
PRIMERO.- El presente recurso de apelación se interpone por los apelantes, identificados en el encabezamiento de esta sentencia, contra el auto de 4 de febrero de 2021 del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº Dos de Zaragoza por el que se autoriza la apertura de tres cajas de seguridad, de las que son titulares, identificadas como nº NUM000, NUM001 y NUM002, situadas en la sucursal nº 103 de IBERCAJA BANCO, S.A., de Plaza Basilio Paraíso nº 2, de Zaragoza, estimando la solicitud presentada por la Abogada del Estado en representación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
SEGUNDO.- El auto apelado se refiere, en primer lugar, de forma exhaustiva a la doctrina constitucional sobre la aplicación del art. 8.6.1 de la LJCA que considera aplicable al supuesto de que se trata, como es la solicitud de apertura de varias cajas de seguridad que entiende incluido en la expresión legal de '... restantes lugares cuyo acceso sugiera el consentimiento de su titular, siempre que ello proceda para la ejecución forzosa de los actos de la administración pública.'
Con pormenorizada expresión de los datos de hecho comprendidos en la solicitud inicial, el propio auto indica los elementos que sirven de fundamento a Agencia Tributaria para interesar la autorización de apertura de las cajas de seguridad: ingresos en cuentas bancarias superiores a las rentas de trabajo declaradas por el IRPF, falta de declaración de joyas u objetos de arte por el Impuesto sobre Patrimonio, control directo o indirecto por la familia Pedro Enrique de más de diez sociedades relacionadas con el sector inmobiliario, algunas de las cuales perciben ingresos desde cuentas bancarias en Panamá o declaran la realización de operaciones con entidades residentes en dicho país.
Se especifican también las cotitularidades de las tres cajas de seguridad a que se contrae la solicitud de apertura.
Se completa la fundamentación del auto con la referencia a la necesidad de la medida, tomando en consideración las alegaciones de los interesados sobre los momentos en que tuvo lugar el acceso a las cajas de seguridad y, apreciando la concurrencia de los requisitos exigibles a partir de la documentación aportada por la Agencia Tributaria con la solicitud inicial, entiende que la medida es adecuada y proporcionada, añadiendo que puede ser adoptada incluso en los supuestos de cotitularidad, con cita de diversas sentencias de varios Tribunales Superiores de Justicia.
TERCERO.-Tanto en el escrito de solicitud de apertura presentado por la Abogacía del Estado ante el Juzgado de lo Contencioso Administrativo como en el escrito de alegaciones de la parte interesada en el trámite que le fue expresamente conferido, antes de dictarse el auto impugnado, y en los respectivos escritos de interposición del recurso de apelación y oposición al mismo, se plantea la cuestión de si la apertura de las cajas de seguridad bancarias, sin el consentimiento del titular, precisa una autorización judicial por afectar a los derechos fundamentales de los particulares, (inviolabilidad de domicilio y derecho a la intimidad).
Sobre esta cuestión preliminar -introducida ad cautelam en el escrito de solicitud inicial por la Abogacía del Estado- bastará con tener en cuenta el criterio de esta Sección Segunda, expresado en la sentencia nº 369/2015, de 3 de junio, (recurso de apelación nº 46/2015), a cuyos fundamentos se hace remisión, en el sentido de extender la protección judicial para los supuestos de apertura de cajas de seguridad ya que '...en principio, pues, no se trataría de domicilio pero si presenta capacidad suficiente para servir de soporte a la intimidad y por ello en tanto no conste que su única finalidad sea la de proporcionar seguridad, esto es, en tanto se mantenga la potencial capacidad de servir de soporte a la intimidad habrá de ser objeto de protección en tanto que derecho fundamental, protección que será ... analógicamente, la misma que la aplicada sobre el domicilio.'
El auto impugnado, al acordar la medida que se solicita, se corresponde con el ámbito de protección de los derechos fundamentales precedente.
CUARTO.-En los apartados segundo y tercero del escrito de apelación la parte recurrente alega, respectivamente, que el auto fundamenta erróneamente la procedencia de conceder la autorización, sin valorar en qué medida los indicios presentados por la Agencia Tributaria justifican la necesidad de apertura de las cajas y también que no concurre el requisito de necesidad en la medida, ni hay relación entre los supuestos indicios y los hechos que se pretende probar mediante la apertura de las cajas.
El apartado segundo contiene alegaciones de carácter jurisdiccional, con referencia a la sentencia del Tribunal Supremo 1231/2020, de 1 de octubre, y el tercero, invocándose esta misma Sentencia, pasa a referirse a los tres supuestos en que la petición de la Agencia Tributaria y el auto impugnado tienen en cuenta para la apertura de las cajas de seguridad.
QUINTO.-Debe tenerse en cuenta lo razonado por esta Sección Segunda en la sentencia de 8 de noviembre de 2016 (recurso de apelación nº 104/2016) en cuyo Fundamento de Derecho Segundo dice:
'Con carácter previo a la resolución de la cuestión suscitada cabe recordar que, como señala la sentencia de la Sección 7ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 25 de abril de 2003, 'el art. 18.2 de la Constitución Española lleva a cabo una rigurosa protección de la inviolabilidad de domicilio, al establecer tres supuestos taxativos en que procederá la entrada o registro del domicilio: la existencia de consentimiento del titular, la presencia de flagrante delito y la resolución judicial. Esta enumeración viene a separarse de regulaciones constitucionales de otros países que, aun reconociendo la inviolabilidad del domicilio, se remiten, para las excepciones al respecto, a los casos y las formas establecidas por la Ley.- Por el contrario en el caso de la Constitución Española, y como expresión de la estrecha relación entre la protección del domicilio y la acordada a la intimidad personal y familiar en el apartado 1 del mismo art. 18, fuera de los supuestos de consentimiento del titular y de flagrancia delictiva se posibilita la entrada o registro domiciliario únicamente sobre la base de una resolución judicial. La garantía judicial aparece así como un mecanismo de orden preventivo, destinado a proteger el derecho, y no -como en otras intervenciones judiciales previstas en la Constitución- a reparar su violación cuando se produzca y tal resolución judicial aparece como el método para decidir, en casos de colisión de valores e intereses constitucionales, si debe prevalecer el derecho del art. 18.2CE u otros valores e intereses constitucionalmente protegidos. Se trata de encomendar a un órgano jurisdiccional que realice una ponderación previa de intereses, antes de que se proceda a cualquier entrada o registro, y como condición ineludible para realizar éste, en ausencia de consentimiento del titular'.
En nuestro ordenamiento jurídico, la ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, en su artículo 8.6, ha venido a atribuir a los Juzgados de este Orden Jurisdiccional la competencia que el artículo 87.2 de la Ley Orgánica del Poder Judicial en su redacción dada por la Ley Orgánica 7/1988, de 28 de diciembre, confería a los Juzgados de Instrucción, para otorgar autorización, mediante resolución motivada, para la entrada en los domicilios y restantes edificios o lugares de acceso dependiente del consentimiento de su titular, cuando ello proceda para la ejecución forzosa de los actos de la Administración.
Sobre cual es el ámbito de la decisión a adoptar por el órgano jurisdiccional, se ha pronunciado la Sala Segunda del Tribunal Constitucional que, entre otros, en su auto 178/2002, de 14 octubre, señaló que 'la actuación judicial, que exige un análisis motivado de las circunstancias mencionadas, no es meramente automática ( STC 50/1995, de 23 de febrero , F. 5), pues no están ausentes determinadas posibilidades de formación de juicio por parte del titular del órgano jurisdiccional, juicio conducente al otorgamiento o denegación de lo instado, pudiendo el Juez, en consecuencia, examinar, controlar y, en su caso, no autorizar la entrada en el domicilio sin el consentimiento del interesado ( AATC 129/1990, de 26 de marzo, F. 5; 108/1997, de 21 de abril, F. 2)', añadiendo que 'sin embargo el ejercicio de esa atribución no otorga al Juzgado el control de legalidad de la actuación administrativa que sirve de soporte a la ejecución para la que se autoriza la entrada en un domicilio (ATC 108/1997, de 21 de abril, F. 2; y SSTC 144/1987, de 23 de septiembre, F. 2; 50/1995, de 23 de febrero, F. 5; 171/1997, de 14 de octubre, F. 2), que corresponderá al órgano del orden Contencioso-Administrativo que determinen las reglas de competencia establecidas en los arts. 8 y siguientes LJCA. Así podrá ser el mismo órgano que conozca de la solicitud de entrada o bien otro distinto, pero, dado que estos Tribunales no pueden actuar de oficio, sino a instancia de parte, su enjuiciamiento queda condicionado a que se sometan a su conocimiento, por la vía procesal legalmente determinada, el control de la legalidad del acto administrativo y, en su caso, la decisión acerca de la ejecutividad o suspensión del mismo durante la tramitación del proceso' y que 'a través de la autorización de entrada a que se refiere el art. 8.5LJCA no podía extender su control a comprobar la legalidad de las actuaciones de la Administración solicitante, dado que había de limitarse a comprobar la concurrencia de las circunstancias antes reseñadas y a ponderar los intereses en conflicto para decidir, en definitiva, si se debía conceder o no la autorización de entrada solicitada'.
En sentido análogo, el auto 208/2007, de 16 abril, de la misma Sala argumenta que 'respecto del derecho a la inviolabilidad del domicilio del art. 18.2 CE, en los términos definidos en la STC 50/1995 de 23 de febrero, F. 5, en relación con los actos de la Administración cuya ejecución precisa de la entrada en un domicilio, este Tribunal ha señalado que al Juez que otorga la autorización de entrada no le corresponde enjuiciar la legalidad del acto administrativo que pretende ejecutarse, sino que simplemente 'debe comprobar, por una parte, que el interesado es el titular del domicilio en el que se autoriza la entrada, que el acto cuya ejecución se pretende tiene una apariencia de legalidad, que la entrada en el domicilio es necesaria para aquélla y que, en su caso, la misma se lleve a cabo de tal modo que no se produzcan más limitaciones al derecho que consagra el art. 18.2CE que las estrictamente necesarias... precisa[ndo] aspectos temporales de la entrada' (por todas STC 139/2004, de 13 septiembre, F. 2)'.
En conclusión, como señala a la vista de dicha doctrina constitucional la sentencia de la Sección 1ª de esta Sala 692/2008, de 19 de diciembre, recaída en el recurso de apelación 342/08, el examen del Juez 'debe centrarse en la comprobación de la titularidad del domicilio para cuya entrada se solicita autorización, la necesidad de dicha entrada para la ejecución del acto de la Administración, que éste se haya dictado por la Autoridad competente, que aparezca fundado en derecho y que no se produzcan más limitaciones que las necesarias para la ejecución del acto'.
SEXTO.-La consideración de la cuestión controvertida debe hacerse en el contexto de esta doctrina y de la que, en sustancial coincidencia, invocan las partes en sus respectivos escritos presentados en el Juzgado de lo Contencioso Administrativo y en el recurso de apelación.
La parte apelante aduce que si lo que se pretende es la apertura de una caja de seguridad, deberían existir elementos indiciarios de que en su interior pueden existir elementos de relevancia para la inspección tributaria en curso (IRPF y Patrimonio de los ejercicios 2016 a 2019) y no para cualquier comprobación tributaria, por lo que nos encontramos no ante unos indicios concretos, precisos y objetivos sino ante meras conjeturas y especulaciones, si bien se analizan en el escrito de apelación cada uno de ellos por separado.
En este punto es de significar que el auto apelado toma en consideración y valora los concretos indicios existentes, en orden a la especifica solicitud de apertura de las cajas de seguridad, ponderando los valores en conflicto a la vez que considera necesaria y justificada la medida interesada, conforme se exige por la doctrina de anterior referencia, sin que las explicaciones que se dan en el recurso puedan desvirtuar la eficacia de dichos indicios a los fines de que se trata.
A)En cuanto a la diferencia entre rentas de trabajo declaradas en el IRPF y los ingresos en cuentas bancarias la parte apelante entiende que se trata, en síntesis, de meros traspasos entre cuentas o de que se trata de cuentas conjuntas y que son movimientos que responden a conceptos legítimos y claros que, en su caso, podrían ser objeto de la correspondiente regularización.
Se dice también, sobre la relación de entradas en las cajas por parte de sus titulares, que no existe relación entre los ingresos superiores en las cuentas y las sucesivas aperturas que tuvieron lugar, según los documentos aportados ante el Juzgado, en 2011, respecto de dos de ellas, y en tres días concretos en 2017.
Este motivo de la apelación no puede ser acogido ya que los traspasos entre cuentas -a los que se hace referencia genérica- o los ingresos correspondientes a otros cotitulares deberían ser materia de la correspondiente comprobación, en lo concerniente al origen de aquellos traspasos o a la procedencia de rentas de otros cotitulares.
Asimismo, el auto razona sobre el historial de aperturas y la necesidad de apertura de las cajas, lo que viene confirmado por el informe emitido con posterioridad, respecto de la caja nº NUM001, de la que son titulares el Sr. Sergio, la Sra. Guillerma y sus tres hijos sobre la que se reconoce la existencia de accesos en 2017, en la que precisamente se encontraron billetes por importe de 872.575 euros, por tanto con indudable relevancia para la inspección al ser objeto de la misma el IRPF y el Impuesto sobre el Patrimonio de los ejercicios 2016 a 219.
B)Es inviable también la alegación relativa a la no declaración de obras de arte o joyas en el Impuesto sobre el Patrimonio o la no presentación de declaraciones por este Impuesto, por no ser un indicio justificativo de la necesidad de apertura de las cajas de seguridad, ya que a partir de este extremo es posible inferir -como se corrobora con el informe posterior- la existencia de bienes, documentación o información con transcendencia tributaria.
C)Se cuestiona también la referencia al control de sociedades con actividades en Panamá como indicio de defraudación tributaria en orden a justificar la medida de apertura de las cajas de seguridad, por ser actividades empresariales desarrolladas conforme a la legalidad; en el recurso se manifiesta que, a partir de dichas actividades '... es lógico que la familia perciba transferencias desde cuentas en Panamá'.
En este punto debe acogerse la alegación del escrito de oposición al recurso cuando dice que: '... de ser así las transferencias se percibirían por las 'sociedades' del grupo pero nunca por 'la familia', salvo las retribuciones por dividendos, que debieran estar declaradas, lo que enlazaría con los excesos bancarios detectados por la inspección en las cuentas de las personas físicas, cuestiones que en todo caso habría que comprobar.'
En suma, de acuerdo en lo sustancial con las alegaciones de la Abogacía del Estado, debe desestimarse esta primera parte del recurso de apelación, significando que la consideración conjunta de los diversos indicios alegados y acreditados por la Agencia Tributaria y aceptados por el auto que se recurre, permiten inferir con el más alto grado de probabilidad, la necesidad y proporcionalidad de la medida al no existir medio alternativo ni menos invasivo para conocer el contenido de las cajas -se reitera el informe posterior a la apertura y su resultado- a los fines de la investigación en curso.
SÉPTIMO.-El mismo sentido desestimatorio corresponde a las alegaciones del apartado cuarto del recurso sobre la concurrencia de irregularidades formales que, en la tesis de los apelantes, debían haber conducido a la denegación de la autorización, aceptando también en este extremo las alegaciones del escrito de oposición a la apelación, en su correlativo apartado cuarto.
En este punto ha de tenerse en cuenta la sentencia de esta Sección Segunda nº 328/2021, de 2 de diciembre, (recurso de apelación nº 244/2020), en cuyos Fundamentos de Derecho se dice:
'CUARTO.- El art 5 de la LOPJdispone que:
1. La Constitución es la norma suprema del ordenamiento jurídico, y vincula a todos los Jueces y Tribunales, quienes interpretarán y aplicarán las leyes y los reglamentos según los preceptos y principios constitucionales, conforme a la interpretación de los mismos que resulte de las resoluciones dictadas por el Tribunal Constitucional en todo tipo de procesos.
El art. 8.6 de la LJCAestablece que 'conocerán también los Juzgados de lo Contencioso Administrativo de las autorizaciones para la entrada a domicilio y restantes lugares cuyo acceso requiera el consentimiento del titular, siempre que ello, proceda para la ejecución forzosa de actos de Administración Pública'.
Esta resolución judicial, señala el Tribunal Constitucional en sentencia de 2 de diciembre de 2004 , sirve para decidir, en casos de colisión de derechos e intereses constitucionales, si debe prevalecer el derecho del art. 18.2CEu otros valores constitucionalmente protegidos. Se trata, por tanto, de encomendar a un órgano jurisdiccional que realice una ponderación preventiva de los intereses en juego como garantía del derecho a la inviolabilidad del domicilio, antes de que se proceda a cualquier entrada o registro y como condición ineludible para realizar éste, en ausencia de consentimiento del titular. Y también señala que el control que corresponde hacer al Juez es el de 'garante del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio, lo cual significa que no es el Juez de la legalidad y de la ejecutividad del acto de la Administración, sino el Juez de la legalidad de la entrada en domicilio' (SSTC 76/1992, de 14 de mayo, y 199/1998, de 13 de octubre).
En Auto 179/2002 de 14 de octubre el Tribunal Constitucional afirma : 'De acuerdo con una reiterada doctrina constitucional aplicable al art. 8.5LJCA, la intervención del Juzgado tiene por objeto garantizar la inviolabilidad del domicilio y se limita a autorizar a la Administración a que entre en él, debiendo asegurarse de que tal entrada resulta efectivamente requerida para la ejecución de un acto que, prima facie, aparece dictado por autoridad competente en ejercicio de facultades propias; al mismo tiempo ha de garantizar que esa irrupción en el ámbito de la intimidad se produzca sin más limitaciones de ésta (o de otros derechos fundamentales de los ocupantes) que aquéllas que sean estrictamente indispensables para ejecutar la resolución administrativa .
Por tanto, la actuación judicial, que exige un análisis motivado de las circunstancias mencionadas, no es meramente automática, pues no están ausentes determinadas posibilidades de formación de juicio por parte del titular del órgano jurisdiccional, juicio conducente al otorgamiento o denegación de lo instado, pudiendo el Juez, en consecuencia, examinar, controlar y, en su caso, no autorizar la entrada en el domicilio sin el consentimiento del interesado. Sin embargo, el ejercicio de esa atribución no otorga al Juzgado el control de legalidad de la actuación administrativa que sirve de soporte a la ejecución para la que se autoriza la entrada en un domicilio, que corresponderá al órgano del orden contencioso- administrativo que determinen las reglas de competencia establecidas en los arts. 8 y siguientes LJCA'. Y en Auto de 16 de abril de 2007 , en el que inadmite un recurso de amparo contra la sentencia que confirma el Auto del juzgado contencioso administrativo autorizando la entrada y registro administrativo, a la Delegación Regional de la Agencia Tributaria para la ejecución forzosa de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación derivadas de la Orden de carga en plan de inspección ,alegando los recurrentes vulneración del derecho a la inviolabilidad del domicilio ( art. 18.2CE), señala: 'Respecto del derecho a la inviolabilidad del domicilio del art. 18.2CE, en los términos definidos en la STC 50/1995 de 23 de febrero , FJ5, en relación con los actos de la Administración cuya ejecución precisa de la entrada en un domicilio, este Tribunal ha señalado que al Juez que otorga la autorización de entrada no le corresponde enjuiciar la legalidad del acto administrativo que pretende ejecutarse, sino que simplemente 'debe comprobar, por una parte, que el interesado es el titular del domicilio en el que se autoriza la entrada, que el acto cuya ejecución se pretende tiene una apariencia de legalidad, que la entrada en el domicilio es necesaria para aquélla y que, en su caso, la misma se lleve a cabo de tal modo que no se produzcan más limitaciones al derecho que consagra el art. 18.2CEque las estrictamente necesarias...precisa(ndo) aspectos temporales de la entrada' (por todas STC139/2004, de 13 septiembre, FJ2).
Cita el Abogado del Estado el Auto 129/1990 que inadmite recurso de amparo, en este se alegó la vulneración del derecho a la inviolabilidad del domicilio ( art. 18.2 de la Constitución ) al no haber sido previa y expresamente requerido el titular del domicilio, y sin que constase su negativa a consentir la entrada y registro domiciliarios, la Inspección de Hacienda se personó en la vivienda exhibiendo entonces por vez primera el Auto del Juzgado por el que se autorizaba la entrada. Se recoge asimismo en el Auto, que fue alegada la falta de notificación de procedimiento tributario o acuerdo administrativo seguido contra el demandante de amparo, (sobrino de la contribuyente contra quien se seguía), entiende el Tribunal Constitucional suficiente a estos efectos la realización de actuaciones de comprobación e investigación, y afirma:
'La cuestión planteada ante nosotros se ciñe, pues, a determinar las condiciones y circunstancias en que debe ejercerse constitucionalmente la función judicial de tutela del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio consagrado en el art. 18.2 de la C.E . cuando, como en este caso, la Administración tributaria requiere de la autoridad judicial, y según lo dispuesto en la legalidad vigente ( art. 141.2 de la Ley General Tributariay art. 39.3 y 4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , en conexión con el art. 87.2 de la LOPJ), la autorización de entrada en el domicilio particular de una persona física para practicar actuaciones de comprobación e investigación de hechos imponibles.
Ciertamente, la posición de Juez ante la autorización de entrada en el domicilio particular es la de 'garante del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio y, en consecuencia, lo único que ha de asegurar es que requiera efectivamente la entrada en él la ejecución de un acto que prima facie aparece dictado por autoridad competente en ejercicio de facultades propias, garantizando al tiempo que esa irrupción en el ámbito de la intimidad se produzca sin más limitaciones de esa (o de otros derechos fundamentales de los ocupantes) que aquellas que sean estrictamente indispensables para ejecutar la resolución administrativa'. ...Ha de tratarse, pues, de una resolución motivada...Y, en orden a la relevancia de la falta de notificación de procedimiento tributario o acuerdo administrativo alguno seguido contra él, ...las actuaciones de comprobación e investigación, como se sigue de los arts. 143 de la Ley General Tributariay 20.1 e) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , pueden desarrollarse no sólo en el domicilio fiscal del sujeto pasivo -aquí doña Jacinta y no el recurrente, sino, en general, 'donde exista alguna prueba, al menos parcial del hecho imponible' -aquí, supuestamente, el domicilio del actor-, y en el que las actuaciones de obtención de información pueden iniciarse 'inmediatamente o incluso sin previo requerimiento escrito, cuando lo justifique la índole de los datos a obtener' ( art. 37.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos ). Tampoco cabe admitir la argumentación principal en que el recurrente apoya su demanda de amparo, a saber: que la autorización judicial para la entrada de la inspección tributaria en el domicilio personal ha de ser siempre y en todo caso posterior (y subsidiaria) al previo requerimiento del consentimiento de su titular y la subsiguiente negativa de éste.
Es cierto que, por el juego mismo de los requisitos que el art. 18.2 de la C.E . exige para la entrada en el domicilio, resultará así en la mayoría de los casos en que deba solicitarse la autorización del órgano judicial, pero ello no impide que, atendiendo a las circunstancias de cada caso, que el Juez debe ponderar -como así ha acontecido ahora-, pueda autorizarse la entrada en el domicilio sin previo aviso de su titular.(...)'.
'SEXTO.- Si bien el Tribunal Supremo ha dictado la sentencia de 1 de octubre de 2020 y resolviendo el recurso de casación admitido el 19 de noviembre de 2020 , la de 23 de septiembre de 2021 , también tiene declarado en la de 7 de julio de 2020, rec. 641/2018 que las actuaciones llevadas a cabo para la solicitud de entrada y registro son actos preparatorios del procedimiento de inspección y no forman parte del mismo, por lo que no son susceptibles de procurar el inicio de las actuaciones de comprobación e investigación.
Y en Auto de 21 de julio de 20121, rec. 2673/2020 admite el recurso de casación, fijando entre otras como cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia: determinar si, para la realización de actuaciones de obtención de información relacionadas con la aplicación de los tributos, únicamente pueden ser objeto de autorización judicial de entrada en el domicilio las solicitudes de la Administración tributaria relativas a procedimientos de inspección, en los que el obligado tributario se encuentre ya incurso.
En la misma fecha , 21 de julio de 2021, admite el recurso de casación 7353/2020, en el que fija como cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia: 1. Delimitar, a los efectos de autorizar la entrada en domicilios y restantes lugares cuyo acceso requiera el consentimiento de su titular para la ejecución forzosa de actos de la Administración tributaria, los requisitos que ha de colmar el acto cuya ejecución forzosa justifica, a tenor de los artículos 91.2 LOPJ y 8.6 LJCA, la intervención del juez de lo contencioso-administrativo e identifica como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación: 3.1. Los artículos 18 , 24 , 81 , 117 y 122 de la Constitución Española. 3.2. Los artículos 113y 142 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , el artículo 172.3 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.
Y también el 21 de julio de 2021, admite el rec. de casación 3410/2020 señalando: 'Habida cuenta de la identidad sustancial de las cuestiones planteadas en este recurso y las formuladas en el recurso de casación 2966/2019 y resuelto por sentencia de 1 de octubre de 2020 , en la que se declara haber lugar al citado recurso de casación en un sentido coincidente con la tesis de la parte recurrente, procede la admisión de este recurso, que suscita cuestiones de interés general para toda la comunidad jurídica y presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, en tanto resulta conveniente evaluar la legitimidad de la medida de intervención adoptada judicialmente que afecta a un derecho fundamental ( artículo 18.2 de la Constitución Española), bajo la perspectiva de la adecuación a las exigencias de necesidad, proporcionalidad y accesoriedad. (.....) Existe interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque en este caso se presenta un problema jurídico que trasciende del caso objeto del pleito, con lo que estaría presente la circunstancia de interés casacional del artículo 88.2.c) LJCA, entendiéndose necesario el pronunciamiento de este Tribunal Supremo, pues aunque ya exista doctrina de esta Sala que verse sobre las entradas en domicilio, hemos declarado que en tales casos cabe apreciar interés casacional a fin de matizar, precisar, concretar, reforzar o, en su caso, revisar la doctrina ya existente para realidades jurídicas diferentes a las ya contempladas en la jurisprudencia referida.... Las normas que en principio serán objeto de interpretación son: 2.1 El artículo 18 de la CE. 2.2 Los artículos 113y 142 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .2.3 El artículo 172.3 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos '.
Por otra parte, en la sentencia de 23 de septiembre de 2021 se resuelve un recurso referido a una cuestión fáctica , tal como la recoge la sentencia ,que entendemos no es asimilable a la que aquí se plantea , en cuanto la empresa titular del domicilio a cuyo interior se pretendía acceder por la Administración no era el del contribuyente sino de un tercero con el que se relacionaba , y aquí se solicita la entrada en el domicilio del obligado tributario, del que según informa la Administración se dispone de facturas que ha emitido sin el correspondiente IVA y otros indicios concretos que describe con detalle en el informe y que llevan a la presunción de que se obstaculizara la obtención de información. Destacando también el Tribunal Supremo el elevado casuismo en esta materia.'.
A)Sobre la falta de identificación del acto cuya ejecución requerirá la apertura de las cajas -primera de las irregularidades alegadas- bastará con significar que los actos de ejecución son realmente existentes y son las correspondientes órdenes de carga en Plan, emitidas por el Inspector-Jefe Regional y los Acuerdos de la Delegada Especial de la AEAT, cuyos documentos (2 a 5 y 6 a 8, respectivamente) se aportan con la solicitud inicial de apertura de las cajas presentada en el Juzgado de lo Contencioso Administrativo.
B)La segunda de estas irregularidades alegadas es la inexistencia de procedimiento inspector iniciado en el momento de apertura de las cajas.
En el presente caso la comunicación de inicio de actuaciones inspectoras se realiza a los interesados antes de ser solicitada la autorización de apertura de las cajas de seguridad, cuyos justificantes de notificación se aportaron con la propia solicitud de apertura.
Así el Doc. 10 y 10.1 son la comunicación de inicio de actuaciones inspectoras a Doña Jacinta y su correspondiente notificación y los Doc. 11, 12 y 132 corresponden a las comunicaciones de inicio de actuaciones inspectoras de sus padres y hermano que, por no recibirlas en sus correspondientes domicilios, se notificaron por el BOE, resultando según se manifestó después por el representante de Doña Jacinta ante la Inspección que se encontraban en ese momento en Panamá, notificándose posteriormente a ese mismo representante, una vez que los demás interesados le atribuyeron representación, según los Doc. 29 a 31.
C)Respecto a la pretendida indefensión producida en el curso de la adopción de las medidas de precinto, se trata de una cuestión que excede del objeto del presente proceso, limitado a determinar la conformidad a derecho del auto de autorización de apertura de las cajas de seguridad que se apela.
No obstante, existe una pormenorizada relación junto con sus documentos en la solicitud de apertura, sobre la notificación y sus vicisitudes a cada uno de los interesados en el ámbito de la medida cautelar administrativa de precinto de las cajas de seguridad y Doña Jacinta ha planteado el recurso 112/2021 sobre este punto, en el que recae sentencia desestimatoria de esta misma fecha.
D)Finalmente, sobre la vía de hecho por parte de la Agencia Tributaria en el procedimiento de medidas cautelares de precinto, se hace remisión, asimismo, a la referida sentencia y recurso 112/2021.
OCTAVO.-La desestimación del recurso de apelación lleva consigo la expresa imposición de costas en segunda instancia conforme al artículo 139.2 de la LJCA.
En atención a lo expuesto esta Sección pronuncia el siguiente
Fallo
PRIMERO.- Desestimar el presente recurso de apelación nº 232/2021 y confirmar el auto apelado.
SEGUNDO.- Imponer las costas de segunda instancia a la parte apelante
Contra la presente resolución podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Supremo por infracción de norma estatal o de la Unión Europea o recurso de casación ante este Tribunal por infracción de derecho autonómico, según lo previsto en los artículos 86 y siguientes de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, redacción dada por la LO 7/2015, de 21 de julio. Recurso que se preparará ante esta Sala, en el plazo de 30 días contados desde el siguiente a la notificación de la resolución, por escrito que deberá cumplir los requisitos del artículo 89 del citado texto legal.
Así lo acuerdan y firman los Ilmos. Señores anotados al margen.
PUBLICACIÓN.-Leída y publicada fue la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente, estando la Sala celebrando Audiencia Pública, en el mismo día de su pronunciamiento, doy fe.
