Sentencia Administrativo Nº 3526/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2844/2011 de 07 de Octubre de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Sección Tercera.

Procedimiento Ordinario 2844/11

ILMO. SR. PRESIDENTE:

D. Luis Manglano Sada.

ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:

D. Rafael Pérez Nieto

Dª. Mª Belén Castelló Checa.

SENTENCIA Nº. 3526/14

Valencia, siete de octubre de dos mil catorce.

Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número 2844/11, interpuesto por la mercantil HORFI INGENIEROS CONSULTORES SL, representada por el Procurador Sr. Medina Gil y dirigida por el Letrado Sr. Ruíz Sánchez, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, representado y dirigido por el Abogado del Estado y como codemandada la Generalitat Valenciana representada y asistida por sus Servicios Jurídicos.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Doña Mª Belén Castelló Checa quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- En fecha 5 de octubre de 2011, por la actora se interpuso en tiempo y forma recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de noviembre de 2010 por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM000 interpuesta por el actor contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición de fecha 21 de noviembre de 2008 formulado, entre otras, frente a la liquidación NUM001 , por el concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas, por importe de 6.594,60 euros, con fundamento en la no sujeción al IVA de la operación por carecer la transmitente de la condición de sujeto pasivo del impuesto.

Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 23 de noviembre de 2012, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando que dicte 'Sentencia en la que, estimando íntegramente el presente recurso se revoque la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, Resolución de fecha 29 de Noviembre de 2010, por la cual se resuelve la Reclamación Económica-Administrativa nº NUM000 , declarando la misma no ajustada a derecho, y anulando y dejando sin efecto los actos administrativos detallados en el hecho primero de esta demanda, Liquidación número NUM001 , obligando a la administración demandada a estar por tal declaración, y reintegrar así a mi representada en el importe abonado en su día de 6.594,60€ más los intereses legales que procedan así como al pago de las costas procesales.'

SEGUNDO .-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 8 de marzo de 2013, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia por la que declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración del presente recurso.

En idénticos términos se dio traslado a la codemandada Generalitat Valenciana que contestó mediante escrito de fecha 31 de mayo de 2013, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes, suplicó que dicte sentencia por la que se desestime el recurso con todos los pronunciamientos favorables a la Administración.

TERCERO.- Mediante decreto de fecha 10 de junio de 2013 la cuantía del recurso se fijó en 6.594,60 euros.

CUARTO - No habiéndose acordado por la Sala el recibimiento del procedimiento a prueba, ni solicitada la celebración de vista o presentación de conclusiones, se declararon conclusos los autos, y se señaló para votación y fallo el día 30 de septiembre de 2014, fecha en la que tuvo lugar la deliberación y votación.

Fundamentos

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de noviembre de 2010 por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM000 interpuesta por el actor contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición de fecha 21 de noviembre de 2008 formulado, entre otras, frente a la liquidación NUM001 , por el concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas, por importe de 6.594,60 euros, con fundamento en la no sujeción al IVA de la operación por carecer la transmitente de la condición de sujeto pasivo del impuesto.

La resolución recurrida, partiendo de lo dispuesto en los artículos 4 y 84 de la Ley del IVA , y artículo 7 del RD Legislativo 1/1993 por el que se aprueba el TR de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, desestima la reclamación señalando que ninguna actividad probatoria se ha practicado acerca de la condición empresarial de la transmitente como promotora de las edificaciones vendidas lo que convierte las compraventas realizadas en operaciones entre particulares, concluyendo que las compraventas realizadas por Dª Araceli , no se encontraban sujetas al IVA, lo que conlleva el devengo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, como tributo que grava el tráfico civil entre particulares, atendiendo a la condición no empresarial del transmitente en aplicación del artículo 7 del TR citado.

SEGUNDO.- La parte actora articula su pretensión estimatoria de la demanda alegando en síntesis que la actora es una mercantil y como tal sujeto pasivo del IVA, y que la liquidación impugnada tiene su origen en la escritura pública de compraventa otorgada por Dª Araceli en fecha 6 de noviembre de 1998, donde transmite el pleno dominio de la vivienda y plaza de garaje NUM002 a la actora, justificando en la misma que dicha transmisión estaba sujeta a IVA, por el artículo 5.1d) de la Ley 37/1992 , abonándose por la actora 8.393,13 euros en concepto de IVA. Ello implica que un mismo hecho ha dado lugar a dos impuestos incompatibles entre sí, el IVA y el ITP, siendo éste último el impugnado en el presente recurso.

Añade que durante la tramitación del presente procedimiento en vía administrativa, la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, notificó a la actora una liquidación por la que suprimía el derecho a la deducción efectuada del IVA soportado en la citada escritura pública, donde sin cuestionar que la operación no pudiera estar sujeta a IVA, negó su deducibilidad por no haber manifestado expresamente en la escritura la renuncia expresa a la exención, y por contener la factura emitida un error que invalidaba el documento para el derecho a la deducción del IVA.

Ello implica que la AEAT reconoció que la compraventa tenía la consideración de segunda entrega, por lo que la operación estaría sujeta pero exenta de IVA, según el artículo 20.1.22 de la Ley del IVA , y que Dª Araceli ostentaba la condición de sujeto pasivo del IVA, por lo que podría renunciar a la exención.

Señala que la Consellería de Economía y Hacienda de la Dirección General de Tributos, remitió un informe sobre la doble imposición de la actora a la Agencia Tributaria en fecha 21 de noviembre de 2002, donde señala expresamente que Dª Araceli tiene la condición de sujeto pasivo del IVA.

Todo ello dio lugar a que la actora interpusiera reclamación económico-administrativa contra la liquidación en materia de IVA, al entender que tenía derecho a deducirse el IVA repercutido en su día por Dª Araceli , al haber renunciado ésta a la exención, reclamación que fue resuelta por el TEAR mediante resolución de fecha 30 de abril de 2007 donde declaró que la renuncia a la exención fue valida y eficaz, pero desestimó la deducción por defectos en su contabilización.

Frente a tal resolución del TEAR la actora interpuso recurso contencioso-administrativo ante esta Sala, que mediante sentencia de fecha 6 de noviembre de 2008, dictada en el recurso 1143/2007 declaró el derecho de la actora a la deducción del IVA, reconociendo que la vendedora renunció a la exención.

Refiere que en el presente procedimiento, la resolución del recurso de reposición reconoce la condición de empresaria de la transmitente, y que la Administración justifica la sujeción al ITP por ser segundas entregas de edificaciones y no haber tenido lugar la renuncia a la exención del IVA en los términos del artículo 20.2 de la Ley del IVA , lo que es incierto, conforme a lo expuesto.

Concluye señalando que el TEAR no ha resuelto sobre la argumentación del actor de que tiene la consideración de sujeto pasivo del IVA a diferencia de los otros adquirentes y ha resuelto todas las liquidaciones respecto las ventas realizadas por Dª Araceli por igual, olvidando que la transmitente, cumpliendo los requisitos del artículo 20.2 de la Ley del IVA , renunció en esta compraventa, la del actor, a la exención, por lo que la compraventa quedó correctamente sujeta a IVA, no pudiendo repercutirse el ITP, ya que éste tiene como excepción en su aplicación en estos casos de segundas entregas de inmuebles sujetas y exentas al IVA, la renuncia expresa a dicha exención.

TERCERO .- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando que dado que la liquidación afecta a un tributo cedido a la Comunidad Autónoma y dado que el recurrente no aduce motivo alguno atinente a vicios de procedimiento, sino a cuestiones de fondo, se adhiere a lo manifestado por la Generalitat en su escrito de contestación.

La codemandada Generalitat Valenciana articula su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis que conforme lo dispuesto en los artículos 4 , 5 y 84 de la Ley del IVA y artículo 7.1.a ) y 7.5 del RD Legislativo 1/1993 por el que se aprueba el TR de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y no habiéndose practicado ninguna prueba sobre la condición empresarial de la transmitente, sólo cabe concluir que las compraventas efectuadas por Dª Araceli no se encontraban sujetas al IVA, por lo que están sujetas al ITP, como tributo que grava el tráfico civil entre particulares atendiendo a la condición de no empresarial del transmitente en aplicación del artículo 7 del TR citado.

Añade que conforme lo dispuesto en el artículo 105 de la LGT y artículo 217 de la LEC , correspondía al actor probar el carácter empresarial de la transmitente no habiéndolo realizado.

Concluye que no concurre falta de motivación en la resolución, pues contiene los elementos de juicio que le llevan a la desestimación, esto es, que no se cumplen los requisitos para tributar por IVA, por cuanto la actora no es sujeto pasivo de dicho impuesto.

CUARTO .- Para resolver la presente cuestión debemos partir del artículo 7. 1. a) del RD Legislativo 1/1993 que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que señala como hecho imponible:

'Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.'

Y del mismo artículo 7, apartado 5 que señala:

'No estarán sujetas al concepto de «transmisiones patrimoniales onerosas», regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.'

Así como del contenido del artículo 4, apartado Uno de la Ley del IVA 37/1992, que dice, respecto el hecho imponible:

'Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso, si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.'

Y del contenido del apartado Cuatro del mismo artículo 4 que señala:

'Las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al concepto al concepto 'transmisiones patrimoniales onerosas' del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación:

a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20.Dos de esta Ley.

(.....)'

Por otro lado conviene recordar que el artículo 20. Uno. 22 de la Ley del IVA señala que están exentas del impuesto:

'22. Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tenga lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

(....).'

Y que el mismo artículo 20 en su apartado Dos refiere:

'Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

(...).'

Pues bien, examinado el expediente administrativo se constata como la resolución que desestima el recurso de reposición interpuesto contra las diferentes liquidaciones giradas por ITP en relación con las ventas efectuadas por Dª Araceli , al entender que las operaciones realizadas no están sujetas a IVA, desestima el mismo al considerar que la entrega de las diferentes fincas realizada por la transmitente Dª Araceli , está sujeta al ITP, al tratarse de segundas entregas de edificaciones y no haber tenido lugar la renuncia a la exención del IVA en los términos del artículo 20.Dos de la Ley del IVA .

Frente a tal conclusión, el actor, respecto a su operación realizada en base a la escritura pública de compraventa de fecha 6 de noviembre de 1998 por la que Dª Araceli transmite el pleno dominio de la finca a favor de la actora, manifiesta que esta Sala, en relación con la misma operación, y respecto el IVA, mediante sentencia de fecha 6 de noviembre de 2008 , ha reconocido que la entrega estaba sujeta pero exenta de IVA, renunciando a dicha exención la parte vendedora, cumpliendo los requisitos del artículo 20 de la Ley del IVA , y en los mismos términos se pronunció previamente el TEAR mediante resolución de fecha 30 de abril de 2007.

Pues bien, es cierto, como expone la actora que esta Sala, Sección Primera, mediante sentencia de fecha 6 de noviembre de 2008, dictada en el recurso 1143/07 reconoce la renuncia a la exención, y la sujeción al IVA, en la operación objeto del presente recurso, en base a los siguientes argumentos que pasamos a reproducir:

['PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra una Resolución del TEAR de fecha 30 de abril de 2007, por el que se desestima la reclamación económica NUM003 , planteada contra una liquidación practicada por el concepto tributario de IVA, ejercicio de 1998, al suprimir la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de un inmueble, determinando una deuda tributaria de 10.973`15 €.

SEGUNDO.- Para una mejor determinación de los diversos temas sometidos a debate procede hacer las siguientes precisiones fácticas:

a).- El 6 de noviembre de 1998, la actora, compró mediante escritura pública otorgada ante el notario de Castellón D. Enrique Ferrero María, un inmueble.

b).- Dicha entrega estaba sujeta pero exenta de IVA, renunciando a dicha exención la parte vendedora, y cumpliendo todos los requisitos mencionados en el apartado 2º del artº 20 de la Ley reguladora del impuesto.

c).- En estas circunstancias el IVA fue repercutido y pagado por el vendedor en los términos que expresa la cláusula 6ª de la mencionada escritura.

TERCERO.- La administración en su liquidación no admite la deducción del IVA que se practicó la actora a resultas de la repercusión soportada con motivo de la compraventa del inmueble producido en fecha de 6 de noviembre de 1998, porque en el libro de facturas recibidas no consta correctamente registrada la identificación del expedidor, remitiéndose a lo que establece el artº 64 del RD 1624/1992 ,y 99 de la Ley del IVA .

Ciertamente en el artº 64 del Reglamento mencionado se pone de manifiesto que:

4. En el Libro Registro de facturas recibidas se anotarán, una por una, las facturas recibidas y, en su caso, los documentos de aduanas y los demás indicados anteriormente, reflejando su número de recepción, fecha, nombre y apellidos o razón social del expedidor, base imponible y, en su caso, el tipo impositivo y cuota.

CUARTO.- Ante todo, hay que hacer constar que, de acuerdo con el artículo 98 de la Ley 37/1992 EDL 1992/17907 ,la actora, había adquirido el derecho a deducir el Impuesto soportado en virtud de las citadas operaciones.

En es punto habría que distinguir en todo caso, y así se deduce de la Ley, entre el derecho a la deducción y el ejercicio del mismo, estando este último sometido a determinados requisitos y, a un plazo de caducidad.

El artículo 97 de la Ley , en la redacción vigente en los ejercicios discutidos, comienza recogiendo tales requisitos formales para que pueda hacerse efectiva la deducción controvertida, señalando que 'Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho', considerando, por otra parte, documento justificativo del derecho a la deducción '... el documento expedido por el sujeto pasivo en los supuesto previstos en el artículo 165, apartado uno, de esta Ley ' (la denominada autofactura). Por su parte, el artículo 99. Uno, establece el modo de ejercitar el derecho a la deducción señalando que 'En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante de las cuotas deducibles soportadas en dicho período', añadiendo -el apartado Tres- la exigencia, para aceptar la deducción, que las cuotas estén debidamente contabilizadas.

El TS, ha relativizado en ciertos supuestos las exigencias formales, siempre que quede constancia suficiente de las operaciones realizadas y, la realidad de las cuotas soportadas que se pretenden deducir.

Expresión de esta tendencia es la Jurisprudencia del TS, que viene a manifestar en sentencia de que:

Además, en relación con las facturas signadas con los guarismos 1.24 y 1.25, hemos de concluir, asimismo, de conformidad con lo respecto razonado por la empresa afectada en su escrito de oposición al recurso, que las deficiencias de que puedan adolecer no imposibilitan la deducibilidad de las cuotas del IVA en ellas reflejado, porque:

a.- La neutralidad del IVA quedaría contradicha por la ruptura de un eslabón de la cadena estructural del Impuesto, con distorsiones tanto para quien no siendo consumidor esté indebidamente soportando el tributo como para la Administración que recibe el impuesto doblemente (de quien lo ha soportado y del consumidor a quien éste le repercute finalmente la carga).

b.- La omisión de cualquier requisito no priva a la factura de efectos fiscales y no impide en todos los casos el ejercicio del derecho a la deducción o devolución de las cuotas soportadas, pues la factura es la expresión documental de la ejecución de un contrato y su valor probatorio es equiparable al del resto de los documentos privados (que, aun siendo incompleto o incorrecto, no tiene por qué carecer de relevancia cuando mediante otros medios se corrobora su contenido, en virtud de la llamada apreciación conjunta de la prueba).

c.- No permitir la deducción o devolución de las cuotas soportadas del IVA, cuando no existen razones de peso para ello, implica, en realidad, una doble imposición (cuando es así que el formalismo excesivo es contrario al principio de proporcionalidad y, especialmente, al de neutralidad que caracteriza al IVA).' (las negritas son añadidas)

QUINTO.- En nuestro caso, la renuncia a la exención y, en consecuencia, la sujeción al impuesto, y el pago de la cuota soportada, se materializa en una escritura pública, en cuyas cláusulas expresamente se dice: 'A efectos fiscales se hace constar que la presente compraventa está sujeta al impuesto sobre el valor añadido... cuyo importe manifiesta haber recibido el representante de la parte vendedora de la compradora, otorgándole total carta de pago'

Todos los elementos de la deducción, tanto subjetivos como objetivos, esto es, tanto referido a los sujetos que intervienen en la relación tributaria, como las cantidades abonadas a cuenta del mismo, aparecen en el citado instrumento, y no son puestos en duda por la administración, que reconoce la efectividad de la operación, su alcance y contenidos.

Ciertamente existe un error en el libro registro de facturas, cuando se contabiliza esta operación en la medida en que, aparece como sujeto emisor y, consiguientemente, como sujeto pasivo que concretamente ingresó en la administración de hacienda la cantidad repercutida, no la vendedora del inmueble generador del impuesto, sino un tercero, una sociedad, expresamente la entidad 'Roinzaf SL'.

La Sala entiende que en este caso, al ser indudable la operación, que tiene su reflejo en un instrumento público, donde constan todos los elementos determinantes de la efectividad del pago del impuesto, no puede negarse, por la formalidad que alega la administración, la deducción practicada por la actora, ya que se materializaría una doble imposición, se vulneraría el principio de proporcionalidad y especialmente el de neutralidad que caracteriza al IVA, y en fin determinaría un enriquecimiento injusto a favor de la administración.']

Por lo expuesto, partiendo de que la resolución impugnada parte de que no tuvo lugar la renuncia a la exención del IVA en los términos del artículo 20.Dos del IVA, y que respecto el supuesto concreto de la actora, la sentencia transcrita reconoce la renuncia a la exención de la parte vendedora, es decir, de Dª Araceli , cumpliendo los requisitos del artículo 20.Dos de la Ley del IVA , procede estimar el recurso, anulando la resolución del TEAR y la resolución desestimatoria del recurso de reposición en cuanto se refieren a la liquidación impugnada en el presente recurso, la NUM001 , anulando la misma y ordenando la devolución del importe abonado de 6.594,60 euros y los intereses legales que corresponda.

QUINTO.- A tenor del artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , no cabe apreciar temeridad ni mala fe en las partes a los efectos de una expresa imposición de las costas procesales.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

ESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por HORFI INGENIEROS CONSULTORES SL, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de noviembre de 2010, que desestima la reclamación formulada contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición, las cuales ANULAMOS en cuanto se refieren a la liquidación NUM001 .

ANULAMOS la liquidación NUM001 por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

ACORDAMOS la devolución de la cantidad abonada, 6.594,60 euros con los intereses legales que procedan.

Sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Notifíquese la presente Sentencia a las partes haciéndoles saber que contra ella no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.