Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG:28.079.00.3-2019/0023816
Procedimiento Ordinario 1387/2019
Demandante:Dña. Elsa
PROCURADOR Dña. ANA MARIA GARCIA ORCAJO
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 358/21
RECURSO NÚM.: 1387/2019
PROCURADOR Dña. ANA MARIA GARCIA ORCAJO
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Ana Rufz Rey
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En Madrid, a 16 de junio de 2021.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1387/2019 interpuesto por Dña. Elsa, representada por la procuradora Dña. ANA MARIA GARCIA ORCAJO contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fechas 29 de marzo de 2019, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM000, interpuesta contra acuerdo desestimatorio de recurso de reposición planteado contra acuerdo de liquidación por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014.
Ha sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba, ni habiéndose celebrado vista pública, se señaló para votación y fallo, la audiencia del día 15 de junio de 2021 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Ha sido ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Rosario Ornosa Fernández.
Fundamentos
PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fechas 29 de marzo de 2019, por la que se desestima la reclamación económico- administrativa NUM000, interpuestas contra acuerdo desestimatorio de recurso de reposición planteado contra acuerdo de liquidación provisional NUM001 por el concepto de Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014, por importe de 3.422,34 €.
Las actuaciones traen causa del procedimiento de comprobación limitada incoado por la Oficina de Gestión Tributaria en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014, para verificar la realidad de los gastos deducibles y que los mismos se corresponden efectivamente con los inmuebles alquilados, así como para comprobar que la contribuyente está en posesión de las facturas o documentos justificativos de los mismos.
La regularización tributaria trae causa de la cuantificación de los rendimientos de capital inmobiliario procedentes de dos edificios situados en Marsella, Francia, sobre los que la interesada ostenta un porcentaje de participación del 20%. Dichos inmuebles están situados en la CALLE000 número NUM002 y CALLE000 número NUM003.
Las alegaciones del escrito de demanda se circunscriben a la notificación defectuosa de la propuesta de liquidación y a la improcedencia del acuerdo de liquidación.
SEGUNDO.-En primer lugar, se insta la anulación del acuerdo de liquidación y actos posteriores por falta de notificación de la propuesta de liquidación que ha privado a la interesada de su derecho a formular alegaciones. Se asume que el intento de notificación infructuoso se realizó el 5 de julio de 2016, en el domicilio sito en la CALLE001, NUM004, NUM005. Posteriormente, se recurre a la publicación en el BOE el 16 de diciembre de 2015 y se tiene por notificado el trámite de audiencia el día 1 de enero de 2016.
La recurrente argumenta que su domicilio correcto era la CALLE002 número NUM006, NUM007, el cual era conocido por la Administración tributaria porque se produjo una notificación el día 5 de julio de 2016, en el ámbito de otro procedimiento, y porque se consignó la casilla de cambio de domicilio en la autoliquidación del IRPF, ejercicio 2015, presentada el 27 de junio de 2016.
Tal como ya dijimos en el recurso 1387/2019, en Sentencia dictada en el recurso 1374/2019, ponente Sra. Ana Rufz Rey, si bien en relación al IRPF de 2013 de la misma recurrente, en el escrito de demanda se plantea un defecto de notificación, por lo que es necesario traer a colación la jurisprudencia expuesta, entre otras, en la STS de 12 de mayo de 2011 (ponente: Excmo. Sr. Magistrado D. Ángel Aguallo Avilés, recurso de casación 2697/2008), en la que se dice:
'TERCERO.-(...) El punto de partida de esta labor no puede ser otro que, como ha señalado el Tribunal Constitucional, reconocer que los actos de notificación 'cumplen una función relevante, ya que, al dar noticia de la correspondiente resolución, permiten al afectado adoptar las medidas que estime más eficaces para sus intereses, singularmente la oportuna interposición de los recursos procedentes' ( STC 155/1989, de 5 de octubre , FJ 2); teniendo la 'finalidad material de llevar al conocimiento' de sus destinatarios los actos y resoluciones 'al objeto de que éstos puedan adoptar la conducta procesal que consideren conveniente a la defensa de sus derechos e intereses y, por ello, constituyen elemento fundamental del núcleo de la tutela judicial efectiva' sin indefensión garantizada en el art. 24.1CE( STC 59/1998, de 16 de marzo , FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre, FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2).
Y aunque el grueso de la doctrina constitucional sobre la incidencia que tienen las notificaciones defectuosamente practicadas sobre el derecho a la tutela judicial efectiva se ha forjado en el ámbito del proceso judicial, el propio máximo intérprete de la Constitución ha puesto de relieve que existen determinados supuestos en los que este derecho puede verse afectado en el ámbito del procedimiento administrativo, supuestos en los que la doctrina sentada en relación con los actos de comunicación procesal practicados por los órganos judiciales resultará aplicable mutatis mutandis a las notificaciones de los actos y resoluciones efectuadas por la Administración. Así sucede, en particular: a) cuando el vicio en la notificación haya dificultado gravemente o impedido al interesado el acceso al proceso; b) cuando falte la notificación personal del inicio de la vía de apremio, aunque se haya podido impugnar la liquidación tributaria; y c) cuando en el ámbito de un procedimiento sancionador no se haya emplazado al interesado, causándole indefensión, pese a que podía ser localizado a partir de los datos que obraban en el expediente [ SSTC 291/2000, de 30 de noviembre, FFJJ 3,4 y 5; 54/2003, de 24 de marzo, FJ 3 ; 113/2006, de 5 de abril, FFJJ 5 y 6; y 111/2006, de 5 de abril , FFJJ 4 y 5].
Una vez reconocida la aplicación del derecho a la tutela judicial efectiva en el ámbito del procedimiento administrativo, resulta necesario poner de manifiesto que es doctrina del Tribunal Constitucional que, en materia de notificaciones, únicamente lesiona el art. 24 de la CEla llamada indefensión material y no la formal, impidiendo 'el cumplimiento de su finalidad, tendente a comunicar la resolución en términos que permitan mantener las alegaciones o formular los recursos establecidos en el ordenamiento jurídico frente a dicha resolución' ( SSTC 155/1989, de 5 de octubre, FJ 3 ; 184/2000, de 10 de julio, FJ 2 ; y 113/2001, de 7 de mayo , FJ 3), con el 'consiguiente perjuicio real y efectivo para los interesados afectados' [ SSTC 155/1988, FJ 4 ; 112/1989, FJ 2 ; 91/2000, de 30 de marzo ; 184/2000, de 10 de julio, FJ 2 ; 19/2004, de 23 de febrero ; y 130/2006, de 24 de abril , FJ 6. En igual sentido Sentencias de esta Sala de 25 de octubre de 1996 (rec. apel. núm. 13199/1991), FD Cuarto ; y de 22 de marzo de 1997 (rec. de apel. núm. 12960/1991), FD Segundo].
Lo anterior implica, básicamente, en lo que aquí interesa, que si, pese a los vicios de cualquier gravedad en la notificación, puede afirmarse que el interesado llegó a conocer el acto o resolución por cualquier medio -y, por lo tanto, pudo defenderse frente al mismo-, o no lo hizo exclusivamente por su negligencia o mala fe, no cabe alegar lesión alguna de las garantías constitucionales, dado el principio antiformalista y el principio general de buena fe que rigen en esta materia [ SSTC 101/1990, de 4 de junio, FJ1 ; 126/1996, de 9 de julio, FJ 2 ; 34/2001, de 12 de febrero, FJ 2 ; 55/2003, de 24 de marzo, FJ 2 ; 90/2003, de 19 de mayo, FJ 2 ; y 43/2006, de 13 de febrero , FJ 2].
Igual doctrina se contiene en distintos pronunciamientos de esta Sala. En particular, hemos aclarado que el rigor procedimental en materia de notificaciones 'no tiene su razón de ser en exagerado formulismo, sino en constituir una pieza clave para la proscripción de la indefensión y la garantía del derecho a la tutela judicial efectiva que consagran el Art. 24 de la Constitución ' [ Sentencias de 25 de febrero de 1998 (rec. apel. núm. 11658/1991), FD Primero ; de 6 de junio de 2006 (rec. cas. núm. 2522/2001), FD Tercero ; de 12 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 2427/2002), FD Tercero ; y de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm.
5565/2006), FD Cuarto]; hemos afirmado que las exigencias formales 'sólo se justifican en el sentido y en la medida en que cumplan una finalidad' ( Sentencia de 6 de junio de 2006 , cit., FD Tercero); hemos dicho que 'todos los mecanismos y garantías con que las leyes procesales o procedimentales rodean los actos de comunicación' entre el órgano y las partes 'no tienen otra finalidad o razón de ser que la de asegurar que, en la realidad, se ha producido aquella participación de conocimiento, o que, en la ficción jurídica, se ha producido en determinadas circunstancias o no se ha producido' [ Sentencia de 25 de febrero de 1998 , cit., FD Primero]; hemos destacado que 'el objeto de toda notificación administrativa y de las formalidades de que ha de estar revestida, para tener validez, es el de garantizar que el contenido del acto, en este supuesto de la liquidación tributaria, llegue a conocimiento del obligado' [ Sentencia de 7 de octubre de 1996 (rec. cas. núm. 7982/1990 ), FD Segundo]; hemos declarado que '[l]os requisitos formales de las notificaciones, que las diferentes normas invocadas establecen, tienen por finalidad garantizar que el contenido del acto administrativo llegue cabalmente a conocimiento del interesado y que incluya los medios y plazos de impugnación, de forma que, cuando ese fin está cumplido, pierden las referidas formalidades su razón de ser y cualesquiera que sean otras consecuencias que pudieran producir su inobservancia (responsabilidad del funcionario, por ejemplo), lo que no puede causar es la anulación de la notificación misma pues resultaría absurdo convertir el medio (el requisito garante de que la notificación se produce) en fin de si mismo' [ Sentencia de 2 de junio de 2003 (rec. cas. núm. 5572/1998 ), FD Tercero]; y, en fin, hemos dejado claro que 'lo relevante, pues, no es tanto que se cumplan las previsiones legales sobre cómo se llevan a efecto las notificaciones, sino el hecho de que los administrados lleguen a tener conocimiento de ellas', de manera que 'cuando se discute acerca del cumplimiento de las formalidades legales, sobre el cómo han de hacerse las notificaciones, lo decisivo no es que se cumplan esas previsiones legales, sino que efectivamente el sujeto pasivo tenga o haya podido tener conocimiento efectivo del acto notificado' [ Sentencia de 7 de mayo de 2009 (rec, cas. núm. 7637/2005 ), FD Cuarto].
En otros términos, 'y como viene señalando el Tribunal Constitucional 'n[i] toda deficiencia en la práctica de la notificación implica necesariamente una vulneración del art. 24.1CE' ni, al contrario, 'una notificación correctamente practicada en el plano formal' supone que se alcance 'la finalidad que le es propia', es decir, que respete las garantías constitucionales que dicho precepto establece [ SSTC 126/1991, FJ 5 ; 290/1993, FJ 4 ; 149/1998, FJ 3 ; y 78/1999, de 26 de abril , FJ 2], lo que sucedería, por ejemplo, en aquellos casos en los que la Administración no indaga suficientemente sobre el verdadero domicilio del interesado antes de acudir a la notificación edictal, o habiéndose notificado el acto a un tercero respetando los requisitos establecidos en la Ley, se prueba que el tercero no entregó la comunicación al interesado' [ Sentencia de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007 ), FD Tercero].
Por la misma razón, no cabe alegar indefensión material cuando el interesado colaboró en su producción [ ATC 403/1989, de 17 de julio , FJ 3; Sentencias de este Tribunal de 14 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 3253/2002), FD Sexto ; y de 10 de enero de 2008 (rec. cas. núm. 3466/2002 ), FD Cuarto], ni, desde luego, cuando ha rehusado personalmente las notificaciones ( SSTC 68/1986, de 27 de mayo, FJ 3 ; y 93/1992, de 11 de junio , FJ 4).
CUARTO.-Una vez establecido que en el ámbito de las notificaciones de los actos y resoluciones administrativas resulta aplicable el derecho a la tutela judicial efectiva, conviene comenzar aclarando, como presupuesto general, que lo trascendente en el ámbito de las notificaciones es determinar si, con independencia del cumplimiento de las formalidades legales, el interesado llegó a conocer el acto o resolución a tiempo para -si lo deseaba- poder reaccionar contra el mismo, o, cuando esto primero no sea posible, si, en atención a las circunstancias concurrentes, debe presumirse o no que llegó a conocerlos a tiempo.
Pues bien, el análisis pormenorizado de la jurisprudencia de esta Sala y Sección en materia de notificaciones en el ámbito tributario -inevitablemente, como hemos señalado anteriormente, muy casuística- pone de relieve que, al objeto de determinar si debe entenderse que el acto administrativo o resolución notificada llegó o debió llegar a conocimiento tempestivo del interesado, los elementos que, con carácter general deben ponderarse, son dos. En primer lugar, el grado de cumplimiento por la Administración de las formalidades establecidas en la norma en materia de notificaciones , en la medida en que tales formalidades van únicamente dirigidas a garantizar que el acto llegue efectivamente a conocimiento de su destinatario. Y, en segundo lugar, las circunstancias particulares concurrentes en cada caso , entre las que necesariamente deben destacarse tres: a) el grado de diligencia demostrada tanto por el interesado como por la Administración; b) el conocimiento que , no obstante el incumplimiento en su notificación de todas o algunas de las formalidades previstas en la norma, el interesado haya podido tener del acto o resolución por cualesquiera medios ; y, en fin, c) el comportamiento de los terceros que , en atención a la cercanía o proximidad geográfica con el interesado, pueden aceptar y aceptan la notificación.
La primera de las circunstancias concurrentes a valorar es, como acabamos de referir, el deber de diligencia exigible tanto al obligado tributario como a la Administración. Con relación a la diligencia que ha de demostrar el obligado tributario, se ha dicho que corresponde a los obligados tributarios realizar todas las actuaciones necesarias dirigidas a procurar la recepción de las comunicaciones enviadas por la Administración tributaria, y, en particular, 'declarar el domicilio fiscal para facilitar una fluida comunicación con las Administraciones Tributarias' [ Sentencia de 12 de diciembre de 1997 (rec. cas. núm. cas. en interés de ley 6561/1996 ), FD Octavo].
Esta Sala ha puesto especial énfasis en el deber de los obligados tributarios de comunicar su domicilio y los cambios en el mismo. En particular, se ha afirmado con rotundidad que, en la medida en que la carga de fijar y comunicar el domicilio 'recae normativamente sobre el sujeto pasivo', 'si tal obligado tributario no cumple con la citada carga, el potencial cambio real de domicilio no produce efectos frente a la Administración hasta que se presente la oportuna declaración tributaria'. En este sentido, se ha rechazado que la notificación edictal lesionara el art. 24.1CEen ocasiones en las que se ha modificado el domicilio sin comunicárselo a la Administración tributaria [entre las más recientes, Sentencias de esta Sala de 27 de enero de 2009 (rec. cas. núm. 5777/2006), FD Quinto ; 7 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 7637/2005), FD Quinto ; y 21 de enero de 2010 (rec. cas. núm. 2598/2004 ), FD Tercero], pero -conviene subrayarlo desde ahora- siempre y cuando la Administración tributaria haya actuado a su vez con la diligencia y buena fe que le resultan exigibles .
Por lo que se refiere a la diligencia que corresponde a la Administración, ha de traerse necesariamente a colación la doctrina que ha sentado el Tribunal Constitucional en relación con la especial diligencia exigible a los órganos judiciales en la comunicación de los actos de naturaleza procesal, trasladable, como hemos dicho, mutatis mutandis, a la Administración.
En particular, el máximo intérprete de nuestra Constitución, subrayando el carácter 'residual', 'subsidiario', 'supletorio' y 'excepcional', de 'último remedio' -apelativos, todos ellos, empleados por el Tribunal- de la notificación mediante edictos [ SSTC 65/1999, de 26 de abril, FJ 2 ; 55/2003, de 24 de marzo, FJ 2 ; 43/2006, de 13 de febrero, FJ 2 ; 163/2007, de 2 de julio, FJ 2 ; 223/2007, de 22 de octubre, FJ 2 ; 231/2007, de 5 de noviembre, FJ 2 ; 2/2008, de 14 de enero, FJ 2 ; y 128/2008, de 27 de octubre , FJ 2], ha señalado que tal procedimiento ' sólo puede ser empleado cuando se tiene la convicción o certeza de la inutilidad de cualquier otra modalidad de citación' ( STC 65/1999 , cit., FJ 2); que el órgano judicial 'ha de extremar las gestiones en averiguación del paradero de sus destinatarios por los medios normales a su alcance, de manera que el acuerdo o resolución judicial que lleve a tener a la parte en un proceso como persona en ignorado paradero debe fundarse en criterios de razonabilidad que conduzcan a la certeza, o cuando menos a una convicción razonable, de la inutilidad de los medios normales de citación' ( SSTC 163/2007, cit., FJ 2 ; 231/2007 , cit., FJ 2; en términos similares, SSTC 2/2008 , cit., FJ 2 ;128/2008, cit., FJ 2 ; 32/2008, de 25 de febrero, FJ 2 ; 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 2 ; y 158/2008, de 24 de noviembre, FJ 2 ; 223/2007, cit., FJ 2 ; y 231/2007 , cit., FJ 2). En fin, recogiendo implícita o explícitamente esta doctrina, en la misma dirección se ha pronunciado recientemente esta Sala en Sentencias de 21 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 4883/2006), FD Tercero ; de 28 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 3341/2007), FD 3 ; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 90/2007), FD Tercero ; de 28 de octubre de 2010 (rec. cas. núms. 4689/2006 y 4883/2006), FD Tercero ; y de 28 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 2270/2002 ), FD Sexto.
Ahora bien, sobre estas afirmaciones generales deben hacerse algunas matizaciones: - En primer lugar, que el deber de diligencia del órgano judicial a la hora de indagar el domicilio no tiene siempre la misma intensidad, sino que varía en función del acto que se comunica (inicio de actuaciones judiciales o actos procesales de un procedimiento ya abierto) [ SSTC 113/2001, cit., FJ 5 ; 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 2 ; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 2].
- En segundo lugar, que 'dicha obligación debe ponderarse en función de la mayor o menor dificultad que el órgano judicial encuentre para la identificación o localización de los titulares de los derechos e intereses en cuestión, pues no puede imponérseles a los Tribunales la obligación de llevar a cabo largas y complejas indagaciones ajenas a su función' ( STC 188/1987, de 27 de noviembre , FJ 2; y Sentencia de esta Sala 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 90/2007 ), FD Tercero); sin que se pueda 'demandar del Juez o Tribunal correspondiente una desmedida labor investigadora y de cercioramiento sobre la efectividad del acto de comunicación en cuestión' ( STC 113/2001, de 7 de mayo , FJ 5; en términos parecidos, SSTC 55/2003, de 24 de marzo, FJ 2 ; 90/2003, de 19 de marzo, FJ 2 ; 43/2006, de 13 de febrero, FJ 2 ; y 76/2006, de 13 de marzo ).
- En tercer lugar, el Tribunal Constitucional viene señalando que existe un especial deber de diligencia de la Administración cuando se trata de la notificación de sanciones, con relación a las cuales, en principio, 'antes de acudir a la vía edictal', debe 'intentar la notificación en el domicilio que aparezca en otros registros públicos ' (SSTC 32/2008, de 25 de febrero, FJ 2; y 128/2008, de 27 de octubre, FJ 2).
Todos los citados elementos deben ser ponderados tendiendo siempre presente, de un lado, el principio antiformalista que, como ya hemos señalado, rige en materia de notificaciones, y, en síntesis, viene a implicar que, en este ámbito, lo decisivo no es que se cumplan las formalidades legales, sino que el interesado haya tenido o haya podido tener conocimiento tempestivo del acto; y, de otro, el principio de buena fe que debe regir las relaciones entre la Administración y los administrados.
En lo que a los ciudadanos se refiere, esta Sala ha señalado que el principio de buena fe 'impid[e] que el administrado, con su conducta, pueda enervar la eficacia de los actos administrativos' [ Sentencias de 6 de junio de 2006 (rec. cas. núm. 2522/2001), FD Tercero ; de 12 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 2427/2002), FD Tercero ; y de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5565/2006 ), FD Cuarto], y les impone 'un deber de colaboración con la Administración en la recepción de los actos de comunicación que aquella les dirija' [ Sentencias 28 de octubre de 2004 (rec. cas. en interés de ley núm. 70/2003), FD Quinto; de 10 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 9547/2003), FD Cuarto; y de 16 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 7305/2003), FD Segundo], lo que conlleva, entre otros los siguientes corolarios:
a) Que el acto o resolución debe entenderse por correctamente practicada cuando, como advierten expresamente algunas normas vigentes ( arts. 111.2LGT ; 59.4 de la Ley 30/1992; y 43.a) del Real Decreto 1829/1999), el interesado rehúse su notificación [ Sentencia de esta Sala de 18 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 3302/2006), FD Tercero; en los mismos términos, Sentencias de 2 de abril de 2009 (rec. cas. núm. 3251/2006), FD Tercero ; y de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007 ), FD Tercero].
b) Que carece de trascendencia que la notificación sea defectuosa si consta que el interesado ha podido conocer la decisión que se le pretendía comunicar; porque el principio de buena fe impide tutelar al recurrente cuando utiliza los errores incurridos por la administración en la notificación, 'con propósitos no de auténtica defensa, sino de obstrucción a la actuación de la Administración tributaria' [ Sentencia de 28 de julio de 2000 (rec. cas. núm. 6927/1995 ), FD Tercero].
c) Que si el interesado incumple con la carga de comunicar el domicilio o el cambio del mismo, en principio -y, reiteramos la precisión, siempre que la Administración haya demostrado la diligencia y buena fe que también le son exigibles-, debe sufrir las consecuencias perjudiciales de dicho incumplimiento [ Sentencias de 10 de junio de 2009, cit., FD Cuarto ; y de 16 de junio de 2009 , cit., FD Segundo].
d) Y, finalmente, que, con carácter general, no cabe que el interesado alegue que la notificación se produjo en un lugar o con persona improcedente cuando recibió sin problemas y sin reparo alguno otras recogidas en el mismo sitio o por la misma persona [ STC 155/1989, de 5 de octubre , FJ 3; ATC 89/2004, de 22 de marzo , FJ 3; ATC 387/2005, de 13 de noviembre , FJ 3; Sentencias del Tribunal Supremo de 28 de octubre de 2004 (rec. cas. en interés de ley núm. 70/2003), FD Cuarto; de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5565/2006), FD Cuarto; y de 22 de marzo de 1997 (rec. de apelación. núm. 12960/1991), FD Segundo].
La buena fe, sin embargo, no sólo resulta exigible a los administrados, sino también a la Administración. En particular, esta buena fe obliga a la Administración a que, aún cuando los interesados no hayan actuado con toda la diligencia debida en la comunicación del domicilio (bien porque no designaron un domicilio a efectos de notificaciones, bien porque los intentos de notificación en el indicado han sido infructuosos), antes de acudir a la notificación edictal o mediante comparecencia, intente la notificación en el domicilio idóneo, bien porque éste consta en el mismo expediente [ SSTC 76/2006, de 13 de marzo, FJ 4 ; y 2/2008, de 14 de enero , FJ 3], bien porque su localización resulta extraordinariamente sencilla, normalmente acudiendo a oficinas o registros públicos (SSTC 135/2005, de 23 de mayo, FJ 4; 163/2007, de 2 de julio, FJ 3; 223/2007, de 22 de octubre, FJ 3; 231/2007, de 5 de noviembre, FJ 3; y 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 4), especialmente cuando se trata de la notificación de sanciones administrativas ( SSTC 54/2003, de 24 de marzo, FFJJ 2 a 4 ; 145/2004, de 13 de septiembre, FJ 4 ; 157/2007, de 2 de julio, FJ 4 ; 226/2007, de 22 de octubre, FJ 4 ; 32/2008, de 25 de febrero, FJ 3 ; 128/2008, de 27 de octubre, FFJJ 2 y 3; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 3).'
TERCERO.-Sentado lo anterior, consta en actuaciones que se intentó la notificación infructuosa de la propuesta de liquidación en el domicilio sito en la CALLE001 número NUM004, NUM005, el 5 de julio de 2016, y posteriormente, se recurre a la publicación en el BOE el 16 de diciembre de 2015 y se tiene por notificado el trámite de audiencia el día 1 de enero de 2016, en aplicación de lo previsto en el artículo 112.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
En el caso de autos hay que tener en cuenta que la Administración efectuó los intentos de notificación en el domicilio reseñado porque es el que se había facilitado como vivienda habitual por la propia contribuyente en sus respectivas autoliquidaciones del IRPF de los ejercicios 2008 a 2015, ambos incluidos. Es cierto que, en este último ejercicio, la interesada consignó la casilla de cambio de domicilio; esto no obstante, en la dirección de la vivienda se reflejó la CALLE001 número NUM004, NUM005 aunque la referencia catastral se corresponde con el inmueble sito en la CALLE002 número NUM006 ( NUM008). Por tanto, es evidente que existió una confusión de datos que impide que la modificación despliegue toda su eficacia.
La contribuyente no notificó el cambio de domicilio fiscal a través del modelo 30, pero identificó la vivienda de la CALLE002 número NUM006, NUM007, a efectos de notificaciones en otro procedimiento que estaba tramitando la Administración en relación con el IRPF, ejercicio 2014, en el marco del cual, efectivamente, se verificó una notificación en dicha dirección antes de que tuvieran lugar los intentos infructuosos aquí cuestionados.
Ahora bien, en la interpretación conjunta de todos los datos concurrentes en el supuesto que nos ocupa no podemos obviar que el acuerdo de liquidación provisional se notificó a la interesada, en fecha 9 de febrero de 2017, en la CALLE001 número NUM004, NUM005. Esto es, con posterioridad al intento de notificación infructuoso de la propuesta de liquidación, se verifica la comunicación de la liquidación en el mismo domicilio. Esta circunstancia nos conduce a estimar que el intento de notificación de la propuesta de liquidación fue conforme a derecho, lo que conlleva la desestimación de las alegaciones de la parte actora.
CUARTO.-En lo que hace al fondo del asunto, el artículo 23.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante, Ley del IRPF )estipula:
'1.Para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos siguientes:
a)Todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos. Se considerarán gastos necesarios para la obtención de los rendimientos, entre otros, los siguientes:
1. °Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien, derecho o facultad de uso y disfrute del que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación, así como los gastos de reparación y conservación del inmueble. El importe total a deducir por estos gastos no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos. El exceso se podrá deducir en los cuatro años siguientes de acuerdo con lo señalado en este número 1. °
2. °Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su denominación, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre el bien o derecho productor de aquéllos y no tengan carácter sancionador.
3. ° Los saldos de dudoso cobro en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.
4. °Las cantidades devengadas por terceros como consecuencia de servicios personales.
b)Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.
En el supuesto de rendimientos derivados de la titularidad de un derecho o facultad de uso o disfrute, será igualmente deducible en concepto de depreciación, con el límite de los rendimientos íntegros, la parte proporcional del valor de adquisición satisfecho, en las condiciones que reglamentariamente se determinen.'
En desarrollo de dicho precepto, el artículo 13 del Reglamento del IRPF aprobado por Real Decreto 439/2007, dispone lo siguiente:
'Tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario todos los gastos necesarios para su obtención.
En particular, se considerarán incluidos entre los gastos a que se refiere el párrafo anterior:
a)Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien, derecho o facultad de uso o disfrute del que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación, así como los gastos de reparación y conservación.A estos efectos, tendrán la consideración de gastos de reparación y conservación:
Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.
Los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros.
No serán deducibles por este concepto las cantidades destinadas a ampliación o mejora.
El importe total a deducir por los gastos previstos en este apartado a) no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos.
El exceso se podrá deducir en los cuatro años siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos por estos mismos conceptos correspondientes a cada uno de estos años, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos en cada uno de los mismos, para cada bien o derecho.
b)Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su denominación, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y no tengan carácter sancionador. c)Las cantidades devengadas por terceros en contraprestación directa o indirecta o como consecuencia de servicios personales, tales como los de administración, vigilancia, portería o similares.
d)Los ocasionados por la formalización del arrendamiento, subarriendo, cesión o constitución de derechos y los de defensa de carácter jurídico relativos a los bienes, derechos o rendimientos.
e)Los saldos de dudoso cobro siempre que esta circunstancia quede suficientemente justificada. Se entenderá cumplido este requisito:
1. °Cuando el deudor se halle en situación de concurso.
2°Cuando entre el momento de la primera gestión de cobro realizada por el contribuyente y el de la finalización del período impositivo hubiesen transcurrido más de seis meses, y no se hubiese producido una renovación de crédito.
Cuando un saldo dudoso fuese cobrado posteriormente a su deducción, se computará como ingreso en el ejercicio en que se produzca dicho cobro.
f)El importe de las primas de contratos de seguro, bien sean de responsabilidad civil, incendio, robo, rotura de cristales u otros de naturaleza análoga, sobre los bienes o derechos productores de los rendimientos.
g)Las cantidades destinadas a servicios o suministros.
h)Las cantidades destinadas a la amortización en las condiciones establecidas en el artículo siguiente de este Reglamento.'
Por su parte, el artículo 14 del Reglamento del IRPF regula los gastos de amortización de los rendimientos del capital inmobiliario en los siguientes términos:
'1.Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva.
2.Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad:
a)Tratándose de inmuebles: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir en el cómputo el del suelo.
Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año.
b)Tratándose de bienes de naturaleza mobiliaria, susceptibles de ser utilizados por un período superior al año y cedidos conjuntamente con el inmueble: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar a los costes de adquisición satisfechos los coeficientes de amortización determinados de acuerdo con la tabla de amortizaciones simplificada a que se refiere el artículo 30.1.a de este Reglamento.
3.En el caso de que los rendimientos procedan de la titularidad de un derecho o facultad de uso o disfrute, podrá amortizarse, con el límite de los rendimientos íntegros de cada derecho, su coste de adquisición satisfecho.
La amortización, en este supuesto, será el resultado de las reglas siguientes:
a)Cuando el derecho o facultad tuviese plazo de duración determinado, el que resulte de dividir el coste de adquisición satisfecho entre el número de años de duración del mismo.
b)Cuando el derecho o facultad fuese vitalicio, el resultado de aplicar al coste de adquisición satisfecho el porcentaje del 3 por ciento.'
QUINTO.-Como se ha avanzado, la controversia se circunscribe a la determinación del rendimiento de capital inmobiliario procedente de dos edificios situados en Marsella, Francia, CALLE000 número NUM002 y CALLE000 número NUM003, sobre los que la contribuyente ostenta el derecho de propiedad en un porcentaje del 20%.
La recurrente indica que el de la CALLE000 número NUM002 está arrendado en su totalidad al Hotel Monte Christo, con entrada por la CALLE003 númeo NUM009, excepto el bajo comercial que permanece unido a los edificios colindantes y que se alquila como tal. El edificio de la CALLE000 número NUM003 se compone de ocho viviendas que son objeto de alquiler a particulares. Se dice que fue objeto de una importante obra de rehabilitación para cuya ejecución fue preciso solicitar financiación ajena destinada íntegramente a satisfacer el coste de dichas obras.
Recordemos que pesa sobre la contribuyente la carga de probar la concurrencia de los requisitos legalmente exigidos para la deducción de los gastos, pues el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, la LGT), estipula que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
Tal como señalamos en el recurso 1374/2019, se ha hecho por la recurrente un notable esfuerzo a efectos de prueba en el sentido de presentar ingente documentación para acreditar los diferentes gastos. Esto no obstante, prácticamente no se ha aportado ninguna traducción jurada, por lo que casi la totalidad de los documentos presentados están redactados en francés. En el escrito de demanda se sostiene que, en el ámbito tributario, no existe obligación legal alguna de presentar las pertinentes traducciones, por lo que no sería de aplicación lo previsto en el artículo 144 de la Ley1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (en adelante, la LEC). Se añade que, en todo caso, la Administración debería haber solicitado la traducción si la consideraba necesaria.
Pues bien, su tesis no puede tener acogida.
La traducción jurada de los documentos es un requisito preceptivo según el artículo
144.1 de la LEC, que dispone: ' A todo documento redactado en idioma que no sea el castellano o, en su caso, la lengua oficial propia de la Comunidad Autónoma de que se trate, se acompañará la traducción del mismo.'
En cuanto a los medios de prueba en el ámbito administrativo, existe una remisión expresa a la LEC en el artículo 77.1 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, según el cual 'Los hechos relevantes para la decisión de un procedimiento podrán acreditarse por cualquier medio de prueba admisible en Derecho, cuya valoración se realizará de acuerdo con los criterios establecidos en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil.'Se incluye así una precisión de la que antes carecía el artículo 80.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.
En todo caso, contrariamente a lo sostenido en el escrito de demanda, no sólo el artículo 7.2 de la LGT estipula que las disposiciones generales del derecho administrativo y los preceptos del derecho común tendrán carácter supletorio sino que, en concreto, el artículo
106.1 del mismo texto legal establece que 'En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.'
Por lo demás, la recurrente era plenamente consciente de que la Administración había negado valor probatorio a la documentación presentada porque no estaba debidamente traducida, ya que así se hizo constar tanto en el acuerdo de desestimación del recurso de reposición como en la resolución del TEARM. Esto no obstante, ha persistido en omitir el cumplimiento de lo previsto en el artículo
144.1 de la LEC, a pesar de que dicha normativa legal es asimismo de aplicación supletoria en esta jurisdicción conforme a lo previsto en la Disposición Final Primera de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa.
Tampoco pueden admitirse las alegaciones de la parte actora sobre la procedencia de admitir la documentación redactada en francés bajo la hipótesis de que únicamente refleja apuntes contables que no se ven afectados por el idioma, pues no se ajusta a la realidad del caso. Más allá del cotejo de cifras que exige la naturaleza de los documentos, también es necesario comprobar los conceptos en los que aparecen reflejados los consiguientes gastos, sin que esta Sala pueda ni deba adoptar una decisión basada en el supuesto significado de una documentación que debería estar traducida. En este sentido, no pueden identificarse los ingresos y gastos incluidos en los documentos, ni los conceptos de las facturas de gastos necesarios para la explotación de los inmuebles (Sólo se aporta la traducción de algunos de los contratos de arrendamiento de la viviendas del inmueble de la CALLE000 número NUM003, de fechas de 12 y 11 de julio de 2013. Los documentos números 7 y 8 son casi enteramente numéricos, pero no se recoge ningún dato que permita identificarlos como extractos bancarios. No puede estimarse que la relación de gastos está aquí debidamente justificada por mera remisión a una declaración, por cuanto se desconocen los elementos de prueba que se presentaron en dicho ámbito. Idénticas consideraciones merecen los documentos sobre otros gastos deducibles tales como notarios, contables, abogados, gestoría y mantenimiento. Finalmente, los documentos han de rechazarse porque, nuevamente, están redactados en francés, los documentos que se refieren a las supuestas obras de rehabilitación y los permisos y licencias pertinentes, acompañando planos y extensa documentación sobre las reformas que, al no estar debidamente traducidos, no pueden valorarse adecuadamente por esta Sala para determinar su naturaleza y alcance (mejora o reparación/conservación).
En definitiva, por los motivos ampliamente expuestos, se aprecia un defecto de prueba que, conforme a lo previsto en el artículo 105.1 de la LGT, ha de perjudicar a la aquí recurrente, que no ha justificado adecuadamente la concurrencia de los requisitos legalmente exigidos para disfrutar de la deducción de gastos que se pretende.
Lo anterior no queda desvirtuado porque la Administración haya admitido la deducción de gastos en el procedimiento de comprobación limitada incoado en relación con el IRPF del ejercicio 2015 por cuanto, de un lado, es una afirmación carente de prueba alguna y, de otro, se desconoce qué tipo de documentación se presentó a tales efectos.
Por último, en cuanto a la inexistencia de declaraciones en los ejercicios anteriores al que es objeto de comprobación (2014), se aduce que se tuvo conocimiento de la obligación de incluir en la autoliquidación del IRPF los rendimientos obtenidos en el extranjero a raíz de la campaña del modelo 720 que la AEAT lanzó en el año 2013 para aflorar las rentas en el extranjero de todos los contribuyentes con residencia fiscal en España, regularizando entonces su situación tributaria e incluyendo los rendimientos de los inmuebles situados en Francia.
Sin perjuicio de que así ocurriese, es lo cierto que si no constan declaraciones en España de tales rendimientos por los ejercicios 2012 y anteriores, ni se presentan justificantes de gastos correspondientes a los cuatro ejercicios anteriores a 2014.
En definitiva, el presente recurso contencioso-administrativo ha de ser íntegramente desestimado.
SEXTO.-El artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, dispone que: 'En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho'.
En el presente caso se imponen a la actora las costas causadas en la presente instancia, en atención a la desestimación del recurso contencioso-administrativo y en ausencia de circunstancias que justifiquen lo contrario, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.4 de dicho texto legal, señala 1.000 euros como cuantía máxima en atención a la naturaleza y complejidad del asunto, la cuantía del presente recurso y la actuación profesional desarrollada.
Fallo
Que debemos de desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por Dña. Elsa, representada por la procuradora Dña. ANA MARIA GARCIA ORCAJO contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 29 de marzo de 2019, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM000, interpuesta contra acuerdo desestimatorio de recurso de reposición, planteado contra acuerdo de liquidación por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014 y confirmamos la resolución del TEAR, por ser conforme a derecho, con imposición de las costas procesales causadas a la actora hasta el límite establecido en el último fundamento jurídico.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1387-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1387-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
