Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 311/2021, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 382/2020 de 30 de Julio de 2021

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO N.º 382/2020

PROCEDIMIENTO ORDINARIO

SENTENCIA NÚMERO 311/2021

ILMOS./AS. SRES./AS.

PRESIDENTE:

D. LUIS ÁNGEL GARRIDO BENGOETXEA

MAGISTRADOS/AS:

D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ

D.ª TRINIDAD CUESTA CAMPUZANO

En Bilbao, a treinta de julio de dos mil veintiuno.

La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 382/2020 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna la resolución, de treinta y uno de enero de 2020, del Tribunal Económico-Administrativo Regional del País Vasco, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número NUM000, presentada contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación en concepto de IVA a la importación.

Son partes en dicho recurso:

- DEMANDANTE: VIÑA SOLORCA S. L., representada por la procuradora D.ª MARÍA TERESA BAJO AUZ y dirigida por el letrado D. PEDRO GUERRERO ROMERA.

- DEMANDADA: La ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO- MINISTERIO DE HACIENDA-, representada y dirigida por el/la ABOGADO/A DEL ESTADO.

Ha sido Magistrada Ponente la Ilma. Sra. D.ª TRINIDAD CUESTA CAMPUZANO.

Antecedentes

PRIMERO.-El once de mayo de 2020, la procuradora de los tribunales doña María Teresa Bajo Auz, actuando en nombre y representación de Viña Solorca, S.L. (en adelante, Solorca), presentó escrito de interposición de recurso contencioso-administrativo contra la resolución, de treinta y uno de enero de 2020, del Tribunal Económico-Administrativo Regional del País Vasco, por la que se desestimó la reclamación NUM000, presentada contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación del IVA a la importación.

En consecuencia, la señora letrada de la administración de justicia dictó, el día veintidós del mes siguiente, decreto de admisión del recurso. Simultáneamente, se requirió a la administración para que remitiera el correspondiente expediente administrativo.

SEGUNDO.-Una vez recibido el expediente, la señora letrada de la administración de justicia dictó, el siete de julio del año pasado, diligencia por la cual se daba traslado para la presentación de la demanda.

Nueve días más tarde, la procuradora de los tribunales doña María Teresa Bajo Auz, actuando en nombre y representación de Solorca, presentó escrito por el cual pedía que se completase el expediente administrativo. En consecuencia, la señora letrada de la administración de justicia dictó, el catorce de septiembre de 2020, diligencia por la cual suspendía el plazo para formalizar la demanda y daba traslado a la administración para que formulara alegaciones al respecto.

El treinta de noviembre del pasado año, la señora letrada de la administración de justicia dictó diligencia por la cual se estimaba pertinente la ampliación interesada por la parte actora.

Una vez recibidos los antecedentes reclamados, se dictó, el dieciocho de enero del corriente, nueva diligencia por la cual se levantaba la suspensión del plazo para formalizar la demanda.

TERCERO.-El veinticinco de febrero de 2021, la procuradora de los tribunales doña María Teresa Bajo Auz, actuando en nombre y representación de Solorca, presentó escrito de demanda. Este terminaba suplicando que se dictara sentencia por la que se estimara íntegramente la demanda y se condenara en costas «a la parte actora» (sic).

El día uno del mes siguiente, la señora letrada de la administración de justicia dictó diligencia por la cual se daba por formalizada la demanda. Al mismo tiempo, se daba traslado a la administración para que presentara su escrito de contestación.

CUARTO.-La representación procesal de la Administración General del Estado presentó, el veintiocho de abril de 2021, su escrito de contestación a la demanda. Este terminaba suplicando que se dictara sentencia en la que se desestimara el recurso «383/2020» (sic).

El día tres del mes siguiente, la señora letrada de la administración de justicia dictó diligencia por la cual se tuvo por contestada la demanda.

QUINTO.-El diecisiete de mayo del año en curso, la señora letrada de la administración de justicia dictó decreto a través del cual se fijaba la cuantía del pleito en 4.538,96 euros.

SEXTO.-El día veinticuatro de ese mismo mes, fue dictado auto por el cual se recibió el proceso a prueba. Al mismo tiempo, se admitía parte de la documental propuesta por la parte actora.

SÉPTIMO.-El diez de junio de 2021, la señora letrada de la administración de justicia dictó diligencia por la cual se daba por terminado el período probatorio y se abría el trámite de conclusiones.

La procuradora de los tribunales doña María Teresa Bajo Auz, actuando en nombre y representación de Solorca, presentó su escrito de conclusiones sucintas el uno de julio del presente. La Administración General del Estado hizo lo propio en escrito presentado cinco días más tarde.

OCTAVO.-Para la votación y fallo del asunto se señaló el veintinueve de julio del año en curso; fecha en que se practicó la diligencia. Seguidamente, quedaron los autos vistos para dictar sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.- POSICIÓN DE LA PARTE DEMANDANTE.

Solorca impugna la resolución, de treinta y uno de enero de 2020, del Tribunal Económico-Administrativo Regional del País Vasco, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número NUM000, presentada contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación en concepto de IVA a la importación.

La demanda comienza explicando que las alegaciones utilizadas por esa parte tienen como origen la sentencia de esta sala de veintiséis de octubre de 2016. Esta habría declarado nulo de pleno derecho el procedimiento de verificación de datos utilizado en esa ocasión por la administración. A partir de ahí, defiende que, con arreglo al artículo 66LGT, se habría producido la prescripción del derecho de la administración a determinar una nueva deuda aduanera.

En defensa de su postura, Solorca explica que, nacida la deuda aduanera con el DUA a la importación (presentado el veinticuatro de junio de 2011), esta fue comunicada al sujeto pasivo bien con el levante de la mercancía el treinta de junio de 2011 bien con la propuesta de liquidación provisional de dos de noviembre del año siguiente.

A partir de ahí, la actora explica que, para que la administración pudiera exigir la deuda mediante una nueva liquidación, sería preciso acudir a los plazos de prescripción del artículo 66LGT. Este plazo habría de ponerse en relación con la nulidad declarada por la sentencia de esta sala. De tal modo que los actos realizados en ese procedimiento de verificación de datos carecerían de eficacia interruptiva de la prescripción. Esto habría provocado la prescripción del derecho de la administración a practicar una nueva liquidación.

A continuación, la demanda señala que el procedimiento de liquidación de los derechos arancelarios comenzó legalmente con la declaración del DUA de veinticuatro de junio de 2011. La administración no habría declarado la caducidad de ese procedimiento. Por consiguiente, la nueva liquidación (de diecisiete de febrero de 2017) formaría parte del primer procedimiento. En la medida en que este habría caducado antes de que se practicara la nueva liquidación, también se habría producido la caducidad del nuevo procedimiento, dado que formaría parte del segundo. Señala que la administración tenía que haber declarado la caducidad del procedimiento para, después, iniciar uno nuevo dentro del plazo de tres años marcado por el artículo 221 del CAC.

Solorca continúa razonando que, en el caso de que se entendiera que no se le había notificado la deuda, habría de considerarse producida la caducidad por el trascurso del plazo de tres años previsto en el CAC de 1992. Niega que se pueda aplicar el nuevo Código Aduanero, dado que la exigencia de la deuda habría surgido con la presentación de la DUA el veintiuno de junio de 2011. A este respecto, recuerda que el artículo 10.2LGT impide la aplicación retroactiva de las normas tributarias, salvo en los supuestos en que esté expresamente previsto.

Por otro lado, la demanda indica que la Agencia, en su propuesta de liquidación provisional de diecisiete de febrero de 2017, habría hecho constar que el procedimiento seguido para recaudar el IVA arancelario era el de comprobación limitada. No obstante, la utilización de este procedimiento sería contraria a lo manifestado por el TEAC. Defiende que, conforme a la doctrina de este, el procedimiento que debería haberse iniciado sería el de gestión tributaria denominado procedimiento iniciado mediante declaración para recaudar los derechos arancelarios. Al no seguirse este, se habrían vulnerado los derechos de Solorca y se le habría ocasionado indefensión. Explica que, dado que la caducidad diferiría de un procedimiento a otro en cuanto aldies a quo, se habría limitado la posibilidad del sujeto pasivo de exigir la deuda por la administración en uno u otro plazo.

Seguidamente, la recurrente señala que, en el caso de que se entendiese que nos encontraríamos ante un supuesto de ejecución de la sentencia de octubre de 2016, se habría producido la caducidad para promover esa ejecución, a tenor del artículo 114 de la Ley 29/1998 en relación con el artículo 104.4.b) LGT. Explica que nos encontraríamos ante un procedimiento administrativo iniciado de oficio y susceptible de producir efectos desfavorables para el obligado tributario. Por consiguiente, el incumplimiento del plazo de dos meses para dictar una liquidación sustitutiva derivada de una sentencia judicial daría lugar a la caducidad de las actuaciones ejecutivas, por el trascurso del plazo de dos meses.

También defiende la demanda que el despacho de ejecución sería nulo por haberse lesionado los derechos fundamentales de Solorca. El motivo se encontraría en que se habrían permitido unas actuaciones aduaneras no realizadas por el importador (Solorca) ni por su representante legal. Insiste en que la legislación aplicable sería el CAC de 1992. Su artículo 5, apartado 4, señalaría que el representante habría de indicar si se trataba de representación directa o indirecta, con la advertencia de que, si no disponía de poder, actuaba en su propio nombre. En este mismo sentido, el artículo 4 del Real Decreto 335/2010, de diecinueve de marzo, por el que se reguló el derecho a efectuar declaraciones en aduana, exigía que el representante aduanero esté inscrito. Sin embargo, en el caso que nos ocupa, no se habría acreditado que las dos personas que actuaron tuvieran la condición de representantes. Por consiguiente, habrían actuado en nombre y por cuenta propia. De tal modo que sus actuaciones solo les vincularían a ellos, no a Solorca, y serían nulas e ineficaces.

Para concluir, el recurso se ocupa de la calificación aduanera de las mercancías. Defiende que la administración ha de ajustar la mercancía al código TARIC correspondiente. Sin embargo, no se habría razonado el porqué de la calificación TARIC de las mercancías importadas realizada por la AEAT. Considera que es más ajustada la calificación realizada por Solorca, que las habría encuadrado en el código 7306.30.11.90.

La cuestión estribaría en decidir si los tubos importados serían o no de precisión. Ello habría de determinarse siempre desde la normativa arancelaria. Pues bien, la resolución del TEAR no explicaría el porqué los tubos no pueden considerarse de precisión. Señala que la partida con descripción más específica sería prioritaria sobre las partidas más genéricas.

SEGUNDO.- POSICIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN DEMANDADA.

La Administración General del Estado reclama la confirmación de la resolución impugnada.

Para empezar, la demandada defiende que no se habría producido la prescripción invocada de contrario. Señala que, tratándose de una deuda aduanera, el plazo aplicable sería el de tres años del artículo 221 del CAC, y no el de cuatro del artículo 66LGT.

A partir de ahí, la administración indica que, en el caso de que se anule una liquidación por un defecto de forma, la jurisprudencia permite practicar una nueva. Defiende que, en el caso que nos ocupa, el defecto habría sido de mera anulabilidad. Además, explica que el Tribunal Supremo habría admitido que las liquidaciones anuladas interrumpen la prescripción, dado que se trataría de actos realizados con conocimiento formal del obligado tributario.

Por otro lado, hace referencia al artículo 243 CAC, que se ocuparía de la interrupción de plazos de prescripción como consecuencia de la interposición de recursos. Parte de la idea de que la liquidación tributaria sería una decisión en el sentido del mencionado precepto. Asimismo, señala que este se referiría a los recursos articulados en el ámbito nacional contra ellas. Por consiguiente, estarían incluidos los recursos contencioso-administrativos y económico-administrativos, habida cuenta de que los tribunales económicos serían órganos independientes de las autoridades aduaneras.

En el caso que nos ocupa, se trataría de una importación realizada el veinticuatro de junio de 2011 (fecha de admisión del DUA). Contra la liquidación se habría interpuesto recurso de reposición el trece de diciembre de 2012. Ello habría provocado la suspensión del plazo del artículo 221 CAC. El recurso se resolvió el dieciocho de diciembre. Tres días más tarde, se habría planteado reclamación económico-administrativa. Ello habría suspendido de nuevo el plazo hasta la notificación de la resolución el nueve de noviembre de 2015. Contra esa resolución se presentó recurso contencioso-administrativo el cinco de enero del año siguiente. Este se habría resuelto por sentencia de once de noviembre de 2016. Pues bien, la notificación que puso fin al procedimiento de revisión se habría producido el nueve de mayo de 2017. De tal modo que, desde la admisión del DUA hasta la primera suspensión, pasaron un año, cinco meses y diecinueve días. A ese plazo habría que añadir un día más por el trascurrido entre la resolución del recurso de reposición y el planteamiento de la reclamación económico administrativa; un mes y veintiséis días por el tiempo trascurrido entre la notificación de la resolución de la reclamación y la interposición del recurso contencioso-administrativo; y cinco meses y veintiocho días por el tiempo trascurrido entre la notificación de la sentencia y la nueva liquidación. Por consiguiente, en total no se habría superado el plazo de tres años marcado por el artículo 221 del CAC.

Por otro lado, la administración niega que sea aplicable el plazo de un mes del artículo 66.2RGRV. Igualmente, niega que una eventual caducidad impidiera dictar una nueva liquidación.

Puntualiza que, en el caso que nos ocupa, no se trataría de la ejecución de una resolución del TEAR, sino de la ejecución de una sentencia de la sala. Por consiguiente, sería de aplicación el artículo 70RGRV. Por su parte, la Ley 29/1998 establecería un régimen especial para la ejecución de las resoluciones judiciales. Y en él no se prevería el plazo de un mes ni la consecuencia de la caducidad para el supuesto de que trascurriera ese plazo. El artículo 104.1 de la Ley 29/1998 establecería un plazo de dos meses. Y la consecuencia, para el caso de no respetarse, sería simplemente la posibilidad de instar la ejecución forzosa.

La demandada señala que la ejecución de una resolución fuera de plazo sería una irregularidad formal no invalidante.

A continuación, el escrito de contestación a la demanda nos recuerda que la regulación de los procedimientos tributarios se modificó con la entrada en vigor del nuevo Código Aduanero de la Unión y la Ley 34/2015, de veintiuno de septiembre, de modificación parcial de la LGT.

Reconoce que la primera liquidación se practicó bajo la vigencia del CAC de 1992, que no contenía disposiciones sobre procedimiento. Ello suponía que la liquidación debía hacerse por alguno de los procedimientos de gestión previstos en la LGT. Sin embargo, habiéndose anulado el procedimiento que condujo a la primera liquidación, habría sido necesario iniciar uno nuevo. Ahora bien, este había de someterse a la normativa vigente en ese momento en cuanto a los aspectos procesales. De este modo, se aplicó el procedimiento previsto en el artículo 22 del CAU, completado con las reglas del procedimiento iniciado mediante declaración en el ámbito aduanero previstas en el artículo 134 del Real Decreto 1.065/2007. Defiende que ese artículo 22 establecería un procedimiento general para el dictado de decisiones en materia aduanera por parte de las autoridades competentes, y el artículo 48 habilitaría la posibilidad de control con posterioridad al levante, revisando las declaraciones presentadas por el importador.

Pues bien, la administración habría respetado lo dispuesto en el artículo 22 del CAU. Niega, en consecuencia, que se haya vulnerado el criterio del TEAC (anterior a la entrada en vigor de la Ley 34/2015 y del CAU) o que se haya incumplido la sentencia de veintiséis de octubre de 2016. Esta se habría limitado a rechazar la utilización del procedimiento de verificación de datos. Sin embargo, no habría impuesto la utilización de ninguno en concreto.

En cualquier caso, el escrito de contestación a la demanda niega que se haya ocasionado indefensión a la empresa. Destaca que esta habría dispuesto del plazo previsto legalmente para formular alegaciones y habría obtenido una respuesta fundada a ellas.

Seguidamente, la demandada rechaza que sea de aplicación el plazo de caducidad de seis meses previsto para el procedimiento iniciado mediante declaración en el artículo 129.1LGT. Explica que el dies a quodel nuevo procedimiento sería la fecha de su inicio, y no el de la declaración de la deuda aduanera. Señala que, una vez anulado el procedimiento por el tribunal, carecía de sentido que la administración declarase su caducidad, dado que habría que entender que ese procedimiento ya no existía. Pues bien, desde el inicio del nuevo procedimiento hasta la liquidación no habrían trascurrido seis meses. En consecuencia, no cabría hablar de caducidad.

A mayor abundamiento, rechaza que el plazo de seis meses sea aplicable al caso, y defiende que lo sería el de la disposición adicional 20.ª, apartado 1.b), de la LGT. Para llegar a esa conclusión, hace referencia a la modificación incorporada por la Ley 34/2015. A partir de ahí, señala que, tratándose de tributos integrantes de la deuda aduanera, la consecuencia del incumplimiento del plazo máximo sería el previsto en la normativa comunitaria. De tal manera que la caducidad solo sería aplicable de trascurrir el plazo máximo previsto para notificar la deuda al obligado tributario, que sería de tres años.

A continuación, el escrito de contestación a la demanda se ocupa de la falta de representación de Solorca en el despacho aduanero. Considera que concurriría mala fe en el hecho de que la actora cuestione la representación, pese a que no lo había hecho en ningún momento en el procedimiento original.

Por otro lado, la administración explica que Solorca habría autorizado, mediante una autorización individual, al agente de aduanas para la presentación y tramitación de la expedición en la modalidad de representación directa. Este, a su vez, habría otorgado poder al señor Juan Ramón, en escritura pública, para ejercer las funciones propias del cargo de agente de aduanas a nombre del poderdante. Igualmente, constaría certificación emitida por el Colegio Oficial de Comisionistas y Agentes de Aduanas de Bilbao en la que se validaría la conformidad de la escritura con la normativa vigente.

La demandada señala que sería el propio señor Juan Ramón quien habría firmado el despacho aduanero. Ello supondría que, de aceptarse la tesis de la actora, sería nulo el propio DUA.

Por su parte, el señor Juan Ramón habría autorizado, el treinta de junio de 2011, a la señora Elena para que acudiera al reconocimiento físico de las mercancías declaradas.

Para concluir, la administración trata de la clasificación de las mercancías. Explica que Solorca defendería que la partida correcta sería la 7306.30.11.90, frente a la partida 7306.30.72.80 aplicada por la administración.

Destaca que la partida ahora defendida por la actora sería diferente de la que declaró en el DUA. De hecho, tampoco habría cuestionado la clasificación en la vía administrativa. Nos encontraríamos, por tanto, ante un caso de desviación procesal y ante una actuación contraria a los actos propios. Niega que la demandante pueda pretender la aplicación de una partida distinta a la declarada voluntariamente por ella. De tal modo que solo cabría la discusión entre esta y la aplicada por la administración.

Por otro lado, niega que la mercancía pueda clasificarse en la partida 7304.31.80.99, dado que las partidas del grupo 7304 excluirían expresamente los tubos soldados, y los dos informes del Laboratorio Central de Aduanas indicarían claramente la existencia de soldaduras en las mercancías importadas.

También rechaza que la partida aplicable sea la 7306.30.11.90. Señala que ello exigiría que se tratara de tubos de precisión, con espesor de pared inferior o igual a dos milímetros. De tal manera que, de faltar uno de esos dos requisitos, no sería aplicable esa partida. Pues bien, el segundo informe del Laboratorio Central de Aduanas indicaría que el diámetro de los tubos estaría fuera del intervalo recogido en las normas nacionales que se aplicarían a los tubos con soldadura simplemente calibrados considerados por la normativa arancelaria como de precisión. Señala que el hecho de que un producto sea calificado como precisión en el mercado no quiere decir que lo sea también a efectos aduaneros. De hecho, la empresa habría reconocido en dos ocasiones que no se trataba de tubos de precisión.

TERCERO.- CADUCIDAD.

La cuestión suscitada en el procedimiento que ahora nos ocupa es idéntica a la que se planteó en nuestro ordinario 383/2020 (seguido entre las mismas partes). Este concluyó por sentencia de esta misma sala y sección 185/2021, de diez de mayo, en la que razonábamos como sigue:

«En lo que respecta a la disyuntiva nulidad-anulabilidad consecuente al defecto in procedendoque la sentencia de esta misma sala de 26 de octubre de 2016 apreciaba, la respuesta parece jurisprudencialmente nítida y rotunda en estos momentos.

Por citar las manifestaciones más recientes, seguimos a la STS, C-A Sección 2.ª de 24 de noviembre de 2020 (ROJ:STS 4037/2020), que se pronuncia del modo que sigue, con negritas y subrayados que son nuestros;

'Nuestra reciente jurisprudencia sobre la utilización del procedimiento de verificación de datos(o, mutatis mutandisy por lo que hace al caso analizado, el procedimiento iniciado mediante autoliquidación) cuando el adecuado era el de comprobación limitadaes de una contundencia absoluta: constituye un supuesto de nulidad radical, sin matices. Hemos afirmado lo siguiente:

'Siendo patente por tanto la improcedente utilización del procedimiento de verificación de datos, se plantea a continuación si la consecuencia ha de ser la nulidad de pleno derecho de lo actuado al amparo del artículo 217.1.e) de la LGT por haberse dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello.

En efecto, existe una utilización indebida del procedimiento de verificación ab initiopues la administración utilizó dicho procedimiento precisamente para una finalidad que el propio artículo 131 prohíbe, con la consiguiente disminución de las garantías y derechos del administrado, y a su salida o resolución, pues en lugar de dar lugar a un procedimiento de comprobación limitada o inspección, se resuelve el fondo del asunto mediante la correspondiente liquidación pronunciandose sobre la actividad económica.

Por ello a la pregunta formulada por la Sección Primera sobre 'Si la anulación de una liquidación tributaria practicada como desenlace de un procedimiento de verificación de datos, cuando debió serlo en uno de comprobación limitada, integra un supuesto de mera anulabilidad o uno de nulidad de pleno derecho, con la consecuencia en este segundo caso, conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la incapacidad de las actuaciones desarrolladas en el procedimiento de verificación de datos para interrumpir el plazo de prescripción del derecho de la administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación' ha de contestarse que la utilización de un procedimiento de verificación de datos, cuando debió serlo de uno de comprobación limitada, constituye un supuesto de nulidad de pleno derecho.

En consecuencia, la aplicación de esta doctrina al presente recurso conlleva la apreciación de la nulidad del acuerdo impugnado al haberse utilizado un procedimiento inidóneo para interrumpir la prescripción del tributo al haber transcurrido con exceso el plazo de cuatro años desde la fecha en que debió presentarse la declaración, por lo que procede dar lugar al recurso, con anulación de la sentencia recurrida, sin necesidad de pronunciarse sobre la cuestión planteada, cuya respuesta viene condicionada y en el auto de admisión, por la existencia de prescripción del tributo'.

Hemos llegado a esta conclusión en los siguientes y muy recientes pronunciamientos: sentencia núm. 1.311/2020, de 15 de octubre (casación 8.095/2018), sentencia núm. 1.334/2020, de 15 de octubre (casación 2.602/2018), sentencia núm. 1.173/2020, de 17 de septiembre (casación 3.260/2018), sentencia núm. 584/2020, de 28 de mayo (casación 2.605/2019), sentencia núm. 487/2020, de 19 de mayo (casación 3.940/2017), sentencia núm. 237/2020, de 19 de febrero (casación 4.487/2018), sentencia núm. 1.645/2019, de 28 de noviembre (casación 2.532/2017) y sentencia núm. 1.128/2018, de 2 de julio (casación 696/2017)'.

Zanjado este primer extremo que la Abogacía del Estado objetaba, en sentido contrario a sus argumentaciones, los siguientes pasos se refieren a determinar las consecuencias que esa nulidad radical proyecta sobre las actuaciones procedimentales practicadas, de cara a su potencialidad de interrumpir la prescripción, en lo que, como tal, no hay controversia entre las partes, invocando la sociedad mercantil recurrente diversas Sentencias del Tribunal Supremo que declaran quelos actos nulos de pleno derecho y los recursos y reclamaciones promovidos frente a elloscarecen de eficacia interruptiva de la prescripción.

En dicha línea se inscriben sentencias como las que cita el recurso -24 de mayo de 2012- y otras posteriores, en que se menciona ahora, por todas la STS, Contencioso Sección 2.ª, de 28 de noviembre de 2019 (ROJ:STS 3892/2019) en RC n.º 2.532/2017.

(TERCERO.-) Desde la premisa de que las actuaciones nulas de pleno derecho no interrumpen la prescripción a los efectos del artículo 68 de la LGT, sostiene la Abogacía del Estado no obstante que resulta de aplicación el artículo 221.3 del Código Aduanero Comunitario -CAC-, aprobado por el entonces vigente Reglamento (CEE) del Consejo 2.913/1992, de 12 de octubre, que consagraba el plazo de caducidad de tres años para liquidar a posteriorila deuda aduanera, así como la suspensión de dicho plazo a partir del momento en que se interponga un recurso de conformidad a lo dispuesto en el artículo 243, cuyo contenido desgrana ampliamente, y acto seguido realiza un cómputo de dicho plazo trienal que parte de la admisión de la DUA el 24 de junio de 2011, contando que hasta la fecha de la primera suspensión del artículo 243 CAC en fecha de 10 de diciembre de 2012, transcurrió 1 año, 5 meses y 16 días, y luego 1 mes y 26 días entre la resolución económico-administrativa y la interposición del proceso contencioso-administrativo n.º 8/2016, en fecha de 5 de enero de 2016; más luego 5 meses y 28 días desde la notificación de la sentencia hasta la nueva liquidación de 9 de mayo de 2017, sin haberse agotado, en suma, el plazo de los referidos tres años del artículo 221.3 del CAC.

Para acometer este planteamiento de oposición al recurso, nos vamos a referir a la muy reciente STS, Contencioso-Administrativo, Sección 2.ª, de 14 de enero de 2021 (ROJ: STS 114/2021) en Recurso de Casación n.º 2.638/2018, que, a juicio de esta Sala, arroja luz importante sobre el modo de articulación y amortización de las dos figuras implicadas -la caducidad del derecho aduanero comunitario y la prescripción del derecho interno-, para supuestos como el presente, y de la que se va a hacer una trascripción parcial, en los siguientes términos, y con nuestros subrayados y negritas. Dice así el Tribunal Supremo:

'1.4. La cuestión prejudicial planteada por los Países Bajos, asunto C-249/18, ha sido resuelta por el TJUE en sentencia de 10 de julio de 2019, en la que, en relación a la segunda cuestión prejudicial formulada, declara:

'41. Mediante su segunda cuestión prejudicial, el tribunal remitente pregunta, en esencia, si el artículo 221, apartados 1 y 3, del código aduanero debe interpretarse en el sentido de que permite determinar el momento en el que se considera efectuada la comunicación al deudor del importe de los derechos a efectos de interrumpir el plazo de prescripción de tres años de la deuda aduanera y, en caso afirmativo, si procede utilizar la fecha de envío de la comunicación por las autoridades aduaneras o la de recepción de esa comunicación por el deudor.

42. Para responder a esta cuestión prejudicial procede señalar que, en virtud del artículo 221, apartado 1, del código aduanero, desde el momento de su contracción deberá comunicarse el importe de los derechos al deudor, según modalidades apropiadas.

43. El legislador de la Unión pretendió armonizar, en el apartado 3 de ese artículo 221, el plazo en el que las autoridades aduaneras deben llevar a cabo la mencionada comunicación y el momento de inicio de dicho plazo. Sin embargo, no precisó ni las modalidades de tal comunicación ni la fecha en que debe tener lugar para interrumpir el citado plazo. Eso se explica por el que hecho de que, como ya ha señalado el Tribunal de Justicia, la norma contenida en el artículo 221, apartado 3, del código aduanero únicamente se aplica a la comunicación al deudor del importe de los derechos de aduana y su puesta en práctica icumbe, por lo tanto, únicamente a las autoridades aduaneras nacionales competentes para llevar a cabo tal comunicación (véanse, en este sentido, la sentencia de 13 de marzo de 2003, Países Bajos/Comisión, C-156/00, EU:C:2003:149, apartados 63 y 64, y la sentencia de 15 de marzo de 2018, Deichmann, C-256/16, EU:C:2018:187, apartado 81).

44. Así pues, dado que la normativa aduanera de la Unión no prevé ninguna disposición relativa al contenido del concepto de 'modalidades apropiadas' o que atribuya competencias a entidades distintas de los estados miembros y sus autoridades para determinar dichas modalidades, procede considerar que estas se incluyen en el ámbito jurídico interno de los estados miembros y que las autoridades nacionales procederán, en la ejecución de dicha normativa, con arreglo a las normas formales y sustantivas de su derecho nacional(véase, en este sentido, la sentencia de 23 de febrero de 2006, Molenbergnatie, C-201/14, EU:C:2006:136, apartados 52 y 53).

45. Por consiguiente, corresponde a los estados miembros fijar el momento en que se considera efectuada la comunicación al deudor del importe de los derechos devengados.Como ya ha tenido ocasión de precisar el Tribunal de Justicia, corresponde en todo caso a las autoridades nacionales competentes garantizar una comunicación que permita al deudor de la deuda aduanera tener conocimiento exacto de sus derechos ( sentencia de 23 de febrero de 2006, Molenbergnatie, C-201/14, EU:C:2006:136, apartado 53).

46. Por último, es necesario subrayar que la determinación de las modalidades mediante las que se efectúa la comunicación al deudor del importe de los derechos a efectos de la interrupción del plazo de prescripción establecido en el artículo 221, apartado 3, del código aduanero constituye una modalidad procedimental que pretende garantizar la salvaguardia de un derecho que el Derecho de la Unión confiere a un justiciable, como CEVA Freight, a saber, el de dejar de adeudar, cuando expire dicho plazo, cualquier derecho de aduana por la importación en el territorio aduanero de la Unión de las mercancías en cuestión.

47. Por consiguiente, los estados miembros, cuando determinan el momento en que se supone efectuada la comunicación al deudor -que conlleva, de conformidad con el artículo 221, apartado 3, del código aduanero, la interrupción del plazo de prescripción- deben asegurarse de que las disposiciones nacionales aplicables, por una parte, no sean menos favorables que las de los procedimientos semejantes de naturaleza interna (principio de equivalencia) ni, por otra parte, hagan imposible en la práctica o excesivamente difícil el ejercicio de los derechos conferidos por el ordenamiento jurídico de la Unión (principio de efectividad) (véase, en este sentido, la sentencia de 15 de abril de 2010, Barth, C-542/08, EU:C:2010:193, apartado 17 y jurisprudencia citada).

48. Con arreglo a todo lo anterior, procede responder a la segunda cuestión prejudicial que el artículo 221, apartados 1 y 3, del código aduanero debe interpretarse en el sentido de que corresponde a los estados miembros determinar, respetando los principios de efectividad y de equivalencia, el momento en que debe efectuarse la comunicación al deudor del importe de los derechos a efectos de interrumpir el plazo de prescripción de tres años con cuya expiración de extingue la deuda aduanera.

En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Octava) declara

[...]

2) El artículo 221, apartados 1 y 3, del Reglamento n.º 2.913/92, en su versión modificada por el Reglamento n.º 2.700/2000, debe interpretarse en el sentido de que corresponde a los estados miembros determinar, respetando los principios de efectividad y de equivalencia, el momento en que debe efectuarse la comunicación al deudor del importe de los derechos a efectos de interrumpir el plazo de prescripción de tres años con cuya expiración se extingue la deuda aduanera'.

2. Posición de la Sala Tercera del Tribunal Supremo.

2.1. La posición de la sala en este punto, relativo a la naturaleza del plazo del artículo 221.3 del Código Aduanero Comunitario, es que nos encontramos ante un concepto autónomo del derecho comunitario, que debe interpretarse en su contexto normativo y completarse con la doctrina del TJUE, sin que, salvo reconocimiento por dicho tribunal, sean trasladables los conceptos propios del derecho de los estados miembros.

Resulta relevante la sentencia del TJUE de 10 de diciembre de 2015, asunto C-427/14, Veloserviss, entre otras, en la que se declara:

'32. De la jurisprudencia del Tribunal de Justicia resulta que la imposición de un plazo de prescripción razonable, ya sea por el Derecho nacional o el Derecho de la Unión, sirve al interés de la seguridad jurídica, que protege tanto al justiciable como a la administración interesada, sin impedir por ello que el justiciable ejerza los derechos que le confiere el ordenamiento jurídico de la Unión (véanse en ese sentido las sentencias de Barth, C-542/08, EU:C:2010:193, apartado 28, y CIVAD, C-533/10, EU:C:2012:347, apartado 23).

33. Por tanto, toda vez que el artículo 78 del Código Aduanero no establece ningún plazo de prescripción para el control a posteriori de las declaraciones aduaneras, los estados miembros están facultados, a la luz del principio de seguridad jurídica, para someter ese procedimiento a un plazo de prescripción razonable.

34. Sin embargo, aunque ese artículo no establece ningún plazo específico a ese efecto, se ha de observar que, conforme al artículo 221, apartado 3, del Código Aduanero, las autoridades aduaneras disponen de un plazo de tres años para comunicar una nueva deuda aduanera, a partir de la fecha de nacimiento de esa deuda (véase la sentencia Greencarrier Freight Services Latvia, C-571/12, EU:C:2014:102, apartado 40).

35. Transcurrido ese plazo, la deuda prescribe y, por lo tanto, se extingue, en el sentido del artículo 233 de ese Código (véase la sentencia Direct Parcel Distribution Belgium, C-264/08, EU:C:2010:43, apartado 43).

36. Como sea que, una vez transcurrido el plazo de tres años a partir de la fecha de nacimiento de la deuda aduanera, ya no es posible comunicar una nueva deuda aduanera y determinar así las consecuencias de una revisión o un control a posteriori, a los que se refiere el artículo 78, apartado 3, del Código Aduanero, no se puede impedir a los estados miembros, a la luz del principio de seguridad jurídica, que restrinjan el recurso al procedimiento que prevé, una vez transcurridos tres años a partir de la fecha de nacimiento de la deuda aduanera inicial, en particular sometiendo esa revisión a tal plazo de prescripción (véase en ese sentido la sentencia Greencarrier Freight Services Latvia, C-571/12, EU:C:2014:102, apartados 40 y 41).

37. En cambio, como se ha expuesto en los apartados 25 a 28 de esta sentencia, durante ese plazo de tres años la normativa nacional de un estado miembro debe permitir que las autoridades aduaneras tomen una nueva medida para restablecer la situación, como consecuencia de una revisión o de un control a posteriori conforme al artículo 78, apartado 3, del Código Aduanero , en especial modificando la deuda aduanera.Además, la adopción de tal medida debe ser posible incluso después de vencer ese plazo, en el supuesto de que una deuda aduanera haya nacido como resultado de un acto perseguible judicialmente en la fecha en que se cometió, como prevé el artículo 221, apartado 4, de ese código, lo que corresponde comprobar al tribunal remitente.

38. Con mayor razón, y en supuestos distintos de este último, deben considerarse ajustados al principio de seguridad jurídica, al menos durante el período de tres años a partir del nacimiento de la deuda aduanera, las revisiones y los controles a posteriori previstos en los apartados 1 y 2 de ese artículo, realizados de manera repetida, puesto que, como ha señalado la Comisión, una revisión o un control a posteriori no afecta necesariamente, como tal, a la situación jurídica del sujeto pasivo interesado'.

Tal y como afirma el abogado del Estado, esta sentencia aporta algunos criterios interpretativos 'valiosos' ya que permite que los estados miembros regulen un plazo de prescripción a efectos de la contracción a posteriori, pero al mismo tiempo establece como límite el plazo de tres años del art. 221.3 CAC en que debe comunicarse la deuda aduanera. Asimismo, de su tenor se colige que dentro del plazo de tres años, pueden efectuarse cuantas comprobaciones resulten necesarias, regla que, incorporada a nuestro derecho nacional, implica que todas las liquidaciones que se practiquen tendrán carácter provisional.

Buena prueba de ello es el tenor de la disposición adicional vigésima de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que bajo la rúbrica 'Tributos integrantes de la deuda aduanera', dispone que:

'Conforme a lo derivado del artículo 7.1, lo dispuesto en esta ley será de aplicación respecto de los tributos que integran la deuda aduanera prevista en la normativa de la Unión Europea, en tanto no se oponga a la misma. En particular, resultará de aplicación lo dispuesto en los párrafos siguientes:

a) Las liquidaciones de la deuda aduanera, cualquiera que fuese el procedimiento de aplicación de los tributos en que se hubieren practicado, tendrán carácter provisional mientras no transcurra el plazo máximo previsto en la normativa de la Unión Europea para su notificación al obligado tributario. El carácter provisional de dichas liquidaciones no impedirá en ningún caso la posible regularización posterior de la obligación tributaria cuando se den las condiciones previstas en la normativa de la Unión Europea'.

2.2. No obstante no ser miméticamente trasladables los conceptos de prescripción o caducidad utilizados por el derecho nacional, pues, como se ha expuesto, estamos ante un concepto autónomo del derecho comunitario, la configuración del plazo del artículo 221.3 CAC no se corresponde con el concepto de prescripción del derecho nacional, sino que se aproxima al concepto de caducidad, sin perjuicio de ciertos matices, por las siguientes razones:

2.2.1. No se establece ninguna posibilidad de interrupción, lo que resulta especialmente relevante para distinguir entre el concepto de prescripción y el de caducidad, sino que lo único que contempla es un posible retraso del dies a quo('Cuando la deuda aduanera haya nacido como resultado de un acto perseguible judicialmente en el momento en que se cometió, la comunicación al deudor podrá efectuarse, en las condiciones previstas por las disposiciones vigentes, después de la expiración del plazo de tres años previsto en el apartado 3') y la suspensión del cómputo, que no interrupción, cuando se haya interpuesto un recurso ('Dicho plazo se suspenderá a partir del momento en que se interponga un recurso de conformidad con lo dispuesto en el artículo 243 y hasta que finalice el procedimiento de recurso').

2.2.2. Se configura como un término fatal ('la comunicación al deudor no podrá efectuarse una vez que haya expirado un plazo de tres años...'), a partir del cual ya no puede comunicarse la deuda aduanera.

2.2.3. Su funcionamiento es el de un plazo de caducidad, al no prever ninguna causa de interrupción, siendo así que la utilización del término 'prescripción' por el TJUE en las sentencias referidas, al igual que en otras, no puede considerarse que se realice en el sentido técnico que el concepto de prescripción tiene en el derecho nacional'.

Pues bien, a la vista de esta cita, inevitablemente extensa, de la sentencia del Tribunal Supremo, debemos decantarnos claramente por la tesis de que la deuda aduanera se ha extinguido en el presente caso, de modo combinado y concurrente, tanto por la caducidad prevista por el artículo 221 del CAC, como por la entrada en escena de la prescripción del derecho interno.

En el primer aspecto, siendo doctrina del TJUE, como acaba de indicarse, la de que corresponde al derecho de los estados miembros establecer las 'modalidades apropiadas' para la puesta en práctica de la facultad de revisar o cuantificar a posteriorila deuda aduanera, fijando las reglas de prescripción atinentes -siempre desde la observancia de los principios de equivalenciay efectividad-, es un hecho que no se comunicó la deuda regularizada dentro del plazo de tres años en el modo procedimental que el derecho interno autoriza, por lo que la comunicación, partiendo del 24 de junio de 2011, solo se iba a producir el 9 de mayo de 2017, una vez ya ampliamente superado dicho plazo trienal de caducidad. A su vez, en la vertiente de la prescripción del derecho del estado miembro -que podría dar juego independiente, salvando aquel plazo de tres años del derecho aduanero común y sin oponerse a él-, se constata asimismo que han transcurrido más de los cuatro años que requiere, sin válida interrupción, la figura regulada por los artículos 66 y siguientes de la LGT.

No obstante, en el caso enjuiciado, la Administración del Estado parece defender que cuando el artículo 221.3 del CAC dice (o decía) que 'la comunicación al deudor no podrá efectuarse una vez que haya expirado un plazo de tres años a partir de la fecha de nacimiento de la deuda aduanera. Dicho plazo se suspenderá a partir del momento en que se interponga un recurso de conformidad con lo dispuesto en el artículo 243 y hasta que finalice el procedimiento de recurso', hay que entender que los recursos de todo orden interpuestos en su día por la sociedad recurrente contra la liquidación provisional de 2012 con referencia NUM001, al objeto de lograr su invalidación, ofrecen la virtualidad 'autónoma' de suspender el cómputo del plazo de tres años, al margen de que dicha liquidación fuese invalidada con carácter pleno y radical, y al margen de que careciesen tales recursos de toda eficacia interruptiva en orden a la prescripción en el derecho interno.

Esta sala no asume sin embargo esa aplicación de la disposición, que consideramos asistemática desde los principios y doctrinas comunitaria y casacional interna que hemos examinado, pues, por la misma razón que la parte demandada no incluye en el cómputo del plazo de caducidad la liquidación misma de 2012 -declarada radicalmente inválida-, habría que deducir que, una vez que la regulación de los recursos que se mencionan está confiada a la normativa interna del estado miembro, y la misma no los ha considerado eficaces para interrumpir la prescripción, será todo un contrasentido que sea la normativa aduanera comunitaria -que no los regula- la que les atribuya ese carácter suspensivo absoluto del plazo sin siquiera existir liquidación a la que puedan referirse, ya que los recursos a que el alegato alude en este caso solo podrían concebirse como medio de garantizar que, ante el carácter no interrumpible de los plazos de caducidad, la formulación de recursos no diese al traste con el plazo de tres años, mientras se tramitaban y decidían. De esta manera, lo esencial para el caso, a nuestro juicio, es que, trascurrido el plazo de tres años, no se había comunicado de manera apropiada la deuda aduanera, produciéndose caducidad (y también prescripción) y nada puede rehabilitar ya ese plazo fuera de sus márgenes y límites, ampliándolo hasta los seis años que la administración oponente pretende, trasformando la regla de caducidad del artículo 221.2 del CAC en una regla de prescripción ampliada y excepcional, que creemos que nada permite sostener».

Pues bien, en la medida en que, en el procedimiento que ahora nos ocupa, el problema planteado eS el mismo, debemos aplicar, por razones de seguridad y lógica jurídica, la misma solución que dimos en nuestra sentencia anterior. En efecto, las dos reclamaciones han seguido caminos paralelos. También en este caso hemos de partir del veinticuatro de junio de 2011. Sin embargo, la comunicación de la liquidación no se produjo hasta febrero de 2017, cuando ya habían trascurrido casi seis años desde el inicio del procedimiento. De modo que, para entonces, se había superado con creces el plazo de tres años del artículo 221 CAC. Por consiguiente, como hicimos en el procedimiento anterior, no podemos sino estimar el recurso planteado por Solorca y anular la resolución impugnada.

CUARTO.- COSTAS.

De acuerdo con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de trece de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y dadas las dificultades que la aplicación de la normativa comporta en este caso, no procede hacer expresa imposición de las costas causadas en la tramitación del procedimiento.

Fallo

Estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la procuradora de los tribunales doña María Teresa Bajo Auz, actuando en nombre y representación de Viña Solorca, S.L., frente a la resolución, de treinta y uno de enero de 2020, del Tribunal Económico-Administrativo Regional del País Vasco por la que se desestimó la reclamación NUM000:

1º.- Declaramos disconforme a derecho y anulamos la resolución impugnada.

2º.- No hacemos expresa imposición de las costas causadas en la tramitación del procedimiento.

Notifíquese esta resolución a las partes, advirtiéndoles que contra la misma cabe interponer RECURSO DE CASACIÓNante la Sala de lo Contencioso - administrativo del Tribunal Supremo, el cual, en su caso, se preparará ante esta Sala en el plazo de TREINTA DÍAS( artículo 89.1LJCA), contados desde el siguiente al de la notificación de esta resolución, mediante escrito en el que se dé cumplimiento a los requisitos del artículo 89.2, con remisión a los criterios orientativos recogidos en el apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado en el BOE n.º 162, de 6 de julio de 2016.

Quien pretenda preparar el recurso de casación deberá previamente consignar en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de este órgano jurisdiccional en el Banco Santander, con n.º 4697 0000 93 0382 20, un depósito de 50 euros, debiendo indicar en el campo concepto del documento resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso'.

Quien disfrute del beneficio de justicia gratuita, el Ministerio Fiscal, el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales y los organismos autónomos dependientes de todos ellos están exentos de constituir el depósito ( DA 15.ª LOPJ).

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo la Letrado de la Administración de Justicia doy fe en Bilbao, a 30 de julio de 2021.